საქმე №ბს-1323(2კ-20) 25 თებერვალი, 2021 წელი
ქ. თბილისი


ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:


თავმჯდომარე მაია ვაჩაძე (მომხსენებელი)
მოსამართლეები: ნუგზარ სხირტლაძე
ალექსანდრე წულაძე

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ზეპირი განხილვის გარეშე, შეამოწმა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საფუძვლების არსებობა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციული საქმეთა პალატის 2020 წლის 27 ოქტომბრის გადაწყვეტილების გაუქმების თაობაზე.


ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

2017 წლის 5 ოქტომბერს შპს „...ამ“ სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული 2016 წლის 27 დეკემბრის №38367 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 27 დეკემბრის №094-402 საგადასახადო მოთხოვნის, საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 მარტის №7316 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების საფუძველზე გამოცემული 2017 წლის 28 აპრილის №11354 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 28 აპრილის №094-119 საგადასახადო მოთხოვნის, საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 3 აგვისტოს №20430 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის გადაწყვეტილებების ბათილად ცნობის მოთხოვნით.
სარჩელის თანახმად, კომპანიის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ...ების წარმოება და ქვეყნის ფარგლებს გარეთ რეალიზაცია. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა შპს „...ას“ საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი მოგების გადასახადის ნაწილში მოიცავდა 2012-2015 წლებს. შემოწმების საფუძველზე გამოცემულ იქნა საგადასახადო მოთხოვნები, რაც შპს-ს მიერ გასაჩივრდა ჯერ შემოსავლების სამსახურში, ხოლო შემდგომ ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოში, რომლის გადაწყვეტილებებითაც წარდგენილი საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და აუდიტის დეპარტამენტს კომპანიის მიერ წარდგენილი დამატებითი დოკუმენტაციის და არგუმენტების თავიდან შესწავლა და საკმარისი საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების გადაანგარიშება დაევალა. მოსარჩელის მოსაზრებით, კომპანიის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები იძლეოდა სრულ საფუძველს იმისა, რომ დავების განხილვის საბჭოს საკითხი გადაეწყვიტა არსებითად.
სარჩელის მიხედვით, კომპანიის მიერ წარმოებული პროდუქციის შემძენს 2014 წელს წარმოადგენდა ..., რომლის დირექტორიც ...-ი შპს „...ას“ 100%-იანი წილის მფლობელი კომპანიის დამფუძნებელია. მოგვიანებით, კომპანიის მიერ წარმოებული პროდუქციის შეძენა განაგრძო ...ში რეგისტრირებულმა ...-მა, რომლის ურთიერთდამოკიდებულება კომპანიასთან საგადასახადო ორგანოების მხრიდან არ დასტურდება. მოსარჩელის მითითებით, გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხვის საფუძვლად საგადასახადო ორგანოები ეყრდნობიან იმ ფაქტობრივ გარემოებებს, რომ ადგილი ჰქონდა მნიშვნელოვნად შემცირებული არასაბაზრო ფასებით კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირზე პროდუქციის რეალიზაციას, რამაც, თავის მხრივ, გამოიწვია საქართველოში მოგების გადასახადის შემცირება. აღნიშნულს არ ეთანხმება მოსარჩელე და მიიჩნევს, რომ სადავო აქტებით გადასახადის დარიცხვა განხორციელებულია საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დარღვევით. აუდიტის დეპარტამენტმა საბაზრო ფასის დადგენის მიზნით იხელძღვანელა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლით, მაშინ, როდესაც საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციებისთვის შეფასებას არეგულირებს სპეციალური თავი - 126-ე-1291 მუხლები. მოსარჩელის მითითებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ისე გაკეთდა დასკვნა, რომ არ იქნა გამოყენებული საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქცია“ და ასევე შემოსავლების სამსახურის სახელმძღვანელო მითითებები საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებაზე.
ამასთან, მოსარჩელის მითითებით, იმ შემთხვევაშიც კი, თუ დავუშვებთ, რომ დეპარტამენტმა კანონიერად იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლით, საბაზრო ფასის დადგენა განხორციელდა არაერთი შეცდომის დაშვებით და მნიშვნელოვანი გარემოებების გაუთვალისწინებლად. მოსარჩელე სადავოდ ხდის შპს „ს...ის“ მიერ ...ების საბაზრო ფასის დადგენის კომპეტენციას და შესაძლებლობას. მოსარჩელის მითითებით, საბაზრო ფასის დადგენის დროს აუდიტის დეპარტამენტმა ასევე არ გაითვალისწინა შედარებადობის ფაქტორის არცერთი მოთხოვნა, მათ შორის ისეთი მნიშვნელოვანი მოთხოვნები, როგორიცაა: ოპერაციის განხორციელების თარიღი და დრო, ბაზრის დონე (საცალო ან საბითუმო), ეკონომიკური გარემოებები, რომლებშიც ხორციელდება ოპერაცია, გეოგრაფიული მდებარეობა, კონკურენციის მასშტაბი, წარმოების ხარჯები, ტრანსპორტირების ხარჯები და ა.შ.
მოსარჩელის მითითებით, შემმოწმებლებმა არ გაითვალისწინეს ...ა ...-სა და შპს „...ას“ შორის განსაკუთრებული შეთანხმების არსებობა. ... ფაქტობრივად თავის თავზე იღებს ყველა ფინანსურ რისკს, რაც მნიშვნელოვან გარემოებას წარმოადგენს და გავლენას ახდენს ფასებზე.
ამასთან, ...ში რეგისტრირებულ კომოპანია ...-სთან მიმართებით მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ მხარეებს შორის ურთიერთდამოკიდებულების ფაქტი არ არსებობს. მოსარჩელე არაკანონიერად მიიჩნევს ურთიერთდამოკიდებულების განსაზღვრას კომპანიის ვებ-გვერდზე განთავსებული ინფორმაციის საფუძველზე.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 18 აპრილის გადაწყვეტილებით შპს „...ას“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 18 აპრილის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...ამ“, რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.
საქმის სააპელაციო წესით განხილვისას აპელანტმა - შპს „...ამ“ დააზუსტა, რომ ითხოვდა დეპარტამენტის 2017 წლის 28 აპრილის №11354 ბრძანების და მის საფუძველზე იმავე დღეს გამოცემული №094-119 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობას დეპარტამენტის 2018 წლის 5 მარტის №4788 ბრძანებით და მის საფუძველზე 2018 წლის 6 მარტს გამოცემული №094-33 საგადასახადო მოთხოვნით შემცირებული თანხის გამოკლებით.
2017 წლის 4 ოქტომბერს შპს „სპ...ამ“ სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 20 აპრილის №10533 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 20 აპრილის №006-327 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 12 ივნისის №15788 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის №4230/2/2017 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობის მოთხოვნით.
სარჩელის თანახმად, კომპანიის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ...ი შემცველობის პროდუქციის წარმოება და ქვეყნის ფარგლებს გარეთ რეალიზაცია. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა შპს „სპ...ას“ საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი მოგების გადასახადის ნაწილში მოიცავდა 2015 წელს. შემოწმების საფუძველზე გამოცემულ იქნა საგადასახადო მოთხოვნა, რაც შპს-ს მიერ გასაჩივრდა ჯერ შემოსავლების სამსახურში, ხოლო შემდგომ ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოში, რომლის გადაწყვეტილებითაც წარდგენილი საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და აუდიტის დეპარტამენტს კომპანიის მიერ წარდგენილი დამატებითი დოკუმენტაციის და არგუმენტების თავიდან შესწავლა და საკმარისი საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება დაევალა. მოსარჩელის მოსაზრებით, კომპანიის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები იძლეოდა სრულ საფუძველს იმისა, რომ დავების განხილვის საბჭოს საკითხი გადაეწყვიტა არსებითად.
მოსარჩელე მიიჩნევს, რომ სადავო აქტებით გადასახადის დარიცხვა განხორციელებულია საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დარღვევით. მოსარჩელის მითითებით, კომპანიის მიერ წარმოებული პროდუქციის შემძენს წარმოადგენს კომპანიის დამფუძნებელი კომპანია აშშ-ში - ...ს ..., თუმცა აღნიშნული ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს გარიგების შედეგზე. ხსენებულის საწინააღმდეგოდ, შემოსავლების სამსახურმა საგადასახადო კოდექსის 18.11 მუხლის მიხედვით ურთიერთდამოკიდებულ პირზე პროდუქციის მიწოდების ფასი არ ჩათვალა საბაზრო ფასით მიწოდებად და საბაზრო ფასად განსაზღვრა შპს „ს...იდან“ მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე დადგენილი ფასი. მოსარჩელე არ ეთანხმება მოცემულ შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოების მიერ საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის გამოყენებას და მიუთითებს, რომ საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციებისათვის შეფასებას არეგულირებს საგადასახადო კოდექსის სპეციალური თავი XVII, ამდენად, როდესაც ხორციელდება საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაცია, საგადასახადო ორგანოს მიერ საბაზრო ფასის შესაფასებლად გამოყენებულ უნდა იქნეს საგადასახადო კოდექსის სპეციალური დებულებები, კონკრეტულად 126-ე-1291 მუხლები და არა მე-18 მუხლი. მოსარჩელის მითითებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ისე გაკეთდა დასკვნა, რომ არ იქნა გამოყენებული საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქცია“ და ასევე შემოსავლების სამსახურის სახელმძღვანელო მითითებები საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებაზე.
ამასთან, მოსარჩელის მითითებით, იმ შემთხვევაშიც კი, თუ დავუშვებთ, რომ დეპარტამენტმა კანონიერად იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლით, საბაზრო ფასის დადგენა განხორციელდა არაერთი შეცდომის დაშვებით და მნიშვნელოვანი გარემოებების გაუთვალისწინებლად. მოსარჩელე სადავოდ ხდის შპს „ს...ის“ მიერ ...ების საბაზრო ფასის დადგენის კომპეტენციას და შესაძლებლობას. მოსარჩელის მითითებით, საბაზრო ფასის დადგენის დროს აუდიტის დეპარტამენტმა ასევე არ გაითვალისწინა შედარებადობის ფაქტორის არცერთი მოთხოვნა, მათ შორის ისეთი მნიშვნელოვანი მოთხოვნები, როგორიცაა: ოპერაციის განხორციელების თარიღი და დრო, ბაზრის დონე (საცალო ან საბითუმო), ეკონომიკური გარემოებები, რომლებშიც ხორციელდება ოპერაცია, გეოგრაფიული მდებარეობა, კონკურენციის მასშტაბი, წარმოების ხარჯები, ტრანსპორტირების ხარჯები და ა.შ.
მოსარჩელე ასევე მიუთითებს წინა წლებზე ჩატარებულ საგადასახადო შემოწმებაზე, რა დროსაც, მოსარჩელის მითითებით, ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭომ მკაფიოდ მიუთითა, რომ პროდუქციაზე საბაზრო ფასის დადგენა უნდა განხორციელებულიყო არა შპს „ს...იდან“ მიღებული ინფორმაციებით, არამედ სატრასფერო ფასწარმოქმნის საერთაშორისო პრინციპებზე დაყრდნობით. მიუხედავად აღნიშნული პრეცენდენტის არსებობისა, შემოსავლების სამსახურის ახალმა შემოწმებამ მთლიანად იგნორირება გაუკეთა აღნიშნულს.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 19 სექტემბრის გადაწყვეტილებით შპს „სპ...ას“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 19 სექტემბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „სპ...ამ“, რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 12 ოქტომბრის განჩინებით მითითებული ადმინისტრაციული საქმეები გაერთიანდა ერთ წარმოებად.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 27 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით 1. შპს „...ას“ (საიდენტიფიკაციო №...) სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 18 აპრილის გადაწყვეტილების შეცვლით საქმეზე მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც შპს „...ას“ სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; ძალაში შესვლის მომენტიდან ბათილად იქნა ცნობილი: სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 27 დეკემბრის №38367 ბრძანება და მის საფუძველზე 2016 წლის 27 დეკემბერს გამოცემული №094-402 საგადასახადო მოთხოვნა, აგრეთვე - 2017 წლის 28 აპრილის №11353 ბრძანება და მის საფუძველზე 2017 წლის 28 აპრილს გამოცემული №094-119 საგადასახადო მოთხოვნა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 6 მარტის №094-33 საგადასახადო მოთხოვნით შემცირებული თანხის გამოკლებით; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 მარტის №7316 ბრძანება, აგრეთვე - 2017 წლის 3 აგვისტოს №20430 ბრძანება; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის გადაწყვეტილება იმ ნაწილში, რომლითაც არ დაკმაყოფილდა შპს „...ას“ 2017 წლის 7 აპრილს რეგისტრირებული №14438/2/17 საჩივარი, აგრეთვე - იმავე საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის გადაწყვეტილება იმ ნაწილში, რომლითაც არ დაკმაყოფილდა შპს „...ას“ 2017 წლის 21 აგვისტოს რეგისტრირებული №4539/2/2017 საჩივარი; სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა - გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი შპს „...ას“ (საიდენტიფიკაციო №...) საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ, შპს „...ასა“ და ...ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-ს შორის 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 ოქტომბრამდე პერიოდში განხორციელებული ოპერაციებიდან გამომდინარე. 2. შპს „სპ...ას“ (საიდენტიფიკაციო №...) სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 19 სექტემბრის გადაწყვეტილების შეცვლით საქმეზე მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც შპს „სპ...ას“ (საიდენტიფიკაციო №...) სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; ძალაში შესვლის მომენტიდან ბათილად იქნა ცნობილი: სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 20 აპრილის №10533 ბრძანება და მის საფუძველზე 2017 წლის 20 აპრილს გამოცემული №006-327 საგადასახადო მოთხოვნა; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 12 ივნისის №15788 ბრძანება; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის გადაწყვეტილება იმ ნაწილში, რომლითაც არ დაკმაყოფილდა შპს „სპ...ას“ 2017 წლის 30 ივნისს რეგისტრირებული №4230/2/2017 საჩივარი; სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა - გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი შპს „სპ...ას“ (საიდენტიფიკაციო №...) საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ, შპს „სპ...ას“ და აშშ-ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-ს შორის 2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში განხორციელებული ოპერაციებიდან გამომდინარე.
სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, ორივე აპელანტის შემთხვევაში, სადავო იყო - სწორად განისაზღვრა თუ არა მათი საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18-მე-19 მუხლების ნორმათა გამოყენებით, მაშინ, როცა, აპელანტთა მითითებით, მათ მიერ განხორციელებული იყო საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციები, რომელთა საფუძველზე წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა უნდა განსაზღვრულიყო არა აღნიშნულ ზოგად, არამედ - იმავე კოდექსის სპეციალურ, 126-ე-1291 მუხლებში ასახულ ნორმებზე დაყრდნობით.
სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ დეპარტამენტმა შპს „...ა“ და ...ი კომპანია ... ურთიერთდამოკიდებულ პირებად მიიჩნია მხოლოდ იმ ინფორმაციის საფუძველზე, რაც იყო განთავსებული აღნიშნული ...ი კომპანიის ოფიციალურ ვებგვერდზე, კერძოდ: ...ი მოხსენიებული იყო როგორც ,,...ი, ... ...ა ...ს ...ა ...ების ...ას ... ...ს ...ს ...ი ...ს ...თ“. ამასთან, უდავო იყო, რომ ურთიერთდამოკიდებულების გარემოების დადგენისას დეპარტამენტი დაეყრდნო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლს (ეს მუხლი უცვლელად მოქმედებს კოდექსის მიღებიდან დღემდე).
სააპელაციო სასამართლომ საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის ანალიზის შედეგად მიიჩნია, რომ შპს „...ასა“ და ...ი კომპანია ...-ს შორის სადავო პერიოდში (2015-2016 წლებში) ,,განსაკუთრებული ურთიერთობები“ არ არსებობდა: საქმეში არ არის წარმოდგენილი არავითარი მტკიცებულება, რომელიც დაადასტურებდა, რომ ეს ორი საწარმო (კომპანია): 1) ერთად იყვნენ სხვა, საერთო საწარმოს დამფუძნებლები (მონაწილენი); 2) იყვნენ ერთმანეთის დამფუძნებლები (მონაწილენი) რაიმე წილობრივი მონაცემით; 3) ახორციელებდნენ ერთმანეთის კონტროლს, ხსენებული ნორმის (მე-5 ნაწილი) მიზნებისათვის.
პალატის მითითებით, ...ი კომპანიის ოფიციალურ ვებგვერდზე განთავსებული ინფორმაცია იმის შესახებ, რომ ...ი ... ...ი, ... ...ა ...ს ...ა ...ების ...ს ... ...ს ...ს ...ი ...ს ...თ, ვერ იქნება მიჩნეული კანონით განსაზღვრულ სათანადო და საკმარის მტკიცებულებად ურთიერთდამოკიდებულების გარემოების დასადგენად. ამას თუნდაც მოწმობს დეპარტამენტის უშედეგო მცდელობა - ინფორმაცია მოეპოვებინა ჰოლანდიის საგადასახადო ორგანოდან: ეს მცდელობა განპირობებული იყო სწორედ იმ ფაქტით, რომ დეპარტამენტს არ გააჩნდა საკმარისი და უტყუარი ინფორმაცია ურთიერთდამოკიდებულების გარემოების დასადგენად.
შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ დეპარტამენტის და სამსახურის დასკვნა შპს „...ა“ და ...ი კომპანია ...-ის ურთიერთდამოკიდებულ პირებად მიჩნევის შესახებ დაუსაბუთებელი და მცდარი იყო, ეფუძნებოდა რა მხოლოდ დაუდასტურებელ ვარაუდს.
ამასთან, პალატამ საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლზე მითითებით უდავოდ მიიჩნია, რომ შპს „...ა“ არც პირდაპირ და არც არაპირდაპირ ფლობს ...ი კომპანია ...-ის 50%-ზე მეტს; ანალოგიურად, უდავო იყო ის გარემოებაც, რომ არც ... ფლობს პირდაპირ ან არაპირდაპირ შპს „...ას“ 50%-ზე მეტს. ამდენად, გასაანალიზებელი იყო - ... კომპანია ...-ს ოფიციალურ ვებგვერდზე არსებული ინფორმაცია ხომ არ ნიშნავდა იმას, რომ ... პრაქტიკულად ახორციელებდა შპს „...ას“ სამეწარმეო გადაწყვეტილებების კონტროლს.
სააპელაციო სასამართლომ ერთმანეთისგან გამიჯნა ორი შემთხვევა: 1) ერთი საწარმო/კომპანია ახორციელებს მეორე საწარმოს/კომპანიის მიერ მისაღები სამეწარმეო გადაწყვეტილებების პრაქტიკულ კონტროლს; 2) ერთი საწარმო, არსებული სახელშეკრულებო ურთიერთობიდან გამომდინარე, ხელმძღვანელობს მეორე საწარმოს მიერ ხელშეკრულების საგნად მიჩნეული პროდუქტის (საქონლის) წარმოების ტექნოლოგიურ პროცესს. პალატის მითითებით, პირველი შემთხვევა ცალსახად მიემართება ისეთ ვითარებას, როცა ერთი საწარმო პრაქტიკულად აკონტოლებს მეორე საწარმოს მიერ ზოგადად ან გარკვეულ სფეროებში სამეწარმეო საქმიანობის განსახორციელებლად მისაღები/მიღებული გადაწყვეტილებების მართებულობას. სხვა სიტყვებით, ერთი საწარმო (კომპანია) პრაქტიკულად განსაზღვრავს მეორე საწარმოს (კომპანიის) სამეწარმეო საქმიანობის განხორციელების მიმართულებებს და პირობებს, ფაქტობრივად მონაწილეობს მეორე საწარმოს მართვაში. მეორე შემთხვევას არაფერი აქვს საერთო ერთი საწარმოს მიერ მეორე საწარმოს მართვაში მონაწილეობასთან ან სამეწარმეო საქმიანობის კონტროლთან და წარმოადგენს პროდუქტის (საქონლის) სათანადო ხარისხის უზრუნველსაყოფად მიზანმიმართულ ღონისძიებას. სხვა სიტყვებით, ერთი საწარმოსგან მეორე საწარმოს მიერ წარმოებული ტექნოლოგიური პროცესის ხელმძღვანელობა ან კონტროლი ვენარაირად შელახავს მეორე საწარმოს სამეწარმეო დამოუკიდებლობას, ვერ გამოიწვევს მის მიერ სამეწარმეო გადაწყვეტილებების მიღების პროცესში ჩარევას.
შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ შპს „...ა“ და ...ი კომპანია ... საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ვერც 126-ე მუხლის თვალსაზრისით ჩაითვლებიან ურთიერთდამოკიდებულ პირებად.
სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, უდავო იყო, რომ დეპარტამენტი, შპს „...ას“ მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული რეალიზაციების ფასის დადგენისას, ერთი მხრივ დაეყრდნო უცხოური კომპანიების: „... ...“-ის და „...“-ის ელექტრონული ვებ-გვერდების (... და ...) მონაცემებს, რადგან მიიჩნია, რომ ეს კომპანიები აწარმოებდნენ ანალოგიურ საქონელს, რის შემდეგაც დაასკვნა, რომ ფასები ანალოგიურ საქონელზე პერიოდების ჭრილში მნიშვნელოვნად (საშუალოდ 40-ჯერ) აღემატებოდა მოსარჩელის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ მყიდველზე მიწოდებულ ფასებს; მეორე მხრივ, დეპარტამენტმა იხელმძღვანელა ცენტრის 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/93 წერილით, რომლის თანახმად, საქართველოს შიდა ბაზარზე შპს „...ას“ მიერ წარმოებულ პროდუქტებზე მოთხოვნა ფაქტობრივად არ არსებობს და მსგავსი მოთხოვნის შემთხვევაში მწარმოებელი იხელმძღვანელებს საერთაშორისო ბაზრის ფასების გათვალისწინებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შპს „საქართველოს მაღალი ტექონოლოგიების ეროვნულმა ცენტრმა“ დეპარტამენტს შესთავაზა მის მიერ მოთხოვნილი პროდუქტების (მაგ: ...-ე, ...-ზე, ...-ზე და ა.შ., სულ 10 სახეობის პროდუქტზე) ფასების გაანგარიშებები.
მითითებული ინფორმაციების და წერილის საპირწონედ, შპს „...ამ“ სამსახურს წარუდგინა მსოფლიოში ცნობილი აუდიტორული კომპანია ... (შემდგომში - ,,...ი“) დასკვნები ,,ტრანსფერის ფასდადების დოკუმენტაცია 2013 ფისკალური წლისათვის“ და ,,შედარებითი ანალიზი გარიგებისათვის, რომელიც ეხება 2013 წელს ...ების გაყიდვას“.
აღნიშნული დასკვნების თანახმად, ეკონომიკური ანალიზის საფუძველზე, დადგინდა, რომ შპს „...ას“ მიერ 2013 წელს ...-სთან განხორციელებული რეალიზაციების მსგავს საქმიანობაში ჩართული კომპანიების ... (...-ის აბრევიატურა, ქართულ ენაზე - ,,...ს“) ...ის ფარგლები (საბაზრო დიაპაზონი) არის 1.95% - 10.71%-ს შორის; მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე კი, შპს „...ას“ ...ა 2013 წელს იყო 23.14%, ანუ - კომპანიის ... აღემატებოდა ...ის ფარგლებს, რაც იმას ნიშნავს, რომ შპს „...ას“ არ მიუღია შესადარებელი (მსგავს საქმიანობაში ჩართული) კომპანიების მიერ მიღებულ შემოსავალზე უფრო ნაკლები შემოსავალი.
რაც შეეხება შპს „სპ...ას“, დარიცხვა დაეფუძნა დეპარტამენტის მიერ 2017 წლის 19 აპრილს შედგენილ საგადასახადო შემოწმების აქტს. შემოწმებამ მოიცვა 2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე პერიოდი და დადგენილად იქნა მიჩნეული, რომ შპს „სპ...ა“ აწარმოებს ... პროდუქციას (...) და, მთელი თავისი არსებობის მანძილზე, სრულად აწვდის თავის არარეზიდენტ, აშშ-ში რეგისტრირებულ და ერთადერთ დამფუძნებელ კომპანიას - ...-ს, რომელიც ამ პროდუქციას სახეშეუცვლელად ჰყიდის მსოფლიო ბაზარზე. მიწოდების ფასი 1 გრამ პროდუქტზე არის 0.95 აშშ დოლარი. პროდუქტის განსაკუთრებულობის გამო, შეუძლებელი აღმოჩნდა ანალოგიური საქონლის უცხოელი მწარმოებლის ფასების ანალიზი (მათ შორის - ინტერნეტის საშუალებითაც). შესაბამისად, დეპარტამენტმა სათანადო ინფორმაცია მიიღო მსგავსი პროდუქციის მწარმოებელი ცენტრიდან, რომელიც 1995-2006 წლებში (შპს „სპ...ას“ დაფუძნებამდე) თავად ახდენდა აღნიშნული პროდუქტის წარმოებას და ექსპორტს. მიღებული ინფორმაციით, 1 გრამი პროდუქტის ფასი განისაზღვრება 2.8 აშშ დოლარით, რაც 3-ჯერ აღემატება მოსარჩელის მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან დაფიქსირებულ მიწოდების ფასს. ამის გათვალისწინებით, მოსარჩელის ერთობლივი შემოსავალი გაიზარდა 14106009 ლარით, გაიზარდა 2015 წლის საანგარიშო პერიოდის დეკლარაციაში დაფიქსირებული შეძენილი სმფ-ების ღირებულება, ჯამში 3870 ლარი და დაკორექტირდა (შემცირდა) საწარმოს გამოსაქვითი ხარჯები ჯამში 18435 ლარით.
აპელანტმა დაადასტურა, რომ ის და ... არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები, თუმცა მიუთითა, რომ ურთიერთდამოკიდებულების ფაქტს არ უმოქმედია გარიგების ფასზე.
სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, უდავო იყო, რომ დეპარტამენტი, შპს „სპ...ას“ მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული რეალიზაციების ფასის დადგენისას, დაეყრდნო ცენტრის 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/94 წერილს, რომლის თანახმად, ... და ... ...თ გამდიდრებული პროდუქტის - ...ის ფასი არც ერთ მწარმოებელს ოფიციალურად გასაჯაროებული არ აქვს; ასეთი პროდუქტის ღირებულება ძირითადად ითვლება პროდუქტში ...ს შემცველობის მიხედვით, რის შედეგადაც, ... ...-ით გამდიდრებული (...) 1 გრამი ...ის ფასი იქნება 2.8 დოლარი. ... ...-ით გამდიდრებული ...ის ფასი 0.2-0.4 დოლარის ფარგლებში მერყეობს, რადგან იგი არაა საბოლოო პროდუქტი და საჭიროებს დამუშავებას.
სააპელაციო სასამართლომ ყურადღება გაამახვილა საბჭოს 2016 წლის 14 ივლისის №12707/2/16 გადაწყვეტილებაზე, რომლის თანახმად, დეპარტამენტს დაევალა - 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში საქმიანობისას შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების საფუძველზე. საბჭომ ამგვარი გადაწყვეტილება მიიღო იმ პირობებში, როცა დეპარტამენტის მიერ 1 გრამი პროდუქტის (...) ფასი განისაზღვრა 1.095 აშშ დოლარით, იმავე ცენტრის მიერ მიწოდებული მონაცემების საფუძველზე. შესაბამისად, თუ შემმოწმებელმა ლოგიკურად ჩათვალა - 2016 წლის აპრილში ჩატარებული შემოწმებისას პროდუქტზე გაევრცელებინა 2002 წლიდან არსებული ფასი იმ მოტივით, რომ 2002 წლიდან შემოწმებამდე არ იყო შეცვლილი პროდუქტის მახასიათებლები, წარმოების პროცესი, საჭირო ნედლეული, სააპელაციო სასამართლოსთვის გაუგებარი იყო და დაუსაბუთებელი დარჩა - რა რადიკალური ცვლილების საფუძველზე განსაზღვრა 2016 წლის დეკემბერში ცენტრმა იგივე პროდუქტის 1 გრამის ფასი 2.8 აშშ დოლარით, რაც 3-ჯერ აღემატება წინა ფასს.
სააპელაციო სასამართლომ ყურადღება გაამახვილა საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების მეთოდები, მათი გამოყენება, საბაზრო ინფორმაციის თაობაზე ინფორმაციის წყაროები და სხვა პროცედურული საკითხები განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით. შესაბამისად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცდა ,,საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქცია“ (შემდგომში - ინსტრუქცია), რომლის 1-ლი მუხლის მე-2 და მე-3 პუნქტების თანახმად, ამ ინსტრუქციის პრინციპები ეფუძნება ეკონომიკური თანამშრომლობისა და განვითარების ორგანიზაციის 2010 წლის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელო მითითებებს მულტინაციონალური კომპანიებისა და საგადასახადო ორგანოებისათვის; თუ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე-1291 მუხლებით და ამ ინსტრუქციით სხვა რამ არ არის განსაზღვრული, მაშინ გამოიყენება ეკონომიკური თანამშრომლობისა და განვითარების ორგანიზაციის 2010 წლის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელო მითითებები მულტინაციონალური კომპანიებისა და საგადასახადო ორგანოებისათვის.
სააპელაციო სასამართლომ, საქმეზე დადგენილად ცნობილი ფაქტობრივი გარემოებებიდან და სამართლის ნორმების (საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის 1-ლი ნაწილი, ინსტრუქცია) გათვალისწინებით, მიიჩნია, რომ შპს „...ა“ საგადასახადო შემოწმებით მოცულ პერიოდში (2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 ოქტომბრის ჩათვლით) ურთიერთდამოკიდებულ პირთან - ... კომპანია ...-სთან ახორციელებდა საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციებს; ასევე - შპს „სპ...ა“ საგადასახადო შემოწმებით მოცულ პერიოდში (2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე) ურთიერთდამოკიდებულ პირთან - აშშ-ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-სთან ახორციელებდა საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციებს. ამგვარ შეფასებას ასევე ადასტურებდა საბჭოს 2016 წლის 14 ივლისის №12707/2/16 გადაწყვეტილება, რომლის თანახმად, დეპარტამენტს დაევალა - 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში საქმიანობისას შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების საფუძველზე.
შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ დეპარტამენტმა, შპს „...ას“ და შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა რა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლით და ინსტრუქციით იმპლემენტირებული, სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების უგულებელყოფით, სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები გამოსცა მათი მომზადება-გამოცემისათვის კანონით დადგენილი წესის იმგვარი არსებითი დარღვევით, რომლის არარსებობის შემთხვევაში აპელანტების მიმართ მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი, მათთვის ხელსაყრელი გადაწყვეტილებები. შესაბამისად, ისინი ბათილად უნდა ყოფილიყო ცნობილი.
ამასთან, იმის გათვალისწინებით, რომ სამსახურის 2018 წლის 6 მარტის №094-33 საგადასახადო მოთხოვნით შპს „...ას“ შეუმცირდა საგადასახადო ვალდებულების ოდენობა, 2017 წლის 28 აპრილის №11353 ბრძანება და მის საფუძველზე 2017 წლის 28 აპრილს გამოცემული №094-119 საგადასახადო მოთხოვნა ბათილად უნდა ყოფილიყო ცნობილი 2018 წლის 6 მარტის №094-33 საგადასახადო მოთხოვნით შემცირებული თანხის გამოკლებით.
სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო უფლებამოსილია - დააკმაყოფილოს საჩივარი და აღნიშნა, რომ როგორც სამსახური, ისევე - საბჭო უფლებამოსილნი იყვნენ და უნდა დაეკმაყოფილებინათ კიდეც შპს „...ას“ და შპს „სპ...ას“ საჩივრები, რის გამოც შემოსავლების სამსახურისა და დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებები შპს „...ას“ და შპს „სპ...ას“ საჩივრების დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში ბათილად უნდა ყოფილიყო ცნობილი.
სააპელაციო პალატის მითითებით, აქვე ხაზგასასმელია ის გარემოება, რომ საბჭოს გადაწყვეტილებათა ბათილად ცნობა განპირობებულია იმ ფაქტით, რომ როგორც შპს „...ას“, ისე - შპს „სპ...ას“ საჩივრების ნაწილობრივ დაკმაყოფილებისას საბჭო შემოიფარგლა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18-მე-19 მუხლების, ასევე - 127-ე მუხლის, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის ნორმების მხოლოდ კონსტატირებით, ისე, რომ დეპარტამენტისათვის არ მიუცია მკაფიო მითითება - რომელ ნორმას მინიჭებოდა პრიორიტეტი სადავო საკითხის ხელახლა განხილვის დროს.
პალატის მითითებით, როგორც საქმეზე წარმოდგენილი შპს „ს...ის“ 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/93 და №01/94 წერილები, ისე - ,,...ის“ და ...-ის მიერ გაცემული დასკვნები შეიცავს ინფორმაციებს, შეფასებებს და დასკვნებს, რომლებიც ეფუძნება წერილისა და დასკვნების გამცემი პირების სპეციალურ ცოდნას, რაც არ გააჩნდა სააპელაციო სასამართლოს; ამიტომ, ეს უკანასკნელი მოკლებული იყო შესაძლებლობას - სრულყოფილად გაეანალიზებინა ამ დოკუმენტებში არსებული ინფორმაციები, შეფასებები და მათი ერთმანეთთან შეპირისპირების შედეგად ზუსტად განესაზღვრა სადავო საკითხებთან დაკავშირებული გარემოებები (შპს „...ას“ და შპს „სპ...ას“ მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული რეალიზაციების ფასის/საბაზრო ფასის წარმოქმნის პირობები, საწარმოს ...ა და სხვ).
სააპელაციო პალატის მითითებით, იმ ფაქტს, რომ შპს „...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა დეპარტამენტის მიერ მხოლოდ უცხოური კომპანიების „... ...“-ის და „...“-ის ელექტრონული ვებ-გვერდების მონაცემების, ასევე - ცენტრის 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/93 წერილის საფუძველზე, ხოლო შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა მხოლოდ ცენტრის 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/94 წერილის საფუძველზე არ იყო მართებული, ადასტურებს საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის №14438/2/17, №4539/2/17 და №4230/2/2017 გადაწყვეტილებები, რომლებითაც დეპარტამენტს დაევალა - აღნიშნული საწარმოების საგადასახადო ვალდებულებები განესაზღვრა ,,...ის“ და ...-ის დასკვნების შესწავლა-შეფასების შედეგად.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლომ ჩათვალა, რომ სადავო საკითხებს არსებითად თავად ვერ გადაწყვეტდა, რის გამოც სამსახურს დაევალა: ა) გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი შპს „...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ, შპს „...ასა“ და ...ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-ს შორის 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 ოქტომბრამდე პერიოდში განხორციელებული ოპერაციებიდან გამომდინარე; ბ) გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ, შპს „სპ...ას“ და აშშ-ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-ს შორის 2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში განხორციელებული ოპერაციებიდან გამომდინარე.
ამასთან, სააპელაციო სასამართლომ ხაზგასმით მიუთითა, რომ სამსახურმა, სადავო საკითხების ხელახლა შესწავლისას და გადაწყვეტილებათა მიღებისას, სახეზე არის რა საგადასახადო შემოწმებით მოცულ პერიოდში აპელანტების მიერ საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების განხორციელების ფაქტები, უნდა იხელმძღვანელოს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპებით და იმ ნორმებით, რომლებითაც იმპლემენტირებულია აღნიშნული პრინციპები, კერძოდ - საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე-1291 მუხლებით და მათ საფუძველზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციით.
სააპელაციო სასამართლომ უარყო შპს „...ას“ და ...ი კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულ პირებად მიჩნევის გარემოების არსებობა. ამიტომ, დეპარტამენტის, სამსახურის და საბჭოს გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები იმ ნაწილში, რომლებითაც შპს „...ას“ საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრა მისი და კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულ პირებად მიჩნევის საფუძველზე, ბათილად იქნა ცნობილი უპირობოდ.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 27 ოქტომბრის გადაწყვეტილება სარჩელის დაკმაყოფილებულ ნაწილში საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებულ ნაწილში გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით მოსარჩელეებისთვის სასარჩელო მოთხოვნების დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.
კასატორები - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო და სსიპ შემოსავლების სამსახური დაუსაბუთებლად მიიჩნევენ გასაჩივრებულ გადაწყვატილებას და შპს „...ასთან“ დაკავშირებით აღნიშნავენ, რომ თუკი გადასახადის გადამხდელიც და სააპელაციო სასამართლოც მიიჩნევდნენ, რომ შემოსავლების სამსახურს დაევალა გარიგების საბაზრო ფასის დადგენა 126-129-ე მუხლების გამოყენებით, გაურკვეველია დავების განხილვის საბჭოს და საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებების გაუქმება. თუკი სააპელაციო სასამართლო თვლიდა, რომ სადავო გარიგებების შესაფასებლად უნდა გამოყენებულიყო საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების პრინციპები, ...-ს და შპს „...ას“ ურთიერთდამოკიდებულების საკითხიც სწორედ საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლით უნდა დარეგულირებულიყო, რომლის სპეციფიკა, განსხვავებით მე-19 მუხლისგან, გამოირჩევა იმით, რომ პირთა ურთიერთდამოკიდებულების დასადგენად გამოიყენება ასევე ერთი პირის მიერ მეორე პირის მართვაში მონაწილეობა, რაც გულისხმობს სამეწარმეო გადაწყვეტილების მიღებაზე კონტროლს. როგორც საქმის მასალებით დგინდებოდა, რაც აისახა კიდევაც სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებაში, ...-ს ოფიციალურ ვებ-გვერდზე განთავსებული ინფორმაციით თბილისი მოხსენიებულია, როგორც ადგილი, სადაც კომპანია მართავს სხვადასხვა ...ების წარმოებას და ახორციელებს ექსპორტს მთელი მსოფლიოს მასშტაბით. აქედან გამომდინარე, თუნდაც დადგინდეს, რომ შპს „...ა“ არ ფლობს ...-ს წილებს და არც პირიქით, ანუ სახეზე არაა საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული წინაპირობა, საგადასახადო ორგანოს მაინც გამოსაკვლევი აქვს, ხომ არ აქვს ადგილი ერთი პირის მიერ მეორე პირის სამეწარმეო გადაწყვეტილებების კონტროლს - საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭომ ...-ს და შპს „...ას“ ურთიერთდამოკიდებულების დასადგენად ჩათვალა რა არასაკმარისად აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოძიებული ინფორმაცია (...-ს ვებ-გვერდზე განთავსებული ინფორმაცია), აუდიტის დეპარტამენტს საკითხის საფუძვლიანად, მტკიცების უფრო მაღალი სტანდარტით ხელახლა შესწავლა და აღნიშნულის შედეგად ახალი გადაწყვეტილების გამოცემა დაავალა.
კასატორების მითითებით, სააპელაციო სასამართლომ საგადასახადო ორგანოს აღარ დაუტოვა შესაძლებლობა, რომ ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს დავალების აღსრულების ფარგლებში, დეტალურად გამოეკვლია შპს „...ას“ და ... კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულება. სააპელაციო სასამართლომ ისე შეაფასა ...-ს ოფიციალურ ვებ-გვერდზე დაწერილი ინფორმაცია - „...ში ...ების ...ის ...ა“ - რომ საერთოდ არ გამოუკვლევია, თუ კონკრეტულად რა იგულისხმება „...ის წარმოების მართვაში“ და ამ ტერმინში ხომ არ მოიაზრებოდა შპს „...ას“ სამეწარმეო გადაწყვეტილებების კონტროლიც. შესაბამისად, კასატორები უკანონოდ მიიჩნევენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულების არარსებობის საფუძვლით დარიცხვის გაუქმებას, იმ პირობებში, როდესაც ურთიერთდამოკიდებულების არსებობა მის მიერ ოპერაციის შეფასებისათვის გამოსაყენებლად განსაზღვრული სპეციალური ნორმით არ გადაუმოწმებია.
რაც შეეხება შპს „სპ...ას“ ნაწილს, კასატორის - სსიპ შემოსავლების სამსახურის მითითებით, ამ ნაწილში შპს „სპ...ას“ და შპს „...ას“ სადავო თემები სამართლებრივად ერთგვაროვანია, რასთან დაკავშირებითაც კასატორმა მიუთითა შპს „...ასთან“ დაკავშირებით წარმოდგენილ სამართლებრივ პოზიციაზე. ამასთან, კასატორის - ფინანსთა სამინისტროს მითითებით, ის რაც სააპელაციო სასამართლომ დაავალა ადმინისტრაციულ ორგანოებს, კერძოდ, ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა შპს „სპ...ას“ მიმართ, შემოსავლების სამსახურს ისედაც დავალებული აქვს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის გადაწყვეტილებით.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 18 დეკემბრის განჩინებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები.



ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:


საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.
საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივრებში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დასკვნებს.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.
საქმის მასალების მიხედვით, შპს „...ასთვის“ სადავო დარიცხვების საფუძველი გახდა საგადასახადო შემოწმების (პერიოდი 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 ოქტომბრამდე) აქტები და ის ფაქტი, რომ შპს „...ა“ საკუთარი პროდუქტის (...ები) რეალიზაციას ახდენდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე - ... კომპანია ...-ზე და ... კომპანია ...-ზე, რის გამოც, საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილიდან გამომდინარე, პროდუქტი ჩაითვალა საბაზრო ფასად რეალიზებულად, გაიზარდა შპს „...ას“ ერთობლივი შემოსავალი და, შესაბამისად, გაჩნდა საფუძველი მოგების გადასახადის დამატებითი თანხების დარიცხვისათვის.
შპს „...ამ“ იდავა ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში. შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 მარტის №7316 და 2017 წლის 3 აგვისტოს №20430 ბრძანებებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, თუმცა - ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ საჩივრები ნაწილობრივ დააკმაყოფილა და დეპარტამენტს დაავალა - შეესწავლა მომჩივნის მიერ წარდგენილი, ,,...ის“ მიერ გაცემული დასკვნა სატრანსფერო ფასწარმოქმნასთან დაკავშირებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში მოეხდინა საგადასახადო ვალდებულების კორექტირება, ასევე - დამატებით გამოეკვლია შპს „...ას“ და ...ი კომპანია ...-ის ურთიერთდამოკიდებულების გარემოება და 2014 წლის აგვისტოში შპს „...ასა“ და ... კომპანია ...-ს შორის განხორციელებული ოპერაცია. დეპარტამენტმა, 2018 წლის 21 თებერვლის დასკვნის საფუძველზე, კორექტირებას დაუქვემდებარა მხოლოდ ...-თან შესრულებული ოპერაციიდან გამომდინარე დარიცხული თანხა.
შპს „სპ...ასთვის“ სადავო დარიცხვის საფუძველი გახდა საგადასახადო შემოწმების (პერიოდი 2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე) აქტი და ის ფაქტი, რომ შპს „სპ...ა“ საკუთარი პროდუქტის (...ები) რეალიზაციას ახდენდა ურთიერთდამოკიდებულ პირზე - შპს „... ...“-ზე, რის გამოც, საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილიდან გამომდინარე, პროდუქტი ჩაითვალა საბაზრო ფასად რეალიზებულად, გაიზარდა შპს „სპ...ას“ ერთობლივი შემოსავალი და, შესაბამისად, გაჩნდა საფუძველი მოგების გადასახადის დამატებითი თანხების დარიცხვისათვის.
შპს „სპ...ამ“ იდავა ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში. შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 12 ივნისის №15788 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, თუმცა - ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ მისი საჩივარი ნაწილობრივ დააკმაყოფილა და დეპარტამენტს დაავალა - შეესწავლა მომჩივნის მიერ წარდგენილი, აუდიტორული კომპანია ...-ს მიერ გაცემული დასკვნა სატრანსფერო ფასწარმოქმნასთან დაკავშირებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში მოეხდინა საგადასახადო ვალდებულების კორექტირება.
მოსარჩელეები არ ეთანხმებიან მათ შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოების მიერ საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის გამოყენებას და მიუთითებენ, რომ საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციებისათვის შეფასებას არეგულირებს საგადასახადო კოდექსის სპეციალური თავი XVII, ამდენად, როდესაც ხორციელდება საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაცია, საგადასახადო ორგანოს მიერ საბაზრო ფასის შესაფასებლად გამოყენებულ უნდა იქნეს საგადასახადო კოდექსის სპეციალური დებულებები, კონკრეტულად 126-ე-1291 მუხლები და არა მე-18 მუხლი.
მოსარჩელეთა მიერ მითითებული ნორმები ასახულია საქართველოს საგადასახდო კოდექსის V კარის (,,საშემოსავლო და მოგების გადასახადები“) XVII თავში „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასება“. აღნიშნული ნორმები სპეციალურია და გამოიყენება მხოლოდ იმავე თავში არსებულ, 127-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ შემთხვევაში, კერძოდ - თუ საქართველოს საწარმო ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, რომელიც არ არის საქართველოს საწარმო. სწორედ ეს ოპერაცია მოიხსენიება კოდექსის მიერ „საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციად“.
ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლით და აღნიშნული სპეციალური ნორმებით საქონლის/მომსახურების ფასის განსაზღვრის პრინციპები მნიშვნელოვნად განსხვავებულია. აღნიშნულს არც საგადასახადო ორგანოები უარყოფენ. ასევე განსხვავებულია ამავე კოდექსის მე-19 მუხლით და 126-ე მუხლით პირების ურთიერთდამოკიდებულ პირებად მიჩნევის პირობები. ამდენად, თუ საქართველოს საწარმო განახორციელებს საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციას, მისი ფასი, დასაბეგრი მოგება და, შესაბამისად, ამ საწარმოს მიერ გადასახდელი მოგების გადასახადის ოდენობაც უნდა განისაზღვროს სწორედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე-1291 მუხლებით დადგენილი წესით.
საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების მეთოდები, მათი გამოყენება, საბაზრო ინფორმაციის თაობაზე ინფორმაციის წყაროები და სხვა პროცედურული საკითხები განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ,,საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის“ პირველი მუხლის მე-2 და მე-3 პუნქტების თანახმად, ამ ინსტრუქციის პრინციპები ეფუძნება ეკონომიკური თანამშრომლობისა და განვითარების ორგანიზაციის 2010 წლის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელო მითითებებს მულტინაციონალური კომპანიებისა და საგადასახადო ორგანოებისათვის; თუ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე-1291 მუხლებით და ამ ინსტრუქციით სხვა რამ არ არის განსაზღვრული, მაშინ გამოიყენება ეკონომიკური თანამშრომლობისა და განვითარების ორგანიზაციის 2010 წლის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელო მითითებები მულტინაციონალური კომპანიებისა და საგადასახადო ორგანოებისათვის.
საქმეზე დადგენილად ცნობილი ფაქტობრივი გარემოებებიდან და საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის პირველი ნაწილისა და დასახელებული ინსტრუქციის გათვალისწინებით, სააპელაციო სასამართლომ მართებულად მიიჩნია, რომ შპს „...ა“ საგადასახადო შემოწმებით მოცულ პერიოდში (2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 ოქტომბრის ჩათვლით) ურთიერთდამოკიდებულ პირთან - ... კომპანია ...-სთან ახორციელებდა საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციებს. ასევე - შპს „სპ...ა“ საგადასახადო შემოწმებით მოცულ პერიოდში (2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე) ურთიერთდამოკიდებულ პირთან - აშშ-ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-სთან ახორციელებდა საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციებს. ამგვარ შეფასებას ასევე ადასტურებს საბჭოს 2016 წლის 14 ივლისის №12707/2/16 გადაწყვეტილება, რომლის თანახმად, დეპარტამენტს დაევალა - 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში საქმიანობისას შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების საფუძველზე. შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ მართებულად მიიჩნია, რომ დეპარტამენტმა, შპს „...ას“ და შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლით და ინსტრუქციით იმპლემენტირებული, სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპების უგულებელყოფით, რაც აღნიშნულ ნაწილში სადავო აქტების ბათილად ცნობის საფუძველს ქმნიდა.
რაც შეეხება მითითებულ ნაწილში საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს სადავო გადაწყვეტილებების ბათილად ცნობას, აღნიშნული განპირობებულია იმ ფაქტით, რომ როგორც შპს „...ას“, ისე - შპს „სპ...ას“ საჩივრების ნაწილობრივ დაკმაყოფილებისას საბჭო შემოიფარგლა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18-მე-19 მუხლების, ასევე - 127-ე მუხლის, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის ნორმების მხოლოდ კონსტატირებით, ისე, რომ დეპარტამენტისათვის არ მიუცია მკაფიო მითითება - რომელ ნორმას მინიჭებოდა პრიორიტეტი სადავო საკითხის ხელახლა განხილვის დროს.
სსიპ შემოსავლების სამსახურისთვის შპს „...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ (შპს „...ასა“ და ...ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-ს შორის 2012 წლის 1 იანვრიდან 2016 წლის 1 ოქტომბრამდე პერიოდში განხორციელებული ოპერაციებიდან გამომდინარე) და შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ (შპს „სპ...ას“ და აშშ-ში რეგისტრირებულ კომპანია ...-ს შორის 2016 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში განხორციელებული ოპერაციებიდან გამომდინარე) ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების გამოცემის დავალების ნაწილში სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებასთან დაკავშირებით აღსანიშნავია, რომ სახეზეა რა საგადასახადო შემოწმებით მოცულ პერიოდში მოსარჩელეთა მიერ საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების განხორციელების ფაქტები, საგადასახადო ორგანომ უნდა იხელმძღვანელოს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის პრინციპებით და იმ ნორმებით, რომლებითაც იმპლემენტირებულია აღნიშნული პრინციპები, კერძოდ - საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე-1291 მუხლებით და მათ საფუძველზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციით. იმ ფაქტს კი, რომ შპს „...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა დეპარტამენტის მიერ მხოლოდ უცხოური კომპანიების „... ...“-ის და „...“-ის ელექტრონული ვებ-გვერდების მონაცემების, ასევე - ცენტრის 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/93 წერილის საფუძველზე, ხოლო შპს „სპ...ას“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა მხოლოდ ცენტრის 2016 წლის 8 დეკემბრის №01/94 წერილის საფუძველზე არ იყო მართებული, ასევე ადასტურებს საბჭოს 2017 წლის 7 სექტემბრის №14438/2/17, №4539/2/17 და №4230/2/2017 გადაწყვეტილებები, რომლებითაც დეპარტამენტს დაევალა - აღნიშნული საწარმოების საგადასახადო ვალდებულებები განესაზღვრა ,,...ის“ და ...-ის დასკვნების შესწავლა-შეფასების შედეგად. სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, აღნიშნული დასკვნები შეიცავს ინფორმაციებს, შეფასებებს და დასკვნებს, რომლებიც ეფუძნება წერილისა და დასკვნების გამცემი პირების სპეციალურ ცოდნას, რაც არ გააჩნდა სააპელაციო სასამართლოს, ამიტომ, ეს უკანასკნელი მოკლებული იყო შესაძლებლობას - სრულყოფილად გაეანალიზებინა ამ დოკუმენტებში არსებული ინფორმაციები, შეფასებები და მათი ერთმანეთთან შეპირისპირების შედეგად ზუსტად განესაზღვრა სადავო საკითხებთან დაკავშირებული გარემოებები (შპს „...ას“ და შპს „სპ...ას“ მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული რეალიზაციების ფასის/საბაზრო ფასის წარმოქმნის პირობები, საწარმოს ...ა და სხვ). აღსანიშნავია, რომ სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება გასაჩივრებულია მხოლოდ საგადასახადო ორგანოების მიერ სარჩელის დაკმაყოფილებულ ნაწილში, ხოლო სარჩელის დაუკმაყოფილებელ ნაწილში მოსარჩელეთა მიერ სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება სადავოდ არ ქცეულა, შესაბამისად, მხოლოდ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრების ფარგლებში საკასაციო სასამართლო ვერ შეეხება აღნიშნულ ნაწილში დავის არსებითად გადაწყვეტის შესაძლებლობას, ასეთი პირობების არსებობის შემთხვევაშიც.
რაც შეეხება შპს „...ასა“ და ...ი კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულების ფაქტს, საქმეზე ვერ დადასტურდა სადავო პერიოდში შპს „...ასა“ და ...ი კომპანია ...-ს შორის ვერც საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით ,,განსაკუთრებული ურთიერთობები“ (საქმეში არ არის წარმოდგენილი არავითარი მტკიცებულება, რომელიც დაადასტურებდა, რომ ეს ორი საწარმო (კომპანია): 1) ერთად იყვნენ სხვა, საერთო საწარმოს დამფუძნებლები (მონაწილენი); 2) იყვნენ ერთმანეთის დამფუძნებლები (მონაწილენი) რაიმე წილობრივი მონაცემით; 3) ახორციელებდნენ ერთმანეთის კონტროლს) და ვერც 126-ე მუხლის თვალსაზრისით ჩაითვლებიან ისინი ურთიერთდამოკიდებულ პირებად, რამეთუ შპს „...ა“ არც პირდაპირ და არც არაპირდაპირ ფლობს ...ი კომპანია ...-ის 50%-ზე მეტს; უდავოა ის გარემოებაც, რომ არც ... ფლობს პირდაპირ ან არაპირდაპირ შპს „...ას“ 50%-ზე მეტს.
რაც შეეხება ...ი კომპანიის ოფიციალურ ვებ-გვერდზე განთავსებულ ინფორმაციას იმის შესახებ, რომ ...ი ... ...ი, ... ...ა ...ს ...ა ... ის ...ას .... ...ს ექსპორტს მთელი ...ს ...თ, აღნიშნული თავად დავების განხილვის საბჭომაც არ მიიჩნია კანონით განსაზღვრულ სათანადო და საკმარის მტკიცებულებად ურთიერთდამოკიდებულების გარემოების დასადგენად.
სააპელაციო სასამართლომ შპს „...ასა“ და ...ი კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულების საკითხი გადაწყვიტა საქმეზე არსებულ გარემოებათა საფუძველზე, იმ გარემოების გამორიცხვით, რასაც შემოსავლების სამსახური მიუთითებდა პირების ურთიერთდამოკიდებულებად მიჩნევის საფუძვლად. მოცემული საგადასახადო დავა მხარეთა შორის მიმდინარეობს 2017 წლიდან და ამ პერიოდის განმავლობაში საგადასახადო ორგანო არც პროცესუალური და არც დროის თვალსაზრისით შეზღუდული არ ყოფილა შპს „...ასა“ და ...ი კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულების დასადასტურებლად შესაბამისი არგუმენტების წარმოსადგენად (ასეთის არსებობის შემთხვევაში), რაც არც საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემასა და არც სასამართლოში დავის განხილვის დროს წარმოდგენილი არ ყოფილა. აღნიშნულზე მითითებას არ შეიცავს არც წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები. ამდენად, საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს კასატორების მითითებას მასზედ, რომ სააპელაციო სასამართლომ საგადასახადო ორგანოს აღარ დაუტოვა შესაძლებლობა დამატებით მოეძიებინა მტკიცებულებები, რამეთუ საქმის წლების განმავლობაში განხილვის დროს საგადასახადო ორგანოების მხრიდან აღნიშნული შესაძლებლობა გამოყენებული არ ყოფილა, შემოსავლების სამსახურმა თავი ვერ გაართვა მტკიცების ტვირთს.
ამასთან, საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს კასატორთა მითითებას მასზედ, რომ სააპელაციო სასამართლომ ისე შეაფასა ...-ს ოფიციალურ ვებ-გვერდზე დაწერილი ინფორმაცია - „...ში ...ის ...ის ...ა“ - რომ საერთოდ არ გამოუკვლევია, თუ კონკრეტულად რა იგულისხმება „...ების წარმოების მართვაში“ და ამ ტერმინში ხომ არ მოიაზრებოდა შპს „...ას“ სამეწარმეო გადაწყვეტილებების კონტროლიც. ხაზგასმით აღსანიშნავია, რომ ვებ-გვერდზე გამოქვეყნებული ინფორმაცია რომ არ იყო საკმარისი ურთიერთდამოკიდებულების დასადგენად, დაადასტურა თავად დავების განხილვის საბჭომ, რომელმაც მხარეთა არგუმენტების შეფასების შემდგომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა დამატებით შეესწავლა ურთიერთდამოკიდებულების ფაქტი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში მოეხდინა ამ ნაწილში დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება, ხოლო მეორე მხრივ, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაზე, სადაც გაიმიჯნა ორი შემთხვევა: 1) ერთი საწარმო/კომპანია ახორციელებს მეორე საწარმოს/კომპანიის მიერ მისაღები სამეწარმეო გადაწყვეტილებების პრაქტიკულ კონტროლს, 2) ერთი საწარმო, არსებული სახელშეკრულებო ურთიერთობიდან გამომდინარე, ხელმძღვანელობს მეორე საწარმოს მიერ ხელშეკრულების საგნად მიჩნეული პროდუქტის (საქონლის) წარმოების ტექნოლოგიურ პროცესს და სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ შპს „...ა“ და ...ი კომპანია ... საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ვერც 126-ე მუხლის თვალსაზრისით ჩაითვლებიან ურთიერთდამოკიდებულ პირებად. ამდენად, უსაფუძვლოა კასატორების მითითებები აღნიშნულ ნაწილში გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დაუსაბუთებლობასთან დაკავშირებით.
შპს „...ასა“ და ...ი კომპანია ...-ს ურთიერთდამოკიდებულების დასადასტურებლად ვებ-გვერდზე განთავსებული ინფორმაციის არასათანადოობას მოწმობს თავად დეპარტამენტის მცდელობა ინფორმაცია მოეპოვებინა ჰოლანდიის საგადასახადო ორგანოდან, რაც განპირობებული იყო სწორედ იმ ფაქტით, რომ დეპარტამენტს არ გააჩნდა საკმარისი და უტყუარი ინფორმაცია ურთიერთდამოკიდებულების გარემოების დასადგენად.
ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით, სააპელაციო სასამართლომ მართებულად მიიჩნია, რომ დეპარტამენტის და შემოსავლების სამსახურის დასკვნა შპს „...ას“ და ...ი კომპანია ...-ის ურთიერთდამოკიდებულ პირებად მიჩნევის შესახებ დაუსაბუთებელი იყო და ეფუძნებოდა მხოლოდ დაუდასტურებელ ვარაუდს.
ამასთან, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 296-ე მუხლზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო დავა შესაძლებელია განხილულ იქნეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემასა და სასამართლოში. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავის ნებისმიერ ეტაპზე მომჩივანს უფლება აქვს, მიმართოს სასამართლოს. განსახილველ შემთხვევაში მოსარჩელეებმა - შპს „...ამ“ და შპს „სპ...ამ“ თავდაპირველად დავა აწარმოეს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში, ხოლო მოგვიანებით, მას შემდგომ, რაც საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ საკითხი ხელახლა შესასწავლად დაუბრუნა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტს, საგადასახადო კოდექსის 296-ე მუხლით მინიჭებული შესაძლებლობის ფარგლებში, მოსარჩელეებმა თავად განსაზღვრეს საგადასახადო დავის რა ეტაპზე მიემართათ სასამართლოსთვის. ამდენად, ის გარემოება, რომ დავების განხილვის საბჭომ საჩივრები ნაწილობრივ დააკმაყოფილა და სადავო საკითხების ხელახლა შესწავლა დაავალა დეპარტამენტს, ვერანაირად ვერ შეზღუდავს სასამართლოს შესაძლებლობას განიხილოს და გადაწყვიტოს საგადასახადო დავა წარმოდგენილი სარჩელის ფარგლებში, მით უმეტეს შედეგობრივად საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსა და სასამართლოს პოზიცია არსებითად თანხვედრაშია.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს _ წარმატების პერსპექტივა.
ზემოთქმულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.





ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და



დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;
2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციული საქმეთა პალატის 2020 წლის 27 ოქტომბრის გადაწყვეტილება;
3. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.


თავმჯდომარე მ. ვაჩაძე


მოსამართლეები: ნ. სხირტლაძე


ა. წულაძე