ბს-60-58(კ-09) 22 ოქტომბერი, 2009 წ.
ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:
ნინო ქადაგიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მოსამართლეები: მაია ვაჩაძე, მარიამ ცისკაძე


სხდომის მდივანი – ნ. გოგატიშვილი

კასატორი _ შპს «...», წარმომადგენელი _ დ. ი-შვილი

მოწინააღმდეგე მხარე _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის გორის საგადასახადო ინსპექცია, წარმომადგენელი _ ბ. ც-ძე

მესამე პირი _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური, წარმომადგენელი _ შ. კ-შვილი

გასაჩივრებული განჩინება _ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 23 სექტემბრის განჩინება

დავის საგანი _ ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობა


ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :

2005 წლის 28 ივლისს შპს «...» სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხე _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიმართ და მოითხოვა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 4 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტის, 2005 წლის 4 ივნისის საგადასახადო სამართალდარღვევის შესახებ ¹0/15 ოქმისა და აქციზის გადამხდელთა ინსპექციის 2005 წლის 7 ივნისის ¹28/2191 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა.
მოსარჩელე სასარჩელო განცხადებაში მიუთითებდა, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 10 მარტის ¹67-ე და 2005 წლის 27 მაისის ¹175-ე ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო შემოწმებამ მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე განვლილი პერიოდი. შემოწმების შედეგად შპს «...» ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით დაერიცხა 34 768,86 ლარი, აქედან დღგ-ის თანხამ შეადგინა 6 672,7 ლარი, მავნე ნივთიერებებით გარემოს დაბინძურებისათვის გადასახადმა _ 65,2 ლარი, მოგების გადასახადმა _ 27 070 ლარი, სოციალურმა გადასახადმა _ 498,37 ლარი, საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობის გადასახადმა 244,6 ლარი; აღნიშნული საგადასახადო აქტის საფუძველზე შედგენილ იქნა ადმინისტრაციული სამართალდარღვევის ოქმი და გამოწერილ იქნა შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნა თანხის გადახდის თაობაზე.
მოსარჩელის აზრით, აღნიშნული ადმინისტრაციული აქტები უკანონოა და უნდა გაუქმდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: როგორც მოსარჩელე მიუთითებდა, მისი წინა საგადასახადო შემოწმება ჩაატარა გორის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის კონტროლის განყოფილებამ, შემოწმებამ მოიცვა 2003 წლის 1 აპრილიდან 2004 წლის 21 ივნისამდე პერიოდი; აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ საწარმოში გასვლითი შემოწმების ჩატარებით დაირღვა ,,სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-4 მუხლის პირველი ნაწილის დებულება იმის შესახებ, რომ თუ მეწარმე შეამოწმა უფლებამოსილმა მაკონტროლებელმა ორგანომ, დაუშვებელია საქმიანობის იმავე საკითხზე მეწარმე შეამოწმოს სხვა მაკონტროლებელმა ორგანომ ან იმავე მაკონტროლებელი ორგანოს სხვა დანაყოფმა. მოსარჩელე აღნიშნავდა, რომ შპს «...» 2004 წლის 1 იანვრიდან 2004 წლის 21 ივნისამდე გადამოწმებულ იქნა კიდევ ერთხელ იმავე მაკონტროლებელი ორგანოს _ საგადასახადო დეპარტამენტის სხვა დანაყოფის _ აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ.
,,სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახე” საქართველოს კანონის მე-3 მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, კანონის დარღვევით განხორციელებული შემოწმების შედეგად მიღებულ მტკიცებულებებს იურიდიული ძალა არ გააჩნია.
მოსარჩელე სასარჩელო განცხადებაში მიუთითებდა, რომ არ ეთანხმება საგადასახადო აქტით დარიცხული გადასახადების ჭეშმარიტებას. მან აღნიშნა, რომ მოპასუხე მხარემ შპს «...» მიერ თხევადი აირის საცალო რეალიზაციის დროს დაფიქსირებული საცალო საბაზრო ფასი მიიჩნია გაცილებით დაბალ ფასად, ვიდრე საქართველოში იმავე პროდუქტზე არსებული ფასი და თანხის დაანგარიშებას საფუძვლად დაუდო საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს 2005 წლის 28 მარტის ¹14/557/9-5 წერილი; მოსარჩელე თვლის, რომ საქართველოში მოქმედი არც ერთი საკანონმდებლო აქტით არ არის დადგენილი თხევადი გაზის რეალიზაციის როგორც საცალო, ისე საბითუმო ფასების მინიმალური და მაქსიმალური ზღვარი. აღნიშნულ პროდუქტზე ფასს არეგულირებს ბაზარი. მოსარჩელის აზრით, არ დასტურდება ასევე ეჭვი იმის თაობაზე, რომ შპს «...» რეალურად თხევადი გაზის რეალიზაციას ახდენდა მაღალ ფასში, რადგან ფინანსური პოლიციის მიერ ჩატარებულ იქნა საკონტროლო შესყიდვები და აწონვები, რომლითაც დასტურდება შპს «...» მიერ დაწესებული და საბუღალტრო ჩანაწერებში მითითებული ფასების იდენტურობა.
მოსარჩელე თვლიდა, რომ არ უნდა დარიცხვოდა მას დღგ-ის დავალიანება, რადგან თხედავი გაზისათვის დანაკარგი ბუნებრივი მოვლენაა. საბჭოთა პერიოდში საკავშირო გაზის მრეწველობის სამინისტროს მიერ შემუშავებული და დამტკიცებული იყო საჩვენებელი ცხრილი სავარაუდო დანაკარგების პროცენტული მაჩვენებელის მითითებით; მოსარჩელის მტკიცებით აღნიშნული წესები მოქმედებს დღესაც. შპს «...» მიერ ნაჩვენები დანაკარგები სრულ შესაბამისობაშია და არ სცილდება აღნიშნული ნორმატიული აქტით დადგენილ დანაკარგებს. მოსარჩელე მიიჩნევდა, რომ ასევე კანონსაწინააღმდეგოა საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობისათვის დარიცხული გადასახადის _ 244,6 ლარის დარიცხვა; შპს «...» იხდის გადასახადს მავნე ნივთიერებებით გარემოს დაბინძურებისათვის სწორედ ამ დაბინძურებისათვის.
მოსარჩელის აზრით, არასწორად არის დარიცხული ასევე სოციალური გადასახადი, რადგან მოსარჩელეს კანონით დადგენილი წესით უკვე წარდგენილი აქვს საგადასახადო ინსპექციაში 2004 წლის ივნისის, ოქტომბრისა და 2005 წლის იანვრის თვის დეკლარაციები.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2005 წლის 25 ნოემბრის გადაწყვეტილებით სარჩელის მოთხოვნა არ დაკმაყოფილდა; მოსარჩელეს _ შპს «...» უარი ეთქვა მოპასუხის _ საქარველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადსახადო ინსპექციის ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების _ 2005 წლის 4 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტის, 2005 წლის 4 ივნისის საგადასახადო სამართალდარღვევის შესახებ ¹0/15 ოქმისა და აქციზის გადამხდელთა ინსპექციის 2005 წლის 7 ივნისის ¹28/2191 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობაზე.
პირველი ინსტანციის სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ მოპასუხის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ 2005 წლის 4 ივნისს შედგენილი შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით მოსარჩელეს სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაერიცხა 34 768,86 ლარი, აქედან დღგ-ის თანხამ შეადგინა 6,672,7 ლარი (4 207 ლარი _ ძირითადი თანხა, 1 052 ლარი _ ჯარიმა, 1 413,7 _ საურავი), მავნე ნივთიერებებით გარემოს დაბინძურებისათვის გადასახადმა _ 56,2 ლარი, (945 ლარი _ ძირითადი, 11,2 _ ჯარიმა), მოგების გადასახადმა _ 27 070 ლარი, სოციალურმა გადასახადმა _ 725,36 ლარი (498,37 ლარი _ძირითადი, 107,4449 ლარი _ ჯარიმა, 119,5 ლარი_ საურავი), საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობის გადასახადმა _ 244,6 ლარი (177,6 ლარი _ ძირითადი, 48 ლარი _ ჯარიმა, 19 ლარი _ საურავი); შემოწმებამ მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე პერიოდი. შემოწმების დროს მოპასუხე მხარემ დაადგინა, რომ შპს «...» მიერ რეალიზებული თხევადი გაზის საცალო საბაზრო ფასი გაცილებით დაბალია, ვიდრე ეს მითითებულია საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს 2005 წლის 28 მარტის ¹14/557/9-5 წერილში. აღნიშნულმა განაპირობა მოსარჩელისათვის მოგების გადასახადში 27 070 ლარის დარიცხვა. მოპასუხემ შემოწმების პროცესში არ გაიზიარა ასევე მოსარჩელის პოზიცია თხევადი გაზის დანაკარგებთან დაკავშირებით და შემოწმების აქტში განმარტა, რომ თუმცა მოსარჩელეს 2004 წლის მაისის, ივნისის, ივლისის და 2005 წლის თებერვლის თვეებში ბუნებრივ დანაკარგად დაფიქსირებული ჰქონდა თხევადი აირის განსაზღვრული ოდენობანი, ეს უკანასკნელიც განიხილება როგორც მიწოდება (მიწოდებული პროდუქცია), ამ საფუძვლით მოპასუხე მხარემ მოსარჩელეს დღგ-შიც დაარიცხა 6 672,7 ლარი.
შემოწმების აქტით ასევე დგინდება, რომ შპს «...» დაგვიანებით აქვს წარდგენილი 2004 წლის ივნისის და ოქტომბრის თვეების და 2005 წლის იანვრის თვის დეკლარაციები საგადასახადო ინსპექციაში, აღნიშნულმა კი განაპირობა სოციალურ გადასახადში თანხის _ 725,36 ლარის დარცხვა.
პირველი ინსტანციის სასამართლომ ასევე დადგენილად მიიჩნია ის გარემოება, რომ საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობის გადასახადში თანხის _ 244,6 ლარის დარცხვა იმ გარემოებამ განაპირობა, რომ მოსარჩელემ არასწორად აჩვენა გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა.
მავნე ნივთიერებებით გარემოს დაბინძურებისათვის გადასახადში თანხის _ 56,2 ლარის დარიცხვა იმით არის გამოწვეული, რომ მოსარჩელეს 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე პერიოდში იმპორტირებული აქვს 150 500 კგ. თხევადი აირი, აქედან გამომდინარე, გადასახადი შეადგენს 1 505 ლარს, მოსარჩელეს საზოგადოების პირად ბარათზე ნაჩვენები აქვს 1460 ლარი, ანუ 45 ლარით ნაკლები.
პირველი ინსტანციის სასამართლომ ჩათვალა, რომ შპს «...» საგადასახადო დეპარტამენტის მიერ შემოწმების ჩატარებით არ დარღვეულა ,,სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-4 მუხლის პირველი ნაწილის მოთხოვნა, კერძოდ, საქმის მასალებით დადგენილია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის მოთხოვნის საფუძველზე, მათ წარმოებაში არსებულ სისხლის სამართლის საქმესთან დაკავშირებით აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ ჩატარებულ იქნა გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, შემოწმების აქტით დგინდება, რომ აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციისათვის ცნობილი იყო გორის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის მიერ ჩატარებული გეგმიური შემოწმების თაობაზე.
პირველი ინსტანციის სასამართლომ არ გაიზიარა მოსარჩელის მოსაზრება იმის შესახებ, რომ საქართველოში მოქმედი არც ერთი საკანონმდებლო აქტით არ არის დადგენილი თხევადი გაზის რეალიზაციის როგორც საცალო, ისე საბითუმო ფასების მინიმალური და მაქსიმალური ზღვარი. კერძოდ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (2005 წლის რედაქციის) 22-ე მუხლის მეორე ნაწილით დადგენილია, რომ საქონლის საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის ბაზარზე იდენტური საქონლის მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის 23-ე მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. იმავე 22-ე მუხლის მე-7 ნაწილით დადგენილია, რომ საქონლის საბაზრო ფასის განსაზღვრისას გამოიყენება საქონლის საბაზრო ფასების შესახებ ინფორმაციის ოფიციალური წყაროები, აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების საინფორმაციო ბაზა, საგადასახადო ორგანოებისათვის გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, აგრეთვე სხვა სარწმუნო ინფორმაცია. საქმის მასალით დადგენილია, რომ სადაო ადმინისტრაციული აქტის _ 2005 წლის 4 ივნისის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენისას მოპასუხე მხარემ იხელმძღვანელა საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს 2005 წლის 28 მარტს ¹14/557/9-5 წერილზე თანდართული ნუსხით, რომელშიც ასახულია 2004-2005 წლებში თხევადი გაზის საცალო ფასი საქართველოსა და მათ შორის _ თბილისის ტერიტორიაზე. სასამართლომ განმარტა, რომ აღნიშნული ნუსხა განხილულ უნდა იქნეს, როგორც აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების (საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს) საინფორმაციო ბაზის მონაცემი, შესაბამისად მოპასუხე მხარე უფლებამოსილი იყო ეხელმძღვანელა ამ მონაცემით და მოეხდინა შპს «...» მიერ თხევადი გაზის სარეალიზაციოდ დადგენილი ფასების ხსენებული ნუსხის მონაცემებთან შედარება.
პირველი ინსტანციის სასამართლომ ჩათვალა, რომ 2005 წლის 4 ივნისის შემოწმების აქტის შედგენისას სწორად მოხდა ასევე დამატებითი ღირებულების გადასახადის ნაწილში თანხის დარიცხვა შემდეგი გარემოებების გამო: საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (2005 წლის რედაქციის) 225-ე მუხლის მეორე ნაწილის ,,ა” პუნქტით დადგენილია, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია ამავე კოდექსის 239-ე და 240-ე მუხლების მიხედვით საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელებული საქონლის/მომსახურების მიწოდება, მათ შორის, უსასყოდლოდ (გარდა, ამ კოდექსით გათვალისწინებული მიწოდებისა); იმავე საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დადგენილია, რომ გაზის მიწოდების ადგილად ითვლება საქონლის მიღების ადგილი. მოპასუხე მხარემ აქტის შედგენისას მხედველობაში მიიღო გაზის (საქონლის) ის ოდენობა, რომელიც მოსარჩელე მხარეს მიეწოდა მისი (საქონლის) შეძენის დროს, დანაკარგი კი განცდილ იქნა საქონლის მიწოდების შემდეგ.
თბილისის საქალაქო სასამართლომ გაიზიარა მოპასუხე მხარის მტკიცება იმის შესახებ, რომ სოციალური გადასახადის ნაწილში თანხის დარიცხვა მოხდა მოსარჩელის _ შპს «...» მიერ 2004 წლის ივნისის და ოქტომბრის თვეების და 2005 წლის იანვრის თვის დეკლარაციების საგადასახადო ორგანოში დაგვიანებით წარდგენის გამო, რასაც არ უარყოფს თავად მოსარჩელე მხარე.
რაც შეეხება საერთო სარგებლობის გზებით სარგებლობისათვის დადგენილი გადასახადის ნაწილში თანხას, სასამართლოს განმარტებით, ამ უკანასკნელის დარცხვა მოხდა იმავე პრინციპით, როგორც დღგ-ის თანხის, კერძოდ, გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვის არასწორი ჩვენების გამო. სასამართლომ განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ მავნე ნივთიერებებით გარემოს დაბინძურებისათვის გადასახადის გადახდა არ ათავისუფლებს მას საერთო სარგებლობის გზებით სარგებლობისათვის დადგენილი გადასახადის გადახდის ვალდებულებისაგან.
პირველი ინსტანციის სასამართლო მიუთითებდა, რომ მოპასუხის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 4 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტის, 2005 წლის 4 ივნისის საგადასახადო სამართალდარღვევის შესახებ ¹0/15 ოქმისა და აქციზის გადამხდელთა ინსპექციის 2005 წლის 7 ივნისის ¹28/2191 საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემისას მოპასუხე მხარის მიერ არ ყოფილა დარღვეული ამ ურთიერთობის მომწესრიგებელი რომელიმე ნორმატიული აქტი. აქედან გამომდინარე, სასამართლომ შპს «...» უარი უთხრა გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობაზე.
მითითებული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს «...», რომლითაც მოითხოვა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2005 წლის 25 ნოემბრის გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება. აპელანტი სააპელაციო საჩივარში მიუთითებდა, რომ არ ეთანხმება საგადასახადო აქტით დარიცხულ გადასახადებს. ასევე აღნიშნავდა, რომ საწარმოს შემოწმებისათვის აუცილებელი იყო მოსამართლის ბრძანება, ვინაიდან როგორც საგადასახადო შემოწმების აქტშია მითითებული, შემოწმებას საფუძვლად დაედო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის საგამოძებო დეპარტამენტის 2005 წლის 2 მარტის ¹26/3/4/3/8-1296 და 2005 წლის 13 მაისის ¹26/3/4/3/8-3106 წერილები, სადაც აღნიშნული სამსახური პირდაპირ ავალებს საგადასახადო ინსპექციას შეამოწმოს შპს «...», შესაბამისად, სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახებ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საჭიროებდა მოსამართლის ბრძანებას. აპელანტი აღნიშნავდა, რომ აღნიშნულ საკითხზე სასამართლომ თავის გადაწყვეტილებაში არ იმსჯელა და ვერც დასაბუთებული პასუხი გასცა მოსარჩელის პოზიციას.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 23 სექტემბრის განჩინებით შპს «...» სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2005 წლის 25 ნოემბრის გადაწყვეტილება.
სააპელაციო სასამართლო განჩინებაში მიუთითებდა, რომ საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1.2 მუხლის მიხედვით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.
საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 377.1 მუხლის თანახმად, სააპელაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას სააპელაციო საჩივრის ფარგლებში ფაქტობრივი და სამართლებრივი თვალსაზრისით.
სააპელაციო სასამართლომ განჩინების მიღებისას მიუთითა საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390.3 მუხლის ,,გ” ქვეპუნქტზე და აღნიშნა, რომ სრულად იზიარებს პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებებსა და დასკვნებს საქმის ფაქტობრივ და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით.
სააპელაციო სასამართლომ განჩინების მიღებისას დამატებით აღნიშნა, რომ ,,ფინანსური პოლიციის შესახებ” საქართველოს კანონის (ძალადაკარგულია საქართველოს 11/24/2006 ¹3727 კანონით) მე-3 მუხლით, პოლიციის საქმიანობის სამართლებრივი საფუძვლები გახლდათ საქართველოს კონსტიტუცია, საქართველოს საერთაშორისო ხელშეკრულებები, საგადასახადო და საბაჟო კანონმდებლობა, საქართველოს კანონი ,,ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობის შესახებ”, ეს კანონი და სხვა საკანონმდებლო და კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტები. ამ კანონის მე-8 მუხლის ,,გ” პუნქტით, ფინანსური პოლიცია უფლებამოსლილი გახლდათ თავისი კომპეტენციის ფარგლებში ჩაეტარებინა საქართველოს სისხლის სამართლის საპროცესო კოდექსით გათვალისწინებული ყველა საგამოძიებო და საპროცესო მოქმედება, გამოეთხოვა მოსამართლის ბრძანება კანონმდებლობით დადგენილ შემთხვევებში და დადგენილი წესით, ხოლო ამ მუხლის ,,დ” პუნქტის მიხედვით, საჭიროების შემთხვევაში მიეღო გადაწყვეტილება რევიზიის ან ინვენტარიზაციის ჩატარებაზე და გამოძებისათვის საჭირო დოკუმენტაციის წარდგენაზე. ამ კანონის მე-13 მუხლით, დანაშაულის თავიდან აცილების ან მისი გახსნის მიზნით პოლიცია ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობისას ხელმძღვანელობდა ,,ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობის შესახებ” საქართველოს კანონით.
,,სამეწარმეო საქმიანობის შესახებ” საქართველოს კანონის 5.4 მუხლის მიხედვით, ამ კანონის მოქმედება არ ვრცელდება ,,ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობის შესახებ” საქართველოს კანონითა და საქართველოს სისხლის სამართლის საპროცესო კოდექსით გათვალისწინებულ მოქმედებაზე. ის მაკონტროლებელი ორგანო, რომელიც სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლს ახორციელებს ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობის განმახორციელებელი ორგანოს თხოვნით, შემოწმების უფლებას მოიპოვებს მოსამართლის ბრძანებით. სასამართლოში შემოწმების შესახებ შუამდგომლობით შედის მოკვლევისა და ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობის განმახორციელებელი ორგანო, რომელიც მოსამართლეს წარუდგენს შესაბამის ინფორმაციას მეწარმის მიერ კანონმდებლობის დარღვევის შესახებ. მოსამართლე საკითხს იხილავს ერთპიროვნულად, დახურულ სასამართლო სხდომაზე, მხარეთა მონაწილეობის გარეშე.
სააპელაციო პალატა მიუთითებდა, რომ ,,სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახე” საქართველოს კანონის 5.4 და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 98.3 მუხლებით იმპერატიულადაა დადგენილი, რომ სამეწარმეო საქმიანობის შემოწმების უფლების მოპოვებისათვის სავალდებულოა, ოპერატიულ-სამძებრო საქმიანობის განმახორციელებელმა ორგანომ მიმართოს (შუამდგომლობით) სასამართლოს, წარუდგინოს შესაბამისი ინფორმაცია მეწარმის მიერ კანონმდებლობის დარღვევის შესახებ, მოითხოვოს შემოწმების ჩატარების მაკონტროლებელ ორგანოზე დავალება. ამასთანავე, საქართველოს სისხლის სამართლის საპროცესო კოდექსის 58.5 მუხლის თანახმად, კანონის შესაბამისად გამომძიებლის მიერ გამოტანილი დადგენილების შესრულება სავალდებულოა ყველა საწარმოს, დაწესებულების, ორგანიზაციის, თანამდებობის პირთა თუ მოქალაქისათვის. გამომძებლის დადგენილების შეუსრულებლობა იწვევს კანონით დაწესებულ პასუხისმგებლობას, ხოლო ამ კოდექსის 59-ე მხულის ,,ი” პუნქტის თანახმად, თუ არსებობს კანონით დადგენილი საფუძვლები, გამომძიებელი უფლებამოსლია საჭიროების შემთხვევაში მოითხოვოს რევიზიის, ინვენტარიზაციის, საუწყებო შემოწმების ჩატარება და გამოძიებისათვის საჭირო დოკუმენტაციის წარდგენა.
სააპელაციო პალატამ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების საკითხებზე შემოწმება ჩატარდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის საგამოძიებო დეპატრამენტის წარმოებაში არსებულ სისხლის სამართლის (¹...) საქმესთან დაკავშირებით (იხ.ს.ფ. 27-28) და ჩათვალა, რომ ასეთ შემთხვევაში პრიორიტეტი ენიჭება სისხლის სამართლის საპროცესო კოდექსის ნორმებს და არა საგადასახადო კოდექსის ნორმებს ან ,,სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახებ” საქართველოს კანონს.
სააპელაციო პალატამ უსაფუძვლობის გამო არ გაიზიარა აპელანტის მოსაზრება მოსამართლის ბრძანების გამოცემის ვალდებულების შესახებ და მიუთითა, რომ განსახილველ შემთხვევაში საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის უფლებამოსილი პირის _ საგამოძიებო დეპარტამენტის თავმჯდომარის წერილობითი მოთხოვნის საფუძველზე შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების შემოწმება ადმინისტრაციული სამართალწარმოების წესით მოსამართლის ბრძანების გამოცემის ვალდებულებას არ ითვალისწინებს.
სააპელაციო პალატის მოსაზრებით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 102.3 მუხლის შესაბამისად, საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს 2005 წლის 28 მარტის ¹14/557/9-5 წერილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციისადმი, წარმოადგენს იმ მტკიცებულებას, რომლის საფუძველზეც დგინდება ზოგადად 2004-2005 წლების პერიოდში თხევადი გაზის საცალო (ზოგადი) ფასი, სამომხმარებლო ფასების ინდექსის მიხედვით, ხოლო აპელანტი მხარის მიერ მტკიცებულების სახით წარმოდგენილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის ოპერატიული დეპარტამენტის თბილისის სამმართველოს 2005 წლის 16 თებერვლის საკონტროლო შესყიდვის აქტის მიხედვით დგინდება თხევადი გაზის საცალო ფასი არა ზოგადად 2004 და 2005 წლების პერიოდისათვის, არამედ მხოლოდ კონკრეტული შესყიდვის დროის მომენტისათვის.
სააპელაციო პალატამ ჩათვალა, რომ საქართველოს სსრ გაზიფიკაციის სახელმწიფო კომიტეტის თავმჯდომარის 1988 წლის 31 მაისის ¹90-დ ბრძანებით დამტკიცებული ,,დაჭირხლული აირის დანაკარგების ტექნოლოგიური ნორმების შესახებ საქართველოს სსრ გაზიფიკაციის სახ. კომიტეტის აირშემავსებელ სადგურებში და აირშემავსებელ პუნქტებში”, განსაზღვრული ტექნოლოგიური დანაკარგები ,,ნორმატიული აქტების შესახებ” საქართველოს კანონის 56.31. მუხლის შესაბამისად, არ წარმოადგენს უფლებამოსილი სახელმწიფო ან ადგილობრივი თვითმმართველობის (მმართველობის) ორგანოს (თანამდებობის პირის) მიერ კანონმდებლობით დადგენილი წესით მიღებულ (გამოცემულ) სამართლებრივ აქტს, რომელიც შეიცავს მისი მუდმივი ან დროებითი და მრავალჯერადი გამოყენების ქცევის ზოგად წესს და იურიდიული ძალა არ გააჩნია. ამასთანავე პალატამ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 12.26 მუხლის საფუძველზე განმარტა, რომ დანაკლისი _ ეს არის სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ამ კოდექსის 110-ე მუხლის შესაბამისად ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრულ ჩანაწერებთან შედარებისას გამოვლენილი ნაკლოვანება. ისეთი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების მიმართ, რომელთა დასაწყობება და შესაბამისად ინვენტარიზაცია ფიზიკურად შეუძლებელია (ელექტრო და თბოენერგია, გაზი და წყალი), დანაკლისად ჩაითვლება სხვაობა შეძენილ (შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტის მიხედვით) და რეალიზებულ (გადასახადის გადამხდელისაგან ფაქტობრივად გასულ) სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა შორის, თუ ვერ დგინდება დებიტორი (ამნაზღაურებელი) ან/და მიმთვისებელი. ამასთანავე, თუ უფლებამოსილი ორგანოს მიერ დადგენილია დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა, დანაკლისად ჩაითვლება ამ ოდენობაზე მეტი ნაკლებობა.
აღნიშნული განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა შპს «...», რომლითაც მოითხოვა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 23 სექტემბრის განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის სრულად დაკმაყოფილება.
კასატორი საკასაციო საჩივარში მიუთითებდა, რომ როგორც 2005 წლის 4 ივნისის შემოწმების აქტიდან ჩანს, შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების გასვლითმა საგადასახადო შემოწმებამ მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე განვლილი პერიოდი. კასატორი ყურადღებას ამახვილებს იმ ფაქტზე, რომ საწარმოში წინა საგადასახდო შემოწმებამ მოიცვა 2003 წლის 1 აპრილიდან 2004 წლის 21 ივნისამდე პერიოდი. შემოწმება ჩატარდა გორის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის კონტროლის განყოფილების მიერ. ,,სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის 1 ნაწილის თანახმად, თუ მეწარმე შეამოწმა უფლებამოსილმა მაკონტროლებელმა ორგანომ, დაუშვებელია საქმიანობის იმავე საკითხთან დაკავშირებით იგი შეამოწმოს სხვა მაკონტროლებელმა ორგანომ ან იმავე მაკონტროლებელი ორგანოს სხვა დანაყოფმა. კასატორი აღნიშნავდა, რომ 2004 წლის 1 იანვრიდან 2004 წლის 21 ივნისამდე საგადასახადო შემოწმების პერიოდი გადამოწმებულ იქნა კიდევ ერთხელ იმავე მაკონტროლებელი ორგანოს _ საგადასახადო დეპარტამენტის სხვა დანაყოფის _ აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მეირ, რითაც დაირღვა ზემოთმითითებული კანონის მოთხოვნა. შესაბამისად, ,,სამეწამრეო საქმიანობაზე კონტროლის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-3 მუხლის მე-5 პუნქტის თანახმად, კანონის დარღვევით განხორციელებული შემოწმების შედეგად მიღებულ მტკიცებულებებს იურიდიული ძალა არ აქვთ, რაც გასაჩივრებული აქტების ბათილად ცნობის უპირობო საფუძველია. გარდა ამისა, საწარმოს შემოწმებისათვის აუცილებელი იყო მოსამართლის ბრძანება, ვინაიდან როგორც საგდასახადო შემოწმების აქტშია მითითებული, შემოწმებას საფუძვლად დაედო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის საგამოძიებო დეპარტამენტის 2005 წლის 2 მარტის ¹26/3/4/3/8-1296 და 2005 წლის 13 მაისის ¹26/3/4/3/8-3106 წერილები, სადაც აღნიშნული სამსახური პირდაპირ ავალებს საგადასახადო ინსპექციას შეამოწმოს შპს «...», შესაბამისად, ,,სამეწარმეო საქმიანობაზე კონტროლის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საჭიროებდა მოსამართლის ბრძანებას.
კასატორი _ შპს «...» საკასაციო საჩივარში აღნიშნავდა, რომ 2005 წლის 1 იანვრიდან ამოქმედდა ახალი საგადასახადო კოდექსი, რომლის 282-ე მუხლის მე-2 ნაწილით განსაზღვრულია, რომ ამ კოდექსის პროცედურული დებულებები ვრცელდება 2005 წლის 1 იანვრიდან იმ საგადასახადო პერიოდებზეც, რომლებიც მთავრდება 2005 წლის 1 იანვრამდე. რადგან საგადასახადო შემოწმება ჩატარებულია 2005 წლის 14 მარტიდან 4 ივლისამდე პერიოდში საგადასახადო ორგანოს მიერ საბაზრო ფასის განსაზღვრის და გამოყენების პროცედურები შესაბამისობაში უნდა ყოფილიყო დღეს მოქმედ საგადასახადო კოდექსთან, რომლის 22-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულია, რომ გადასახადების დაბეგვრის მიზნებისათვის შესაძლებელია გამოყენებული იქნას საბაზრო ფასი, იმავე მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილები განმარტავენ საბაზრო ფასის დეფინიციას და მისი განსაზღვრის წესს, ხოლო მე-10 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფროსს/მის მოადგილეს უფლება აქვს გამოიტანოს მოტივირებული წერილობითი გადაწყვეტილება გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების შესახებ, თუ საგადასახადო ორგანო ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის გაცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან. ამ ნორმით დგინდება საბაზრო ფასის გამოყენების წინაპირობა. კერძოდ, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია გამოიკვლიოს საქმის ყველა მასალები და ფაქტობრივი მდგომარეობა და ისე მიიღოს შესაბამისი გადაწყვეტილება, თუ რა ოდენობით და რა სახის დარღვევისათვის დააკისროს გადასახადის გადამხდელს თანხის გადახდა. კასატორი მიუთითებდა, რომ მოცემულ შემთხვევაში, როგორც საქმის მასალებით დგინდება, საწარმოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ და გაცხადებულ ფასს შორის განსხვავება არ აღინიშნება, უფრო მეტიც, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ ჩატარებული იქნა საკონტროლო შესყიდვა, რომლითაც ასევე დადგინდა გაცხადებული და ფაქტობრივი ფასების იდენტურობა. აქედან გამომდინარე, საგადასახადო ორგნოს ხელთ ჰქონდა ყველა იმის დამადასტურებელი ინფორმაცია, რომ გადასახადების დაბეგვრის მიზნით გამოყენებული ყოფილიყო საქონლის საბაზრო ფასი, რაც ამ უკანასკნელის მიერ არ იქნა გაკეთებული. გარდა ამისა, საგადასახადო ორგანო ვალდებული იყო დაესაბუთებინა გაცხადებულ და ფაქტობრივ ფასს შორის განსხვავება და თუ მათ შორის რაიმე სახის განსხვავებას აღმოაჩენდა, მხოლოდ ამ შემთხვევაში შეეძლო ეხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 22-ე მუხლის მე-7 ნაწილით, რომლის შესაბამისადაც, საბაზრო ფასის დასადგენად შეიძლებოდა გამოეყენებია აღმასრულებელი ორგანოს, მოცემულ შემთხვევაში კი საქართველოს ეკონომიკის სამინისტროს საგადასახადო ბაზა.
კასატორი აღნიშნავდა, რომ არც შემოწმების აქტებში და არც გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში არ არის დასაბუთებული, თუ საგადასახადო ორგანომ საერთოდ რატომ იხელმძღვანელა ეკონომიკის სამინისტროს წერილით რეალიზებული პროდუქციის ფასების დასადგენად. აქტებში უბრალოდ მითითებულია, რომ ხსენებულ წერილში დაფიქსირებულ ფასსა და გაცხადებულ ფაქტობრივ ფასს შორის განსხვავებაა. ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ კანონით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის არარა აქტად აღიარების, ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ სარჩელის წარდგენის შემთხვევაში მტკიცების ტვირთი ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც გამოსცა ეს აქტი. კასატორის მითითებით, ადმინისტრაციული ორგნო ვერ აკონკრეტებს, თუ რეალურად რატომ არ გაიზიარა გაცხადებული და ფაქტობრივი ფასების იდენტურობა და რატომ იხელმძღვანელა საქართველოს ეკონომიკის სამინისტროს წერილით. კასატორის მოსაზრებით, სახეზე იყო ყველა ის საჭირო, აუცილებელი ფორმალური და სამართლებრივი მოთხოვნა, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოყენებული ყოფილიყო საბაზრო ფასი, რადგანაც გაცხადებულ და ფაქტობრივ ფასს შორის განსხვავება რეალურად არ არის დაფიქსირებული და ისინი ერთმანეთის იდენტურია. შესაბამისად, საწარმოს საგადასახადო შემოწმებისას, მოგების გადასახადის ნაწილში, ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე იქნა დარიცხული თანხები, უფრო მეტიც შეიძლება ითქვას, აღნიშნული თანხების დარიცხვა მოხდა საგადასახადო კოდექსის 22-ე მუხლის მე-10 ნაწილის ,,ბ” ქვეპუნქტის მოთხოვნების უხეში დარღვევით. კასატორის აზრით, ზემოაღნიშნული ადასტურებს იმას, რომ საგადასახადო ორგანოს არ აქვს გათვალისწინებული საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის მოთხოვნები, რომლის თანადმადაც, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. აღნიშნული კი საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტის ბათილობის საფუძველია.
კასატორი ასევე აღნიშნავდა, რომ საქართველოში მოქმედი არც ერთი საკანონმდებლო აქტით არ არის დადგენილი თხევადი გაზის რეალიზაციის როგორც საცალო ისე საბითუმო ფასების მინიმალური და მაქსიმალური ზღვარი ან ფიქსირებული ტარიფი. ფასს აღნიშნულ პროდუქტზე არეგულირებს ბაზარი. საბაზრო ეკონომიკურ პირობებში და კონკრეტულ გარემოში საწარმოს სრული უფლება გააჩნია თავის შეხედულებისამებრ განსაზღვროს საქონლის ფასი და შესაბამისად, საწარმოს შესაძლებლობა ჰქონდა მოეხდინა თხევადი გაზის რეალიზაცია იმ ფასად, რამდენადაც იგი ჩათვლიდა საჭიროდ. კონკურენციის პირობებში კი პროდუქციის ფასის განსაზღვრა დამოკიდებულია ბაზრის მოთხოვნილებაზე და მომხმარებელთა შესაძლებლობაზე. გარდა ამისა, საგადასახადო ორგანოს გამოყენებული აქვს კონტროლის მექანიზმი (საკონტროლო შესყიდვები), რომლითაც დადგინდა გაცხადებული და საბუღალტრო ჩანაწერებში მითითებული ფასების იდენტურობა. ეს კი იმას ნიშნავდა, რომ საგადასახადო ორგანოს არ ჰქონდა იმის არც სამართლებრივი და არც ფაქტობრივი საფუძვლები, რომ გადასახადების დარიცხვის საფუძვლად საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს მიერ გამოგზავნილი წერილი გამოეყენებინა.
კასატორი განმარტავდა, რომ როგორც ცნობილია, საწარმოს შემოწმების პერიოდმა მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე პერიოდი. ამიტომ, მისთვის გაუგებარია, ამ პერიოდში საწარმოებს თავის ყოველდღიურ მუშაობაში როგორ უნდა გაეთვალისწინებიათ ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს 2005 წლის 29 მარტის წერილში დაფიქსირებული ფასები.
კასატორის მოსაზრებით, თხევადი გაზისათვის დანაკარგი არის ბუნებრივი მოვლენა და მისი თავიდან აცილება შეუძლებელია. ამ ფაქტს ასევე ადასტურებს საქართველოს გარემოსა და ბუნებრივი რესურსების დაცვის მინისტრის 2003 წლის 28 ივლისის ¹67 ბრძანებით დამტკიცებული დებულებაც ,,დაბინძურების სტაციონარული წყაროებიდან ატმოსფერულ ჰაერში გაფრქვევების ფაქტობრივი რაოდენობის განსაზღვრის ინსტრუმენტული მეთოდის, დაბინძურების სტაციონარული წყაროებიდან ატმოსფერულ ჰაერში გაფრქვევების ფაქტობრივი რაოდენობის დადმდგენი სპეციალური გამზომ-საკონტროლო აპარატურის სტანდარტული ჩამონათვალისა და დაბინძურების სტაციონარული წყაროებიდან ტექნოლოგიური პროცესების მიხედვით ატმოსფერულ ჰაერში გაფრქვევების ფაქტობრივი რაოდენობის საანგარიშო მეთოდიკის შესახებ”, ამ დებულების მე-2 მუხლის მიხედვით, დებულება არეგულირებს სამართლებრივ ურთიერთობებს სახელმწიფო ხელისუფლბის ორგანოებსა და ფიზიკურ და იურიდიულ (საკუთრებისა და ორგანიზაციულ-სამართლებრივი ფორმის მიუხედავად) პირებს შორის დაბინძურების სტაციონარული წყაროებიდან ატმოსფერულ ჰაერში მავნე ნივთიერებათა გაფრქვევების ფაქტობრივი რაოდენობის განსაზღვრის ინსტრუმენტული მეთოდის ან საანგარიშო მეთოდიკის გამოყენების შემთხვევაში, ხოლო მე-3 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დებულების მიზანია დაბინძურების სტაციონარული წყაროებიდან ატმოსფერულ ჰაერში მავნე ნივთიერებათა ფაქტიური გაფრქვევების თვისობრივ და რაოდენობრივ მახასიათებელთა დადგენა გაფრქვევათა ფაქტობრივი რაოდენობის განსაზღვრის ინსტრუმენტული მეთოდის ან საანგარიშო მეთოდიკის გამოყენებით. დებულების 93-ე დანართის მეორე ნაწილით განსაზღვრულია თხევადი გაზით შემავსებელ სადგურებიდან და პუნქტებიდან ტექნოლოგიური დანაკარგების ნორმები ერთეულ რეალიზებულ თხევად გაზზე. აქვე აღსანიშნავია ის გარემოებაც, ამ დებულებაში ნაჩვენები მონაცემები თხევადი გაზის დანაკარგების შესახებ, შეესაბამება და იდენტურია იმ საჩვენებელი ცხრილისა, რაც დამტკიცებული იყო საბჭოთა პერიოდში.
კასატორის მოსაზრებით, ასევე კანონსაწინააღმდეგოა საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობისათვის დარიცხული გადასახადი და სოციალური გადასახადი, რადგან შპს «...» მიერ საგადასახადო ინსპექციაში კანონით დადგენილი წესით იქნა წარდგენილი 2004 წლის ივნისის, ოქტომბრის და 2005 წლის იანვრის თვის დეკლარაციები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების გაცნობის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის, საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლისა და გასაჩივრებული განჩინების კანონიერება-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ შპს «...» საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქმეზე დადგენილადაა ცნობილი შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების გასვლითი საგადასახადო შემოწმების 2005 წლის 4 ივნისის აქტის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 1 მარტის ¹67-მ ბრძანების და 2005 წლის 27 მაისის ¹175-მ ბრძანების შესაბამისად, ამავე ინსპექციის აქციზის გადამხდელთა შემოწმების სამმართველოს მიერ ჩატარდა შპს «...» ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების გასვლითი საგადასახადო შემოწმება დამტკიცებული პროგრამის მიხედვით.
შემოწმებამ მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე პერიოდი. შემოწმების შედეგად შპს «...» ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით დაერიცხა 34768,86 ლარი. მათ შორის: დღგ-4207 ლარი, ჯარიმა 1052 ლარი, საურავი _ 1413 ლარი, სულ 6672 ლარი; მავნე ნივთიერებით გარემოს დაბინძურების გადასახადი – ძირითადი 45 ლარი, ჯარიმა 11,2 ლარი, სულ 56,2 ლარი; მოგების გადასახადი 27 070 ლარი; სოციალური გადასახადი – ძირითადი 498,37 ლარი, ჯარიმა _ 107, 49 ლარი, საურავი _ 119,5 ლარი, სულ 725,36 ლარი; საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობის გადასახადი – ძირითადი 177,6 ლარი, ჯარიმა _ 48 ლარი, საურავი _ 19 ლარი, სულ 244, 6 ლარი.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 7 ივნისის ¹28/2191 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველზე შპს «...» გადასახდელად დაეკისრა 34 768,86 ლარი.
ერთ-ერთი პოზიცია, რომელშიც კასატორი შპს «...» არ ეთანხმება შემოწმების აქტის კანონიერებას, არის მოგების გადასახადი, რომელიც დამატებით დაერიცხა საწარმოს იმ მოტივით, რომ მას შემცირებული ჰქონდა მოსახლეობაზე რეალიზებული თხევადი აირის საცალო ფასი. აქტის საფუძველზე ფასის კორექტირება მოხდა საქართველოს ეკონომიკური განვითარების სამინისტროს 2005 წლის 29 მარტის ¹14/557/9-5 წერილში მითითებული ფასების შესაბამისად.
საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს კასატორის პოზიციას მოცემულ პირობებში 2005 წლის პირველი იანვრიდან ამოქმედებული საგადასახადო კოდექსის პროცედურული ნორმების გამოყენების თაობაზე და მიიჩნევს, რომ საბაზრო ფასის დადგენა არ მიეკუთვნება კოდექსით განსაზღვრულ პროცედურულ დებულებებს. 22.12.04 წლის საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ამ კოდექსის პროცედურული დებულებები ვრცელდება 2005 წლის 1 იანვრამდე პერიოდზე. საკასაციო სასამართლოს მიერ არაერთ საქმეში განმარტებულ იქნა, რომ ხსენებული ნორმა არ მოიცავს საგადასახადო კოდექსის 22-ე მუხლს და ამ უკანასკნელს არა აქვს უკუქცევითი ძალა ახალი კოდექსის ამოქმედებამდე წარმოშობილი საგადასახადო-სამართლებრივი ურთიერთობების მიმართ. ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 2.2 მუხლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება ის ნორმატიული აქტები, რომლებიც მოქმედებს საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დროისათვის. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის მხედველობაში მიღებით საჭიროდ მიიჩნევს რა 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის ნორმების გამოყენებას, იმავდროულად ყურადღებას მიაქცევს შემდეგ გარემოებაზე: შპს «...» გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებამ მოიცვა პერიოდი 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 თებერვლამდე. როგორც ზემოთ აღინიშნა, გადასახადის დაბეგვრისათვის გამოიყენება ის ნორმატიული აქტები, რომლებიც მოქმედებს საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დროისათვის. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საკასაციო სასამართლოს ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის ნორმების, მათ შორის 22-ე მუხლის გამოყენება დასაშვებად მიაჩნია იმ სადავო სამართალურთიერთობის მიმართ, რომელმაც მოიცვა 2005 წლის 1 იანვრიდან 1 თებერვლამდე პერიოდი.
მიუხედავად იმისა, რომ საკასაციო სასამართლო ზემოაღნიშნულ მოსაზრებასთან დაკავშირებით არ იზიარებს კასატორის პოზიციას, ამასთან თვლის, რომ სააპელაციო სასამართლოს მიერ არასრულყოფილად იქნა გამოკვლეული და დასაბუთებული საწარმოს მხრიდან საბაზრო ფასის შემცირების რეალობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 235-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად (1997 წლის რედაქცია), საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს დაარიცხოს თითოეულ გადამხდელს კუთვნილი გადასახადი ამ კოდექსის ერთი ან მეტი ქვემოთჩამოთვლილი ინფორმაციის საფუძველზე:
ა) ინფორმაცია, რომელსაც შეიცავს გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო დეკლარაციები;
ბ) ინფორმაცია გადახდილი თანხების შესახებ, რომლებიც აღწერილია ამ კოდექსის 231-ე მუხლში;
გ) შემოწმების მასალები და სხვა სანდო ინფორმაცია, რომელიც ცნობილია საგადასახადო ორგანოსათვის.
როგორც შემოწმების აქტის შინაარსი ცხადყოფს, შპს «...» დარიცხვა განხორციელდა ზემოაღნიშნული მუხლის მე-2 ნაწილის ,,გ” ქვეპუნქტის საფუძველზე.
იმ პირობებში, როდესაც სადავოდ არ არის გამხდარი ფაქტი იმის თაობაზე, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი იქნა გადასახადის დასარიცხად საჭირო ყველა ინფორმაცია, საკასაციო სასამართლო არ გამორიცხავს სასამართლოს ვალდებულებას გამოიკვლიოს, თუ რამ განაპირობა მოგების გადასახის დაანგარიშება დოკუმენტალურად დადასტურებული ფასისაგან განსხვავებული ფასით, მით უფრო იმ პირობებში, როდესაც საკონტროლო შესყიდვების გზით დადასტურებულია გაცხადებული ფასის რეალურობა.
მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 108-ე მუხლის შესაბამისად, საქონლის/მომსახურების საკონტროლო შესყიდვის მიზანია გადასახადის გადამხდელის მიერ საქონლის მიწოდებით ან/და მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავლების რეალური მოცულობის დადგენა ან/და საქართველოს კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტების გამოვლენა და შესაბამისი ღონისძიებების განხორციელება.
იმავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს განახორციელოს გადასახადის გადამხდელისაგან საქონლის/მომსახურების საკონტროლო შესყიდვა ან/და დაადგინოს საქონლის/მომსახურების ფასი საკონტროლო შეთავაზების გზით.
მართალია, ფინანსური პოლიციის ოპერატიული დეპარტამენტის თანამშრომელთა მხრიდან საკონტროლო შესყიდვები წარმოებულია 2005 წლის 16 თებერვალს, მაგრამ საგულისხმოა, საწარმოს შემოწმება დაიწყო 2005 წლის 14 მარტს, ანუ შემოწმების პერიოდისათვის არ არსებობდა ეჭვი საწარმოს მხრიდან საქონლის საბაზრო ფასის შემცირების თაობაზე.
ასეთ პირობებში საკასაციო სასამართლო საჭიროდ მიიჩნევს სააპელაციო სასამართლოს მხრიდან მოხდეს იმ გარემოების დადგენა-გამოკვლევა, რეალურად დასტურდება თუ არა საბაზრო ფასის შემცირების ფაქტი. ამასთან, მნიშვნელოვანია დადგინდეს, თხევადი აირის შპს «...» მიერ მითითებულ ფასში რეალიზებამ, გამოიწვია თუ არა საწარმოს მხრიდან საქონლის საცალო ფასის შემადგენელ სავაჭრო (საშუამავლო) ფასნამატის მიღებაზე უარის თქმა და დადებით შემთხვევაში, რა არის ფასნამატის მიღებაზე უარის თქმის მოტივაცია.
საკასაციო სასამართლო სააპელაციო სასამართლოს მიუთითებს რა ზემოაღნიშნული გარემოებების დადგენის აუცილებლობაზე, იმავდროულად გასაჩივრებული აქტების კანონიერების მტკიცების ვალდებულებისაგან არ ათავისუფლებს ადმინისტრაციულ ორგანოს და მას, როგორც აქტის მიმღებს, აკისრებს ვალდებულებას დაადასტუროს აქტის საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე მიღების ფაქტი.
რაც შეეხება კასატორის მოსაზრებას ბუნებრივ დანაკარგებთან მიმართებაში, საკასაციო სასამართლო ამ ნაწილში არ იზიარებს კასატორის პოზიციას და განმარტავს, დანაკარგის ზღვრული ოდენობის ჩამოწერა დაიშვება იმ შემთხვევაში, უკეთუ ასეთი წესი ნორმატიულად განსაზღვრულია შესაბამისი უფლებამოსილი ორგანოს მიერ. ამასთან საყურადღებოა, რომ ,,გათხევადებული ნახშირწყალბადური აირის დანაკარგის ნორმების გათვლის მეთოდიკის” დამტკიცების შესახებ საქართველოს სტანდარტების, ტექნიკური რეგლამენტების და მეტროლოგიის ეროვნული სააგენტოს განკარგულება ¹36,,ს” რომელზეც კასატორი მოტივირებს, დავის განხილვის მომენტისათვის გაუქმებულია, რის გამოც საკასაციო სასამართლო მოკლებულია შესაძლებლობას იმსჯელოს მითითებული მეთოდიკის კასატორთან მიმართებაში გამოყენების შესაძლებლობაზე.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქმე საჭიროებს დამატებით შესწავლა-გამოკვლევას, რა მიზნითაც საქმეს განსახილველად უბრუნებს იმავე სასამართლოს.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 412-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. შპს «...» საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 23 სექტემბრის განჩინება და საქმე განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3. მხარეთა შორის სახელმწიფო ბაჟის გადანაწილების საკითხი გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას;
4. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.