საქმე #ბს-1108-1097(კ-11) 28 თებერვალი, 2013წ.
ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:

ნუგზარ სხირტლაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
ლევან მურუსიძე, პაატა სილაგაძე

სხდომის მდივანი - ნ. გოგატიშვილი

კასატორი – შპს ,,…“, წარმომადგენელი ო.კ-ი (01.06.2010წ, №100526447 რწმუნებულება)

მოწინააღმდეგე მხარე – საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო, წარმომადგენელი გ. ბ-ე (23.01.2013წ, №08-01/4403 მინდობილობა), სსიპ შემოსავლების სამსახური, წარმომადგენელი ა. დ-ე (27.12.2012წ, №21-04/84572 მინდობილობა)

დავის საგანი – ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა.

გასაჩივრებული განჩინება – თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 03.05.11წ. განჩინება.


ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

შპს ,,…“ სარჩელი აღძრა მოპასუხეების გორის საგადასახადო ინსპექციის, შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს წინააღმდეგ და მოითხოვა გორის საგადასახადო ინსპექციის 21.01.10 წ. №110 საგადასახადო მოთხოვნის, შემოსავლების სამსახურის 10.03.10 წ. №1175 ბრძანების, დავების საბჭოს 19.04.10 წ. გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა, დარიცხული გადასახადების გადაანგარიშება და ზედმეტად გადახდილი თანხების ჩათვლა მომავალი საგადასახადო ვალდებულებების ანგარიშში. მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ პირადი ბარათის დათვალიერებისას მისთვის ცნობილი გახდა, რომ ერიცხებოდა გაურკვეველი წარმოშობის დავალიანება (13 889 ლ.) და მასზე დარიცხული საურავები. გადამხდელმა არაერთგზის მიმართა ინსპექციას და მოითხოვა ჩაებარებინათ მისთვის საგადასახადო მოთხოვნა ან დავალიანების წარმომშობი რაიმე დოკუმენტი. რადგან განცხადებები უპასუხოდ რჩებოდა, პირადი აღრიცხვის ბარათზე აღმოჩენილი დავალიანება გასაჩივრდა ფინანსთა სამინისტროში, სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა მიმართა გორის საგადასახადო ინსპექციას, რათა გაერკვია საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემის საკითხი. გორის საგადასახადო ინსპექციის მიერ 02.11.09 წ. გამოიცა შეტყობინება საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ. აღნიშნულს დაემატა 20.11.09წ. გამოცემული საგადასახადო მოთხოვნა №10/6410 და მისი კორექტირებული ვარიანტი - 21.01.10წ. საგადასახადო მოთხოვნა №110, რომლითაც საზოგადოებას გადასახდელად დაერიცხა 2004, 2005, 2007 წ.წ. მიწის გადასახადი და 2005-2006 წ.წ. ქონების გადასახადი. ეს გადასახადები დავალიანებაში მოხვდა იმის გამო, რომ მაკონტროლებელი ორგანო საინკასო დავალებით ყველა სახის შენატანს ამისამართებდა გადამხდელის პირად ბარათზე გაურკვევლად წარმოშობილი დავალიანების დასაფარავად. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა გამოიცა 02.11.09 წ. , ამ დროისთვის არ არსებობდა შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნა. დავების განხილვის საბჭოს 19.04.2010წ. გადაწყვეტილებით განუხილველად დარჩა 2000 წლამდე და 2000-2002 წლების მიწის გადასახადების გაუქმების შესახებ მოთხოვნა. მოსარჩელე თვლის, რომ სადავო აქტები გამოცემულია საქმის არსებითი გარემოებების გამოკვლევის გარეშე, საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა გამოცემული იყო კანონმდებლობის უხეში დარღვევით, რადგანაც მისი გამოცემის დროს არ არსებობდა შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნა. პირად ბარათზე გაურკვევლად წარმოშობილი დავალიანების, მასზე რიცხული უკანონო საურავების და საგადასახადო ორგანოს საინკასო დავალებების გამო უსაფუძვლოდ დარიცხულია როგორც მიწის, ასევე სოციალური და საშემოსავლო გადასახადები.
გორის რაიონული სასამართლოს 17.02.11 წ. გადაწყვეტილებით შპს ,,…“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილება უცვლელად დარჩა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 03.05.11წ. განჩინებით, რომლითაც არ დაკმაყოფილდა შპს ,,…“ სააპელაციო საჩივარი.
სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად ცნო შემდეგი გარემოებანი: დუშეთის რაიონული საგადასახადო ინსპექციის 23.05.02 წ. №75-ე მიმართვით მცხეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციას ეცნობა, რომ 1995 წლიდან ინსპექციაში აღრიცხვაზე იდგა შპს ,,ბ…“, რომელსაც ერიცხებოდა სასოფლო-სამეურნეო მიწის გადასახადში დავალიანება, ძირითადი თანხა - 13 886,56 ლარი და საურავი 4996,21 ლარი. 19.07.2000 წ. შპს ,,ბ…“ რეორგანიზებულ იქნა შპს ,,…“. მიმართვით მცხეთის საოლქო საგადასახადო ინსპექციას ეთხოვა მიწის გადასახადში შპს ,,ბ…“ დავალიანების გადატანა შპს ,,…“ პირადი აღრიცხვის ბარათზე. მიმართვაზე 25.05.02წ. დასმული რეზოლუციით ინსპექციის თანამშრომელს დაევალა შპს ,,…“ სასოფლო-სამეურნეო მიწის გადასახადის - 13 886,56 ლარის და საურავის - 4996,21 ლარის დარიცხვა, ხოლო 12.06.02 წ. წარწერით ,,დარიცხულია“ ირკვევა, რომ 25.05.02 წ. შპს ,,…“ პირად ბარათზე იქნა გადატანილი ზემოთ აღნიშნული დავალიანების თანხა სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებოდ. 13.11.09წ. ჩატარდა შპს ,,…“ კამერალური საგადასახადო შემოწმება, რაზეც შედგა შესაბამისი აქტი, რომლის თანახმად 1993 წელს ქონების მართვის სამინისტროს დუშეთის რაიონული განყოფილების მიერ გამოცხადებულ კონკურსში გამარჯვების შემდეგ შპს ,,ბ…“ შეიძინა სოფ. … მეურნეობა. 14.11.1995 წ. ქონების მართვის სამინისტროს დუშეთის რაიონული განყოფილების მიერ 485 ჰა მიწის ფართობზე გაიცა საკუთრების დამადასტურებელი მოწმობა №8. ამ ფართობიდან 1999-2000 წ.წ. დუშეთის რაიონის გამგეობის მიერ სხვადასხვა პირებზე იჯარით გაიცა 361,70 ჰა. მიწის ფართობი, რაც გასაჩივრდა შპს ,,…“ მიერ. დუშეთის რაიონული სასამართლოს 12.11.01წ. გადაწყვეტილებით და თბილისის საოლქო სასამართლოს 02.08.02წ. განჩინებით დუშეთის რაიონის გამგეობას და მიწის იჯარით გამცემ მუდმივმოქმედ კომისიას დაევალა 485 ჰა მიწის შპს ,,…“ იჯარით გადაცემა. კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, საგადასახადო ინსპექციაში არსებულ საინფორმაციო ბაზაში დაბეგვრის მონაცემები ასახულია 2001 წლიდან, ხოლო დუშეთის საგადასახადო ინსპექციაში შპს ,,ბ…“ დაბეგვრის პირადი საქმე 1999 წლამდე არ იძებნება, კამერალური აქტით ვერ განისაზღვრა რამდენად სწორად ჰქონდა დარიცხული 12.06.02 წ. შპს ,,ბ…“ გასული წლების სასოფლო-სამეურნეო მიწის გადასახადის ნარჩენი დავალიანების ძირითადი გადასახადი - 13 885,56 ლარი და საურავი - 4 996,21 ლარი. შემოწმებით დადგინდა, რომ 2003 წელს შპს ,,…“ სრულად ფლობდა 57 ჰა მიწის ნაკვეთს, 2004 წელს - 446,60 ჰა-ს, 2005 წელს - 361,31 ჰა-ს. აღნიშნულის გათვალისწინებით 2003 წლის მიწის გადასახადი განისაზღვრა 1026 ლარით და 07.12.04 წ. დარიცხული 2003 წლის მიწის გადასახადიდან - 8730 ლარიდან შემცირებას დაექვემდებარა 7704 ლარი. შემოწმებით გაირკვა აგრეთვე, რომ შპს ,,…“ 2004 წლის პირადი აღრიცხვის ბარათზე არ ჰქონდა დარიცხული მიწის (446,60 ჰა) გადასახადი, რის შედეგადაც მას დამატებით დაერიცხა 8038,80 ლარი, ასევე არ იყო 2005 წლის მიწის (361,31 ჰა) გადასახადი დარიცხული და დაერიცხა 6503,40 ლარი.
შემოწმებით დადგინდა, რომ საგადასახადო ინსპექციაში წარდგენილ 2006 წლის ქონების გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში არ იყო ასახული 2007 წლის მიწაზე ქონების გადასახადის გაანგარიშება, რის შედეგადაც მას დაერიცხა მიწის გადასახადი 6503,40 ლარი და საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა - 1625,85 ლარი. შპს ,,…“ საგადასახადო ინსპექციაში წარმოდგენილი არ ჰქონდა 2005 წლის ქონების გადასახადის ყოველწლიური დეკლარაცია, რის შედეგადაც დაერიცხა დამატებით ქონების ძირითადი გადასახადი - 507,50 ლარი, 131-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა - 200 ლარი, 132-ე მუხლით - 126,87 ლარი. იმის გამო, რომ გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა 2005 წელს ქონების ფლობის შესახებ დოკუმენტი, დარიცხვა განხორციელდა 2006 წლის დეკლარაციაში ასახული მონაცემების საფუძველზე. 2006 წლის დეკლარაციით, რომელიც წარედგინა საგადასახადო ორგანოს, ქონების საშუალო წლიური ღირებულება 50 750 ლარს შეადგენდა, თუმცა გადასახადის დარიცხვა პირად ბარათზე არ განხორციელებულა, რადგან გადამხდელმა ქონების ღირებულება მთლიანად აჩვენა შეღავათებში. შემოწმების მიმდინარეობისას გადამხდელმა ვერ წარადგინა ქონების გადასახადისგან გათავისუფლების დამადასტურებელი დოკუმენტი, რის გამოც მას დაერიცხა 2006 წლის ქონების ძირითადი გადასახადი - 507,50 ლარი, საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა - 126,87 ლარი.
საბოლოოდ 13.11.09 წ. კამერალური შემოწმების აქტით, შპს ,,…“ ბიჯეტში დამატებით გადასახდელად დაეკისრა სასოფლო-სამეურნეო მიწის გადასახადში 22671,45 ლარი (ძირითადი 21045,60 ლარი, ჯარიმა - 1625,85 ლარი, 2003 წელს დარიცხული მიწის გადასახადიდან შემცირდა 8204,56 ლარი), ქონების გადასახადში დაერიცხა - 2 483,74 ლარი (ძირითადი - 1015 ლარი, ჯარიმა - 253,74 ლარი, ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით - 200 ლარი, საავანსო გადასახდელი - 1015 ლარი, შეუმცირდა საავანსო გადასახდელები - 1015 ლარი). სულ შპს ,,…“ ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაერიცხა 25 155,19 ლარი, მათ შორის ძირითადი თანხა - 22 060,60ლარი, საავანსო გადასახდელი -1015 ლარი, ჯარიმა კოდექსის 132-ე მუხლით - 1879,59 ლარი, ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით - 200 ლარი.
გორის საგადასახადო ინსპექციის 13.11.09 წ. №7275 ბრძანებით შპს ,,…“ გადასახდელად დაერიცხა - 25 155,19 ლარი, ხოლო 20.11.09წ. №10/6410 საგადასახადო მოთხოვნით დაერიცხა - 22 108,24 ლარი. გორის საგადასახადო ინსპექციის 21.01.10 წ. №110-ე შესწორებული საგადასახადო მოთხოვნით შპს ,,…“ დარიცხულმა თანხამ შეადგინა 22 308,24 ლარი, მათ შორის ძირითადი თანხა 13 856,04 ლარი, ჯარიმა - 2079,59 ლარი, საურავი - 6372,61 ლარი (მიწის გადასახადის თანხა 12 841,04 ლარი, ჯარიმა - 1625,85 ლარი, საურავი - 5478,02 ლარი, სულ - 19 944,91 ლარი, ქონების გადასახადი - 1015 ლარი, ჯარიმა - 453,74 ლარი, საურავი - 894,59, სულ - 2 363,33 ლარი).
შპს ,,…“ ადმინისტრაციული საჩივრის საფუძველზე შემოსავლების სამსახურის 10.03.10 წ. №1175 ბრძანებით მოთხოვნა ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, გორის საგადასახადო ინსპექციას დაევალა მიწის გადასახადზე დარიცხული საურავის კანონმდებლობასთან შესაბამისობისობის შემოწმება და საურავის გადაანგარიშება.
შპს ,,…“ ადმინისტრაციული საჩივრით მიმართა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს და მოითხოვა შესწორებული საგადასახადო მოთხოვნისა და №1175 ბრძანების ბათილად ცნობა, აგრეთვე ადრე მიწის გადასახადში დარიცხული თანხების - 13 886,56 ლარისა და საურავის - 4996,2 ლარის გადაანგარიშება და ზედმეტად გადახდილი თანხების ჩათვლა მომავალი საგადასახადო ვალდებულებების ანგარიშში.
დავების განხილვის საბჭოს 19.04.2010 წ. გადაწყვეტილებით მოთხოვნა არ დაკმაყოფილდა, ხოლო საჩივარი, 2000 წლამდე და 2000-2002 წლების მიწის გადასახადის დარიცხული თანხების გაუქმების ნაწილში, განუხილველად დარჩა იმ მოტივით, რომ შემოსავლების სამსახურში 24.02.10 წ. წარდგენილ საჩივარში არ იყო გასაჩივრებული ეს დარიცხვები.
სააპელაციო სასამართლომ 13.06.1997 წ. საგადასახადო კოდექსის 215-ე მუხლის 1-ლი და მე-4 ნაწილების, 2004 წლის 01 იანვრისთვის მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის მე-5 ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის, 2009 წლის იანვრიდან ამოქმედებული 272-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე მითითებით აღნიშნა, რომ გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია საკუთრებაში არსებული მიწა, აგრეთვე კანონით გათვალისწინებულ სარგებლობაში ან ფაქტობრივ მფლობელობაში მყოფი სახელმწიფო საკუთრებაში არსებული მიწა. სააპელაციო პალატამ გაიზიარა მოსაზრება იმის შესახებ, რომ გადასახადით უნდა დაიბეგროს ის პირი, ვის სახელზედაც ირიცხება სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა. ამასთანავე, 2004-2005 წ.წ. მიწის გადასახადთან დაკავშირებით სასამართლოში წარმოდგენილი არ ყოფილა იმ გარემოების დამადასტურებელი მტკიცებულება, რომ ქვემოიჯარეების მიერ გადახდილი მიწის გადასახადის თანხა ჩაითვალა შპს ,,…“ მიერ გადახდილად. ის ფაქტი, რომ ნაკვეთი სხვა პირთა სარგებლობაში არასწორად იყო გადაცემული რაიონის გამგეობის მიერ, მიწის გადასახადის დაბეგვრის მიზნებისთვის სააპელაციო პალატის აზრით არ აქვს მნიშვნელობა.
უკანონოდ დარიცხული გადასახადის გადაანგარიშებისა და ზედმეტად გადახდილი თანხების მომავალი საგადასახადო ვალდებულებების ანგარიშში ჩათვლის მოთხოვნასთან დაკავშირებით სააპელაციო პალატამ აღნიშნა, რომ შპს ,,…“ არის შპს ,,ბ…“ სამართალმემკვიდრე, ხოლო ამ უკანასკნელს პირად ბარათზე ერიცხებოდა მიწის გადასახადის დავალიანება, რომელიც გადმოტანილ იქნა 12.06.02 წ. შპს ,,…“ პირად ბარათზე. 13.06.1997 წ. საგადასახადო კოდექსის 237.2 მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია საგადასაახდო პერიოდის დამთავრებიდან 6 წლის განმავლობაში მოითხოვოს ზედმეტად გადახდილი გადასახადის დაბრუნება ან ჩათვლა, 2011 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის მე-5 მუხლით, ზედმეტად გადახდილი თანხის დაბრუნების ან/და ჩათვლის თაობაზე გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნის წარდგენის ხანდაზმულობის ვადა 6 წელია, იგი აითვლება შესაბამისი ვალდებულების წარმოშობის კალენდარული წლის დასრულებიდან. აღნიშნულიდან გამომდინარე სააპელაციო სასამართლომ გაიზიარა პირველი ინსტანციის სასამართლოს მოსაზრება და მიჩნია, რომ მოთხოვნა მიწის გადასახადის გადაანგარიშებისა და ზედმეტად გადახდილი თანხების მომავალი საგადასახადო ვალდებულებების ჩათვლის ნაწილში არის ხანდაზმული.
სააპელაციო პალატამ აღნიშნა აგრეთვე, რომ 2005 წლის 1 იანვრიდან ამოქმედებული საგადასახადო კოდექსით გაუქმდა მანამდე მოქმედი კოდექსის 273.4 მუხლით გათვალისწინებული შეღავათები. ამდენად სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ შპს ,,…“ მართებულად დაეკისრა ქონების ძირითადი გადასახადი და საჯარიმო თანხა 2006 წლის პერიოდისთვის. საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლის საფუძველზე კანონიერად იქნა მიჩნეული აგრეთვე ჯარიმის - 1625,85 ლარის დაკისრება.
სააპელაციო სასამართლოს განჩინება საკასაციო წესით გასაჩივრდა შპს ,,…“ დირექტორის მიერ, რომელიც არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს განჩინებას, ითხოვს მის გაუქმებას და საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილებას. კასატორი თვლის, რომ გასაჩივრებული განჩინება არის დაუსაბუთებელი. უსწოროა სააპელაციო პალატის მოსაზრება, რომ საკუთრების მოწმობით მას გადაეცა 485 ჰა ნაკვეთი და რომ არ ჰქონდა მნიშვნელობა იმას იხდიდნენ თუ არა მფლობელები გადასახადებს. მიწის ნაკვეთების გადაცემა საზოგადოებისთვის უნდა მომხდარიყო მიწის კანონის შემოღების შემდეგ, კანონი 1996 წელს იქნა შემოღებული, რა დროსაც არ შესრულდა დაპირება ნაკვეთის გადაცემის შესახებ, ნაკვეთები გადაეცა სოფლის მოსახლეობას, რის შესახებაც მიმდინარეობდა სასამართლო დავები, საზოგადოების საკუთრებად ნაკვეთები აღირიცხა სასამართლო დავების დასრულების შემდეგ. 1993-2002 წ.წ. კასატორი არც ფაქტობრივად და არც სამართლებრივად არ ფლობდა მიწას.
სასამართლომ ხანდაზმულობის ვადის ათვლისას არ გაითვალისწინა, რომ გადასახადის გადამხდელისთვის მიწის გადასახადის დარიცხვის შესახებ ცნობილი გახდა არა 2002 წელს, არამედ 2007 წელს, რა პერიოდიდანაც გადამხდელმა დაიწყო დავა არსებულ დარიცხვაზე. შესაბამისად, 6-წლიანი ვადა 2007 წლიდან უნდა ათვლილიყო. გარდა ამისა, არსებობს 2000 წლის კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილება, რითაც გადასახადის გადამხდელისათვის ცნობილი იყო, რომ დარიცხული მიწის გადასახადი საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია შეცდომით დარიცხულ გადასახადად და უარი თქვა აღნიშნულ მოთხოვნაზე. კასატორი დამატებით აღნიშნავს აგრეთვე, რომ საგადასახადო ორგანოებმა დაგვიანებით გადახდილი გადასახადი შემოწმების დროს ჩათვალეს არა დაგვიანებით გადახდილად, არამედ გადაუხდელად და სანქციები დააკისრეს გადასახადის დამალვაზე, რომელიც უკვე გადახდილი იყო. კასატორი უთითებს აგრეთვე, რომ სასამართლომ არ გაითვალისწინა 2004-2005 წ.წ. ქვემოიჯარეების მიერ გადასახადების გადახდა. დაუშვებელია გადასახადის დაბეგვრის ობიექტზე უკვე გადახდილი გადასახადის ხელმეორედ გადახდის დავალება.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების გაცნობის, საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლისა და გასაჩივრებული განჩინების კანონიერების შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ შპს ,,…“ საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქმის მასალებით დასტურდება, რომ საგადასახადო ინსპექციაში არსებულ საინფორმაციო ბაზაში დაბეგვრის მონაცემები ასახულია 2001 წლიდან, ხოლო დუშეთის საგადასახადო ინსპექციაში შპს ,,ბ…“ დაბეგვრის პირადი საქმე 1999 წლამდე ვერ იძებნება, არ დგინდება პირად ბარათზე 12.06.02 წ. შპს ,,ბ…“ დარიცხული გასული წლების მიწის გადასახადის ნარჩენი დავალიანების ძირითადი გადასახადის - 13 886,56 ლარის და საურავის - 4996,21 ლარის წარმომავლობა. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ სასკ-ის მე-17 მუხლის შესაბამისად, გამოცემული აქტის კანონიერების დასაბუთების ტვირთი ადმინისტრაციულ ორგანოს ეკისრება. საგადასახადო დავის დაწყების ფორმალური საფუძველია საგადასახადო ორგანოს მიერ გადასახადის გადამხდელისთვის საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენა. გადამხდელთა პირადი აღრიცხვის ბარათი არის საგადასახადო პირველადი აღრიცხვის საბუთი, რომელშიც აისახება არა მხოლოდ საგადასახადო და სხვა უფლებამოსილი ორგანოების მიერ საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული გადასახდელად დარიცხული თანხები, არამედ აგრეთვე გადამხდელის მიერ შესაბამისი გადასახადების დეკლარირებული თანხები. 13.06.1997წ. საგადასახადო კოდექსის 236-ე მუხლი ითვალისწინებდა გადასახადის დარიცხული თანხის შესახებ გადამხდელისთვის შეტყობინების გაგზავნას, რომელშიც მითითებული უნდა ყოფილიყო დარიცხული გადასახადის და საჯარიმო სანქციების თანხა, გადასახადის გადახდის მოთხოვნა, გადახდის ვადები, დარიცხვის საფუძველი, გასაჩივრების წესი. პირად ბარათზე გადასახდელი გადასახადის თანხის აღრიცხვა არ საჭიროებდა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების - თანხის დარიცხვის შესახებ ბრძანების და საგადასახადო შეტყობინების წარდგენას მხოლოდ გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარაციების წარდგენის შემთხვევაში. ამასთანავე, იმ დროს მოქმედი კანონმდებლობით (13.06.1997წ. საგადასახადო კოდექსის მე-6 კარი) გადასახადის განაკვეთებს კონკრეტული მიწის ნაკვეთისთვის ადგენდნენ ადგილობრივი თვითმმართველობის წარმომადგენლობითი ორგანოები (150.3 მუხ.), საგადასახადო ორგანოები დარიცხული გადასახადების შესახებ საგადასახადო შეტყობინებას გადამხდელებს აბარებდნენ საანგარიშო წლის 01 ივნისისათვის (152.2 მუხ.). აღნიშნულიდან გამომდინარე, მიწის გადასახადის დარიცხვა ყველა შემთხვევაში უნდა გაფორმებულიყო საგადასახადო ორგანოს აქტით. საქმის მასალებით დასტურდება, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი საგადასახადო დავალიანების წარმომშობი დოკუმენტაცია, საგადასახადო ორგანო ვალდებული იყო პირადი აღრიცხვის ბარათზე გადასახადის თანხების დარიცხვა განეხორციელებინა ინდივიდუალური ადმინისტრაციული-სამართლებრივი აქტით, გადასახადის დარიცხული თანხების შესახებ შეტყობინება გაეგზავნა გადასახადის გადამხდელისათვის კანონით დადგენილი წესით, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია. ამდენად, არ დასტურდება პირადი აღრიცხვის ბარათზე კასატორისათვის დარიცხული თანხის საფუძველი. საგადასახადო მოთხოვნის წარუდგენლობის შედეგად გადამხდელისათვის უცნობი რჩება გადასახდელი მიწის გადასახადის თანხა, საგადასახადო მოთხოვნა წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულების დამდგენ დოკუმენტს, რომლითაც ცნობილი ხდება გადასახადის გადამხდელისათვის გადასახადის ოდენობა. ამდენად, გორის რაიონული სასამართლოს 21.12.10წ. და 27.02.11წ. სხდომებზე მოსარჩელის მიერ დაზუსტებული მოთხოვნა მიწის გადასახადის დარიცხვის გაუქმების ანუ რეალაქტის, საჯარო მოქმედების განხორციელების დავალების და პირად ბარათზე გადაანგარიშების და ზედმეტად გადახდილი თანხების მომავალი საგადასახადო ვალდებულებების ანგარიშში ჩათვლის შესახებ ვერ იქნება მიჩნეული ხანდაზმულად. საგადასახადო ორგანოებს შორის მიმოწერა (დუშეთის საგადასახადო ინსპექციის 23.05.02წ. წერილი და წერილზე მცხეთის საგადასახადო ინსპექციის თანამდებობის პირის მიერ 25.05.02წ. დასმული რეზოლუცია) ვერ იქნება მიჩნეული საგადასახადო დავალიანების დაკისრების აქტებად, მათში საუბარია უკვე წარმოშობილი დავალიანების სააღრიცხვო ბარათზე გადატანაზე, ამასთანავე, არ მომხდარა მათი ჩაბარება მოსარჩელისთვის, რისი მტკიცების ტვირთი საგადასახადო ორგანოს აკისრია, შესაბამისად, არ დაწყებულა ხანდაზმულობის ვადის დენა. მოსარჩელის განცხადებით მიწის გადასახადის დარიცხვის შესახებ მისთვის ცნობილი გახდა არა 2002 წელს, არამედ 2007 წელს. ამდენად, საფუძველს არის მოკლებული სააპელაციო სასამართლოს მიერ 13.06.1997წ. საგადასახადო კოდექსის 237.2 მუხლით და 22.12.04წ. საგადასახადო კოდექსის მე-5 მუხლით განსაზღვრული ხანდაზმულობის ექვსწლიანი ვადის ათვლა შპს ,,…“ უფლებამონაცვლის - შპს ,,ბ…“ პირად ბარათზე 16.06.02წ. დასკვნით დავალიანების ასახვიდან და აღნიშნულის გამო მოთხოვნის ხანდაზმულად მიჩნევა. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ აქტის არ არსებობა არ გამორიცხავს პირადი აღრიცხვის ბარათზე რიცხული დავალიანების გაუქმების მოთხოვნის წარდგენის შესაძლებლობას. საგულისხმოა, რომ მიწის გადასახადის დავალიანების წარმოშობის გაურკვევლობის შესახებ თვით კამერალური შემოწმების აქტშიც არის აღნიშნული. გადასახადის დარიცხვის დოკუმენტის ჩაუბარებლობა წარმოადგენს მიწის გადასახადზე საურავისაგან გათავისუფლების საფუძველს, ამასთანავე, 13.06.1997წ. საგადასახადო კოდექსის 237-ე მუხლით გათვალისწინებული თანხის დარიცხვის ექვსწლიანი ხანდაზმულობის ვადის გასვლის გამო სადღეისოდ არ არსებობს აგრეთვე სადავო პერიოდზე ადმინისტრაციული აქტით მიწის გადასახადის დაკისრების საფუძველი.
ამდენად, საკასაციო პალატა თვლის, რომ დარიცხვის საფუძვლის არარსებობის გამო დაუსაბუთებელი და უკანონოა 2002 წლამდე მოსარჩელეზე დარიცხული მიწის გადასახადის და საურავის დაკისრება გადასახადის გადამხდელზე. გადასახადის და მისი გადაუხდელობისათვის საურავის დაკისრების საფუძვლის არ არსებობა არის პირადი აღრიცხვის ბარათზე ასახული დავალიანების გაუქმების და არა დავების განხილვის საბჭოს მიერ სადავო აქტით განუხილველად დატოვების საფუძველი. უკეთუ ქვედა ინსტანციების სასამართლოების აზრით მიწის გადასახადის თანხები მოსარჩელეს დაეკისრა მიმართვაზე რეზოლუციით, ასეთ შემთხვევაში მით უფრო არ არსებობდა დავების განხილვის საბჭოს 19.04.2010წ. გადაწყვეტილებით 2000-2002 წ.წ. მიწის გადასახადის დარიცხული თანხების გაუქმების ნაწილში საჩივრის განუხილველად დატოვების პირობა, ვინაიდან უდავოა დაკისრებული გადასახადის გასაჩივრების უფლება გადასახადის გადამხდელის მიერ. ამდენად, საფუძველს არის მოკლებული დავების განხილვის საბჭოს 19.04.10წ. გადაწყვეტილებით პირადი აღრიცხვის ბარათზე 2000 წლამდე და 2000-2002 წ.წ. მიწის გადასახადის დარიცხული თანხების გაუქმების მოთხოვნის ნაწილში საჩივრის განუხილველად დატოვება, მით უფრო, რომ მოსარჩელეზე რიცხული დავალიანების ეს ნაწილი უკავშირდება სხვა სახის საგადასახადო დავალიანებებს. საქმეზე არ არის გარკვეული მიწის გადასახადის და საურავის გადაუხდელობის გამო საგადასახადო ორგანოს მიერ სხვა გადასახადების გადახდევინებიდან თანხების ჩამოჭრის საკითხი, რომელსაც აყენებდა მოსარჩელე. ვინაიდან აღნიშნული საკითხი უკავშირდება სხვა სახის საგადასახადო დავალიანების (სოციალური, საშემოსავლო) არსებობას, საკასაციო პალატა საჭიროდ თვლის ამ მიმართებით საქმის გარემოებების დადგენას, მოსარჩელის მიერ წარმოდგენილ საცდელ ბარათში მითითებული მონაცემების სისწორის გარკვევას.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ 13.06.97 წ. საგადასახადო კოდექსის 146-ე მუხლის მიხედვით, მიწის გადასახადის გადამხდელებად ითვლებოდნენ ის ფიზიკური და იურიდიული პირები, რომელთაც საკუთრებაში ან კანონით გათვალისწინებულ სარგებლობაში ჰქონდათ მიწის ნაკვეთი. მიწის გადასახადის ოდენობა არ არის დამოკიდებული ეკონომიკური საქმიანობის შედეგებზე და იგი დადგენილი იყო ფიქსირებული წლიური გადასახადის სახით მიწის ფართობის ერთეულზე. საქმის მასალებით დასტურდება, რომ მოსარჩელე არ ფლობდა მისთვის გადაცემული ნაკვეთების მნიშვნელოვან ნაწილს, რომლებიც გამგეობის აქტების საფუძველზე არამართლზომიერად იჯარით გაიცა სხვა პირებზე, რაც კანონიერ ძალაში შესული სასამართლო გადაწყვეტილებებით არის დადასტურებული. ამდენად, საკანონმდებლო საფუძველს არის მოკლებული კასატორისათვის იმ პერიოდზე მიწის გადასახადის დაკისრება, რომლის განმავლობაშიც მიწის ნაკვეთი მას ჩამორთმეული ჰქონდა. საქმის მასალებით ირკვევა, რომ 1993 წელს სახელმწიფო ქონების მართვის სამინისტროს დუშეთის რაიონული განყოფილების მიერ გამოცხადებულ კონკურსში გამარჯვების შემდეგ შპს ,,ბ…“ (რომლის სამართალმემკვიდრეა შპს ,,…“) შეიძინა სოფ. … ს/მეურნეობა. სახელმწიფო ქონების მართვის სამინისტროს დუშეთის რაიონული განყოფილების მიერ 14.11.1995 წ. გაიცა საკუთრების დამადასტურებელი მოწმობა №8, სადაც დაფიქსირდა 485 ჰა. მიწის ფართობის ფლობის უფლება. აღნიშნული ფართიდან 1999-2000 წწ. დუშეთის რაიონის გამგეობის მიერ სხვადასხვა პირებზე იჯარით გაიცა 361,7 ჰა. მიწის ფართობი, რაც გასაჩივრდა შპს ,,…“ მიერ. დუშეთის რაიონული სასამართლოს 12.11.01წ. გადაწყვეტილებით, რომელიც უცვლელად დარჩა თბილისის საოლქო სასამართლოს 02.08.2002 წ. დადგენილებით, ბათილად იქნა ცნობილი დუშეთის რაიონის გამგეობის 12.10.1999წ. №111 და №112, 16.10.2000 წ. №168, 13.11.2000 წ. №182 დადგენილებები და დუშეთის რაიონის მიწის იჯარით გამცემი მუდმივმოქმედი კომისიის 1999-2000 წ.წ. ოქმები, სასამართლომ დაავალა დუშეთის რაიონის გამგეობას და ამავე რაიონის მიწის იჯარით გამცემ მუდმივმოქმედ კომისიას სადავო ფართის 485 ჰა მიწის შპს ,,…“ იჯარით გადაცემა. ამდენად, სახელდობრ გამგეობის აქტებით შეუწყდა მოსარჩელეს ფლობის უფლება, ნაკვეთებს ფლობდნენ და იჯარით სარგებლობდნენ სხვა პირები. იმის გათვალისწინებით, რომ დუშეთის რაიონის გამგეობის 01.04.02 წ. №36 დადგენილებით დამტკიცდა მიწის იჯარით გამცემი რაიონული კომისიის 12.02.02 წ. ოქმი, რომლის მიხედვით შპს ,,…“ 10 წლიანი ვადით იჯარით გადაეცა 57 ჰა მიწის ფართობი, ხოლო 389,6 ჰა სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთი შპს ,,…“ 49 წლის ვადით იჯარით გადაეცა დუშეთის რაიონის გამგეობის 28.03.03წ. №30 დადგენილებით, 2004 წელს კასატორი სრულად ფლობდა 446,6 ჰა-ს. დუშეთის რაიონის გამგეობის 10.03.05 წ. №46 დადგენილებით შპს ,,…“ სახელმწიფო საკუთრებაში 85,29 ჰა დაბრუნების შემდეგ იჯარით გაცემულმა ფართობმა 361,31 ჰა. შეადგინა. ამდენად, 2003 წლისათვის გადასახადის გადამხდელს მიწის გადასახადის გადახდის ვალდებულება ეკისრებოდა 57 ჰა-ზე, რაც კამერალური შემოწმების აქტის თანახმად, შეადგენს 1026 ლარს. 2004 წელს გადასახადის გადამხდელს ერიცხება იჯარით გაფორმებული 446,6 ჰა. სასოფლო-სამეურნეო მიწა, რის გამოც კამერალური შემოწმების საფუძველზე დაერიცხა 8038,80 ლარი, ხოლო 2005 წლის მიწის გადასახადმა 361,31 ჰა-ზე 6503,40 ლარი შეადგინა. ამასთანავე, საქმის მასალებით დასტურდება, რომ შპს ,,…“ მიწის ნაკვეთები იჯარით ჰქონდა გაცემული. 13.06.97 წ. საგადასახადო კოდექსის 152-ე მუხლში 18.07.03 წ. კანონით შეტანილი დამატების თანახმად, სახელმწიფო საკუთრების სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწით სარგებლობისთვის მოიჯარეები იხდიდნენ საიჯარო ქირას, რომელიც მოიცავდა მიწის გადასახადს. საგადასახადო კოდექსის ეს ნორმა გაუქმდა საგადასახადო კოდექსში 31.12.03წ. კანონით შეტანილი ცვლილებით. 22.12.04 წ. საგადახადო კოდექსის 274-ე მუხლის მე-13 ნაწილის თანახმად, მიწაზე ქონების გადასახადის დარიცხვის საფუძველს წარმოადგენდა მიწის საკუთრების დამადასტურებელი დოკუმენტი, იჯარის (ქირავნობის) ხელშეკრულება ან სხვა დოკუმენტი, რომელიც ადასტურებდა მიწით სარგებლობის უფლებას ან სახელმწიფო საკუთრებაში არსებული მიწის ფაქტობრივ მფლობელობას. სასამართლოების მიერ საქმეზე არ არის დადგენილი ვისთან და რა პერიოდზე ჰქონდა დადებული შპს ,,…“ მიწის იჯარის ხელშეკრულებები, არ არის გარკვეული მიწათმოსარგებლეების მიერ გადასახადის გადახდის საკითხი.
საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ სადავო სამართალურთიერთობათა მიმართ საგადასახადო კოდექსის 281-ე მუხლის 21-ე ნაწილის საფუძველზე დავალიანების ჩამოწერის პირობა არ არსებობს, ვინაიდან აღნიშნული ნორმა ითვალისწინებს ვადაგადაცილებული საგადასახადო დავალიანებისგან და მათზე დარიცხული სანქციებისგან მიწაზე ქონების გადამხდელი ფიზიკური პირების და ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოების გათავისუფლებას, შესაბამისად, ხსენებული ნორმა სადავო სამართალურთიერთობათა მიმართ ვერ იქნება გამოყენებული, რადგან გადასახადის გადამხდელს წარმოადგენს კერძო სამართლის იურიდიული პირი.
რაც შეეხება კასატორის ქონების გადასახადისგან განთავისუფლებას, საკასაციო პალატა არ იზიარებს კასატორის მოსაზრებას იმასთან დაკავშირებით, რომ ქონების მიწის გადასახადის გადამხდელი არ იყო ვალდებული გადაეხადა ქონების გადასახადი. 2005 წლის იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 46-ე ნაწილი ადგენდა, რომ 2007 წლის 01 იანვრამდე სასოფლო-სამეურნეო წარმოებაში დასაქმებული იურიდიული და ფიზიკური პირები, რომელთა მიერ კალენდარული წლის განმავლობაში განხორციელებული სოფლის მეურნობის პროდუქციის პირველადი მიწოდება მის სამრეწველო გადამუშავებამდე არ აღემატებოდა ასი ათას ლარს, საქმიანობის ამ სფეროში საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული ყველა გადასახადის ნაცვლად იბეგრებოდა მხოლოდ მიწის გადასახადით. ამასთანავე, ვინაიდან 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის 46-ე ნაწილით გათვალისინებულ შეღავათს 2005 წლის 1 იანვრიდან ამოქმედებული საგადასახადო კოდექსით აღარ იქნა გათვალისწინებული, სასამართლო მიიჩნევს, რომ საფუძვლიანია კასატორისათვის ქონების გადასახადის ნაწილში თანხების დაკისრება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არის დაუსაბუთებელი. საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 412-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საკასაციო სასამართლო აუქმებს გადაწყვეტილებას და საქმეს ხელახალი განხილვისათვის აბრუნებს სააპელაციო სასამართლოში, თუ არსებობს ამ კოდექსის 394-ე მუხლით გათვალისწინებული საფუძვლები, გარდა აღნიშნული მუხლის „გ“ და „ე“ ქვეპუნქტებისა. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 394-ე მუხლის „ე1“ ქვეპუნქტის თანახმად გადაწყვეტილება ყოველთვის ჩაითვლება კანონის დარღვევით მიღებულად, თუ გადაწყვეტილების დასაბუთება იმდენად არასრულია, რომ მისი სამართლებრივი საფუძვლიანობის შემოწმება შეუძლებელია. საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ მოცემულ შემთხვევაში სახეზეა საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 394-ე მუხლის „ე1“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საკასაციო საჩივრის აბსოლუტური საფუძველი, რაც სსკ-ის 412-ე მუხლის შესაბამისად არის სააპელაციო პალატის გასაჩივრებული განჩინების გაუქმების და საქმის ხელახალი განხილვისათვის დაბრუნების საფუძველი.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1-ლი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-e, 399-e, 412-e მუხლებით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. შპს ,,…“ საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 03.05.11წ. განჩინება და საქმე ხელახალი განხილვისთვის დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3. საკასაციო საასმართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.


თავმჯდომარე: ნ.სხირტლაძე


მოსამართლეები: ლ.მურუსიძე


პ.სილაგაძე