ბს-238-229(კ-10) 27 იანვარი, 2011 წელი
ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა
შემადგენლობა:


თავმჯდომარე მაია ვაჩაძე (მომხსენებელი)
მოსამართლეები: ნინო ქადაგიძე
პაატა სილაგაძე


საქმის განხილვის ფორმა _ ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორი (მოსარჩელე) _ შპს «...»

მოწინააღმდეგე მხარეები (მოპასუხეები): 1. სსიპ შემოსავლების სამსახური (საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის უფლებამონაცვლე); 2. სსიპ შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა დეპარტამენტი (საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლე); 3. საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო (საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო)

მესამე პირები: შპს ,,...’’, შპს ,,...’, შპს ,,...’’, შპს ,,...’’, შპს ,,...’’, შპს ,,...”, შპს ,,...’’

გასაჩივრებული განჩინება _ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2009 წლის 30 სექტემბრის განჩინება

სარჩელის საგანი _ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა


ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :


2008 წლის 25 ივნისს შპს ,,...’’ სასარჩელო განცხადებით მიმართა ბათუმის საქალაქო სასამართლოს, მოპასუხეების _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ.
სასარჩელო განცხადებაში აღნიშნული იყო, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 111-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმება, რომელსაც ატარებდა საგადასახადო ორგანო, შეიძლება ყოფილიყო კამერალური და გასვლითი. მოცემულ შემთხვევაში ჩატარდა კამერალური შემოწმება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 112-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, კამერალური საგადასახადო შემოწმება, გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, ადგენდა საგადასახადო ორგანოში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ფინანსური ანგარიშგების, საგადასახადო დეკლარაციების, ცნობების, დასკვნების, გაანგარიშებების, საგადასახადო ორგანოში არსებული სხვა დოკუმენტებისა და მონაცემების, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ანალიზის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებათა შესრულების შესაბამისობას ამ კოდექსით გათვალისწინებულ მოთხოვნებთან. 2008 წლის 18 თებერვალს შედგენილ იქნა შპს «...» კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტი, მოსარჩელის განმარტებით, აქტის შინაარსი არ პასუხობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 120-ე მუხლის მოთხოვნებს. აღნიშნული მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების შედეგების შესახებ დგებოდა აქტი, რომელშიც ასევე უნდა აღნიშნულიყო შემოწმების ფაქტობრივი საფუძვლები და მათი დასაბუთება _ მოცემულ შემთხვევაში აქტში არ იყო მითითებული შემოწმების დაწყების ფაქტობრივი საფუძვლები. ხსენებული აქტი თავისი შინაარსით დაუსაბუთებელი და არასრული იყო, რაც მისი გაუქმების აბსოლუტურ საფუძველს წარმოადგენდა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, «საგადასახადო მოთხოვნის» წარდგენის საფუძვლები შეიძლება ყოფილიყო: ა) იმ გადასახადების დარიცხვის ვალდებულება, რომელთა გაანგარიშებაც ეკისრებოდა საგადასახადო ორგანოს; ბ) გამოვლენილ საგადასახადო სამართალდარღვევაზე ან საგადასახადო შემოწმების მასალებზე თანხების (საგადასახადო სანქციების ან/და დამატებით დარიცხული გადასახადების) დარიცხვის შესახებ საგადასახადო ორგანოს უფროსის მოადგილის მიერ მიღებული გადაწყვეტილება. მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ გასაჩივრებული აქტის შინაარსიდან ირკვეოდა, რომ შპს «...» შემოწმება დაეყრდნო მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის ელექტრონულ საინფორმაციო ბაზებში გადამხდელის შესახებ არსებულ მონაცემებს და შემოსავლების სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის აჭარის სამმართველოს მიერ 2007 წლის 12 ნოემბრის ¹16-03/13-1224 წერილით (შემოსავლის ¹22085 29.11.2007წ.) მიწოდებულ ინფორმაციას, რომელიც მოსარჩელეს არ ჩაბარებია. შემოწმების აქტში მითითებული იყო იმის შესახებ, რომ შპს «...» 2007 წლის 5 იანვრის თარიღით გამოწერილი ჰქონდა შპს «...» სერია «...» ¹093993 საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. აღნიშნული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა შპს «...» ბათუმის საგადასახადო ინსპექციიდან გატანილი ჰქონდა 2007 წლის 26 იანვარს. ამ ანგარიშ-ფაქტურით კუთვნილი დღგ-ს თანხა 39.95 ლარი შპს «...» ჩათვლილი ჰქონდა 2007 წლის იანვარში. შემმოწმებელმა ეს ფაქტი მიიჩნია კანონის დარღვევად და არასწორად გააკეთა დასკვნა იმის თაობაზე, რომ შპს «...» არ უნდა ჩაეთვალა ამ ანგარიშ-ფაქტურით კუთვნილი დღგ-ს თანხა 39.95 ლარი, ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლის შესაბამისად დაეკისრა ჯარიმა 10 ლარი. მოსარჩელის განმარტებით, შემმოწმებელმა არასწორად განმარტა საგადასახადო კოდექსის შესაბამისი მუხლის მოთხოვნები, ასევე არასწორად შეაფასა ფაქტობრივი გარემოებები. ამ პრინციპის მიხედვით შემმოწმებელს გამოვლენილი ჰქონდა 2005 წლის 15 აპრილიდან 2007 წლის 15 ნოემბრის ჩათვლით განხორციელებული ოპერაციები და შპს «...» ძირითადად გადასახადში დაარიცხა 73039.41 ლარი და დამატებული ღირებულების გადასახადში ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა _ 18259.82 ლარი.
მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 247-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ს ჩათვლის უფლება ჰქონდა დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრირებულ პირს. შპს «...» სავალდებულო წესით რეგისტრირებული იყო დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად 2005 წლის 12 იანვარს და მის სახელზე გაცემული იყო სარეგისტრაციო სერტიფიკატი ¹52327. იმავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა იყო გადასახადის თანხა, რომელიც გადახდილი იყო ან გადასახდელი იყო ამ კოდექსის 248-ე მუხლის შესაბამისად გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების ან/და საბაჟო დეკლარაციების მიხედვით დასაბეგრ ოპერაციებზე ან/და დასაბეგრ იმპორტზე, თუ საქონელი/მომსახურება გამოიყენებოდა ან გამოყენებული იქნებოდა გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობისათვის. მოცემულ შემთხვევაში სადავო არ იყო ის ფაქტობრივი გარემოება, რომ ეს თანხები რომელიც ხელოვნურად იყო სადავოდ გამხდარი, ბიუჯეტში გადახდილი ჰქონდა ანგარიშ-ფაქტურების გამომწერ პირებს (გამყიდველებს). ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით იმპერატიულად იყო დადგენილი ის შემთხვევები, რომელთა არსებობისას დღგ-ის ჩათვლა არ წარმოებდა. დასახელებული მუხლის იმავე ნაწილის «ე» ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლა არ წარმოებდა იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით, რომლებიც არ იყო წარმოდგენილი მყიდველის (ჩათვლის მიმღების) მიერ დღგ-ს საანგარიშო პერიოდის დამთავრებიდან 45 კალენდარული დღის ვადაში. ამასთან, თუ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების წარდგენის პერიოდი იწურებოდა შესაბამის თვეში დღგ-ს დეკლარაციის წარდგენის ვადამდე, _ მაშინ არა უგვიანეს აღნიშნული ვადისა.
მოსარჩელის განმარტებით, თუ დღგ-ს გადამხდელს ჰქონდა დასაბეგრი და ამ კოდექსის თანახმად, დღგ-საგან გათავისუფლებული ოპერაციები, მაშინ დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა განისაზღვრებოდა მხოლოდ დასაბეგრ ოპერაციებში გამოყენებული საქონლის/მომსახურების ღირებულების შესაბამისად. თუ შეუძლებელი იყო ასეთი გამიჯვნა, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა განისაზღვრებოდა საერთო ბრუნვის თანხაში დასაბეგრი ბრუნვის ხვედრითი წონის მიხედვით, რომლის დაანგარიშება ხდებოდა საანგარიშო თვის საერთო ბრუნვაში დასაბეგრი ბრუნვის ხვედრითი წონის საფუძველზე. ეს დანაწესი გამოიყენებოდა ამ მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნის შესრულების შემდეგ. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 247-ე მუხლის მე-5 ნაწილით ხვედრითი წონის მიხედვით განსაზღვრული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის დაზუსტება წარმოებდა მიმდინარე საგადასახადო წლის დეკემბრის თვის დეკლარაციაში წლიური დასაბეგრი და გათავისუფლებული ბრუნვების ხვედრითი წონის მიხედვით. მოცემულ შემთხვევაში ის მოსაზრება, რაც დაფიქსირებული იყო შემოწმების აქტში, ეწინააღმდეგებოდა კანონის მოთხოვნებს. სადავო ანგარიშ-ფაქტურა დროულად იქნა წარდგენილი მყიდველის მიერ. მყიდველი ვერ გააკონტროლებდა, თუ როდის მიიღო გამყიდველმა ანგარიშ-ფაქტურა. მყიდველს გადამოწმების უფლებამოსილება არ ჰქონდა და შესაბამისად, იგი არ იყო ვალდებული მოეთხოვა გამყიდველისათვის იმის ოფიციალური დადასტურება, თუ როდის მიიღო მან ანგარიშ-ფაქტურა. ეს გარემოებები მოცემულ საქმეზე არასწორად იქნა შეფასებული.
მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებული იყო საქონლის/მომსახურების მიღების მოთხოვნისას, გარდა ამ კოდექსის 238-ე მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილებში აღნიშნული საქონლის მიწოდებისა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან არა უგვიანეს მე-2 დღისა გამოეწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და წარედგინა იგი მიმღებისათვის, მიუხედავად იმისა, იყო თუ არა ეს უკანასკნელი გადასახადის გადამხდელი, ხოლო ამ კოდექსის 238-ე მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილებში აღნიშნულ შემთხვევებში _ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა და მიმღებისათვის წარდგენა უზრუნველეყო არა უგვიანეს საანგარიშო თვის მომდევნო თვის 12 რიცხვისა. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა წარმოადგენდა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს, რომლითაც დასტურდებოდა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების ფაქტი. ამავე კოდექსის 238-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ საქონლის (ელექტრო ან თბილენერგიის, გაზის ან წყლის) მიწოდება ხდებოდა რეგულარულად ან უწყვეტად, საქონლის მიწოდება შესრულებულად ითვლებოდა ამ ოპერაციის ნებისმიერი ნაწილისათვის ყოველი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერის ან გადახდის მომენტში, მაგრამ არა უგვიანეს საანგარიში თვის ბოლო სამუშაო დღისა. მოცემულ შემთხვევაში სადავო ანგარიშ-ფაქტურები გამოწერილი იქნა სატელეფონო მომსახურებაზე, რომელიც ხორციელდებოდა უწყვეტად. «საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის (მათ შორის, კორექტირების) გამოწერისა და წარდგენის შესახებ» ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2005 წლის 14 თებერვლის ¹84 ბრძანება განსაზღვრავდა დღგ-ის გადამხდელების მიერ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის (მათ შორის, კორექტირებულის) გამოწერისა და საგადასახადო ორგანოებში წარდგენის წესს. ამ ბრძანების მე-3 მუხლის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა წარმოადგენდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის შესაბამისად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დამტკიცებული ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს, რომლითაც დასტურდებოდა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების ფაქტი. ამავე ბრძანების 23-ე ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოიწერებოდა ოთხ ეგზემპლარად, რომლის პირველი და მესამე ეგზემპლარები წარედგინებოდა მყიდველს, ხოლო მეორე და მეოთხე _ რჩებოდა გამყიდველს. ანგარიშ-ფაქტურის მეოთხე ეგზემპლარს გამყიდველი წარუდგენდა საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრ ოპერაციაზე საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად, ხოლო მე-3 ეგზემპლარს მყიდველი წარუდგენდა საგადასახადო ორგანოს თავისი ადგილმდებარეობის მიხედვით დღგ-ს ჩათვლის მისაღებად. მათი წარდგენა ხდებოდა დღგ-ის დეკლარაციასთან ერთად ყოველთვიურად. ამასთან, ელექტრონული ფორმით საგადასახადო დეკლარირებაზე გადასული გადამხდელების მიერ მათ ხელთ არსებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მესამე და მეოთხე ეგემპლარები საგადასახადო ორგანოს კონტროლის მიზნით, წარედგინებოდა მხოლოდ მისი მოთხოვნის შემთხვევაში. მოსარჩელის განმარტებით, კონკრეტულ შემთხვევაში მისი მხრიდან დაცული იყო კანონის მოთხოვნები. შპს «...» მიერ დღგ-ს ანგარიშ-ფაქტურის ადგილმდებარეობის მიხედვით საგადასახადო ორგანოში წარდგენა მას უკვე უფლებამოსილს ხდიდა მიეღო დღგ-ს ჩათვლა საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესის შესაბამისად და მისი უფლება საგადასახადო ჩათვლის მიღებაზე, როგორც ეს ზემოაღნიშნული მუხლიდან ჩანდა, ვერანაირად ვერ დაუკავშირდებოდა იმ გარემოებას თუ როდის მიიღო გამყიდველმა საგადასახადო ინსპექციიდან ეს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. გამყიდველის მიერ საგადასახადო ორგანოებში ანგარიშ-ფაქტურის მიღების დროს მყიდველი ვერანაირად ვერ გააკონტროლებდა.
მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა 2008 წლის 14 მაისს მიიღო ¹986 ბრძანება, რომლის შინაარსი არ პასუხობდა კანონის მოთხოვნებს. ეს ადმინისტრაციული აქტი მიღებული იყო ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარების გარეშე. აქტი ფაქტობრივად და სამართლებრივად დაუსაბუთებელი იყო და არასრული, რაც მისი გაუქმების აბსოლუტური საფუძველი იყო.
მოსარჩელემ ასევე იმ გარემოებაზე მიუთითა, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭომ 2008 წლის 17 ივნისს მიიღო ადმინისტრაციული აქტი (მომართვა), რითაც არ დაკმაყოფილდა მოსარჩელის მოთხოვნები. მოსარჩელის მოსაზრებით, აღნიშნული აქტით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლი არასწორად იქნა განმარტებული. აქტში არ იყო დასაბუთებული, თუ რა ვალდებულება არ შეასრულა მოსარჩელემ და რას ემყარებოდა ადმინისტრაციული ორგანოს ქმედებები.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, მოსარჩელემ მოითხოვა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 18 თებერვლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 28 თებერვლის ¹397 ბრძანების, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 4 მარტის ¹15 საგადასახადო მოთხოვნა და 2008 წლის 5 მარტის ¹16-16/1584 საგადასახადო მოთხოვნის, შპს ,,...’’ 2008 წლის 24 მარტის საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის 2008 წლის 14 მაისის ¹986 ბრძანებისა და შპს ,,...’’ 2008 წლის 23 მაისის საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2008 წლის 17 ივნისის ¹5-04/5603 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა.
ბათუმის საქალაქო სასამართლოს 2008 წლის 30 ივნისის განჩინებით შპს ,,...’’ სარჩელი მოპასუხეების _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობის თაობაზე გადაეგზავნა განსჯად სასამართლოს _ თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2008 წლის 13 ნოემბრის განჩინებით საქმეში საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-16 მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ მესამე პირებად ჩაებნენ _ შპს ,,...’’, შპს ,,...’’, შპს ,,...’’, შპს ,,...’, შპს ,,...’’, შპს ,,...’’ და შპს ,,...’’.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2008 წლის 12 დეკემბრის განჩინებით შეწყდა ადმინისტრაციული საქმის წარმოება საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 18 თებერვლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის ბათილად ცნობის შესახებ შპს ,,...’’ სასარჩელო მოთხოვნის ნაწილში დაუშვებლობის გამო.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2008 წლის 12 დეკემბრის გადაწყვეტილებით შპს ,,...’’ სარჩელი დანარჩენ ნაწილში არ დაკმაყოფილდა.
საქალაქო სასამართლომ გაიზიარა რა მოპასუხეების მოსაზრება, მიიჩნია, რომ შპს «...» სწორად გაუუქმდა 2008 წლის 18 თებერვლის კამერალურ შემოწმების აქტში მითითებული დღგ-ს ჩათვლები.
საქალაქო სასამართლომ იხელმძღვანელა სადავო სამართალურთიერთობების მომწესრიგებელ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისი მუხლებით. კერძოდ, მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 247-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა იყო გადასახადის თანხა, რომელიც გადახდილი ან გადასახდელი იყო საგადასახადო ანაგარიშ-ფაქტურების ან საბაჟო დეკლარაციების მიხედვით დასაბეგრ ოპერაციებზე, ხოლო 248-ე მუხლის პირველი ნაწილით დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებული იყო საქონლის/მომსახურების მიმღების მოთხოვნიდან არა უგვიანეს მეორე დღისა გამოეწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და წარედგინა იგი მიმღებისათვის, მიუხედავად იმისა, იყო თუ არა მიმღები გადასახადის გადამხდელი. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილი კი ადგენდა, რომ დაუშვებელი იყო საქონლის/მომსახურების მიმწოდებლის მიერ არასწორად შევსებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის წარდგენა. ასეთი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა შესაბამისი თვის დღგ-ს დეკლარაციასთან ერთად წარედგინებოდა საგადასახადო ორგანოს მისი გაუქმების მიზნით.
საქალაქო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის შესაბამისად, თუ მომსახურების გაწევა ხდებოდა რეგულარულად ან უწყვეტად, მომსახურების გაწევა შესრულებულად ითვლებოდა ამ ოპერაციის ნებისმიერი ნაწილისათვის ყოველი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერის ან გადახდის მომენტში, მაგრამ არა უგვიანეს საანგარიშო თვის ბოლო სამუშაო დღისა.
საქალაქო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია ის გარემოება, რომ 2008 წლის 18 თებერვლის კამერალური შემოწმების აქტის ¹2 დანართში მითითებულ შემთხვევაში 24 ანგარიშ-ფაქტურა იყო გამოწერილი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის პირველი ნაწილის მოთხოვნის დაუცველად. ყველა მათგანი გამოწერილი იყო ადრეული თარიღით, ვიდრე რეალურად გატანილი იქნენ საგადასახადო ორგანოდან. ე.ი. დაირღვა კანონით დადგენილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერისა და მიმღებისთვის წარდგენის პროცედურა.
საქალაქო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 247-ე მუხლის მე-2 ნაწილი ადგენდა რა დღგ-ს ჩათვლის პირობებს, ამავე დროს აწესებდა, რომ 247-ე მუხლით გათვალისწინებულის საწინააღმდეგო შემთხვევის დადგომისას დაინტერესებულ პირს უარი უნდა თქმოდა დღგ-ს ჩათვლაზე, ხოლო უკვე მიღებული უნდა გაუქმებულიყო, როგორც უკანონო და არასწორი.
საქალაქო სასამართლომ მიუთითა, რომ დავის გადაწყვეტაზე გავლენას ვერ მოახდენდა ის ფაქტი, რომ შპს «...» და საქმეში მოწვეული მესამე პირები წარმოადგენდნენ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებულ სუბიექტებს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის მე-3 ნაწილი რეგულარული მომსახურების გამწევს ავალდებულებდა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოეწერა არა უგვიანეს სამუშაო თვის ბოლო სამუშაო დღისა, თუმცა მომსახურების გამწევსვე ანიჭებდა უფლებას ყოველი საანგარიშო თვის ფარგლებში თავად ამოერჩია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის წარმოდგენის თარიღი, ისე რომ არ გადაეცილებინა ბოლო სამუშაო დღისათვის.
საქალაქო სასამართლოს განმარტებით, მომსახურების გამწევის (მაგალითად, შპს «...») მიერ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის კონკრეტული რიცხვით დათარიღება ყველა შემთხვევაში იმაზე მიუთითებდა, რომ მომსახურების გამწევი მომსახურებას შესრულებულად თვლიდა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურაში მითითებულ დღეს, თუმცა ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა არ ხდებოდა არც დასახელებულ და არც მომდევნო დღეს იმ მიზეზის გამო, რომ მითითებულ დღეს მომსახურების გამწევს ჯერ კიდევ არ ჰქონდა გამოტანილი საგადასახადო ინსპექციიდან შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.
საქალაქო სასამართლომ აღნიშნა, ის ფაქტი, რომ ანგარიშ-ფაქტურები გამოწერილი იყო მომსახურების გამწევის მიერ ისე, რომ თავად მოსარჩელეს არ შეეძლო სცოდნოდა ანგარიშ-ფაქტურის კანონის დარღვევით გამოწერის თაობაზე, მოსარჩელეს არ ათავისუფლებდა გათვალისწინებული პასუხისმგებლობისგან.
საქალაქო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლის პირველი ნაწილი ადგენდა, რომ საგადასახადო დეკლარაციაში ან/და გაანგარიშებებში გადასახადის ოდენობის 15 000 ლარამდე შემცირება იწვევდა ჯარიმას შემცირებული თანხის 25%-ის ოდენობით.
საქალაქო სასამართლომ არ გაიზიარა მოსარჩელის მტკიცება, რომ 2008 წლის 18 თებერვლის შემოწმების აქტი დაუსაბუთებელი იყო. შემოწმების აქტი დანართებთან ერთად წარმოადგენდა ერთ მთლიან დოკუმენტს, რომელშიც ზუსტად იყო აღწერილი ყველა ის ფაქტი და ოპერაცია, რომელიც წარმოადგენდა შემოწმების საგანს. აქტში ამომწურავად იყო მითითებული ყველა ის სამართლებრივი ნორმა, რომელთა საფუძველზეც იქნა შეფასებული შემოწმების შედეგად გამოვლენილი დარღვევები.
საქალაქო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის 2007 წლის 12 ნოემბრის ¹16-03/13-1224 წერილით მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციას გაეგზავნა შემოსავლების სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის აჭარის სამმართველოს 2007 წლის 12 ნოემბრის დადგენილება, გამოტანილი სისხლის სამართლის საქმეზე რამდენიმე საწარმოში, მათ შორის, შპს «...» თემატური კამერალური რევიზიის ჩატარების თაობაზე. დადგენილებაში მითითებული იყო დღგ-ს ჩათვლებთან დაკავშირებულ ისეთ კონკრეტულ ფაქტებზე, რომლებიც მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციას ავალდებულებდა ჩაეტარებინა საგადასახადო შემოწმება.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2008 წლის 12 დეკემბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს ,,...’’, რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2009 წლის 30 სექტემბრის განჩინებით შპს ,,...’’ სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2008 წლის 12 დეკემბრის გადაწყვეტილება.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2009 წლის 30 სექტემბრის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა შპს ,,...’’, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.
კასატორი აღნიშნავს, რომ გასაჩივრებული განჩინების გამოტანისას სააპელაციო სასამართლომ დაარღვია საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მოთხოვნა, რომლის მიხედვით სასამართლო აფასებს მტკიცებულებებს თავისი შინაგანი რწმენით, რომელიც უნდა ემყარებოდეს სასამართლო სხდომაზე მათ ყოველმხრივ, სრულ და ობიექტურ განხილვას, რის შედეგადაც მას გამოაქვს დასკვნა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებების არსებობის ან არარსებობის შესახებ. კასატორის განმარტებით, მოცემული საქმის განხილვისას სასამართლოს სრულყოფილად არ გამოუკვლევია საქმის მასალები, დადგენილად მიჩნეული გარემოებები არ იქნა დადასტურებული შესაბამისი მტკიცებულებებით, საქმეზე შეკრებილ მტკიცებულებებს კი არ მიეცა ობიექტური შეფასება. ამდენად, სასამართლოს დასკვნები დაუსაბუთებელი იყო, როგორც ფაქტობრივი ისე სამართლებრივი თვალსაზრისით.
კასატორის განმარტებით, სასამართლოებმა საერთოდ არ იმსჯელეს საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2005 წლის 10 მარტის ¹2/2/275.296.299 გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც განიმარტა, თუ ე.წ. მიმწოდებლის მიერ არ შესრულდებოდა მის მიმართ დადგენილი ვალდებულება და არ განხორციელდებოდა დღგ-ს თანხის ბიუჯეტში შეტანა, შესაბამისად, ვერ განხორციელდებოდა ე.წ. მიმღების უფლება – ჩათვლილიყო დღგ-ს თანხა გადახდილად. მსგავსი კატეგორიის საქმეებზე, საკასაციო სასამართლო ასევე დაეთანხმა მოსაზრებას, მოსარჩელისათვის ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული დღგ-ს ჩათვლების გაუქმების შედეგად დარიცხული საურავის საგადასახადო კოდექსის ნორმებთან შეუსაბამობის გამო გაუქმების შესახებ და განმარტა, რომ დღგ როგორც არაპირდაპირი გადასახადი, იყო საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის, სამუშაოს, მომსახურების წარმოებისა და მიმოქცევის პროცესში შექმნილი ღირებულების ნაწილი, აგრეთვე საქართველოს ტერიტორიაზე შეტანილი ყველა დასაბეგრი საქონლის ღირებულების ნაწილის ბიუჯეტში სავალდებულო შენატანი. დღგ ექვემდებარებოდა გადახდას საქონლის მიწოდების, სამუშაოს შესრულებისა და მომსახურების გაწევის ყველა სტადიაზე, ხოლო დღგ-ის საბოლოო გადამხდელი იყო მომხმარებელი. აღნიშნულთან დაკავშირებით, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს დიდი პალატის 2005 წლის 5 დეკემბრის გადაწყვეტილებით განიმარტა, რომ დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებული საურავის დარიცხვის სადავოობისას უნდა დადგენილიყო, თუ ვინ წარმოადგენდა დღგ-ის გადამხდელს. არაპირდაპირი გადასახადის ბიუჯეტში გადახდის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის (სამუშაოს მომსახურების) მიმწოდებელს, რომელიც საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის იწოდებოდა გადასახადის გადამხდელად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საკასაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ საურავი და ჯარიმა წარმოადგენდა გადასახადის გადამხდელისათვის დადგენილი პასუხისმგებლობის სახეს, რომელიც გამოყენებული უნდა ყოფილიყო იმ პირის მიმართ, რომელიც ითვლებოდა გადასახადის გადამხდელად. მოცემულ შემთხვევაში, რადგან კასატორი წარმოადგენდა მყიდველს და არა მიმწოდებელს, იგი დღგ-ს, როგორც არაპირდაპირი გადასახადის გადამხდელად ვერ მიიჩნეოდა და შესაბამისად ვერ დაეკისრებოდა საგადასახადო პასუხისმგებლობა. ჯარიმა გადასახადის შემცირებისათვის – წარმოადგენდა იურიდიული პასუხისმგებლობის ღონისძიებას, რომელიც გამოიყენებოდა სასჯელის სახით სამართალდარღვევის მიმართ კანონმდებლობით დადგენილ შემთხვევაში და წესით. ამასთან, ცალკეულ შემთხვევაში, საგადასახადო კანონმდებლობის დამრღვევი გადასახადის გადამხდელი შეიძლება გათავისუფლებულიყო საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან იმ შემთხვევაშიც კი, როდესაც მისი ქმედება შეიცავდა საგადასახადო სამართალდარმღვევის შემადგენლობას. ჯარიმა არ გამოიყენებოდა, თუ დეკლარაციაში და გაანგარიშებაში დაშვებულ შეცდომას არ გამოუწვევია ბიუჯეტში გადასახდელი თანხის შემცირება.
კასატორის განმარტებით, მოცემული საქმე მნიშვნელოვანი იყო სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებისათვის.
კასატორი აღნიშნავს, რომ სასამართლომ გასაჩივრებულ განჩინებაში მიუთითა, რომ მოცემულ შემთხვევაში დღგ-ს თანხები ბიუჯეტში იყო შეტანილი, დარღვეული იყო მხოლოდ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების შევსებისა და წარდგენის პროცედურები. სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრებით, მსგავსი კატეგორიის საქმეებზე უზენაეს სასამართლოს არ უმსჯელია, რაც საკასაციო საჩივრის დამატებით საფუძველს წარმოადგენდა.
კასატორის განმარტებით, მოცემული საქმე განხილულ იქნა მნიშვნელოვანი საპროცესო დარღვევით და არსებობდა ვარაუდი, რომ მას შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის გამხილვის შედეგზე. სააპელაციო სასამართლომ სრულყოფილად არ გამოიკვლია საქმეში არსებული მტკიცებულებები. სასამართლოს მსჯელობა ფაქტობრივ გარემოებებთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელი და არასრულია. ამასთან, სასამართლომ არასწორად განმარტა საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე მუხლი. სააპელაციო სასამართლო ვალდებული იყო საქმეში მესამე პირის სტატუსით ჩაბმულ იურიდიული პირების მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების კანონიერების საკითხი შეესწავლა და გაეკეთებინა სათანადო დასკვნა. გასაჩივრებულ განჩინებას დასაბუთება საერთოდ არ გააჩნდა, რაც საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის დამატებით საფუძველს წარმოადგენდა. კასატორმა იმ გარემოებაზეც მიუთითა, რომ გასაჩივრებული განჩინება განსხვავდებოდა საქართველოს უზენაესი სასამართლოს დიდი პალატის 2005 წლის 5 დეკემბრისა და 2004 წლის 28 დეკემბრის განჩინებებისაგან.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2010 წლის 5 მარტის განჩინებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული შპს ,,...’’ საკასაციო საჩივარი.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2010 წლის 15 აპრილის განჩინებით შპს ,,...’ საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნა დასაშვებად საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის «ა» ქვეპუნქტით და მისი განხილვა დაინიშნა მხარეთა დასწრებით 2010 წლის 20 მაისს, 12.30 საათზე.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2010 წლის 22 ივლისის საოქმო განჩინებით შპს ,,...’’ საკასაციო საჩივრის განხილვა დაინიშნა ზეპირი მოსმენის გარეშე.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო, ზეპირი მოსმენის გარეშე, გაეცნო საქმის მასალებს, შეამოწმა გასაჩივრებული განჩინების კანონიერება-დასაბუთებულობა, წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრის საფუძვლიანობა და მიაჩნია, რომ საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს გასაჩივრებული განჩინება და მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც სარჩელი დაკმაყოფილდება ნაწილობრივ.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქმის მასალებში ასახულ შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებზე: მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2007 წლის 30 ნოემბრის ¹274-მ, 2007 წლის 17 დეკემბრის ¹295-მ, 2007 წლის 31 დეკემბრის ¹306-მ და 2008 წლის 22 იანვრის ¹6-მ ბრძანებების თანახმად (დანართი ¹1), ამავე ინსპექციის გადამხდელთა საგადასახადო აუდიტის (შემოწმების) სამმართველოს კამერალური შემოწმების განყოფილების მთავარი ინსპექტორების მიერ შპს «...» ჩატარდა კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმებამ მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2007 წლის 12 ნოემბარამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმება დაეყრდნო მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის ელექტრონულ საინფორმაციო ბაზებში გადამხდელის შესახებ არსებულ მონაცემებს და შემოსავლების სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის აჭარის სამმართველოს მიერ 2007 წლის 12 ნოემბრის ¹16-03/13-1224 წერილით მიწოდებულ ინფორმაციას.
საკასაციო სასამართლო ასევე დადგენილად მიიჩნევს იმ გარემოებას, რომ შესამოწმებელ პერიოდში შპს «...» მომსახურებას იღებდა შვიდი იურიდიული პირისაგან _ შპს «...», შპს «...», შპს «...», შპს «..», შპს «...», შპს «...» და შპს «...». დასახელებულ იურიდიულ პირებს, როგორც გამყიდველებს, შესამოწმებელ პერიოდში სხვადასხვა დროს გამოწერილი ჰქონდათ დღგ-ს ანგარიშ-ფაქტურები, რომლებიც მოსარჩელეს _ შპს «...», როგორც მყიდველს, წარდგენილი ჰქონდა მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციაში Dდღგ-ს ჩათვლების მისაღებად და მიღებული ჰქონდა კიდეც ეს ჩათვლები. შემმოწმებელემა დაადგინა, რომ 24 შემთხვევაში, ანუ 24 ანგარიშ-ფაქტურასთან მიმართებაში ადგილი ჰქონდა ერთი და იმავე ფაქტს _ კონკრეტული ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი იყო ანგარიშ-ფაქტურის საგადასახადო ინსპექციიდან გამოტანის დღემდე (ანუ გამოტანის რიცხვამდე) უფრო ადრინდელი რიცხვით. საგადასახადო შემოწმების შედეგად ჩაითვალა, რომ შპს «...» დღგ-ს ჩათვლები მიღებული ჰქონდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის მოთხოვნათა დარღვევით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე. ამდენად, 2008 წლის 18 თებერვლის შემოწმების აქტის ¹3 დანართის თანახმად, მოსარჩელეს _ შპს «...» გაუუქმდა დღგ-ს ჩათვლები 2005 წლის მარტის, სექტემბრისა და ოქტომბრის, 2006 წლის იანვრის, თებერვლის, მარტის, მაისის, სექტემბრის, ნოემბრისა და დეკემბრის აგრეთვე 2007 წლის იანვრის, თებერვლის, ივნისის, ივლისის, აგვისტოს, სექტემბრისა და ოქტომბრის თვეების მიხედვით, სულ დღგ-ს გაუქმებული ჩათვლების საერთო ჯამმა შეადგინა 73039,41 ლარი.
საკასაციო სასამართლო იმ გარემოებაზეც მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმების შესაბამისად 2008 წლის 18 თებერვალს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, ხოლო 2008 წლის 28 თებერვალს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ გამოცემულ იქნა ¹397 ბრძანება შპს «...» დამატებული ღირებულების გადასახადში ძირითადი თანხის _ 73039 ლარის, აგრეთვე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმის თანხის _ 18259,82 ლარის, სულ _ 91 299 ლარის დაკისრების შესახებ. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციამ 2008 წლის 28 თებერვლის ¹397 ბრძანების საფუძველზე 2008 წლის 4 მარტს გამოსცა ¹15 საგადასახადო მოთხოვნა ბრძანებით დარიცხული ჯარიმის თანხის _ 18259,82 ლარის დაკისრების თაობაზე. ასევე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსალების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციამ 2008 წლის 28 თებერვლის ¹397 ბრძანების საფუძველზე 2008 წლის 5 მარტს გამოსცა ¹16-16/1584 საგადასახადო მოთხოვნა დღგ-ს ძირითადი თანხის _ 73039 ლარის დაკისრების თაობაზე.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ მოსარჩელე არ დაეთანხმა დამატებითი გადასახადის დარიცხვებს და დაიწყო საგადასახადო დავა. 2008 წლის 24 მარტს შპს «...» საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 2008 წლის 18 თებერვლის შემოწმების აქტი, 2008 წლის 28 თებერვლის ¹397 ბრძანება, 2008 წლის 4 მარტის ¹15 საგადასახადო მოთხოვნა გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურში. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა 2008 წლის 14 მაისის ¹986 ბრძანებით შპს «...» საჩივარი არ დააკმაყოფილა, იმ მოტივით, რომ შპს «...» მიერ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები გამოწერილი იყო საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის მოთხოვნათა დარღვევით. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის ბრძანება შპს «...» 2008 წლის 23 მაისს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოში გაასაჩივრა. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2008 წლის 17 ივნისის ¹5-04-5603 გადაწყვეტილებით საჩივარი კვლავ არ დაკმაყოფილდა იმავე საფუძვლით და უცვლელი დარჩა საქართველოს შემოსავლების სამსახურის 2008 წლის 14 მაისის ¹986 ბრძანება.
საკასაციო სასამართლო დადგენილად მიიჩნევს იმ გარემოებას და აღნიშნულს არც მხარეები ხდიან სადავოდ, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 2008 წლის 18 თებერვლის შემოწმების აქტის ¹2 დანართში მითითებულ 24 შემთხვევაში, ანუ 24 ანგარიშ-ფაქტურასთან მიმართებაში თითოეული ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილია ანგარიშ-ფაქტურის საგადასახადო ინსპექციიდან გამოტანის დღემდე (ანუ გამოტანის რიცხვადე) უფრო ადრინდელი რიცხვით. ამასთან, საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია, დარიცხვა გამოწვეულია იმით, რომ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არ იყო გამოწერილი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის მოთხოვნათა შესაბამისად.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (2004წ.) 220-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დამატებითი ღირებულების გადასახადის გადამხდელად ითვლებოდა პირი, რომელიც რეგისტრირებული იყო ან ვალდებული იყო გატარებულიყო რეგისტრაციაში დღგ-ს გადამხდელად.
საკასაციო სასამართლო დადგენილად მიიჩნევს იმ გარემოებას, რომ შპს «...» სავალდებულო წესით რეგისტრირებულია დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციაში.
საკასაციო სასამართლო განსახილველი დავის სამართლებრივ რეგულირებასთან დაკავშირებით, მიუთითებს სადავო პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 247-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმადაც, დღგ-ს ჩათვლის უფლება ჰქონდა დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრირებულ პირს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად კი, ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა იყო გადასახადის თანხა, რომელიც გადახდილი ან გადასახდელი იყო ამ კოდექსის 248-ე მუხლის შესაბამისად გამოწერილი საგადასახადო ანაგარიშ-ფაქტურების ან საბაჟო დეკლარაციების მიხედვით დასაბეგრ ოპერაციებზე ან/და დასაბეგრ იმპორტზე, თუ საქონელი/მომსახურება გამოიყენებოდა ან გამოყენებული იქნებოდა გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობისათვის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის მე-2 ნაწილით კი განსაზღვრული იყო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომელიც წარმოადგენდა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს, რომლითაც დასტურდებოდა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელების ფაქტი.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის პირველი ნაწილი დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრირებულ პირს ავალდებულებდა, საქონლის/მომსახურების მიმღების მოთხოვნისას არა უგვიანეს მეორე დღისა, გამოეწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და წარედგინა იგი მიმღებისათვის, მიუხედავად იმისა, იყო თუ არა მიმღები გადასახადის გადამხდელი. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილი კი ადგენდა, რომ დაუშვებელი იყო საქონლის/მომსახურების მიმწოდებლის მიერ არასწორად შევსებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის წარდგენა. ასეთი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა შესაბამისი თვის დღგ-ს დეკლარაციასთან ერთად წარედგინებოდა საგადასახადო ორგანოს მისი გაუქმების მიზნით.
საკასაციო სასამართლო იმ გარემოებაზეც მიუთითებს, რომ სადავო ანგარიშ-ფაქტურებითა და ურთიერთჩათვლის ხელშეკრულებებით დასტურდება, რომ შპს «...» საქმეში მესამე პირებად მოწვეული სუბიექტებისაგან ყიდულობდა, ანუ იღებდა სატელეფონო მომსახურებას.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის შესაბამისად, თუ მომსახურების გაწევა ხდებოდა რეგულარულად ან უწყვეტად, მომსახურების გაწევა შესრულებულად ითვლებოდა ამ ოპერაციის ნებისმიერი ნაწილისათვის ყოველი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერის ან გადახდის მომენტში, მაგრამ არა უგვიანეს საანგარიშო თვის ბოლო სამუშაო დღისა.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, საგადასახადო შემოწმებით დასტურდება, რომ შპს «...» განახორციელა დასაბეგრი ოპერაციები, რაც შემოწმების პერიოდისათვის მოქმედი რედაქციის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის შესაბამისად იბეგრებოდა დღგ-ს გადასახადით. კერძოდ, დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებული იყო საქონლის/მომსახურების მიმღების მოთხოვნისას, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან არა უგვიანეს მეორე დღისა, გამოეწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და წარედგინა იგი მიმღებისათვის, მიუხედავად იმისა, იყო თუ არა ეს უკანასკნელი გადასახადის გადამხდელი. საკასაციო სასამართლო დადგენილად მიიჩნევს და დავას არ იწვევს ის გარემოება, რომ შპს «...» საქონლის მიმწოდებლისაგან ანგარიშ-ფაქტურა მართლაც დაგვიანებით მიიღო, არა დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან კანონით გათვალისწინებულ ორდღიან ვადაში, არამედ უფრო გვიან. ამის მიუხედავად, მოსარჩელემ საქონლის მიმწოდებელს გადაუხადა დღგ-ს გადასახადი და შემდგომში კუთვნილი გადასახადის შესახებ მან ასახა დეკლარაციაში და წარადგინა საგადასახადო ორგანოში.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის მე-14 პუნქტის თანახმად, არაპირდაპირი გადასახადი _ წარმოადგენდა გადასახადს (დღგ, აქციზი და სხვა), რომელიც დგინდებოდა მიწოდებული საქონლის ან/და გაწეული მომსახურების ფასზე დანამატის სახით და რომელსაც იხდიდა მომხმარებელი ამ გადასახადით გაზრდილი ფასით საქონლის ან/და მომსახურების შეძენისას. არაპირდაპირი გადასახადის ბიუჯეტში გადახდის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის მიმწოდებელს ან/და მომსახურების გამწევს, რომელიც ამ კოდექსის მიზნებისათვის იწოდებოდა გადასახადის გადამხდელად.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ დღგ-ს, როგორც არაპირდაპირი გადასახადის გადახდის ვალდებულება კონკრეტულ შემთხვევაში ეკისრებოდათ იმ მეწარმეებს, ვინც განახორციელა საქონლის მიწოდება, რადგან ისინი წარმოადგენდნენ დღგ-ს გადასახადზე ვალდებულ პირებს. როგორც საქონლის მომწოდებლებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დადგენილი წესი ანგარიშ-ფაქტურის სწორად, დროულად და სათანადო ფორმით შევსებას და მყიდველზე გადაცემას ავალებდა სწორედ გამყიდველს. ანგარიშ-ფაქტურის სწორად და დროულად შევსება საქონლის მიმწოდებლის ვალდებულება იყო და შესაბამისად, მასზე პასუხისმგებლობა მოსარჩელეს არ უნდა დაკისრებოდა.
საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ გასაჩივრებული აქტების მიღების დროს საგადასახადო ორგანო ვალდებული იყო გაეთვალისწინებინა ზემოაღნიშნული სამართლებრივი გარემოებები, რა შემთხვევაშიც საქმეზე შესაძლოა მიღებული ყოფილიყო სხვაგვარი გადაწყვეტილება.
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლში მოცემულია ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის სავალდებულო წინაპირობები, რომლებიც მათი რეალიზების თვალსაზრისით, ამ მუხლში არა კუმულაციური, არამედ ალტერნატიული სახით არის წარმოდგენილი. ამასთან, არსებით დარღვევად ჩაითვლება ისეთი დარღვევა, რომელსაც შეეძლო არსებითი გავლენა მოეხდინა ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებაზე.
საკასაციო სასამართლო ასევე მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, რომელთა თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია, ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში, გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადებისა და გამოცემისას საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენდა იმ კონკრეტული ანგარიშ-ფაქტურების სრულყოფილი გამოკვლევა და სწორი სამართლებრივი შეფასება, რომლებიც შემმოწმებელმა საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესის დარღვევით გამოწერილად მიიჩნია.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა იმსჯელოს, რამდენად წარმოადგენს მყიდველის მიერ მიღებული ჩათვლების გაუქმების საფუძველს, საქონლის მიმწოდებლის მიერ დღგ-ს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 248-ე მუხლის პირველი ნაწილის დარღვევით მე-3 დღეს და უფრო გვიან გამოწერა, მაშინ როდესაც გამოწერილი ანგარიშ-ფაქტურები იძლევა საქონლის მყიდველის იდენტიფიკაციის საშუალებას და მყიდველის მიერ ჩათვლის მისაღებად, არა უგვიანეს 45 დღისა (სააგნარიშო პერიოდის დამთავრებიდან) ანგარიშ-ფაქტურები წარდგენილ იქნა საგადასახადო ორგანოში.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, იმისათვის, რომ შესრულდეს კანონის მოთხოვნა და ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება იყოს კანონშესაბამისი, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის მნიშვნელოვანი და სავალდებულო წინაპირობაა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა, გაანალიზება, შესწავლა და გადაწყვეტილების მიღება ამ გარემოებათა შეფასების შედეგად, იმისათვის, რომ თავიდან იქნეს აცილებული ადმინისტრაციული ორგანოს დაუსაბუთებელი დასკვნის გაკეთება.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, თუ სასამართლო მიიჩნევს, რომ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი გამოცემულია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოების გამოკვლევისა და შეფასების გარეშე, იგი უფლებამოსილია, სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად, ბათილად ცნოს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი და დაავალოს ადმინისტრაციულ ორგანოს, ამ გარემოებათა გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი. სასამართლო ამ გადაწყვეტილებას იღებს, თუ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობისათვის არსებობს მხარის გადაუდებელი კანონიერი ინტერესი.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ შემთხვევაში საკასაციო სასამართლო მოკლებულია შესაძლებლობას, გადაწყვიტოს სადავო საკითხი, ვინაიდან დღგ-ს ჩათვლასთან დაკავშირებით გადაწყვეტილების მიღება წარმოადგენს საგადასახადო ორგანოს დისკრეციულ უფლებას და მხოლოდ მას შეუძლია მიიღოს გადაწყვეტილება დღგ-ს ჩათვლებთან დაკავშირებით. შესაბამისად, მოცემულ შემთხვევაში გამოყენებულ უნდა იქნეს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილი.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ შემთხვევაში გამოყენებულ უნდა იქნეს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილი, შპს «...» საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2009 წლის 30 სექტემბრის განჩინება და მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც შპს «...» სარჩელი დაკმაყოფილდება ნაწილობრივ _ სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად, ბათილად იქნება ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 28 თებერვლის ¹397 ბრძანება, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 4 მარტის ¹15 საგადასახადო მოთხოვნა, 2008 წლის 5 მარტის ¹16-16/1584 საგადასახადო მოთხოვნა, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის 2008 წლის 14 მაისის ¹986 ბრძანება, აგრეთვე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2008 წლის 17 ივნისის ¹5-04/5603 გადაწყვეტილება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლეს სსიპ შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა დეპარტამენტს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ, გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან ერთი თვის ვადაში ახალი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა დაევალება.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 411-ე მუხლით და

გ ა დ ა წ ყ ვ ი ტ ა :

1. შპს «...» საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2009 წლის 30 სექტემბრის განჩინება და მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება;
3. შპს «...» სარჩელი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
4. სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად, ბათილად იქნეს ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 28 თებერვლის ¹397 ბრძანება, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2008 წლის 4 მარტის ¹15 საგადასახადო მოთხოვნა, 2008 წლის 5 მარტის ¹16-16/1584 საგადასახადო მოთხოვნა, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის 2008 წლის 14 მაისის ¹986 ბრძანება, აგრეთვე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2008 წლის 17 ივნისის ¹5-04/5603 გადაწყვეტილება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლეს სსიპ შემოსავლების სამსახურის მსხვილ გადამხდელთა დეპარტამენტს დაევალოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ, გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან ერთი თვის ვადაში, გამოსცეს ახალი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი;
5. საკასაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა და არ საჩივრდება.