№ბს-1210(2კ-21) 14 თებერვალი, 2022 წელი
ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:

თავმჯდომარე (მომხსენებელი) - გენადი მაკარიძე
მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე, თამარ ოქროპირიძე

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ზეპირი განხილვის გარეშე, შეამოწმა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საფუძვლების არსებობა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 27 აპრილის გადაწყვეტილების გაუქმების თაობაზე.

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

1. 2017 წლის 11 იანვარს შპს „...ის’’ დირექტორმა თ. ბ-ემ სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ.

2017 წლის 16 თებერვალს შპს „...ის’’ დირექტორმა თ. ბ-ემ დაზუსტებული სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ.

მოსარჩელემ მოითხოვა: ა) ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა, 2014 წლის 22 დეკემბრის ბრძანება და 2014 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი; ბ) ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანება; გ) ბათილად იქნეს ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 23 დეკემბრის გადაწყვეტილება №10160/2/15 საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში და ჩამოწერილ იქნეს შპს ,,...ისთვის“ უკანონოდ დარიცხული საგადასახადო გადასახადები.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 19 დეკემბრის გადაწყვეტილებით შპს ,,...ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ: ა) სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა 2014 წლის 22 დეკემბრის ბრძანებასა და 2014 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტთან ერთად, ასევე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 23 დეკემბრის გადაწყვეტილება; ბ) დაევალა სსიპ შემოსავლების სამსახურს, საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა შესწავლისა და გამოკვლევის შემდეგ, მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად, კანონით დადგენილ ვადაში გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი შპს ,,...ის“ მიმართ; გ) სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების სრულად გაბათილების ნაწილში მოთხოვნა არ დაკმაყოფილდა;

სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 21 მაისის №26311 ბრძანებით დაინიშნა შპს ,,...ის“ საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2008 წლის 3 მარტიდან 2014 წლის 1 აპრილამდე, მოგებისა და ქონების გადასახადების ნაწილში - 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 და 2013 წლების საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების ვადა განისაზღვრა 2014 წლის 21 მაისიდან 4 ივლისის ჩათვლით. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 4 ივლისის №32729 ბრძანებით შეჩერდა 2014 წლის 21 მაისის №26311 ბრძანებით დანიშნული შპს ,,...ის“ საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. ბრძანების საფუძვლად მითითებულია აუდიტის დეპარტამენტის შემოწმების მთავარი სამმართველოს გასვლითი საგადასახადო შემოწმების მე-5 სამმართველოს უფროსი აუდიტორის - ქ. პ-ის 2014 წლის 4 ივლისის №... მოხსენებითი ბარათი. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 19 დეკემბრის №53094 ბრძანებით განახლდა 2014 წლის 4 ივლისის №32729 ბრძანებით შეჩერებული შპს ,,...ის“ საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება - ერთი დღით. ბრძანების საფუძვლად მითითებულია აუდიტის დეპარტამენტის შემოწმების მთავარი სამმართველოს გასვლითი საგადასახადო შემოწმების მე-5 სამმართველოს უფროსის - გ. ა-ის 2014 წლის 19 დეკემბრის №... მოხსენებითი ბარათი.

შპს ,,...ის“ საქმიანობის საგადასახადო შემოწმების შედეგად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოიცა 2014 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2014 წლის 22 დეკემბრის №53304 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს სახელმწიფოს წინაშე გადასახდელად დაერიცხა სულ 2 144 544,66 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადის სახით - 800 525,04 ლარი, ჯარიმა - 382 852,29 ლარი და საურავი - 961 167,33 ლარი.
2014 წლის 29 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია შემდეგი გარემოებები: „შესამოწმებელ პერიოდში შპს ,,...ის“ მიერ საქონლის (ფერადი ლითონის) შეძენა ხორციელდებოდა ფიზიკური პირებისგან შესყიდვის აქტების საფუძველზე, რომელთაგან შერჩევითი (40 ფიზიკური პირისგან) შემოწმების მიმდინარეობისას გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/ახსნა-განმარტება სსკ-ის 70-ე მუხლის საფუძველზე, შეძენილი საქონლის შესახებ, ასევე ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებულ იქნა ფიზიკურ პირთა დაკითხვის ოქმები. გამოთხოვილი ინფორმაციის/ახსნა-განმარტებების და დაკითხვის ოქმების მიხედვით ირკვევა, რომ შპს ,,...ის“ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებულ მონაცემებში კონკრეტული ფიზიკური პირების მიერ ჩაბარებული საქონლის ჯამური რაოდენობა აღემატება მათ მიერ ახსნა-განმარტებებში დაფიქსირებულ მონაცემებს. ამასთან, უმეტეს შემთხვევაში ახსნა-განმარტებით და დაკითხვის ოქმებით ირკვევა, რომ საერთოდ არ მომხდარა მათ მიერ ამ საწარმოსთვის ჯართის ჩაბარება. მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე აუდიტორებმა შეამცირეს გამოსაქვითი ხარჯები, რამაც გამოიწვია მოგების გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადისა და ჯარიმის დარიცხვა.“

ამავე შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს 2009 წლის 1 დეკემბრიდან შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა და სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო 2011 წლის 1 ნოემბრამდე შეადგენდა 2 011 316 ლარს. აუდიტორთა მიერ სალაროს ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთი განხილულ იქნა საწარმოს სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, სსკ-ის 101-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად, შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რამაც გამოიწვია საშემოსავლო გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადის და ჯარიმის დარიცხვა.

სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ შპს ,,...მა“ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა გაასაჩივრა სსიპ შემოსავლების სამსახურში. გადასახადის გადამხდელი არ დაეთანხმა შეძენილი სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ღირებულების გამოქვითვებში გაუთვალისწინებლობის გამო საგადასახადო ორგანოს მიერ მოგების გადასახადში დარიცხვას; ასევე არ დაეთანხმა საზოგადოების სალაროს ნაშთის პასუხისმგებელ პირზე უპროცენტო სესხად განხილვას, შესაბამისად, არც სარგებლის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, ასევე არ დაეთანხმა, ქონების გადასახადის დარიცხვას. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. ბრძანებაში კომპანიის სალაროში არსებულ ნაშთთან დაკავშირებით დარიცხვის სამართლებრივ საფუძვლად მითითებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტი.

შპს ,,...მა“ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანება გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საჩივრის ავტორი არ დაეთანხმა საგადასახადო ორგანოს მიერ მოგების, საშემოსავლო და ქონების გადასახადში დარიცხულ თანხებს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 23 დეკემბრის გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №1507 ბრძანება; ნაწილობრივ გაუქმდა აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა; დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელისათვის დარიცხული თანხების კორექტირების უზრუნველყოფა საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად; დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

მიღებული გადაწყვეტილებით დავების განხილვის საბჭომ ფიზიკური პირებისგან შეძენილი ჯართის ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯის შემცირების საკითხთან დაკავშირებით განმარტა, რომ სადაც გამოძიებით დადგენილია სადავო შეძენის დოკუმენტის სიყალბე და ფიქტიური ოპერაციების განხორციელების ფაქტი, ამ შესყიდვის აქტებით გათვალისწინებული ხარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვით ხარჯებში გათვალისწინების საფუძველი არ არსებობს. დანარჩენ შემთხვევებში, როდესაც ადგილი აქვს შეძენას, მაგრამ შეძენის დოკუმენტები არ აკმაყოფილებს სსკ-ის მოთხოვნებს ან არ არსებობს შეძენის დოკუმენტები, მაგრამ დასტურდება შეძენისა და ექსპორტზე გატანის ფაქტი, უნდა მოხდეს ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა და ამ ნაწილში დარიცხული თანხების კორექტირება.

სალაროს ანგარიშზე არსებული ნაშთის სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, სარგებლის სახით განაცემად ჩათვლასა და საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრასთან დაკავშირებით დავების განხილვის საბჭომ შპს ,,...ის“ პოზიცია არ გაიზიარა და აღნიშნულ ნაწილში საჩივარი არ დააკმაყოფილა.

ქონების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერებასთან დაკავშირებით საბჭომ მიიჩნია, რომ მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით უნდა მომხდარიყო ქონების გადასახადის მართლზომიერების დამატებით შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში დარიცხული თანხების კორექტირება.

სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ შპს ,,...ი“ ახორციელებდა ფერადი ლითონის შესყიდვას ფიზიკური პირებისაგან შესყიდვის აქტების საფუძველზე და ახდენდა მათ ექსპორტირებას. საწარმოსთვის მოგების გადასახადში დამატებით თანხების დარიცხვის საფუძველი გახდა საგამოძიებო ორგანოს მიერ ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტების სიყალბის დადგენა. დოკუმენტების სიყალბეზე მითითებით საგადასახადო ორგანომ არ გაითვალისწინა შეძენილ საქონელზე გაწეული ხარჯი, შესაბამისად, გაიზარდა დასაბეგრი ბაზა და გადასახადის გადამხდელს წარმოეშვა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები. მოსარჩელე არ დაეთანხმა ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი ჯართის (ფერადი ლითონის) ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლებიდან გამოსაქვითი ხარჯების შემცირებას და აღნიშნა, რომ საქონლის (ჯართის) შეძენა დასტურდება აღნიშნული საქონლის ექსპორტით. საქონლის ექსპორტით მიღებული შემოსავლები დაბეგრილია გადასახადებით, აღნიშნულ პირობებში კი ექსპორტირებული საქონლის თვითღირებულების გამოუქვითაობა არაკანონიერია. მოსარჩელეს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს უნდა ეხელმძღვანელა შემოსავლების სამსახურის უფროსის მიერ დამტკიცებული №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოთი და დაებეგრა მოსარჩელე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე და 136-ე მუხლებზე, ასევე ,,გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 24-ე მუხლის პირველ პუნქტზე მითითებით სასამართლომ გაიზიარა მოპასუხე ადმინისტრაციულ ორგანოთა მოსაზრება, რომ საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯი, ერთობლივი შემოსავლიდან მისი გამოქვითვის მიზნით, უნდა დადასტურდეს დოკუმენტურად და განმარტა, რომ მოპასუხე ადმინისტრაციული ორგანოები სადავოდ არ ხდიან იმ გარემოებას, რომ მოსარჩელე ახორციელებდა შესყიდული საქონლის ექსპორტს, თუმცა შესყიდვის დოკუმენტები, რომლებიც საგამოძიებო ორგანოს მიერ მიჩნეულ იქნა ყალბ დოკუმენტებად, არ იქნა გათვალისწინებული, როგორც ხარჯის გაწევის დამადასტურებელი მტკიცებულება.

სასამართლომ განმარტა, რომ საგადასახადო კანონმდებლობის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა უნდა განხორციელდეს დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე. თუმცა, ასეთი დოკუმენტების არარსებობის შემთხვევაში საგადასახადო კოდექსი ადმინისტრაციულ ორგანოს ანიჭებს უფლებამოსილებას, განსაზღვროს პირის საგადასახადო ვალდებულება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე მითითებით სასამართლომ მიიჩნია, რომ დასახელებული ნორმის მიზანს წარმოადგენს სამართლიანად, გონივრული განსჯის საფუძველზე დადგინდეს პირის საგადასახადო ვალდებულებები. საგადასახადო ორგანოს გააჩნია უფლებამოსილება, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, გამოიყენოს დარიცხვის არაპირდაპირი მეთოდი. საგადასახადო ორგანო მითითებული ნორმის საფუძველზე და ფარგლებში აღჭურვილია დისკრეციული უფლებამოსილებით - განახორციელოს დარიცხვა პირდაპირი ან არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.

სასამართლოს განმარტებით განსახილველ საქმეზე წარმოდგენილ იქნა ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვის სახელმძღვანელო №0256, რომელიც დამტკიცებულია 2011 წლის 5 სექტემბრისთვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის მიხედვით და გამოიყენება ამავე პერიოდისათვის მიმდინარე და შემდგომ პერიოდებში განსახორციელებელი საგადასახადო შემოწმებისას. სახელმძღვანელოს თანახმად, საგადასახადო ორგანო, შესყიდვის დამადასტურებელი დოკუმენტის არარსებობის პირობებში ითვალისწინებს საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას. გამონაკლისის სახით მითითებულია, რომ აღნიშნული არ ვრცელდება სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით მიწოდებას დაქვემდებარებულ საქონელზე და უსაქონლო ოპერაციებზე/ფიქტიურ გარიგებებზე გამოწერილ ანგარიშ-ფაქტურებზე, აგრეთვე იმ შეძენებზე, რომლებიც განხორციელებულია იმ პირის მიერ, რომლის მიმართაც საგამოძიებო ორგანოს ინფორმაციით დადგენილია ფიქტიური ან/და უსაქონლო ოპერაციებში მონაწილეობა. მითითებული სახელმძღვანელო თავისი არსით არ წარმოადგენს კანონის ძალის მქონე აქტს, თუმცა იგი მიუთითებს ადმინისტრაციული ორგანოს ერთგვარ პრაქტიკაზე, კერძოდ, მსგავსი ფაქტობრივი გარემოებების პირობებში ადმინისტრაციული ორგანოს მიდგომას/შეფასებას ამა თუ იმ საკითხის მიმართ. წარმოდგენილ სახელმძღვანელოში მაგალითის სახით მითითებულია, რომ თუკი გადასახადის გადამხდელს, მის მიერ შეძენილი საქონლის ნაწილზე, ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტების არარსებობის პირობებში, სრულად აქვს გამოქვითული საქონლის შეძენაზე გაწეული ხარჯი, აღნიშნულ შემთხვევებში ადმინისტრაციული ორგანოს პოზიციას წარმოადგენს, გამოყენებული იქნეს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლით მინიჭებული უფლებამოსილება. ასევე აღნიშნულია უფლებამოსილების გამოყენების კონკრეტული წესი, კერძოდ, შესაძლებელია გათვალისწინებულ იქნეს საოპერაციო შემოსავლები და ხარჯები, აგრეთვე განხორციელდეს სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზი. თუმცა, აქვე გამონაკლისის სახით სახელმძღვანელოში განმარტებულია, რომ აღნიშნული არ ვრცელდება იმ შეძენებზე, რომლებიც განხორციელებულია იმ პირის მიერ, რომლის მიმართაც საგამოძიებო ორგანოს ინფორმაციით დადგენილია ფიქტიური ან/და უსაქონლო ოპერაციებში მონაწილეობა.

სასამართლოს განმარტებით, საგადასახადო ორგანოს მიერ დადგენილი პრაქტიკის თანახმად, მსგავს ფაქტობრივ გარემოებებში მყოფი პირების (გადასახადის გადამხდელ პირებს, რომელთაც არ გააჩნიათ ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტი) მიმართ გამოყენებულია სხვადასხვაგვარი მიდგომა, კერძოდ, ცალკეულ შემთხვევებში გამოიყენება გადასახადების დადგენა არაპირდაპირი მეთოდის მეშვეობით, ცალკეულ შემთხვევებში კი აღნიშნულის გამოყენება არ ხორციელდება. განსხვავებულ მიდგომას ადმინისტრაციული ორგანო ამართლებს იმ საფუძვლით, რომ იმ პირთა მიმართ, რომელთა მიერ ჩადენილია სისხლისსამართლებრივი გადაცდომა, მოცემულ შემთხვევაში კი შესყიდვის დოკუმენტების გაყალბება, საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა არ ხდება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების გზით.

სასამართლომ მიიჩნია, რომ იმ პირობებში, როდესაც კომპანიის საქმიანობა - ჯართის შესყიდვა და მიღებული პროდუქციის ექსპორტზე გატანა, სადავო არ არის, ამასთან ცნობილია ექსპორტის სასაქონლო ოპერაციას დაქვემდებარებული საქონლის ოდენობა, ხოლო აღნიშნული საქონლის მისაღებად საჭირო პროდუქციის - ჯართის მოპოვების კანონიერება სადავო არ გამხდარა, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილი იყო, აღნიშნული ჯართის მოპოვების გამო გაწეული ხარჯის დადგენის მიზნით გამოეყენებინა არაპირდაპირი მეთოდი (73.5 მუხლი), ხოლო მის გამოყენებაზე უარის თქმა იმ საფუძვლით, რომ გადასახადის გადამხდელს გაყალბებული ჰქონდა შესყიდვის დოკუმენტები, არ ამართლებს საგადასახადო ორგანოს მიერ პირთა მიმართ უთანასწორო დამოკიდებულებას.

სასამართლომ განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის ქმედება, თუკი იგი შეიცავს სისხლისსამართლებრივ ნიშნებს, მასზე პასუხისმგებლობას/სასჯელს ითვალისწინებს სისხლისსამართლებრივი კანონმდებლობა, რომლის შესაბამისად უნდა განხორციელდეს პირის პასუხისგებაში მიცემა, ხოლო საგადასახადო კანონმდებლობა არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს და ადგენს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას. ყალბი შესყიდვის დოკუმენტების დამზადება, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნებისათვის, წარმოადგენს საფუძველს იმისა, რომ აღნიშნული დოკუმენტი არ იქნეს გათვალისწინებული ხარჯის დოკუმენტად, თუმცა, ამავდროულად ყალბი დოკუმენტის დამზადება არ წარმოადგენს საფუძველს უარი ეთქვას პირს საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრაზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, მაშინ, როდესაც ანალოგიური ფაქტობრივი გარემოებების პირობებში - ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტის არარსებობისას, საგადასახადო ორგანო მიმართავს საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის არაპირდაპირ მეთოდს. ასეთ შემთხვევაში თუკი საქონლის შეძენა ფაქტობრივად დადასტურებულად ჩაითვლება, გადამწყვეტი მნიშვნელობა არ უნდა მიენიჭოს დოკუმენტის გაყალბების ფაქტს. საგადასახადო ორგანოს მხრიდან გადასახადის გადამხდელების უთანასწორო პირობებში ჩაყენებას არ ამართლებს ყალბი შესყიდვის დოკუმენტის დამზადების ფაქტი, იგი განეკუთვნება საგამოძიებო ორგანოს კვლევისა და შეფასების საგანს, საგადასახადო ორგანომ კი არსებული ფაქტობრივი გარემოებები უნდა შეაფასოს ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტის არარსებობის ჭრილში და არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების თვალსაზრისით გავლენა არ უნდა იქონიოს დოკუმენტის გაყალბების ფაქტმა, მით უფრო იმ პირობებში, როდესაც პროდუქციის შესყიდვა/მოპოვება სადავო გარემოებას არ წარმოადგენს ან/და არ არის დადგენილი საქონლის უსასყიდლოდ მიღების ფაქტი. შესყიდვის აქტის სიყალბე ავტომატურად არ გულისხმობს ფიქტიურ გარიგებას ან უსაქონლო ოპერაციას.

სასამართლოს განმარტებით, მოსარჩელე არ დაეთანხმა საგამოძიებო ორგანოს მიერ დადგენილ გარემოებას შესყიდვის დოკუმენტების სიყალბესთან მიმართებით. მოსარჩელის შუამდგომლობის დაკმაყოფილების საფუძველზე მოწმის სახით მოწვეულ იქნენ ზ. ო-ე, ე. ჩ-ე, ზ. ი-ე, ა. ც-ი, ზ. მ-ა, გ. კ-ი, მ. ხ-ე, თ. ხ-ა, ა. ხ-ი, ე. ნ-ე, ნ. ნ-ე, მ. ა-ი და მ. ლ-ი, რომელთაც დაადასტურეს, რომ ისინი მართლაც აბარებდნენ ჯართს ქ. ქუთაისში. ზოგიერთმა მათგანმა დაასახელა მისამართი - ...ს ქუჩა, ნ. ნ-ემ და მ. ა-იმა დაასახელეს ქუჩის ნომერიც - №მ. ლ-ი. ზოგიერთმა მათგანმა განმარტა, რომ ჯართს აბარებდნენ ავანგარდის დასახლებაში, საპატრულოსთან. მათი თქმით, ჯართს იბარებდა კომპანიის თანამშრომელი გ. კ-ე (ზოგიერთმა მხოლოდ სახელი - გ. გაიხსენა). ზოგიერთმა მათგანმა ახსენა ასევე ჯართის მიმღები მეორე პირი - ლ. (გვარი ვერ გაიხსენეს), მოწმეებმა ვერ გაიხსენეს ჩაბარებული ჯართის მოცულობა, თუმცა დაადასტურეს ჯართის ჩაბარება. მოწმე თ. ხ-ას ჩვენებით, როდესაც ადრე დაიკითხნენ საგამოძიებო ორგანოში, მაშინ დაუსვეს შეკითხვა, აბარებდნენ თუ არა ჯართს ქ. თელავში, რაზედაც უპასუხეს, რომ არ აბარებდნენ, ვინაიდან ისინი ჯართს აბარებდნენ ქ. ქუთაისში. მოსარჩელის წარმომადგენლების შეფასებით, ამგვარად დასმული შეკითხვა იყო ერთ-ერთი მიზეზი სიყალბის ფაქტის არასწორად დადგენის, რადგან კომპანიის იურიდიული მისამართი რეგისტრირებულია თელავში, თუმცა ჯართის მიმღები პუნქტი, სადაც მოწმედ დაკითხული პირებისგან იბარებდა კომპანია ჯართს, მდებარებდა ქ. ქუთაისში, ...ს ქუჩაზე. ამიტომაც უპასუხეს საგამოძიებო ორგანოში დაკითხულმა მოწმეებმა, რომ ჯართს თელავში არ აბარებდნენ.

მოწმეთა ჩვენებების შეფასების მიზნით, სასამართლომ განმარტა, რომ შესაძლოა, ჯართის მიმღებ პუნქტთან ურთიერთობისას მათ არ სცოდნოდათ, თუ რომელ კომპანიასთან ამყარებდნენ სამართლებრივ ურთიერთობას. საგამოძიებო ორგანოში მათი დაკითხვის ოქმებიდან ირკვევა, რომ მათ უარყოფითად უპასუხეს შეკითხვას შპს „...თან“ რაიმე კავშირის არსებობის თაობაზე. სრულიად დამაჯერებელია მოსარჩელის პოზიცია იმასთან დაკავშირებით, რომ ჯართის ჩამბარებელი პირებისთვის ცნობილი იყო მხოლოდ ჯართის მიმღები პუნქტის ადგილმდებარეობა და იქ მომუშავე ის პირები, ვისთანაც უშუალოდ ჰქონდათ კომუნიკაცია. კომპანიის დასახელება და რეკვიზიტები მათთვის ცნობილი ვერ იქნებოდა.

სასამართლომ მიიჩნია, რომ სასამართლო სხდომაზე დაკითხულ მოწმეთა ჩვენების გათვალისწინებით, ეჭვქვეშ დგება ფიქტიური ოპერაციების განხორციელება. შესაბამისად, სასამართლომ დადასტურებულად მიაჩნია, რომ საქონლის ჩაბარება რეალურად მოხდა სხდომაზე გამოკითხულ პირთაგან, თუმცა არ არსებობს ზუსტი ინფორმაცია, რა მოცულობის ჯართი ჩააბარეს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, სასამართლომ მიიჩნია, რომ სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები, მოსარჩელის მიერ ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლებიდან გამოსაქვითი ხარჯების შემცირების ნაწილში, გამოცემულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დარღვევით და მოკლებულია სამართლებრივ დასაბუთებას. ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა არ გამოიკვლიეს, რა ოდენობის ჯართის შესყიდვა იქნებოდა საჭირო ექსპორტს დაქვემდებარებული საქონლისათვის და საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, დაუსაბუთებლად არ გამოიყენეს საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის არაპირდაპირი მეთოდი. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების მიზნებისთვის აუცილებელია გაიმიჯნოს პროდუქციის რომელ ნაწილში დგინდება დოკუმენტების გაყალბება. შემოწმებას საჭიროებს მოსარჩელის არგუმენტი იმის თაობაზე, ადმინისტრაციული ორგანოს დასაბუთებაში რამდენად არის გამოყენებული ის დოკუმენტები, რომელთა მიმართაც ჩატარებულია ექსპერტიზა.

სასამართლომ განმარტა, რომ სადავო საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს 2009 წლის 1 დეკემბრიდან შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა და სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო 2011 წლის 1 ნოემბრამდე შეადგენდა 2 011 316 ლარს. აუდიტორთა მიერ სალაროს ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთი განხილულ იქნა საწარმოს სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, სსკ-ის 101-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად, შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რამაც გამოიწვია საშემოსავლო გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადის და ჯარიმის დარიცხვა. საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილი ფაქტობრივი და სამართლებრივი შეფასებები, ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში დავის პერიოდში, გაიზიარა როგორც სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, ასევე, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ. საგადასახადო ორგანომ გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებულ ოპერაციას შეუცვალა კვალიფიკაცია და შეცვლილი კვალიფიკაციის შესაბამისად მოახდინა ოპერაციის დაბეგვრა, კერძოდ, შპს ,,...ის“ მიერ ბუღალტრულად დაფიქსირებული იყო, რომ სალაროს ანგარიშზე იყო უძრავი სალდო 2009 წლის 1 დეკემბრიდან 2011 წლის 1 ნოემბრამდე. აღნიშნულ ოპერაციას საგადასახადო ორგანომ შეუცვალა კვალიფიკაცია და მიიჩნია, რომ თანხები რეალურად არ ფიქსირდებოდა სალაროს ანგარიშზე, არამედ იგი გაცემული იყო სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე უპროცენტო სესხის სახით. საგადასახადო ორგანოში, დარიცხული თანხების კანონიერების შესწავლის ეტაპზე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანებაში კომპანიის სალაროში არსებულ ნაშთთან დაკავშირებით, განიმარტა დარიცხვის სამართლებრივი საფუძველი და მიეთითა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ სამეურნეო ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამდენად, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ შპს ,,...ის“ მიერ განხორციელებული ოპერაცია, კერძოდ კი, სალაროში არსებული ფულადი ნაშთი არ იყო შესატყვისი მის ფორმასთან, იგი რეალურად არ წარმოადგენდა სალაროში არსებულ ნაშთს, არამედ გაცემული იყო უპროცენტო სესხის სახით სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე, ხოლო სესხიდან გამომდინარე სარგებელი მიჩნეულ იქნა ხელფასის სახით განაცემად. საგადასახადო ორგანოს განმარტებით, ოპერაციისთვის კვალიფიკაციის შეცვლა, სხვა სამართლებრივი ფორმის მინიჭება განაპირობა 2009 წლის 1 დეკემბრიდან 2011 წლის 1 ნოემბრამდე სალაროში დიდი ოდენობის ფულადი ნაშთის უძრავად არსებობამ. სასამართლო სხდომაზე მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენლის განმარტევით, რადგან სალაროში არსებული თანხა ჩაითვალა გატანილად და შემდეგ დაბრუნებულად, განიხილეს, როგორც უპროცენტო სესხი.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ’’ ქვეპუნქტზე მითითებით სასამართლომ განმარტა, რომ დასახელებული საკანონმდებლო ნორმის გამოყენების საჭიროება უნდა იყოს დასაბუთებული, ხოლო დასაბუთება, თავის მხრივ, უნდა იყოს დამყარებული კანონმდებლობის მოთხოვნებზე. განსახილველ შემთხვევაში, საგადასახადო ორგანოს ეკისრება ვალდებულება, დაასაბუთოს მის მიერ გამოცემული აქტის კანონიერება, რატომ წარმოადგენს შპს ,,...ის“ სალაროში ფულადი ნაშთის არსებობა კონკრეტულ სამეურნეო ოპერაციას - თანხის უპროცენტო სესხად გატანას და დაბრუნებას. აღნიშნულის დასაბუთების მიზნით ადმინისტრაციული ორგანო უთითებს მხოლოდ ერთ გარემოებაზე, კერძოდ კი, კომპანიის მიერ გარკვეული პერიოდის განმავლობაში დიდი ოდენობით თანხის უძრავად არსებობაზე, მაშინ, როდესაც საზოგადოების მიზანს წარმოადგენს, იყოს მოგებაზე ორიენტირებული პირი.
სასამართლომ არ გაიზიარა მოპასუხეთა ზემოაღნიშნული არგუმენტი და განმარტა, რომ კონკრეტული სამეურნეო ოპერაციის განხორციელების დროს მოქმედი კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს ანიჭებდა უფლებამოსილებას, ჰქონოდა სალაროში ფულადი ნაშთი (ოდენობის შეუზღუდავად) უმოძრაოდ და აღნიშნული არ წარმოადგენდა კანონით დადგენილი ვალდებულების დარღვევას. შესაბამისად, ცალსახაა, რომ მოსარჩელის სალაროში დროის გარკვეული პერიოდის განმავლობაში დიდი ოდენობით თანხების არსებობა თავისთავად არ განაპირობებდა კანონით დადგენილი მოთხოვნების დარღვევას. მოცემულ შემთხვევაში ადმინისტრაციული ორგანო მიუთითებდა ისეთ გარემოებაზე, როდესაც გადასახადის გადამხდელის მიერ კანონის მოთხოვნათა დაცვით განხორციელებული ოპერაციით შედეგობრივად განხორციელდა კანონმდებლობის მოთხოვნათა დარღვევა. ასეთი ოპერაციების კანონის მოთხოვნათა დარღვევად შეფასება ეფუძნება მხოლოდ შემმოწმებელთა/საგადასახადო ორგანოს შეფასებას/მოსაზრებას, რომელიც, თავის მხრივ, დაფუძნებულია მხოლოდ ეჭვზე.

სასამართლომ მიიჩნია, რომ კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით განხორციელებული ცალკეული ოპერაციების საპირწონედ ვერ გამოდგება საგადასახადო ორგანოს შეფასება/მოსაზრება მათ კანონიერების განსაზღვრასთან დაკავშირებით, თუკი იგი არ იქნება დაფუძნებული კონკრეტულ მტკიცებულებებსა და გარემოებებზე, რომლებიც მაღალი ალბათობით დაადასტურებს განხორციელებული ოპერაციებით სხვა სახის ოპერაციების დაფარვას. ფულადი აქტივის სალაროში უმოძრაოდ არსებობა ვერ გამოდგება ამ ოპერაციისთვის კანონსაწინააღმდეგო ხასიათის მინიჭების და შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის საფუძველი. ასეთი სახის ოპერაცია განეკუთვნება ყოველი კომპანიის ეკონომიკურ გათვლას, მათ რისკს, რომლის განხორციელების საშუალებას კანონმდებლობა ანიჭებს ეკონომიკური ოპერაციის განმახორციელებელ პირს. კანონმდებლობით მინიჭებული უფლების - სალაროში ფულადი ნაშთის არსებობის შეზღუდვა, ეწინააღმდეგება კანონიერების პრინციპს, რაც ერთი მხრივ, გულისხმობს ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულებას, მმართველობა დაუქვემდებაროს კანონსა და სამართალს, ხოლო, მეორე მხრივ, მოქალაქეებს ავალდებულებს, განახორციელონ სამართლებრივი ოპერაციები კანონით დადგენილი წესით და მათ შესაბამისად. ასეთ შემთხვევაში საფრთხის ქვეშ შეიძლება დადგეს გადასახადის გადამხდელთა მიერ განხორციელებული ნებისმიერი ქმედება, რომელიც ეფუძნება კანონის მოთხოვნებს, შესუსტდება ნდობა კანონით დადგენილი რეგულაციების მიმართ და დამოკიდებული გახდება საგადასახადო ორგანოს შეფასებაზე. მოწმის სახით დაკითხულმა პირებმა - შპს ,,...ის“ ყოფილმა თანამშრომელმა გ. კ-ემ და ამავე კომპანიის დირექტორის თემურ ბოლქვაძის შვილმა - ლ. ბ-ემ განმარტეს, რომ სადავო პერიოდში კომპანიის დირექტორი იძულებული იყო დაეტოვებინა ქვეყანა და საწარმოს შეეჩერებინა საქმიანობა. აღნიშნულ პერიოდში, სალაროში მართლაც ინახებოდა დიდი ოდენობით თანხა, რომელიც განთავსებული იყო კომპანიის ფაქტობრივი საქმიანობის განხორციელების ადგილზე არსებულ სეიფში, ხოლო სეიფის გასაღები ჰქონდა თავად დირექტორს - თ. ბ-ეს. მოსარჩელის წარმომადგენლის განმარტებით, თ. ბ-ე იმყოფებოდა ქ. ბათუმში და იქიდანვე გადაკვეთა საქართველოს სახელმწიფო საზღვარი სარფის სგპ-ის გავლით. სალაროში დარჩენილი თანხა კი იყო უმოძრაოდ, რადგან გასაღები ჰქონდა თავად თ. ბ-ეს. საქართველოში დაბრუნების შემდგომ ამ თანხით გააგრძელა საწარმოს საქმიანობა - შეიძინა პროდუქცია, რაც არ შეიძლება, ჩაითვალოს სესხად.

სასამართლოს განმარტებით, ერთი მხრივ, მოწმეთა ჩვენებით დასტურდება, რომ ფულადი ნაშთი მართლაც ინახებოდა საწარმოს სალაროში, ხოლო, მეორე მხრივ, თავად ბუღალტრული აღრიცხვა ადასტურებს ნაშთის სალაროში არსებობას. აღნიშნულის საპირწონედ საგადასახადო ორგანო ასახელებს მხოლოდ მოსაზრებას, რომ თანხა არ იქნებოდა უმოძრაოდ დატოვებული სალაროში და იგი გამოყენებულ იქნებოდა საწარმოზე უფლებამოსილ პირთა მიერ, კონკრეტულ მტკიცებულებაზე მითითების გარეშე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენება საგადასახადო ორგანოს მხრიდან საჭიროებს სათანადო მტკიცებულებებისა და დასაბუთების მაღალ სტანდარტს, რაც აშკარად დაადასტურებს განხორციელებული ოპერაციისთვის კვალიფიკაციის შეცვლის საჭიროებას. მოცემულ შემთხვევაში საგადასახადო ორგანომ ვერ უზრუნველყო მითითებული ნორმის გამოყენების საჭიროების დასაბუთება, შესაბამისად, მის საფუძველზე დამატებით განხორციელებული დარიცხვა ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე მითითებით სასამართლომ მიიჩნია, რომ სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა 2014 წლის 22 დეკემბრის ბრძანებასა და 2014 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტთან ერთად, ასევე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 23 დეკემბრის გადაწყვეტილება და სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალოს, საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა შესწავლისა და გამოკვლევის შემდეგ, მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად, კანონით დადგენილ ვადაში შპს ,,...ის“ მიმართ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.

2. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 19 დეკემბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სასარჩელო მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 27 აპრილის გადაწყვეტილებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ - გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 19 დეკემბრის გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის 1.1. პუნქტი შპს ,,...ზე’’ 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნის დარიცხული ქონების გადასახადის (832.33 ლარი) გაუქმების ნაწილში და ამ ნაწილში ახალი გადაწყვეტილების მიღებით შპს ,,...ის’’ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. დანარჩენ ნაწილში თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 19 დეკემბრის გადაწყვეტილება დარჩა უცვლელი.

სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ განსახილველ შემთხვევაში პალატის კვლევის საგანს წარმოადგენდა: 1. შპს ,,...ის’’ მიერ ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლებიდან გამოსაქვითი ხარჯების შემცირების საკითხი; 2. სალაროს ანგარიშზე არსებული ნაშთის სალარო პასუხისმგებელ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხად, სარგებლის ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლის და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის საკითხი; 3. ქონების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერების საკითხი.

სააპელაციო პალატამ გაიზიარა პირველი ინსტანციის სასამართლოს 2017 წლის 19 დეკემბრის გადაწყვეტილებაში მოცემული მსჯელობა ზემოხსენებულ პირველ და მეორე სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, ხოლო მესამე საკითხთან მიმართებით მიიჩნია, რომ არსებობს ამ ნაწილში გასაჩივრებული სასამართლო გადაწყვეტილების გაუქმების ფაქტობრივ-სამართლებრივი საფუძვლები, კერძოდ, სასამართლომ განმარტა, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 23 დეკემბრის გადაწყვეტილების მესამე პუნქტი შეეხება ქვემდგომი საგადასახადო ორგანოების გასაჩივრებული აქტების მართლზომიერებას შპს ,,...ისათვის’’ ქონების გადასახადის დარიცხვის ნაწილში. ხსენებული გადაწყვეტილებით საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა განხორციელდეს ქონების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერების დამატებით შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, დარიცხული თანხების კორექტირება. შესაბამისად, საბჭოს მიერ შპს ,,...ის’’ საჩივარი დაკმაყოფილდა რა ნაწილობრივ, ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №1507 ბრძანება, ასევე გაუქმდა აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელისათვის დარიცხული თანხების კორექტირების უზრუნველყოფა ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად. საქმის სააპელაციო წესით განხილვისას 2021 წლის 13 აპრილს გამართულ სასამართლო სხდომაზე შპს ,,...ის’’ წარმომადგენლებმა განაცხადეს საბჭოს ხსენებული გადაწყვეტილების აღსრულებისა და მათ მიერ ქონების გადასახადის თანხების ბიუჯეტში გადახდის თაობაზე (იხ. 13.04.2021 წლის სააპელაციო სასამართლოს სხდომის ოქმი - 16:23:31 სთ).

აღნიშნული გარემოების გათვალისწინებით, პალატამ მიიჩნია, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლომ საქმეზე გამოტანილი გადაწყვეტილებით ისე ცნო სრულად ბათილად გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები, რომ აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებისათვის ყურადღება არ მიუქცევია, არ გამოუყენებია ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 281 მუხლით მინიჭებული უფლებამოსილება - დახმარებოდა მხარეს მოთხოვნის ტრანსფორმირებაში, შესაბამისად, საკითხის ამგვარმა გადაწყვეტამ გამოიწვია სადავო აქტების იმ ნაწილშიც ბათილად ცნობა და საკითხის ხელახალი განხილვის შედეგად ახალი ადმინისტრაციული აქტის გამოცემის მოპასუხისათვის დავალება, რაც აღარ წარმოადგენდა მოსარჩელის იურიდიულ ინტერესს. პირველი ინსტანციის სასამართლომ არ იმსჯელა ქონების გადასახადის ნაწილში თანხების დარიცხვის კანონიერებასთან დაკავშირებით, რითაც კიდევ ერთხელ დადასტურდა აღნიშნულ ნაწილში ხსენებული გადაწყვეტილების დაუსაბუთებლობის მოტივით გაუქმების მართებულობა. ამ გარემოებიდან გამომდინარე პალატამ მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ადგილი ჰქონდა პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის 1.1 პუნქტის გაუქმებას, შპს ,,...ზე’’ 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული ქონების გადასახადის (853.33 ლარი) გაუქმების ნაწილში.

სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გამოტანისას, იმ ნაწილში, რომელიც შეეხებოდა ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლებიდან გამოსაქვითი ხარჯების შემცირებას, ასევე სალაროს ანგარიშზე არსებული ნაშთის სალარო პასუხისმგებელ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხად, ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლასა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის საკითხებს, არ დარღვეულა მატერიალური და საპროცესო სამართლის ნორმები, სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, სწორი შეფასება მისცა საქმის მასალებს, საქმეზე ფაქტობრივი გარემოებები დადგენილია სრულყოფილად, რაც არ იძლევა ამ ნაწილში გადაწყვეტილების გაუქმებისა და სააპელაციო საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველს.

3. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 27 აპრილის გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების ნაწილობრივ გაუქმება (სააპელაციო საჩივრის დაუკმაყოფილებლობის ნაწილში) და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.

კასატორების მითითებით საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ საქონლის (ფერადი ლითონის) შეძენა ხორციელდებოდა ფიზიკური პირისგან შესყიდვის აქტების საფუძველზე, რომელთაგანაც შემთხვევითი შერჩევით 40 ფიზიკური პირისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/ახსნა-განმარტება შეძენილი საქონლის შესახებ. ასევე, ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებულ იქნა ფიზიკურ პირთა დაკითხვის ოქმები. აღნიშნული დოკუმენტებით ირკვევა, რომ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებულ მონაცემებში კონკრეტული ფიზიკური პირების მიერ ჩაბარებული საქონლის ჯამური ოდენობა აღემატებოდა მათ მიერ წარმოდგენილ ახსნა-განმარტებებში დაფიქსირებულ მონაცემებს. ამასთან, უმეტეს შემთხვევაში, ახსნა-განმარტებით და დაკითხვის ოქმებით ირკვევა, რომ საერთოდ არ მომხდარა მათ მიერ ამ საწარმოსთვის ჯართის ჩაბარება. მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად მოხდა გამოსაქვითი ხარჯების შემცირება (2008, 2011 და 2012 წლებში ჯამში - 3 437 656 ლარით), რამაც გამოიწვია მოგების გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადისა და ჯარიმის დარიცხვა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (სსკ-ის) 275-ე მუხლის შესაბამისად. გადამხდელის მიერ ფიზიკური პირებისგან ფერადი ლითონების შესყიდვის აქტების გადამოწმების შედეგად ასევე დადგინდა, რომ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული 371 ფიზიკური პირიდან არ იდენტიფიცირდება 72 ფიზიკური პირი. აღნიშნული პირებისგან შეძენილი საქონლის ღირებულება შეადგენდა 852 439 ლარს.

კასატორებმა მიუთითეს საგადასახო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 105-ე მუხლის პირველ და მეორე ნაწილებზე (2011 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 177-ე მუხლი), ამავე კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ და მე-3 ნაწილებზე (199-ე მუხლი), მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, ამავე კოდექსის 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და განმარტეს, რომ დაუსაბუთებელია სასამართლოს მსჯელობა იმ საკითხზე, რომ შემოსავლების სამსახურის სიტუაციური სახელმძღვანელო №0256 უნდა გავრცელდეს მოსარჩელის მიმართაც, ვინაიდან საგადასახადო კანონმდებლობა იმპერატიულად განსაზღვრავს, რომ ხარჯების გაწევა დოკუმენტურად დადასტურებული მონაცემების საფუძველზე უნდა იქნეს დადასტურებული. იმ შემთხვევაში, თუ ხარჯის დოკუმენტი არ შეესაბამება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ მოთხოვნებს, აღნიშნული დოკუმენტის საფუძველზე ვერ მოხდება ხარჯების გამოქვითვა. ამასთან, სიტუაციურ სახელმძღვანელოს აქვს გამონაკლისი, რომლის თანახმად, ხარჯების გამოქვითვის ამ მანუალით დადგენილი წესი არ ვრცელდება იმ შეძენებზე, რომლებიც განხორციელებულია იმ პირის მიერ, რომლის მიმართაც საგამოძიებო ორგანოს ინფორმაციით დადგენილია ფიქტიური ან/და უსაქონლო ოპერაციებში მონაწილეობა.

კასატორების განმარტებით იმ შემთხვევებში, სადაც გამოძიებით დადგენილია სადავო შეძენის დოკუმენტების სიყალბე და ფიქტიური ოპერაციების განხორციელების ფაქტი, ამ შესყიდვის აქტებით გათვალისწინებული ხარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვით ხარჯებში გათვალისწინების სამართლებრივი საფუძველი არ არსებობს. დანარჩენ შემთხვევებში, როდესაც ადგილი აქვს შეძენას, მაგრამ შეძენის დოკუმენტები არ აკმაყოფილებს სსკ-ის მოთხოვნებს, ან არ არსებობს შეძენის დოკუმენტები, მაგრამ დასტურდება შეძენისა და ექსპორტზე გატანის ფაქტი, ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა მოხდეს ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა და ამ ნაწილში დარიცხული თანხების კორექტირება. შესაბამისად, არ არსებობდა ამ ნაწილში სარჩელის დაკმაყოფილების საფუძველი.

კასატორების განმარტებით საწარმოს 2009 წლის პირველი დეკემბრიდან შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა და 2011 წლის პირველ ნოემბრამდე სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო შეადგენდა 2 011 316 ლარს. სალაროს ანგარიშზე არსებული უძრავი ფულადი ნაშთი განხილულ იქნა საწარმოს სალაროს პასუხიმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, სსკ-ის 101-ე მუხლის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად, შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და დაერიცხა სსკ-ის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა. საწარმოს 2012 წლის 21 იანვრის მდგომარეობით სალაროს ნაშთი ბუღალტრული პროგრამით უფიქსირდება 18 665.48 ლარი. გადამხდელის წერილობითი ახსნა-განმარტებით, მითითებული თანხა საწარმოს სალაროდან გატანილია დირექტორის საბანკო ანგარიშზე. აღნიშნული ფაქტი საგადასახადო ორგანომ განიხილა საწარმოს სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, სსკ-ის 108-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რამაც ასევე გამოიწვია ჯარიმის დარიცხვა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

კასატორებმა მიუთითეს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე (2011 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლი), ამავე კოდექსის 101-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, მე-20 მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილებზე, 154-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-3 ნაწილებზე და განმარტეს, რომ სააპელაციო სასამართლო დაეყრდნო მოსარჩელის წარმომადგენლების - გ. კ-ეის და ლ. ბ-ეის განმარტებებს, რომელთა თანახმად, სალაროს სეიფში ინახებოდა დიდი ოდენობის თანხა, ხოლო გასაღები ჰქონდა დირექტორს, რომელმაც დატოვა დროებით საქართველოს ტერიტორია და დაბრუნების შემდგომ აღნიშნული თანხა კვლავ მოხმარდა საწარმოს საქმიანობას. მოცემულ საკითხთან დაკავშირებით სასამართლომ არასწორად შეაფასა საქმის ფაქტობრივი გარემოებები, ვინაიდან ამ ნაწილში დარიცხვის საფუძველი გახდა ის გარემოება, რომ 2011 წლის პირველ ნოემბრამდე კომპანიის სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო შეადგენდა 2 011 316 ლარს. საწარმოს 2012 წლის 21 იანვრის მდგომარეობით სალაროს ნაშთი ბუღალტრული პროგრამით უფიქსირდებოდა 18 665.48 ლარი. გადამხდელის წერილობითი ახსნა-განმარტებით, მითითებული თანხა საწარმოს სალაროდან გატანილია დირექტორის საბანკო ანგარიშზე. ზემოდასახელებული სამართლებრივი ნორმების და იმ ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, რომ გადამხდელმა ვერ დაასაბუთა თითქმის 2 წლის მანძილზე საწარმოს სალაროში ფაქტობრივი ნაშთის არსებობა და მხოლოდ ბუღალტრულად დაფიქსირდა ამ თანხების სალაროში არსებობის ფაქტი, მართებულია სალაროში ბუღალტრულად დაფიქსირებული თანხების სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა, სარგებლის ხელფასის სახით განაცემად მიჩნევა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

4. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 29 დეკემბრის განჩინებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.
საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივრებში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დასკვნებს.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში სახეზეა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების წინაპირობები.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქმის მასალებში ასახულ შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებზე: სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 21 მაისის №26311 ბრძანებით დაინიშნა შპს ,,...ის“ საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2008 წლის 3 მარტიდან 2014 წლის 1 აპრილამდე, მოგებისა და ქონების გადასახადების ნაწილში - 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 და 2013 წლების საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების ვადა განისაზღვრა 2014 წლის 21 მაისიდან 4 ივლისის ჩათვლით.
შპს ,,...ის“ საქმიანობის საგადასახადო შემოწმების შედეგად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოიცა 2014 წლის 29 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2014 წლის 22 დეკემბრის №53304 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს სახელმწიფოს წინაშე გადასახდელად დაერიცხა სულ 2 144 544,66 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადის სახით - 800 525,04 ლარი, ჯარიმა - 382 852,29 ლარი და საურავი - 961 167,33 ლარი.
2014 წლის 29 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია შემდეგი გარემოებები: „შესამოწმებელ პერიოდში შპს ,,...ის“ მიერ საქონლის (ფერადი ლითონის) შეძენა ხორციელდებოდა ფიზიკური პირებისგან შესყიდვის აქტების საფუძველზე, რომელთაგან შერჩევითი (40 ფიზიკური პირისგან) შემოწმების მიმდინარეობისას გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/ახსნა-განმარტება სსკ-ის 70-ე მუხლის საფუძველზე, შეძენილი საქონლის შესახებ, ასევე ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებულ იქნა ფიზიკურ პირთა დაკითხვის ოქმები. გამოთხოვილი ინფორმაციის/ახსნა-განმარტებების და დაკითხვის ოქმების მიხედვით ირკვევა, რომ შპს ,,...ის“ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებულ მონაცემებში კონკრეტული ფიზიკური პირების მიერ ჩაბარებული საქონლის ჯამური რაოდენობა აღემატება მათ მიერ ახსნა-განმარტებებში დაფიქსირებულ მონაცემებს. ამასთან, უმეტეს შემთხვევაში ახსნა-განმარტებით და დაკითხვის ოქმებით ირკვევა, რომ საერთოდ არ მომხდარა მათ მიერ ამ საწარმოსთვის ჯართის ჩაბარება. მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე აუდიტორებმა შეამცირეს გამოსაქვითი ხარჯები, რამაც გამოიწვია მოგების გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადისა და ჯარიმის დარიცხვა.“
ამავე შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს 2009 წლის 1 დეკემბრიდან შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა და სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო 2011 წლის 1 ნოემბრამდე შეადგენდა 2 011 316 ლარს. აუდიტორთა მიერ სალაროს ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთი განხილულ იქნა საწარმოს სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, სსკ-ის 101-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად, შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რამაც გამოიწვია საშემოსავლო გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადის და ჯარიმის დარიცხვა.
შპს ,,...მა“ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა გაასაჩივრა სსიპ შემოსავლების სამსახურში. გადასახადის გადამხდელი არ დაეთანხმა შეძენილი სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ღირებულების გამოქვითვებში გაუთვალისწინებლობის გამო საგადასახადო ორგანოს მიერ მოგების გადასახადში დარიცხვას; ასევე არ დაეთანხმა საზოგადოების სალაროს ნაშთის პასუხისმგებელ პირზე უპროცენტო სესხად განხილვას, შესაბამისად, სარგებლის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, ასევე, ქონების გადასახადის დარიცხვას. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. ბრძანებაში კომპანიის სალაროში არსებულ ნაშთთან დაკავშირებით დარიცხვის სამართლებრივ საფუძვლად მითითებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტი.
შპს ,,...მა“ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №11507 ბრძანება გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საჩივრის ავტორი არ დაეთანხმა საგადასახადო ორგანოს მიერ მოგების, საშემოსავლო და ქონების გადასახადში დარიცხულ თანხებს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 23 დეკემბრის გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 8 აპრილის №1507 ბრძანება; ნაწილობრივ გაუქმდა აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 22 დეკემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნა; დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელისათვის დარიცხული თანხების კორექტირების უზრუნველყოფა საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად; დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
მიღებული გადაწყვეტილებით დავების განხილვის საბჭომ ფიზიკური პირებისგან შეძენილი ჯართის ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯის შემცირების საკითხთან დაკავშირებით განმარტა, რომ თუ გამოძიებით დადგენილია სადავო შეძენის დოკუმენტის სიყალბე და ფიქტიური ოპერაციების განხორციელების ფაქტი, ამ შესყიდვის აქტებით გათვალისწინებული ხარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვით ხარჯებში გათვალისწინების საფუძველი არ არსებობს. დანარჩენ შემთხვევებში, როდესაც ადგილი აქვს შეძენას, მაგრამ შეძენის დოკუმენტები არ აკმაყოფილებს სსკ-ის მოთხოვნებს ან არ არსებობს შეძენის დოკუმენტები, მაგრამ დასტურდება შეძენისა და ექსპორტზე გატანის ფაქტი, უნდა მოხდეს ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა და ამ ნაწილში დარიცხული თანხების კორექტირება.
სალაროს ანგარიშზე არსებული ნაშთის სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, სარგებლის სახით განაცემად ჩათვლასა და საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრასთან დაკავშირებით დავების განხილვის საბჭომ შპს ,,...ის“ პოზიცია არ გაიზიარა და აღნიშნულ ნაწილში საჩივარი არ დააკმაყოფილა.
ქონების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერებასთან დაკავშირებით საბჭომ მიიჩნია, რომ მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით უნდა მომხდარიყო ქონების გადასახადის მართლზომიერების დამატებით შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში დარიცხული თანხების კორექტირება.
განსახილველ შემთხვევაში, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გამოცემული აქტები სადავოა ორ ნაწილში, კერძოდ: ა) შპს ,,...ის’’ მიერ ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულებით ერთობლივი შემოსავლებიდან გამოსაქვითი ხარჯების შემცირება; ბ) სალაროს ანგარიშზე არსებული ნაშთის სალარო პასუხისმგებელ პირზე გაცემული უპროცენტო სესხად, სარგებლის ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო კონტროლის სახეებია მიმდინარე კონტროლი და საგადასახადო შემოწმება. ამავე მუხლის მეორე ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო კონტროლს ახორციელებს მხოლოდ საგადასახადო ორგანო. სხვა მაკონტროლებელ და სამართალდამცავ ორგანოებს ეკრძალებათ პირის საქმიანობის საგადასახადო კონტროლის განხორციელება. ამავე კოდექსის 262-ე მუხლის შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 264-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად კი, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის გადაწყვეტილების საფუძველზე.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმება არის საგადასახადო კონტროლის ერთ-ერთი ფორმა, რომლის საფუძველზეც დგება საგადასახადო შემოწმების აქტი. ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 268-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი იღებს საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადების ან/და სანქციების დარიცხვის ან არდარიცხვის შესახებ გადაწყვეტილებას, რომლის ასლი წარედგინება გადასახადის გადამხდელს შესაბამის საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად.
ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს მიერ კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის თანხის აღრიცხვასა და ასახვას გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე, რომლის წარმოების წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადასახადის დარიცხვის საფუძველია საგადასახადო შემოწმების აქტი.
განსახილველ შემთხვევაში დადგენილია, რომ შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს 2009 წლის 1 დეკემბრიდან შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა და სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო 2011 წლის 1 ნოემბრამდე შეადგენდა 2 011 316 ლარს. აუდიტორთა მიერ სალაროს ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთი განხილულ იქნა საწარმოს სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, სსკ-ის 101-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად, შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რამაც გამოიწვია საშემოსავლო გადასახადში დამატებით ძირითადი გადასახადის და ჯარიმის დარიცხვა.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს 2011 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 41-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტებზე, რომელთა მიხედვითაც, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია, შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით; გადასახადების გამოანგარიშებისა და გადახდის მიზნით საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით აღრიცხოს შემოსავლები, ხარჯები და გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები; კანონმდებლობით დადგენილი წესით, საგადასახადო აღრიცხვის ადგილის მიხედვით საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს საგადასახადო დეკლარაციები, გაანგარიშებები, ცნობები და ბუღალტრული ანგარიშგება იმ გადასახადებზე, რომელთა მიმართაც იგი ითვლება გადასახადის გადამხდელად.
მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები; ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან; გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან, ხოლო 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება პროცენტების სახით მიღებული შემოსავლები, გარდა ფიზიკური პირის მიერ ბანკებსა და სხვა საკრედიტო დაწესებულებებში დეპოზიტებსა და ანაბრებზე ფულადი სახსრების განთავსებიდან პროცენტის სახით მიღებული შემოსავლისა. მითითებული მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, საქონლის/მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებისას ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება ამ საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება ქვემოთ მითითებული თანხა, რომელიც მცირდება დაქირავებულის მიერ ამ სარგებლის მიღებისას დამქირავებლისათვის გადახდილი თანხით - დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.
2011 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის „ვ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს მიეკუთვნება პროცენტების სახით მიღებული შემოსავლები, გარდა ფიზიკური პირის მიერ ბანკებსა და სხვა საკრედიტო დაწესებულებებში დეპოზიტებსა და ანაბრებზე ფულადი სახსრების განთავსებიდან პროცენტის სახით მიღებული შემოსავლებისა. ამავე კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან, ხოლო მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება თანხა, დაქირავებულის მიერ ამ ნაწილით განსაზღვრული ოდენობით მიღებული სარგებლისათვის, გადახდილი თანხის გამოკლებით, მათ შორის დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საბაზრო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საბაზრო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.
საკასაციო სასამართლო დამატებით მიუთითებს მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
განსახილველ შემთხვევაში, სადავო საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვის საფუძველი გახდა ის გარემოება, რომ საწარმოს 2009 წლის 1 დეკემბრიდან შეჩერებული ჰქონდა საქმიანობა და სალაროს ანგარიშზე უძრავი სალდო 2011 წლის 1 ნოემბრამდე შეადგენდა 2 011 316 ლარს. საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას ზემოაღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით და მიაჩნია, რომ სალაროს ფულადი ნაშთის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად მიჩნევას საფუძვლად უნდა დაედოს ობიექტური გარემოებები, რომლებიც შეიცავენ ფულადი ნაშთის ფიქტიურობაზე მითითებას.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს ქვემდგომი ინსტანციის სასამართლოთა განმარტებას, რომ კონკრეტული სამეურნეო ოპერაციის განხორციელების დროს მოქმედი კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს არ უზღუდავდა უფლებას ჰქონოდა სალაროში ფულადი ნაშთი (ოდენობის შეუზღუდავად) უმოძრაოდ. აღნიშნული არ წარმოადგენდა კანონით დადგენილი წესის დარღვევას. შესაბამისად, მოსარჩელის სალაროში დროის გარკვეული პერიოდის განმავლობაში დიდი ოდენობით თანხების არსებობა თავისთავად არ მიუთითებდა კანონით დადგენილი მოთხოვნების დარღვევაზე. საგადასახადო ორგანოს შეფასება ეფუძნება მოსაზრებას, რომელიც დაფუძნებულია მხოლოდ ეჭვზე და რომელიც კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით განხორციელებული ცალკეული ოპერაციების საპირწონედ ვერ გამოდგება, თუკი იგი არ იქნება დაფუძნებული კონკრეტულ მტკიცებულებებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე. ფულადი აქტივის სალაროში უმოძრაოდ არსებობა ვერ გამოდგება ამ ოპერაციისთვის კანონსაწინააღმდეგო ხასიათის მინიჭების და შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის საფუძვლად. ასეთი სახის ოპერაცია განეკუთვნება ყოველი კომპანიის ეკონომიკურ გათვლას, მათ რისკს, რომლის განხორციელების საშუალებას კანონმდებლობა ანიჭებს ეკონომიკური ოპერაციის განმახორციელებელ პირს.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ დაუშვებელია, მხოლოდ მოსაზრება იყოს სამეურნეო ოპერაციის ფორმის შეცვლისა და დარიცხვის საფუძველი, რადგან საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული უფლებამოსილების გამოყენება უკავშირდება საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის იმგვარ შემთხვევას, როდესაც ერთმანეთს არ შეესაბამება მხარეთა ნების გამოხატვის ფორმა და მისი შინაარსი. ასეთ შემთხვევაში, უპირატესობა ენიჭება სწორედ შინაარსობრივ მხარეს და არა მხარეთა მიერ გამოყენებულ ფორმას. თუკი მხარეებმა დადეს კონკრეტული სახის შეთანხმება, მაგრამ შეთანხმებით გამოხატული ნება არ შეესაბამება იმ შეთანხმების ფორმას, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია, შეცვალოს სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაცია. აღნიშნული გამომდინარეობს საგადასახადო ორგანოთა ფუნქციებისა და მიზნებიდან, რამეთუ სწორედ საგადასახადო ორგანო უზრუნველყოფს გადასახადების ადმინისტრირებას, მათი ჯეროვნად და დროულად გადახდის კონტროლს. ამგვარი უფლებამოსილების განხორციელება გამორიცხავს, ერთი მხრივ, კონკრეტული სამართლებრივი ფორმის გამოყენების შედეგად გადასახადის გადამხდელის მიერ გადასახადის გადახდისაგან თავის არიდებას, ხოლო, მეორე მხრივ, შეცდომის დაშვებისას იცავს გადასახადის გადამხდელის ინტერესებს, რათა არ მოხდეს მისთვის გადასახადების გაუმართლებელი ან ზედმეტი ოდენობით დარიცხვა.
მოცემულ შემთხვევაში აღნიშნული უფლებამოსილების გამოყენებისათვის განმსაზღვრელი იყო დადგენა ფაქტისა, რომლის თანახმად მხარის მიერ გამოყენებული საკანონმდებლო აქტით გათვალისწინებული კონკრეტული ფორმა არ შეესაბამებოდა მეწარმის რეალურ ნებას და მიუხედავად დოკუმენტაციაში ნაშთის არსებობის დაფიქსირებისა, თანხა რეალურად არ ინახებოდა სალაროში.
საკასაციო სასამართლო, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მართალია, ადასტურებს საგადასახადო ორგანოს დისკრეციულ უფლებამოსილებას, დაბეგვრის მიზნებისათვის, პირდაპირი თუ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების თაობაზე, თუმცა აქვე მიუთითებს, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს დისკრეცია არ ნიშნავს თანაზომიერებისა და კანონიერების პრინციპის უგულვებელყოფას. სამართლის ნორმა, რომელიც ადმინისტრაციულ ორგანოს აძლევს შესაძლებლობას რამდენიმე სასურველი გადაწყვეტილებიდან მიიღოს ერთ-ერთი, როგორც ქცევის ზოგადი წესი, განსაზღვრავს ადმინისტრაციული ორგანოს უფლებას განსაზღვრული ურთიერთობა დაარეგულიროს თანასწორობის პრინციპის დაცვით, რაც ნიშნავს იმას, რომ ერთი პირის სამართლებრივი მდგომარეობა არ შეიძლება გადაწყდეს მეორე პირის სამართლებრივი მდგომარეობისაგან განსხვავებულად იმ ვითარებაში, როდესაც მათ შორის არსებული განსხვავება ვერ ამართლებს დადგენილ უთანასწორობას. ერთი და იგივე ნორმა სხვადასხვა პირთან მიმართებაში სხვადასხვაგვარად შეიძლება იქნეს გამოყენებული მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ არსებული განსხვავება იძლევა ამ უთანასწორობის დასაბუთების შესაძლებლობას.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მსჯელობას მოცემულ შემთხვევაში უთანასწორო მიდგომების თაობაზე და აღნიშნავს, რომ კასატორებმა ვერ დაასაბუთეს, თუ რა განსხვავებაა ორ შემთხვევას შორის, როცა, ერთი მხრივ, არსებობს ე.წ. გაყალბებული აქტები და მეორე მხრივ, ასეთი აქტი (არც გაყალბებული და არც გაუყალბებელი) არ არსებობს და რატომ არ არის შესაძლებელი გაყალბებული აქტების პირობებში გამოყენებულ იქნეს დაანგარიშების ის მეთოდი, რომელიც ადმინისტრაციულმა ორგანომ გამოიყენა აქტების არარსებობის პირობებში. ცხადია, რომ პროდუქციის წარმოებისათვის ნამდვილად იყო საჭირო ნედლეული, რომელზეც ხარჯები ყველა შემთხვევაში იქნებოდა გაწეული.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, განსახილველ შემთხვევაში სახეზეა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების საჭიროება.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს - წარმატების პერსპექტივა.
ზემოთქმულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.


ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და


დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;
2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 27 აპრილის გადაწყვეტილება;
3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.



თავმჯდომარე გ. მაკარიძე



მოსამართლეები: ქ. ცინცაძე



თ. ოქროპირიძე