ბს-455-434(2კ-09) 22 ოქტომბერი, 2009წ.
ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:
ნინო ქადაგიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მოსამართლეები: მაია ვაჩაძე, მარიამ ცისკაძე


სხდომის მდივანი – ნ. გოგატიშვილი

კასატორები - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური, წარმომადგენლები _ შ. კ-შვილი, ნ. მ-ძე-ბ-ოვი; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრი, წარმომადგენლები _ ი. ი-შვილი, ნ. მ-ძე

მოწინააღმდეგე მხარე _ შპს «...», წარმომადგენელი _ მ. ს-ძე

გასაჩივრებული განჩინება _ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 30 იანვრის გადაწყვეტილება

დავის საგანი _ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :

Aშპს «...» დირექტორმა რ. ა-ძემ 2002 წლის 20 სექტემბერს სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის დიდუბე-ჩუღურეთის რაიონულ სასამართლოს მოპასუხე _ დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის მიმართ და მოითხოვა დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის 2002 წლის 20 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტისა და 2002 წლის 20 მარტის ადმინისტრაციული სამართალდარღვევის ოქმის ¹0735 სერია ,,სდ-ის” ბათილად ცნობა და 2002 წლის 20 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტით არასწორად დარიცხული და გადახდილი გადასახადისა და ჯარიმის თანხის _ სულ 1680,5 ლარის სხვა გადასახადებში ჩათვლა.
მოსარჩელე სასარჩელო განცხადებაში მიუთითებდა, რომ დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის კონტროლის განყოფილების თანამშრომლების მიერ 2002 წლის 20 მარტს განხორციელდა შპს «...» საგადასახადო შემოწმება, რა დროსაც მიღებული აქტით მოსარჩელეს არარეზიდენტის მომსახურეობისათვის საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის საფუძველზე დაეკისრა 4%-ის გადახდა. მოსარჩელის აზრით, მოპასუხის ქმედება არასწორია შემდეგ გარემოებათა გამო: მართალია, რუსეთის ფედერაციის საექსპედიტორო კომპანიამ მოსარჩელის დაკვეთით შეასრულა მომსახურება რუსეთის ტერიტორიაზე, იგი არ შეიძლება განხილული იქნეს როგორც არარეზიდენტის მომსახურება, ვინაიდან მომსახურება საქართველოში არ გაუწევია. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი პუნქტით, გადასახადი დაწესებულია არარეზიდენტის მიერ საქართველოს წყაროდან მიღებულ შემოსავალზე, რომელიც არ მიეკუთვნება არარეზიდენტის საქართველოს ტერიტორიაზე მდებარე მუდმივ დაწესებულებას. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავლის განმარტებას იძლევა ამავე კოდექსის 29-ე მუხლის მე-18 პუნქტი, რომლის მიხედვითაც, საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალში იგულისხმება არარეზიდენტის მიერ საქართველოში განხორციელებულ მომსახურებაზე მიღებული შემოსავალი მომსახურების თანხის მიღების ადგილის მიუხედავად. მოსარჩელის მითითებით, სადაო აქტით მას გადასახადი დაეკისრა 64-ე მუხლის ,,დ” პუნქტით, რომელიც გადასახადის 4%-ის ოდენობით აწესებს საქართველოსა და სხვა სახელმწიფოებს შორის საერთაშორისო კავშირგაბმულობის, საერთაშორისო გადაზიდვებში მგზავრთა გადაყვანაში, ტელესაკომუნიკაციო და სატრანსპორტო მომსახურეობისათვის. მოსარჩელის მითითებით, შპს «...» კი ახორციელებს საექსპედიტორო მომსახურეობას, რასაც მაკონტროლებელიც აღნიშნავს და ადასტურებს. მოსარჩელის აზრით,A შპს «...» გადასახადის გადახდა დაეკისრა იმ საქმიანობისათვი, რომელიც მას არ უწარმოებია. შესაბამისად, აბსურდულია მსჯელობა დეკლარაციის წარუდგენლობაზე, ჯარიმის დარიცხვაზე და ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ ხელშეკრულებაზეც.
დიდუბე-ჩუღურეთის რაიონული სასამართლოს 2002 წლის 20 ნოემბრის გადაწყვეტილებით უარი ეთქვა შპს «...» სარჩელს დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის მიმართ საგადასახადო შემოწმების აქტის ბათილად ცნობის, ადმინისტრაციული სამართალდარღვევის ოქმის გაუქმების და არასწორად დარიცხული თანხების სხვა გადასახადებშI ჩათვლის თაობაზე.
დიდუბე-ჩუღურეთის რაიონულმა სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: შპს «...» რეგისტრირებული იქნა დიდუბე-ჩუღურეთის რაიონული სასამართლოს მიერ 2000 წლის 22 დეკემბერს. ასევე დადგენილია და მხარეებს სადაოდ არ გაუხდიათ ის გარემოება, რომ შპს შპს «...» დაკვეთით რუსეთის ფედერაციის კომპანიებმა «...», «...» და «...» მოახდინეს საექსპედიტორო მომსახურება დაკავშირებული ტვირთის გადაზიდვასთან.
დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის თანამშრომლებმა 2002 წლის 20 მარტს განახორციელეს რა შპს «...» საგადასახადო შემოწმება, შეადგინეს აქტი, რომლის თანახმად შპს «...» დაეკისრა არარეზიდენტის მომსახურებისათვის 4%-ის გადახდა. აღნიშნულის შესაბამისად გაფორმდა ¹0735 ადმინისტრაციული სამართალდარღვევის ოქმი ადმინისტრაციული სამართალდარღვევის კოდექსის 164-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე მითითებით.
საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” პუნქტით, არარეზიდენტის მიერ საქართველოს წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე მდებარე მუდმივ დაწესებულებას იბეგრება გადახდის წყაროსთან შემდეგი განაკვეთებით: საქართველოს საწარმოს ან ინდივიდუალური საწარმოს გადასახადები საქართველოს და სხვა სახელმწიფოებს შორის საერთაშორისო კავშირგაბმულობასა და საერთაშორისო გადაზიდვებში ტელესაკომუნიკაციო და სატრანსპორტო მომსახურეობისათვის 4%. ამავე კოდექსის 29-ე მუხლის მე-18 პუნქტის ,,ჟ” ქვეპუნქტით საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ,,საქართველოს და სხვა სახელმწიფოებს შორის საერთაშორისო კავშირგაბმულობაში ან საერთაშორისო გადაზიდვებში ტელესაკომუნიკაციო ან სატრანსპორტო მომსახურებით მიღებული შემოსავალი”.
სასამართლოს განმარტებით, ზემოაღნიშნული მტკიცებულებების ანალიზი ცხადყოფს იმ გარემოებას, რომ არარეზიდენტ პირს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული აქვს შემოსავალი, რაც საგადასახადო კანონმდებლობით დაბეგვრას ექვემდებარება და რომლის გადახდაზე პასუხისმგებლობა თანახმად საგადასახადო კოდექსის 88-ე მუხლისა შპს «...» ეკისრება.
პირველი ინსტანციის სასამართლომ არ გაიზიარა მოსარჩელის არგუმენტი იმის შესახებ, რომ მოცემულ შემთხვევაში Aშპს «...» მიერ გაწეულ იქნა რა საექსპედიციო მომსახურება, საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” პუნქტი მათზე არ ვრცელდება. ამასთან დაკავშირებით სასამართლო მიუთითებდა, რომ მოსარჩელის წარმომადგენლის განმარტებით დადასტურებულია ის გარემოება, რომ მოსარჩელეს დამკვეთმა გადაუხადა გადაზიდვის სრული ღირებულება, რომელიც მოიცავდა სატრანსპორტო მომსახურების ხარჯებს. ამასთან, შპს «...» წარმოადგენს საერთაშორისო გადაზიდვებში მონაწილე პირს, რომელიც ამ ნიშნის გამო გათავისუფლებულია დამატებითი ღირებულების გადასახადისაგან.
აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს «...» დირექტორმა რ. ა-ძემ და მოითხოვა დიდუბე_ჩუღურეთის რაიონული სასამართლოს 2002 წლის 20 ნოემბრის გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით მისი სასარჩელო მოთხოვნის დაკმაყოფილება.
თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004 წლის 4 მარტის განჩინებით შპს «...» დირექტორის რ. ა-ძის სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა დიდუბე_ჩუღურეთის რაიონული სასამართლოს 2002 წლის 20 ნოემბრის გადაწყვეტილება.
აღნიშნული განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა შპს «...» დირექტორმა რ. ა-ძემ და მოითხოვა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004 წლის 4 მარტის განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით მისი მოთხოვნის დაკმაყოფილება.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციული და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2005 წლის 11 იანვრის განჩინებით შპს «...» დირექტორის საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; გაუქმდა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004 წლის 4 მარტის განჩინება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა იმავე სასამართლოს.
თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2005 წლის 24 მარტის განჩინებით შპს «...» დირექტორის სააპელაციო საჩივარი დარჩა განუხილველად.
აღნიშნული განჩინება კერძო საჩივრით გაასაჩივრა შპს «...» დირექტორმა და მოითხოვა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2005 წლის 24 მარტის განჩინების გაუქმება და საქმის წარმოების განახლება.
თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2005 წლის 3 მაისის განჩინებით შპს «...» დირექტორის კერძო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა და საქმის მასალებთან ერთად გადაეგზავნა საქართველოს უზენაეს სასამართლოს.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციული და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2005 წლის 9 ივნისის განჩინებით შპს «...» დირექტორის კერძო საჩივარი დაკმაყოფილდა; გაუქმდა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2005 წლის 3 მაისის განჩინება და საქმე არსებითად განსახილველად დაუბრუნდა იმავე სასამართლოს.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2007 წლის 26 დეკემბრის საოქმო განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის წარმომადგელის შუამდგომლობა დაკმაყოფილდა და საქმეში ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტისა და დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლედ დადგენილ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური და თბილისის საგადასახადო ინსპექცია.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 30 იანვრის გადაწყვეტილებით შპს «...» სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა; დიდუბე-ჩუღურეთის რაიონული სასამართლოს 2002 წლის 20 ნოემბრის გადაწყვეტილების შეცვლით მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც შპს «...» სარჩელი დაკმაყოფილდა.
სააპელაციო სასამართლო თავის გადაწყვეტილებაში მიუთითებდა, რომ იგი სრულად იზიარებს პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ საქმეზე დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
პალატა დაეთანხმა აპელანტს იმის თაობაზე, რომ მას გაწეული ჰქონდა საექსპედიტორო და არა სატრანსპორტო მომსახურება. რაც სააპელაციო სასამართლოს მითითებით დასტურდებოდა უზენაესი სასამართლოს მითითებით და სააპელაციო პალატაში წარმოდგენილი და სასამართლოს მიერ გამოკვლეული შპს «...» მიერ სს «...», შპს «...» და სს «...» შორის დადებული ხელშეკრულებებით. (ს.ფ. 268-300). ყველა მათგანის საგანია სატრანსპორტო-საექსპედიციო მომსახურება, ხოლო მოსარჩელე ფიგურირებს (არა მხოლოდ დასახელებით, არამედ დაკისრებული მოვალეობების მიხედვითაც) ექსპედიტორად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” პუნქტი ითვალისწინებს არარეზიდენტის დაბეგვრას ტელესაკომუნიკაციო და სატრანსპორტო მომსახურებისათვის და არა საექსპედიტორო მომსახურებისათვის.
გარდა ამისა, საგადასახადო კოდექსის მიხედვით საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალში იგულისხმება შემოსავლები, რომელსაც ღებულობს არარეზიდენტი საქართველოში განხორციელებულ მომსახურებაზე (სამუშაოზე) მომსახურების თანხის მიღების ადგილის მიუხედავად.
სააპელაციო სასამართლოს განმარტებით, საქართველოს საექსპედიციო კომპანიამ მომსახურება გაუწია ტვირთის მესაკუთრეს საქართველოს ტერიტორიაზე, რუსეთის მომსახურე საექსპედიციო კომპანიამ _ რუსეთის ტერიტორიაზე, შესაბამისად, მიღებული პროვიზია არ შეიძლება ჩაითვალოს არარეზიდენტის საქართველოს წყაროდან მიღებულ შემოსავლად.
დამატებითი ღირებულების გადასახადთან დაკავშირებით სააპელაციო პალატამ გაიზიარა საჩივრის არგუმენტი, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის ,,ძ” პუნქტის შესაბამისად, ვინაიდან შპს «...» ეწევა საქონლის საერთაშორისო გადაზიდვებთან და მგზავრთა გადაყვანასთან უშუალოდ დაკავშირებულ სატრანსპორტო და სხვა მომსახურებებს, იგი გათავისუფლებულია ამ გადასახადის გადახდის მოვალეობისაგან.
მითითებული გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა და თბილისის რეგიონალურმა ცენტრმა (საგადასახადო ინსპექციამ).
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა და თბილისის რეგიონალურმა ცენტრმა (საგადასახადო ისპექციამ) საკასაციო საჩივრით მოითხოვეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2008 წლის 30 იანვრის გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით შპს «...» სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.
კასატორები საკასაციო საჩივარში მიუთითებდნენ, რომ სააპელაციო სასამართლომ მოსარჩელის მიერ განხორციელებული სასაქონლო ოპერაციების სამართლებრივი შეფასებისას არასწორად განმარტა კანონი, კერძოდ: სააპელაციო პალატა არასწორად დაეთანხმა აპელანტს იმ საკითხზე, რომ მას გაწეული აქვს საექსპედიტორო და არა სატრანსპორტო მომსახურება. აღნიშნულის დასადასტურებლად აპელანტი მიუთითებდა შპს «...» მიერ სს «...», შპს «...» და სს «...» შორის დადებულ ხელშეკრულებებზე.
კასატორები აღნიშნავდნენ, სააპელაციო სასამართლოში წარმოდგენილი ხელშეკრულებების განხილვის შედეგად დგინდება, რომ მოსარჩელის მიერ რუსეთის ფედერაციის ფირმებთან გაფორმებულია ხელშეკრულებები სატრანსპორტო-საექსპედიციო მომსახურეობაზე.
საერთაშორისო და ევროპული სტანდარტების მიხედვით (2002 წელს შეტანილი ცვლილებები), სატრანსპორტო-საექსპედიციო მომსახურება და ტვირთის ექსპედიცია მიეკუთვნება სატრანსპორტო სააგენტოების საქმიანობას.
კასატორები საკასაციო საჩივარში მიუთითებდნენ, რომ არ ეთანხმებიან მოსარჩელის მოსაზრებას იმასთან დაკავშირებით, რომ რუსეთის კომპანიებმა შპს «...» გაუწიეს საექსპედიციო მომსახურება, როგორც ტვირთის გადაზიდვასთან დაკავშირებული მომსახურება, რაც კასატორების აზრით არასწორია, ვინაიდან რუსულმა კომპანიებმა შპს «...» მიიღო ტვირთების გადაზიდვის ღირებულება, რომელშიც შესაძლებელია შედიოდა ექსპედიტორების ღირებულება, რომელიც, როგორც წესი, შედის ტვირთის გადაზიდვის ღირებულებაში.
კასატორების მოსაზრებით, საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” ქვეპუნქტში განხილულია არა საერთაშორისო გადაზიდვების ღირებულება, არამედ საერთაშორისო გადაზიდვებში მომსახურების ღირებულება, რომელშიც შედის ექსპედირების ღირებულებაც. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ზ” ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის დაბეგვრისაგან თავისუფლდება საქონლის საერთაშორისო გადაზიდვებთან უშუალოდ დაკავშირებული მომსახურების ღირებულება (რომელშიც შედის ექსპედირება). კასატორების აზრით, ასეთი შეღავათით სარგებლობს შპს «...», რითაც აღიარებს, რომ მისი მომსახურება საერთაშორისო მომსახურების ღირებულების ნაწილია.
კასატორების მოსაზრებით, სააპელაციო სასამართლომ არასწორად მიიჩნია, რომ საქართველოს საექსპედიციო კომპანიამ მომსახურება გაუწია ტვირთის მესაკუთრეს საქართველოს ტერიტორიაზე, რუსეთში მომსახურე საექსპედიტორო კომპანიამ _ რუსეთის ტერიტორიაზე, შესაბამისად მიღებული პროვიზია არ შეიძლება ჩაითვალოს არარეზიდენტის საქართველოს წყაროდან მიღებულ შემოსავლად.
ამის საპირისპიროდ კასატორები მიუთითებდნენ, რომ შემკვეთი მოვალეა და ხელშეკრულებიდანაც ჩანს, რომ შემკვეთი იხდის მომსახურეობის ღირებულებას, ანუ შეთანხმებით პროვიზიას. აღნიშნულიდან ნათლად ჩანს, რომ შემკვეთი ექსპედიტორს თანხებს უხდის ტვირთების გადაზიდვასთან და იგი მთლიანად მოიცავს საერთაშორისო გადაზიდვების მომსახურებას. მაშასადამე, რუსეთის მხარემ მას გადაახდევინა საერთაშორისო გადაზიდვის მომსახურების ღირებულება, რაც საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის შესაბამისად დაბეგვრის ობიექტია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება არარეზიდენტის საქართველოს ტერიტორიაზე მდებარე მუდმივ დაწესებულებას, იბეგრება გადამხდელის წყაროსთან.
კასატორები აღნიშნავდნენ, რომ მოცემულ კონკრეტულ შემთხვევაში არარეზიდენტად გვევლინებიან რუსული კომპანიები, რომლებსაც არ აქვთ მუდმივი დაწესებულება საქართველოში. შესაბამისად, აღნიშნული შემოსავლები არ განეკუთვნება მუდმივ დაწესებულებას. საგადასახადო კოდექსის მე-17 მუხლის მიხედვით განსაზღვრულ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება საქართველოში გაწეული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლები, რომელიც დაიბეგრება ჩვეულებრივი წესით. საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლში კი საუბარია იმ შემოსავლებზე, რომლებიც არ მიეკუთვნება მუდმივ დაწესებულებას, ანუ შემოსავლებზე, რომლებსაც არარეზიდენტი იღებს საქართველოს წყაროდან საქართველოს ფარგლებს გარეთ გაწეული მომსახურების ღირებულებიდან. ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 29-ე მუხლის მე-18 ნაწილის ,,ჟ” ქვეპუნქტის მიხედვით, საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლებს მიეკუთვნება ,,საქართველოსა და სხვა სახელმწიფოებს შორის საერთაშორისო კავშირგაბმულობაში ან საერთაშორისო გადაზიდვებში ტელესაკომუნიკაციო ან სატრანსპორტო მომსახურებით მიღებული შემოსავლები”. ამ შემთხვევაში ჩანს, რომ შემოსავალი შესაძლოა მიიღოს არარეზიდენტმა საქართველოს წყაროდან, იგი გახდეს საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლით დასაბეგრი შემოსავალი.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების გაცნობის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის, საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლისა და გასაჩივრებული გადაწყვეტილების კანონიერება-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურისა და ამავე სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის საკასაციო საჩივრები უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქმეზე დადგენილადაა ცნობილი, რომ 2002 წლის 20 მარტს ქ. თბილისის დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო-საგადასახადო ინსპექციის თანამშრომლებმა განახორციელეს შპს «...» საგადასახადო შემოწმება, რომლის საფუძველზეც, იმ მოტივით, რომ საწარმო ახორციელებდა საერთაშორისო გადაზიდვების ორგანიზებას, შპს «...» საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” პუნქტის საფუძველზე დაეკისრა არარეზიდენტის მომსახურების გადასახადი 4 %-ის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” პუნქტის შესაბამისად (1997 წლის რედაქციით), არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება არარეზიდენტის საქართველოს ტერიტორიაზე მუდმივ დაწესებულებას იბეგრება გადახდის წყაროსთან შემდეგი განაკვეთით:საქართველოს საწარმოსა და ინდივიდუალური საწარმოს გადასახადები საქართველოსა და სხვა სახელმწიფოებს შორის საერთაშორისო კავშირგაბმულობასა, საერთაშორისო გადაზიდვებში და მგზავრთა გადაყვანაში, ტელესაკომუნიკაციო მომსახურებისათვის – 4 პროცენტით.
შპს «...» წარმომადგენელი ძირითადად მოტივირებს იმ მოსაზრებაზე, რომ საწარმო ახორციელებდა საექსპედიტორო მომსახურებას, რის გამოც დაუშვებელი იყო მის მიმართ ზემოაღნიშნული ნორმის გამოყენება, რასაც, თავის მხრივ, სადავოდ ხდიან კასატორები და მიიჩნევენ, რომ პროცესუალური მოწინააღმდეგისა და სააპელაციო სასამართლოს არგუმენტაცია არამართებულია, ემყარება საგადასახადო კოდექსის ნორმების არასწორ განმარტებასა და საქმეში წარმოდგენილი ხელშეკრულებების არასრულყოფილ გამოკვლევას.
საკასაციო სასამართლო სრულად იზიარებს კასატორის მოსაზრებას საქმეში წარმოდგენილ ხელშეკრულებებთან დაკავშირებით და გაწეული მომსახურების სწორი კვალიფიკავიისათვის არსებითად მიიჩნევს ხელშეკრულებების სრულყოფილად გამოკვლევას.
საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 730-ე მუხლის შესაბამისად, ექსპედიციის ხელშეკრულებით ექსპედიტორი კისრულობს თავისი სახელით და შემკვეთის ხარჯზე განახორციელოს ტვირთების გადაზიდვასთან დაკავშირებული მოქმედებანი. შემკვეთი მოვალეა გადაიხადოს შეთანხმებული პროვიზია. ექსპედიტორის მიმართ გამოიყენება დავალების წესები, თუ სატრანსპორტო ექსპედიციის თავიდან სხვა რამ არ გამომდინარეობს.
როგორც ზემოაღნიშნული ნორმის შინაარსი ცხადყოფს, ექსპედიტორი გამოდის შუამავლის როლში გადამზიდავსა და მის კლიენტს შორის. სწორედ მითითებული ფაქტორი განაპირობებს ექსპედიციის გამოყენების სფეროსა და ექსპედიტორისა და შემკვეთის ფუნქციებს. საექსპედიტორო მომსახურებით გამგზავნი და მიმღები თავისუფლდება ტვირთის გადაზიდვის პროცესის ორგანიზებისა და მისი თანმხლები ოპერაციებისაგან. შესაბამისად, ექსპედიტორის ძირითად ფუნქციას წარმოადგენს თავისი სახელითა და შემკვეთის ხარჯზე განახორციელოს ტვირთის გადაზიდვასთან დაკავშირებული მოქმედებანი.
მნიშვნელოვანია აღინიშნოს, რომ ექსპედიცია, როგორც სატრანსპორტო გადაზიდვასთან დაკავშირებული მომსახურება, ხშირად ითავსებს გადაზიდვის ხელშეკრულების ელემენტებსაც, რის გამოც სამართლი თეორიაში, ისევე როგორც პრაქტიკაში განასხვავებენ ექსპედიციის ხელშეკრულების ორ სახეს: კონსესუალურ ხელშეკრულებას და რეალურ ხელშეკრულებას. პრინციპული განსხვავება, რაც ამ ორი ტიპის ხელშეკრულებას გამიჯნავს, გახლავთ ის, რომ კონსესუალური ხელშეკრულების დროს ექსპედიტორის ფუნქცია შემიფარგლება მხოლოდ საექსპედიტორო მომსახურების გაწევის ორგანიზებით, მაშინ როდესაც რეალური ხელშეკრულების არსებობის პირობებში, ექსპედიტორი ახორციელებს მომსახურებას გადაცემულ ტვირთზე.
საკასაციო სასამართლო მოტივაციის თვალსაზრისით არასრულყოფილად მიიჩნევს სააპელაციო სასამართლოს კვალიფიკაციას ხელშეკრულებების თაობაზე და თვლის, რომ არასაკმარისია მითითება მხოლოდ იმ გარემოებაზე, რომ მხარეთა შორის დადებული ხელშეკრულებები მიეკუთვნება საექსპედიციო მომსახურების ხელშეკრულებებს. სააპელაციო სასამართლომ უნდა დაადგინოს, რა სახის ხელშეკრულებები დაიდო მხარეთა შორის, კერძოდ აღნიშნული ხელშეკრულებები იყო კონსესუალური თუ რეალური; იყო წმინდა ორგანიზაციული ხასიათის, თუ მოიცავდა გადაზიდვის ელემენტებს. მითითებული გარემოების სრულყოფილად გამოკვლევის გარეშე საკასაციო სასამართლოს შეუძლებლად მიაჩნია არსებითად სწორი გადაწყვეტილების მიღება, რის შესახებაც საკასაციო სასამართლომ უკვე მიუთითა თავის 2005 წლის 11 იანვრის განჩინებაში.
საკასაციო სასამართლო ასევე მნიშვნელოვნად მიიჩნევს მსჯელობას იმის თაობაზე, საექსპედიტორო მომსახურება დაბეგვრის მიზნებისათვის განიხილება ცალკე დამოუკიდებელი მომსახურების სახედ, თუ აღნიშნული ჩართულია გადაზიდვის მომსახურებაში, რაც მას ავტომატურ რეჟიმში მოაქცევს საგადასახადო კოდექსის 64.1 მუხლის ,,დ” პუნქტის რეგულაციებში.
ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქმე ხელახალი განხილვისათვის უნდა დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.


ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 412-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 30 იანვრის გადაწყვეტილება და საქმე განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3.საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.