ბს-808-802(კ-11) 7 დეკემბერი, 2011 წელი
ქ. თბილისი


ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა
შემადგენლობა:

ნუგზარ სხირტლაძე (თავჯდომარე, მომხსენებელი),
ლევან მურუსიძე, ნინო ქადაგიძე

სხდომის მდივანი – ნინო გოგატიშვილი

კასატორი – რ. ჩ-ი

მოწინააღმდეგე მხარე _ სსიპ შემოსავლების სამსახური

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება – თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.12.10წ. გადაწყვეტილება

დავის საგანი: პირადი აღრიცხვის ბარათზე საგადასახადო დავალიანების დარიცხვის კანონიერება

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

ი/მ ,,რ. ჩ-მა’’ 17.10.06წ. სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დიდუბე-ჩუღურეთის განყოფილების მიმართ, რომლითაც 20.02.04წ. საინვენტარიზაციო აღრიცხვის აქტი ¹01–ის ბათილად ცნობა და უკანონოდ დარიცხული 26 488,43 ლარის თანხის ჩამოწერა მოითხოვა.
რ. ჩ-მა სასარჩელო განცხადებაში აღნიშნა, რომ 20.02.04წ. ი/მ ,,რ. ჩ-ი» მაღაზიაში, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის 19.02.04წ. ¹4-03 დავალების საფუძველზე, მოახდინეს მატერიალური ფასეულობების (საქონლის) ინვენტარიზაცია. მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ ინვენტარიზაციის ჩატარების პროცესში, საგადასახადო სამსახურის თანამშრომლებს, რომლებიც ატარებდნენ ინვენტარიზაციას, წარუდგინა ცნობა საბუღალტრო ნაშთის შესახებ, რომელშიც მითითებული იყო თვითღირებულების (შეძენის) ფასი, საგადასახადო თანამშრომლების მიერ აღწერის აქტში მითითებული იქნა მაღაზიაში ინვენტარიზაციის პროცესში არსებული და აღწერილი საქონლის სარეალიზაციო ფასი. 19.11.04წ. მივიდა დიდუბე-ჩუღურეთის საგადასახადო ინსპექციაში, სადაც მისთვის ცნობილი გახდა, რომ მის ინდივიდუალურ საგადასახადო-სააღრიცხვო ბარათზე დარიცხული იყო სხვადასხვა გადასახადები, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 15777,80 ლ. ოდენობით. მოსარჩელისათვის არ მიუწოდებიათ რაიმე შეტყობინება გადასახადის დარიცხვის შესახებ, არ შემდგარა შემოწმების (ინვენტარიზაციის) შემაჯამებელი აქტი, შესაბამისად მოსარჩელეს არ მისცემია მისი გაცნობის, მასზე ხელის მოწერის ან შენიშვნის გაკეთების შესაძლებლობა, რისი უფლებაც მოსარჩელეს მისივე განმარტებით ჰქონდა იმ დროს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 221-ე მუხლის შესაბამისად.
მოპასუხე წარმოდგენილ შესაგებელში აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის 19.02.04წ. ¹4-03 დავალების საფუძველზე, ამავე სამმართველოს ოპერატიულმა თანამშრომლებმა მოახდინეს ი/მ «რ. ჩ-ის” მაღაზიებში არსებული მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაცია და საბუღალტრო საბუთებში ასახვის სისწორის შემოწმება. ჩატარებული ინვენტარიზაციის მეშვეობით საწარმოში დაფიქსირდა 84.263 ლ. ღირებულების საქონელი, აქტი 20.02.04წ. შედგა. საგადასახადო კოდექსის 223-ე მუხლის თანახმად აღმოჩნდა 19516 ლარის აღურიცხავი საქონელი, შესაბამისად მოხდა ამ თანხის დარიცხვა.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 09.01.07წ. საოქმო განჩინებით საქმეში საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დიდუბე-ჩუღურეთის განყოფილების ნაცვლად მოპასუხედ ჩაება თბილისის საგადასახადო ინსპექცია, ხოლო საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-16 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საქმეში მესამე პირად ჩაბმული იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტი.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 23.03.07წ. განჩინებით გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 09.01.07წ. საოქმო განჩინება საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის მე-16 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საქმეში მესამე პირად საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ჩაბმის თაობაზე.
20.02.08წ. მოსარჩელე _ ი/მ ,,რ. ჩ-ი»-ს წარმომადგენელმა დაზუსტებული სარჩელით მიმართა სასამართლოს და ითხოვა, მოსარჩელისათვის უსაფუძვლოდ დარიცხული 26488,43 ლ. ჩამოწერის შესახებ მოპასუხისათვის ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ _ სამართლებრივი აქტის გამოცემის დავალება, რაც სასამართლოს 20.03.08წ. განჩინებით დასაშვებად იქნა მიჩნეული.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 18.12.08წ. გადაწყვეტილებით რ. ჩ-ის სასარჩელო განცხადება დაკმაყოფილდა, შემოსავლების სამსახურის ქ. თბილისის რეგიონალურ ცენტრს დაევალა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა, რომლითაც მოხდება მოსარჩელისათვის პირადი აღრიცვის ბარათზე დარიცხული თანხის – 26488,43 ლარის ჩამოწერა.
სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ რ. ჩ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე დაერიცხა სხვადასხვა გადასახადები, ძირითადი თანხა 15777,80 ლ. სულ – 26488,43 ლარი. სასამართლომ აღნიშნა, რომ შემოსავლების სამსახურის ქ. თბილისის რეგიონალური ცენტრის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის 19.02.04წ. ¹4-03 დავალება, 20.02.04წ. საინვენტარიზაციო აქტში საფუძვლად მითითებული მოსამართლის ბრძანება, რ. ჩ-ისათვის შეტყობინების ჩაბარების დასტური. სასამართლომ მიუთითა, რომ 20.02.04წ. საინვენტარიზაციო აღწერის აქტი არ წარმოადგენს საგადასახადო შემოწმების შედეგების ამსახველ აქტს, ის მხოლოდ ასახავს აღწერას და არა იმ შედეგს, რასაც შემოწმების დროს ჰქონდა ადგილი. სამართალურთიერთობის წარმოშობის დროს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 217-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების შედეგები ფორმდება აქტით, რომელსაც ხელს აწერს საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი (შემმოწმებელი) და გადასახადის გადამხდელი. საგადასახადო კოდექსის 236-ე, 225-ე მუხლებზე მითითებით, სასამართლომ მიიჩნია, რომ საგადასახადო ორგანო ვალდებული იყო გადასახადის დარიცხული თანხების შესახებ შეტყობინება გაეგზავნა გადასახადის გადამხდელისათვის, რაც მოპასუხის მიერ არ შესრულებულა, პირადი აღრიცხვის ბარათზე გადასახადის თანხების დარიცხვა განხორციელდა შემოწმების შედეგების ამსახველი საბოლოო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გარეშე, გადამხდელს არ გაგზავნია შეტყობინება კანონით დადგენილი წესით დარიცხული თანხის შესახებ, აღნიშნულის საფუძველზე სასამართლოს მიაჩნია, რომ რ. ჩ-ის პირადი აღრიცვის ბარათზე თანხების დარიცხვა სამართლებრივი საფუძვლის გარეშე განხორციელდა.
პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ისნპექციის) მიერ. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 29.06.09წ. განჩინებით სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 18.12.08წ. გადაწყვეტილება. სააპელაციო პალატა საგადასახადო კოდექსის 217.4-ე, 235.1-ე, 236-ე, 225-ე მუხლების საფუძველზე მიიჩნია, რომ ი/მ “რ. ჩ-ის” პირადი აღრიცხვის ბარათზე თანხების დარიცხვა განხორციელდა სამართლებრივი საფუძვლის გარეშე. სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ სსკ-ის 102-ე მუხლის შესაბამისად, აპელანტის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი პირადი აღრიცხვის ბარათზე სადავო თანხების კანონის მოთხოვნათა დაცვით დარიცხვის მტკიცებულება.
სააპელაციო სასამართლოს განჩინება საკასაციო წესით გასაჩივრდა თბილისის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ინსპექციის) მიერ.
კასატორმა აღნიშნა, რომ ჩატარებული მატერიალური ფასეულობათა ინვენტარიზაციის შედეგად საწარმოში დაფიქსირდა 84 263 ლარის ღირებულების საქონელი, ხოლო საბუღალტრო დოკუმენტების მიხედვით მატერიალურ ფასეულობათა ნაშთი შეადგენდა 64 747 ლარის ღირებულების საქონელს, 19 516 ლარის საქონელი აღმოჩნდა აღურიცხავი. კასატორი არ დაეთანხმება მოსარჩელის მოსაზრებას იმის შესახებ, რომ მისთვის უცნობი იყო დამატებით დარიცხული თანხების შესახებ და აღნიშნა, რომ საქართველოს ფინანასთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს მიერ შედგენილი საინვენტარიზაციო აღწერას ესწრებოდა რ. ჩ-ი, რომელსაც არ გააჩნდა რაიმე პრეტენზია საინვენტარიზაციო კომისიის მიმართ, პირადი ბარათის ანალიზით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელზე დამატებით დარიცხული თანხები საინვენტარიზაციო აქტით დაეკისრა, რომელიც წარმოადგენს დარიცხვის საფუძველს.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 09.06.2010წ. განჩინებით თბილისის რეგიონული ცენტრის საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გაუქმდა მოცემულ საქმეზე თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 29.06.09წ. განჩინება და საქმე ხელახალი განხილვისათვის დაუბრუნდა იმავე სასამართლოს. საკასაციო პალატამ აღნიშნა, რომ 26 483,43 ლარი, რომლის გადახდისაგან გაათავისუფლა მოსარჩელე სასამართლომ, ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ 01.04.05წ. შეტყობინების მიხედვით შედგება დღგ-ს, სოციალური გადასახადის, სხვა გადასახადებისა, საგზაო, ეკონომიკური გადასახადების თანხებისა და მათზე დარიცხული საურავებისაგან. შეტყობინება არ შეიცავს მითითებას საბუღალტრო დოკუმენტებში აღურიცხავი საქონლისათვის სანქციის დაკისრებაზე, ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი ძირითადი თანხა _ 15 777,80 ლარი არ ემთხვევა ჩატარებული მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაციის მეშვეობით საწარმოში დაფიქსირებული საქონლის ღირებულებასა და დოკუმენტაციაში ასახულ ღირებულებას შორის სხვაობას ანუ აღურიცხავი საქონლის ღირებულებას _ 19 516 ლარს. Aარ არის სათანადოდ დასაბუთებული სადავო თანხის (26.488,43ლ.) კავშირი ინვენტარიზაციის აქტთან. საკასაციო პალატამ აღნიშნა, რომ გადამხდელთა პირადი აღრიცხვის საბუთი არის საგადასახადო პირველადი აღრიცხვის საბუთი, რომელშიც აისახება არა მხოლოდ საგადასახადო და სხვა უფლებამოსილი ორგანოების მიერ საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული გადასახდელად დარიცხული თანხები, არამედ აგრეთვე გადამხდელის მიერ შესაბამისი გადასახადების დეკლარირებული თანხები, გადამხდელის მიერ დეკლარაციების წარდგენის შემთხვევაში პირად ბარათზე გადასახდელი გადასახადის თანხის აღრიცხვა არ საჭიროებდა დარიცხვის შესახებ აქტების წარდგენას.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.12.2010წ. გადაწყვეტილებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონული ცენტრის სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 18.12.08წ. გადაწყვეტილება, ახალი გადაწყვეტილებით მოსარჩელე ი/მ ,,რ. ჩ-ი’’-ს სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.
სააპელაციო პალატამ საქმეზე დადგენილად მიიჩნია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის უფროსის 19.02.04წ. ¹4-03 დავალების საფუძველზე ოპერატიული სამსახურის მიერ განხორციელდა ინდ. მეწარმე «რ. ჩ-ი»-ს კუთვნილ მაღაზიებში არსებულ მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაცია და საბუღალტრო საბუთებში ასახვის სისწორის შემოწმება. საინვენტარიზაციო აღწერის აქტში ინვენტარიზაციის საფუძვლად მითითებულია მოსამართლის ბრძანება. ჩატარებული მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაციის მეშვეობით საწარმოში დაფიქსირდა 84 263 ლარის ღირებულების საქონელი, მატერიალურ ფასეულობათა ნაშთმა შეადგინა 64 747 ლარის ღირებულების საქონელი, გამოვლენილ იქნა 19 516 ლარის ღირებულების აღურიცხავი საქონელი. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის 04.03.04წ. ¹14-4-241 წერილის თანახმად, აღნიშნული მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაციის მასალები შემდგომი რეაგირებისათვის გადაეგზანა ქ. თბილისის დიდუბე-ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი) 223-ე მუხლის მე-4 პუნქტის საფუძველზე სახელმწიფო ბიუჯეტში თანხის მობილიზების უზრუნველსაყოფად. სააპელაციო პალატამ დადგენილად მიიჩნია, რომ 01.04.05წ. ¹04-02-483 ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ შეტყობინების მიხედვით მოსარჩელეს ეცნობა, რომ მას გადასახდელად ერიცხება 26.483 ლარი, რომელიც შედგება დღგ-ს, სოციალური და სხვა გადასახადებისა და მათზე დარიცხული საურავებისაგან.
პალატამ მიუთითა, რომ ინვეტარიზაციის ჩატარების პერიოდში მოქმედი საგადასახდო კოდექსის 223-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საბუღალტრო დოკუმენტებში აღურიცხავი და/ან შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტის გარეშე არსებული მატერიალური ფასეულობების და საქონლის გამოვლენის შემთხვევაში გათვალისწინებული იყო გადამხდელისათვის აღურიცხავი ფასეულობებისა და საქონლის ღირებულებების საბაზრო ფასებით გადახდის დაკისრება, რაც შეეხება საქონლისა და სხვა მატერიალურ ფასეულობათა დანაკლისს იგი მიწოდებად განიხილებოდა. განსახილველ შემთხვევაში ირკვევა, რომ ინვენტარიზაციის ჩატარების პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 223-ე მუხლის მე-4 ნაწილის საფუძველზე, ინვენტარიზაციის და საბუღალტრო საბუთებში ასახვის სისწორის შემოწმების შედეგად 19 516 ლარის ღირებულების აღურიცხავი საქონელის გამოვლენის გამო საგადასახდო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის მ.შ. მოითხოვა თანხების მობილიზება თბილისის დიდუბე_ჩუღურეთის საოლქო საგადასახდო ინსპექციისაგან. ამავე ნორმას უთითებდნენ შემოწმების ჩამტარებელი ოპერატიული სამმართველოს მუშაკები. სადავო თანხა _ 26.483,43 ლარი, ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ შეტყობინების მიხედვით შედგება დღგ-ს, სოციალური გადასახდისა და სხვა გადასახადებისა და მათზე დარიცხული საურავებისაგან, შეტყობინება არ შეიცავს მითითებას საბუღალტრო დოკუმენტებში აღურიცხავი საქონლისათვის სანქციის დაკისრების თაოაბზე, ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი ძირითადი თანხა 15 777,80 ლარი არ ემთხვევა ჩატარებულ მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაციის შედეგად საწარმოში დაფიქსირებული საქონლის ღირებულებასა და დოკუმენტაციის მიხედვით ასახულ ღირებულებას შორის არსებულ სხვაობას. ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ შეტყობინების მიხედვით სადავო თანხა 26 488,43 ლარის (საქმეში არსებული დოკუმენტების თანახმად 26 483,43 ლარი) შემადგენლობა საერთოდ არ შეიცავს მითითებას ასეთ თანხაზე, ხოლო სხვა გადასახდებში ასახული თანხა _ 15 777,80 ლარი განეკუთვნება არა 223-ე მუხლით გათვალისიწინებულ სანქციას არამედ სხვა გადასახადს. გამომდინარე აღნიშნულიდან, მოსარჩელის არგუმენტები, რომ სადავო თანხის დარიცხვა განხორციელდა ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად პალატის მიერ არ იქნა გაზიარებული. პალატამ ასევე მიუთითა საგადასახადო კოდექსის (სამართლებრივი ურთიერთობის წარმოშობის დროს მოქმედი) 217-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმადაც საგადასახადო შემოწმების შედეგები ფორმდება აქტით, რომელსაც ხელს აწერს საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი (შემმოწმებელი) და გადასახადის გადამხდელი. გადასახადის გადამხდელს უნდა ჩაბარდეს წერილობით შედგენილი და ბეჭდით დამოწმებული შეტყობინება (სსკ-ის 225-ე, 236-ე მუხლები). პალატამ აღნიშნა, რომ გადამხდელთა პირადი აღრიცხვის ბარათი არის საგადასახადო პირველადი აღრიცხვის საბუთი, რომელშიც აისახება არა მხოლოდ საგადასახადო და სხვა უფლებამოსილი ოგანოების მიერ კანონმდებლობით გათვალისწინებული გადასახდელად დარიცხული თანხები, არამედ აგრეთვე გადამხდელის მიერ შესაბამისი გადასახადების დეკლარირებული თანხები, გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარაციების წარდგენის შემთხვევაში პირად ბარათზე გადასახდელი გადასახადის თანხის აღრიცხვა არ საჭიროებდა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების _ თანხის დარიცხვის შესახებ ბრძანების და საგადასახადო შეტყობინების წარდგენის საჭიროებას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, ის გარემოება, რომ სადავო თანხასთან დაკავშირებით არ იქნა წარმოდგენილი ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა, არ ადასტურებს პირადი აღრიცხვის ბარათზე არსებული დავალიანების უსაფუძვლობას, გამომდინარე აღნიშნულიდან, პირველი ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობა, რომ ი/მ ,,რ. ჩ-ი»-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე თანხების დარიცხვა განხორციელდა კანონის მოთხოვნათა დარღვევით სასამართლოს მიერ არ იქნა გაზიარებული.
სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გასაჩივრდა ი/მ ,,რ. ჩ-ის» მიერ. კასატორმა მოითხოვა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და საქმის დაბრუნება იმავე პალატაში ხელახლა განსახილველად. კასატორმა აღნიშნა, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ არის საკმარისად დასაბუთებული, სასამართლომ არასწორად განმარტა მის მიერ გამოყენებული ნორმები. შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ დაარღვია სსსკ-ის 102-ე, 105-ე, 393-ე მუხლის მე-2 ნაწილის და 394-ე მუხლის ,,ე1» და ,,ე» ქვეპუნქტები. კასატორი არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობას, რომ 15 777,80 ლარი განეკუთნება სხვა გადასახადებს, მათ შორის დღგ-ს, სოციალური და სხვა გადასახადებს. სასამართლომ არ გაამახვილა ყურადღება, რომDდღგ-ს გადამხდელად აღრიცხვაზე საგადასახადო სამსახურში 2002 წლის ბოლოდან კასატორი აღარ იმყოფებოდა. სასამართლო სხდომაზე კასატორმა დააზუსტა საკასაციო მოთხოვნა, კერძოდ, გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება ითხოვა.
საკასაციო პალატის 16.11.11წ. საოქმო განჩინებით თბილისის საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლედ ჩაერთო სსიპ _ შემოსავლების სამსახური.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საქმის მასალებისა და საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის შედეგად საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ საკააციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არ შეასრულა საკასაციო პალატის 09.06.2010წ. განჩინების მითითებები, სააპელაციო სასამართლოს მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული საქმის ფაქტობრივი გარემოებები, რომელთა სამართლებრივი ანალიზისა და მათგან მიღებული დასკვნების გარეშე შეუძლებელია საქმის სწორი გადაწყვეტა.
სარჩელით ი/მ ,,რ. ჩ-მა» სადავოდ გახადა საინვენტარიზაციო აღწერის შედეგად დარიცხული თანხები, მოსარჩელე ითხოვდა მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილ უკანონოდ დარიცხული 26 488,43 ლარის თანხის ჩამოწერას. საქმის მასალებით დასტურდება, რომ საქართველოს ფინანასთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს ოპერატიულმა თანამშრომლებმა მოახდინეს ი/მ ,,რ. ჩ-ის» მაღაზიებში არსებული მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაცია და საბუღალტრო საბუთებში ასახვის სისწორის შემოწმება. ჩატარებული მატერიალური ფასეულობათა ინვენტარიზაციის მეშვეობით საწარმოში დაფიქსირდა 84 263 ლარის ღირებულების საქონელი, მატერიალურ ფასეულობათა ნაშთმა შეადგინა 64 747 ლარის ღირებულების საქონელი, გამოვლინდა 19 516 ლარის ღირებულების აღურიცხავი საქონელი. ინვენტარიზაციის ჩატარების პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 223-ე მუხლის მე-4 ნაწილი საბუღალტრო დოკუმენტებში აღურიცხავი და/ან შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტების გარეშე არსებული მატერიალურ ფასეულობებისა და საქონლის გამოვლენის შემთხვევაში, ითვალისწინებდა გადამხდელისათვის აღურიცხავი ფასეულობებისა და საქონლის ღირებულების საბაზრო ფასებით გადახდის დაკისრებას, რაც შეეხება საქონლისა და სხვა მატერიალურ ფასეულობათა დანაკლისს, იგი მიწოდებად განიხილებოდა. სწორედ საგადასახადო კოდექსის 223-ე მუხლის მე-4 ნაწილის საფუძველზე, ინვენტარიზაციის და საბუღალტრო საბუთებში ასახვის სისწორის შემოწმების შედეგად 19 516 ლარის ღირებულების აღურიცხავი საქონლის გამოვლენის გამო, საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის მ.შ. მოითხოვდა თანხების მობილიზებას ქ. თბილისის დიდუბე _ ჩუღურეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციისაგან (ტ.1. ს.ფ. 216). საქმეზე არ არის დადგენილი სადავო თანხის (26 488,43ლ.) კავშირი ინვერტარიზაციის აქტთან. Qქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ აქტით დასტურდება, რომ სადავო თანხა შედგება არა მხოლოდ ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი აღურიცვხავი საქონლისაგან, არამედ აგრეთვე სხვადასხვა გადასახადისაგან. ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი ძირითადი თანხა – 15 777,80 ლარი არ ემთხვევა ჩატარებული მატერიალურ ფასეულობათა ინვენტარიზაციის მეშვეობით საწარმოში დაფიქსირებული საქონლის ღირებულებასა (84 263ლ.) და დოკუმენტაციაში ასახულ ღირებულებას (64 747ლ.) შორის არსებულ სხვაობას ანუ აღურიცხავი საქონლის ღირებულებას _ 19 516 ლარს, რადგან სადავო თანხაში შემავალი 15 777,80 ლარი არ ემთხვევა ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი აღურიცხავი საქონლის ღირებულებას, სააპელაციო პალატას უნდა გაერკვია წარმოადგენს თუ არა ქონებაზე ყადაღის დადების შესახებ 01.04.05წ. შეტყობინებით (ტ.1. ს.ფ.124) დარიცხული თანხა (15 777,80ლ.) ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი აღურიცხავი საქონლის ღირებულებას (19 516ლ.) დღგ-ს გარეშე.
საკასაციო პალატა იზიარებს მოსაზრებას იმის შესახებ, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგები უნდა გაფორმდეს საგადასახადო ორგანოს აქტით (217.1 მუხ), გადასახადის გადამხდელს უნდა ჩაბარდეს წერილობით შედგენილი და ბეჭდით დამოწმებული შეტყობინება (225-ე, 236-ე მუხ). საქმეში ვერ იქნა წარმოდგენილი ინვენტარიზაციის ჩატარების დავალება (საქართველოს ფინანასთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარატმენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის 19.02.04წ. ¹4-03 დავალება), საინვენტარიზაციო აქტში მითითებული მოსამართლის ბრძანება, შეტყობინების ჩაბარების დასტური. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ გადამხდელთა პირადი აღრიცხვის ბარათი არის საგადასახადო პირველადი აღრიცხვის საბუთი, რომელშიც აისახება არა მხოლოდ საგადასახადო და სხვა უფლებამოსილი ორგანოების მიერ საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული გადასახდელად დარიცხული თანხები, არამედ აგრეთვე გადამხდელის მიერ შესაბამისი გადასახადების დეკლარირებული თანხები, გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარაციების წარდგენის შემთხვევაში პირად ბარათზე გადასახდელი გადასახადის თანხის აღრიცხვა არ საჭიროებდა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების – თანხის დარიცხვის შესახებ ბრძანების და საგადასახადო შეტყობინების წარდგენის საჭიროებას. აღნიშნულის გათვალისწინებით, ის გარემოება, რომ სადავო თანხასთან დაკავშირებით არ იქნა წარმოდგენილი ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა, არ ადასტურებს პირადი აღრიცხვის ბარათზე არსებული დავალიანების უსაფუძვლობას, ამდენად, სასამართლოს უნდა შეესწავლა საქმეში წარმოდგენილი პირადი აღრიცხვის ბარათები და დაედგინა დარიცხვის სამართლებრივი საფუძვლები. გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოტანილია გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათების შესწავლის გარეშე. საქმეზე წარმოდგენილია 20.04.2002წ. შემოწმების აქტი, რომლის თანახმად, კასატორს დღგ-ს გადასახადში დამატებით დაერიცხა ძირითადი გადასახადი _ 386 ლარის ოდენობით. წარმოდგენილი დღგ-ს აღრიცხვის ბარათიდან დგინდება, რომ კასატორის მიერ 2002 წლის 1 აპრილამდე დეკლარაციებით მითითებული დღგ-ს სახით დარიცხული თანხები გადახდილია, კასატორს არ გააჩნია დავალიანება, ამასთან, კასატორს მითითებული პერიოდის ჩათვლით ზედმეტად აქვს გადახდილი თანხები. 20.04.02წ. შემოწმების აქტის საფუძველზე 30.04.02წ. კასატორს პირადი აღრიცხვის ბარათზე დღგ-ის გადასახადში დამატებით დაერიცხა ძირითადი გადასახადი – 386 ლარის ოდენობით. 2002 წლის 30 აპრილიდან 2010 წლის 03 მაისის ჩათვლით პერიოდში ძირითად გადასახადს _ 386 ლარს დაერიცხა საურავები და დავალიანების თანხამ 974.81 ლარი შეადგინა, რისი გადახდის დამადასტურებელი მტკიცებულება კასატორს არ წამოუდგენია და საქმეში არ მოიპოვება. ამდენად, დღგ-ს გადასახადში დარიცხული ძირითადი გადასახადის _ 974,81 ლარის ნაწილში პირადი აღრიცხვის ბარათზე აღრიცხვა მართებულია (ტ.2. ს.ფ.123-124). შესაბამისად დასტურდება დღგ-ის სახით აღრიცხული დავალიანების _ 974,81 ლარის დარიცხვის სამართლებრივი საფუძველი. დანარჩენ ნაწილში პირადი აღრიცხვის ბარათზე დავალიანების აღრიცხვასთან დაკავშირებით საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ დავალიანების აღრიცხვა საჭიროებდა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გაფორმებას საგადასახადო ორგანოს აქტით (217.1 მუხ.). საქმის მასალებით დასტურდება, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი საგადასახადო დეპარტამენტის ოპერატიული სამსახურის აღმოსავლეთის სამმართველოს უფროსის 19.02.04წ. ¹4-03 დავალება, 20.02.04წ. საინვენტარიზაციო აქტში საფუძვლად მითითებული მოსამართლის ბრძანება, რ. ჩ-ის შეტყობინების ჩაბარების დასტური. ამასთანავე გასათვალისწინებელია აგრეთვე ის გარემოება, რომ 20.02.04წ. საინვენტარიზაციო აღწერის აქტი არ წარმოადგენს საგადასახადო შემოწმების შედეგების ამსახველ აქტს, ის მხოლოდ ასახავს აღწერას და არა იმ შედეგს, რასაც შემოწმების დროს ჰქონდა ადგილი. სადავო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 236-ე, 225-ე მუხლების თანახმად, საგადასახადო ორგანო ვალდებული იყო პირადი აღრიცხვის ბარათზე გადასახადის თანხების დარიცხვა განეხორციელებინა შემოწმების შედეგების ამსახველი საბოლოო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის საფუძველზე, გადასახადის დარიცხული თანხების შესახებ შეტყობინება გაეგზავნა გადასახადის გადამხდელისათვის კანონით დადგენილი წესით, რაც საქმის მასალებით არ დასტურდება. ამდენად არ დასტურდება ი/მ ,,რ. ჩ-ის» პირადი აღრიცხვის ბარათზე შემოწმების შედეგების ამსახველი საბოლოო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გარეშე თანხების, დღგ-ს სახით დარიცხული 974.81 ლარის გამოკლებით, დარიცხვის საფუძველი. შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება დაუსაბუთებელია და მიღებულია ფაქტობრივი გარემოებების გამოკვლევის გარეშე. სააპელაციო სასამართლოს მიერ არ არის გამოკვლეული საქმის ფაქტობრივი გარემოებები, რომელთა სამართლებრივი ანალიზისა და მათგან მიღებული დასკვნების გარეშე შეუძლებელია საქმის სწორი გადაწყვეტა. სააპელაციო პალატის გადაწყვეტილება მოკლებულია სათანადო სამართლებრივ და ფაქტობრივ, მატერიალურ და პროცესუალურ წინამძღვრებს, გადაწყვეტილება დაუსაბუთებელია, სააპელაციო პალატას არ დაუდგენია საქმის გადაწყვეტისათვის საჭირო გარემოება და არასწორად განმარტა გამოყენებული ნორმები, საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ საჭიროა სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის ყველა გარემოების სათანადო გამოკვლევა და სწორი სამართლებრივი შეფასების მიცემა, რის გამოც საკასაციო პალატას მიაჩნია, რომ გასაჩივრებული განჩინება უნდა გაუქმდეს და საქმე ხელახალი განხილვისათვის უნდა დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1-ლი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე, 399-ე,412-ე მუხლებით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. რ. ჩ-ის დაზუსტებული საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.12.2010წ. გადაწყვეტილება და საქმე ხელახალი განხილვისათვის დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3. სასამართლო ხარჯების განაწილების საკითხი გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას;
4. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.