საქართველოს უზენაესი სასამართლო
გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა
საქართველოს სახელით


№ბს-1213(2კ-20) 07 ივნისი, 2022 წელი ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა
შემადგენლობა:
გოჩა აბუსერიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მაია ვაჩაძე, ბიძინა სტურუა

საქმის განხილვის ფორმა - ზეპირი მოსმენის გარეშე
კასატორები (მოპასუხეები) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო
სსიპ შემოსავლების სამსახური

პროცესუალური მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) - ნ. გ-ი
გასაჩივრებული განჩინება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 30 ივნისის განჩინება
კასატორის მოთხოვნა - გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება
დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი

2019 წლის 19 თებერვალს ნ. გ-იმა სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ. მოსარჩელემ, სასარჩელო მოთხოვნის დაზუსტების შემდეგ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 26 დეკემბრის №38176 ბრძანების ნაწილობრივ ბათილად ცნობა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 26 დეკემბრის №005-394 ,,საგადასახადო მოთხოვნის'' ნაწილობრივ ბათილად ცნობა, ნ. გ-ის საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 16 მაისის №12874 ბრძანების ბათილად ცნობა და ნ. გ-ის საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 17 იანვრის №4034/2/2017 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა მოითხოვა.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 15 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით, ნ. გ-ის სარჩელი დაკმაყოფილდა; გასაჩივრებულ ნაწილში ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 26 დეკემბრის №38176 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 26 დეკემბრის №005- 394 ,,საგადასახადო მოთხოვნა'', სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 16 მაისის №12874 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 17 იანვრის გადაწყვეტილება №4034/2/2017, რაც მოპასუხეებმა სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 30 ივნისის განჩნებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 15 ოქტომბრის გადაწყვეტილება.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 20 ნოემბრის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და სასარჩელო მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.
კასატორის - სსიპ შემოსავლების სამსახურის მითითებით, სადავო განჩინება დაფუძნებული იყო უზენაესი სასამართლოს გადაყვეტილებაზე, რომელიც აწესრიგებდა სხვა სამართლებრივ ურთიერთობას, გარდა ამისა, იგი არ წარმოადგენდა სადავო საკითხის მიმართ დადგენილ უახლოეს სასამართლო პრაქტიკას. კასატორის მოსაზრებით, კონკრეტულ საქმეში სააპელაციო სასამართლომ არასწორად შეაფასა საქმის ფაქტობრივი გარემოებები და იხელმძღვანელა არასწორი საკანონმდებლო დანაწესებით, რაც სადავო განჩინების გაუქმების აბსოლუტური სამართლებრივი საფუძველი იყო. სსიპ შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ სააპელაციო პალატის მიერ დასახელებული საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ბს-538-531(კ-15) განჩინება ეხებოდა ამხანაგობის წევრის მიერ წილის სხვა პირზე გასხვისებას, ამხანაგობაში წილის გასხვისებისას შემძენი ხდებოდა ამხანაგობის წევრი და ამ წილის ფარგლებში იღებდა ერთობლივი საქმიანობიდან გამომდინარე უფლება-მოვალეობებს, რაც საქმეში წარმოდგენილი არც ერთი მტკიცებულებით არ დასტურდებოდა. განსახილველ შემთხვევაში, 2009 წლის 31 დეკემბერს ამხანაგობის თავმჯდომარის თანხმობით ნ. გ-ის (პ.ნ. ...) ნება დაერთო თბილისში, ...ის ქუჩის N...-ში მდებარე კომერციული ფართი დაერეგისტრირებინა საკუთრებაში. აღნიშნული უძრავი ქონება ნ. გ-ის საკუთრებაში დარეგისტრირდა 2010 წლის 04 იანვარს, ხოლო 2014 წლის 31 ივლისს გასხვისდა ფ.პ. ო. ბ-იზე (პ.ნ ...) 75 000 აშშ დოლარად. სსიპ შემოსავლების სამსახურმა განმარტა, რომ კამერალური საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში შემოწმებული დასაბეგრი ოპერაციის მსგავსი კვალიფიკაცია წარმოადგენდა მცდარ შეფასებას და საგადასახადო ვალდებულებისაგან თავის არიდების ნათელ მაგალითს.
კასატორის მითითებით, ბინის მენაშენეთა ამხანაგობა "...ის" სადამფუძნებლო აქტის მე-2 მუხლით განსაზღვრული იყო ხსენებული ამხანაგობის დაფუძნების მიზანი - საცხოვრებელი კომპლექსის აშენება. ამავე აქტის მე-9 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, ამხანაგობა შექმნილი იყო საცხოვრებელი სახლის აშენების ვადით და იგი წყვეტდა არსებობას საცხოვრებელი სახლის საჯარო რეესტრში რეგისტრაციისა და ექსპლუატაციაში მიღების მომენტიდან, არაუგვიანეს 2008 წლის 1 ნოემბრისა, ასევე, სადამფუძნებლო აქტის მე-4 მუხლი არეგულირებდა ამხანაგობაში არსებული წილის გასხვისების შესაძლებლობასა და აუცილებელ პროცედურებს. ხსენებული მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, წილის გადაცემა გულისხმობდა უფლების გადაცემას და არა წილის შესაბამისი მატერიალური ნივთის (მიწის ნაკვეთი და სხვა) გასხვისებას. წილის გასხვისება საჭიროებდა სანოტარო წესით დამოწმებასა და დაფუძნების აქტში შესაბამისი ცვლილებების შეტანას, ასევე, საჯარო რეესტრში რეგისტრაციას. კასატორის მოსაზრებით, საყურადღებო და მნიშვნელოვანი იყო ის გარემოებაც, რომ მე-5 მუხლით ამხანაგობის სახელით განსახორციელებელი ნებისმიერი ქმედება გარიგებისა და მოლაპარაკების სახით, ემიჯნებოდა ამხანაგობის წევრის ინდივიდუალურ საკუთრებაში არსებულ და რეესტრში რეგისტრირებულ ქონებას. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ნ. გ-ის მიერ ქონების რეალიზაციას სასამართლო მიიჩნევდა ამხანაგობაში კუთვნილი წილის მიწოდებად, საყურადღებო იყო თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2018 წლის 18 აპრილის N36/1534-17 გადაწყვეტილება, რომლითაც პალატამ განმარტა, რომ საგადასახადო კოდექსის 109-ე მუხლის მე-12 ნაწილში მითითებული იყო ამ კოდექსის 143-ე მუხლის მე-2 ნაწილისა და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, რომლებითაც მოწესრიგებული იყო ამხანაგობის მოგების, ზარალისა და ამხანაგობიდან წილის სანაცვლოდ მომსახურების ან საქონლის ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღებისას დასაბეგრი ოპერაციის თანხისა და დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროის განსაზღვრის საკითხი, შესაბამისად გამიჯნული იყო 2009 წლის 07 აგვისტომდე და ამ პერიოდის შემდეგ შექმნილი ამხანაგობების, როგორც გადამხდელის მიმართ გამოსაყენებელი წესი. მითითებული იყო, რომ ნორმა ეხებოდა მხოლოდ ამხანაგობებს, რომელთაც კოდექსი განიხილავდა გადასახადის გადამხდელებად. ამრიგად, მიუხედავად იმისა, რომ ამხანაგობა სამოქალაქოსამართლებრივი გაგებით არ წარმოადგენდა იურიდიულ პირს და ფაქტობრივად გათანაბრებული იყო მის წევრებთან, საგადასახადო კანონმდებლობა გადასახადის გადახდის მიზნებისათვის ერთმანეთისაგან განასხვავებდა ამხანაგობასა და მის წევრს, მიჯნავდა ამხანაგობის დასაბეგრ ოპერაციებსა და უშუალოდ ამხანაგობის წევრის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის საფუძვლებს. კასატორის მითითებით, ფიზიკური პირის მიერ შენობა-ნაგებობის რეალიზაციისას ყურადღება უნდა მიქცეოდა როგორც საშემოსავლო გადასახადით, ასევე დღგ-ით დაბეგვრის ასპექტებს, რადგან "გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ" საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 49-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ფიზიკური პირის მიერ ყოველი უწყვეტი 48 თვის განმავლობაში მის საკუთრებაში არსებული 4 საცხოვრებელი ბინის (სახლის) (მათ შორის, მშენებარე) მასზე დამაგრებული მიწით რეალიზაცია არ წარმოადგენდა ეკონომიკურ საქმიანობას და მათი სარეალიზაციო ფასის ოდენობის მიუხედავად, დღგ-ით დაბეგვრას არ ექვემდებარებოდა. ფიზიკური პირის მიერ ნებისმიერი ტიპის არასაცხოვრებელი ფართის რეალიზაცია წარმოადგენდა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, შესაბამისად, თუ ფიზიკური პირი რეგისტრირებული იყო ან საგადასახადო კანონმდებლობის მიხედვით ვალდებული იყო გატარებულიყო რეგისტრაციაში დღგ-ს გადამხდელად, შესაბამისი დღგ-ს თანხა ექვემდებარებოდა ბიუჯეტში გადახდას. დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის მნიშვნელოვანი იყო რეალიზებული შენობა-ნაგებობის სტატუსი უძრავ ქონებაზე საკუთრების უფლების მარეგისტრირებელ ორგანოს ამონაწერში. რაც შეეხება საშემოსავლო გადასახადით სადავო ოპერაციის დაბეგვრას, კასატორის მითითებით, ფ.პ. ნ. გ-ის (პ.ნ. ...) მიერ კომერციული დანიშნულების უძრავი ქონების საკუთრებაში რეგისტრაცია განხორციელდა 2010 წლის 04 იანვარს, ხოლო მისი შემდგომი რეალიზაცია 2014 წლის 31 ივლისს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის შესაბამისად საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრისაგან თავისუფლდებოდა 2 წელზე მეტი ვადით საკუთრებაში არსებული აქტივების მიწოდებით მიღებული ნამეტი, გარდა გამსხვისებლის მიერ აქტივების მიწოდებამდე ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ან/და ამ ქვეპუნქტის „ვ.ა“ და „ვ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ამასთანავე, აქტივების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებად არ ითვლებოდა მათი 2 წლის შემდეგ მიწოდება ან/და ფასიანი ქაღალდების/წილის მხოლოდ ფლობა დივიდენდებისა და პროცენტების მიღების მიზნით.
კასატორმა - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ მიუთითა საგადასახადო კოდექსის მე-9, მე-15, 156-ე, 160-ე, 168-ე და 309-ე მუხლებზე და აღნიშნა, რომ სადავო საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოდან გამოთხოვილ იქნა ... საკადასტრო კოდით რეგისტრირებული უძრავი ქონების შეძენის და რეალიზაციის დოკუმენტაცია. შემოწმებით დადგინდა, რომ ფ.პ. „ნ. გ-ი“ (პ/ნ ...) იყო ამხანაგობა „...ის“ წევრი და 2009 წლის 31 დეკემბერს ამხანაგობის თავმჯდომარის თანხმობით, ქ. თბილისში ...ის ქუჩაზე N...-ში მდებარე კომერციული ფართი გადაეცა საკუთრებაში. აღნიშნული ფართი ნ. გ-ის მიერ რეალიზებულ იქნა 2014 წლის 31 ივლისს ფ.პ. ო. ბ-იზე 75 000 აშშ დოლარად. იმის გათვალისწინებით, რომ ამხანაგობაში პირის კუთვნილი წილი გამოიხატებოდა კონკრეტული ქონებით, ასეთი მიწოდება წარმოადგენდა არა წილის, როგორც ფინანსური ინსტრუმენტის, არამედ ქონების რეალიზაციას და შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას. საგადასახადო ორგანომ საგადასახადო ვალდებულების დასადგენად იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის, მე-8 ნაწილის, მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის, 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის გამოყენებით. კასატორის მოსაზრებით, სასამართლომ არასწორად განმარტა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილი, ვინაიდან ამ შემთვევაში კანონმდებელმა საგადასახადო შეღავათი მიანიჭა ამხანაგობას და არა ამხანაგობის წევრს, რაც მხედველობაში არ იქნა მიღებული. უსაფუძვლო იყო ასევე სასამართლოს არგუმენტაცია მოსარჩელის მიერ წარდგენილ საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2016 წლის 21 იანვრის განჩინებასთან დაკავშირებით, ვინაიდან სასამართლო გადაწყვეტილება ეხებოდა ამხანაგობის წევრის მიერ კუთვნილი წილის ნაწილის გასხვისებას სხვა პირზე, სადაც სასამართლომ განმარტა, რომ ამხანაგობის წილის გასხვისებისას, შემძენი ხდებოდა ამხანაგობის წევრი და ამ წილის ფარგლებში იღებდა ერთობლივი საქმიანობიდან გამომდინარე უფლება-მოვალეობებს. განსახილველ შემთხვევაში დავის საგანი არ გამხდარა ის ფაქტი, რომ ამხანაგობის წევრმა მოახდინა ქონების რეალიზაცია, ქონების შემძენს წილი არ მიუღია და შესაბამისად, არც ამხანაგობის წევრი გამხდარა. გამომდინარე აქედან, სადავო შემთხვევის სასამართლო გადაწყვეტილებასთან (საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2016 წლის 21 იანვრის საქმე Nბს-538-531(კ-15) განჩინება) გაიგივება და მსგავსად გადაწყვეტა არამართებული იყო. ამასთან, ფინანსთა სამინისტრომ არ გაიზიარა სასამართლოს მსჯელობა იმის შესახებ, რომ რეალიზებული ქონება არ გამოიყენებოდა ეკონომიკურ საქმიანობაში და შესაბამისად არ უნდა დაბეგრილიყო დღგ-ით. კასატორის მითითებით, მოსარჩელემ მოახდინა კომერციული ფართის რეალიზება, რაც თავისთავად გულისხმობდა, რომ ხსენებული ფართი, მისი დანიშნულებიდან გამომდინარე, ემსახურებოდა ეკონომიკური საქმიანობის მიზანს და ორიენტირებული იყო მომავალში მოგების მიღებაზე. აღნიშნული კი ადასტურებდა მოსარჩელის მხრიდან ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტს. ამდენად, ვინაიდან გადამხდელის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისას განხორციელებულმა დასაბეგრმა ოპერაციამ ერთი ოპერაციის ფარგლებში (კომერციული ფართის რეალიზაცია) გადააჭარბა 100 000 ლარს, მართებული იყო ამ ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 20 ნოემბრის განჩინებით საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების შესწავლის და საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საკითხის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.
საკასაციო სასამართლო დადგენილად მიიჩნევს იმ გარემოებას, რომ სსიპ შემოსვლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 18 აგვისტოს №23910 ბრძანებით დაინიშნა ნ. გ-ის თემატური კამერალური საგადასახადო შემოწმება ... საკადასტრო კოდით რეგისტრირებული უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის განსაზღვრის მიზნით. შემოწმების შედეგად გამოიცა 2016 წლის 23 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 26 დეკემბრის №38176 ბრძანება და №005-394 ,,საგადასახადო მოთხოვნა'', რომლის თანახმად, ნ. გ-ის საგადასახადო დავალიანებად განისაზღვრა სულ 44 672.18 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი - 19 927 ლარი, ჯარიმა - 19 927 ლარი და საურავი - 15 499 ლარი. შემოწმების აქტის თანახმად, ... საკადასტრო კოდით რეგისტრირებული უძრავი ქონება (კომერციული ფართი) მდებარე: ქ. თბილისი, ...ის ქ.№..., ფართი 201.63 კვ.მ, ნ. გ-ის მიერ რეალიზებულ იქნა 2014 წლის 31 ივლისს ო. ბ-იზე 75 000 აშშ დოლარად. გადასახადის გადამხდელის სიტყვიერი ახსნა-განმარტებით, აღნიშნული ქონება არ გამოუყენებია ეკონომიკურ საქმიანობაში, ამასთან, რეალიზაციის მომენტში იყო შავი კარკასის მდგომარეობაში. სს „...დან“ გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია აღნიშნული საკადასტრო კოდზე მდებარე უძრავ ქონებაში არსებული აბონენტის შესახებ (გახარჯული ელ-ენერგია თვეების მიხედვით). მიღებული ინფორმაციით დადგინდა, რომ ნ. გ-ი აღნიშნულ ფართში ეკონომიკურ საქმიანობას არ ახორციელებდა. შემოწმების აქტის მიხედვით, 2014 წლის 31 ივლისს ფ.პ. ნ. გ-ის მიერ რეალიზებულია კომერციული ფართი 75000 აშშ დოლარად. პირმა აღნიშნულის შესახებ არ მიმართა საგადასახადო ორგანოს დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის მიზნით და არ წარადგინა შესაბამისი დეკლარაცია. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან გასაყიდი ფასი მოიცავდა დღგ-ის თანხას, დასაბეგრი თანხა გაანგარიშებულ იქნა დღგ-ის გარეშე თანხიდან (სარეალიზაციო თანხიდან ამოღებულ იქნა დღგ), გადასახადის გადამხდელს დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი დაუდგინდა 2014 წლის 31 ივლისი. შემოწმების შედეგად ქონების რეალიზაციის თარიღისათვის არსებული კურსის გათვალისწინებით ფ.პ. ნ. გ-ის დაერიცხა კუთვნილი ძირითადი გადასახადი და ამავე დროს დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე და 275-ე მუხლების შესაბამისად.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ სადავო საკითხის გადაწყვეტისათვის შეფასების საგანს წარმოადგენს ფ.პ. ნ. გ-ის მიერ უძრავო ქონების რეალიზაციის დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად მიჩნევის კანონიერება.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსის სადავო აქტების გამოცემის პერიოდში მოქმედი რედაქციის 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.
საკასაციო პალატა იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მოსაზრებას და აღნიშნავს, რომ დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად პირის სავალდებულო რეგისტრაციისათვის ორი პირობა კუმულატიურად უნდა არსებობდეს - პირი უნდა ახორციელებდეს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად და ამასთან, აღნიშნული პირის მიერ უწყვეტი კალენდარული თვის განმავლობაში დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა უნდა აღემატებოდეს 100 000 ლარს.
საქმეში წარმოდგენილი საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს მისი სიტყვიერი ახსნა-განმარტებით, აღნიშნული ქონება არ გამოუყენებია ეკონომიკურ საქმიანობაში. ამასთან, რეალიზაციის მომენტში იყო შავი კარკასის მდგომარეობაში. სს „...დან“ გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია აღნიშნული საკადასტრო კოდზე მდებარე უძრავ ქონებაში არსებული აბონენტის შესახებ (გახარჯული ელ-ენერგია თვეების მიხედვით). მიღებული ინფორმაციით დადგინდა, რომ ნ. გ-ი აღნიშნულ ფართში ეკონომიკურ საქმიანობას არ ახორციელებდა. ამდენად, დამატებული ღირებულების გადასახადის გადახდის მიზნებისათვის ნ. გ-ი ეკონომიკური საქმიანობის განმახორციელებელ პირად მიჩნევა მოკლებული იყო ფაქტობრივ და სამართლებრივ საფუძვლებს, რადგან არ არსებობდა ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტი.
საკასაციო სასამართლო, ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მსგავსად, ყურადღებას ამახვილებს აგრეთვე იმ საკითხზე, რომ მენაშენეთა ამხანაგობა „...ი“ შეიქმნა 2005 წლის პირველი დეკემბრის №1 კრების ოქმისა და 2005 წლის 6 დეკემბრის ბინის მენაშენეთა ამხანაგობა „...ის“ დაფუძნების შესახებ სანოტარო აქტის შესაბამისად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილით ცალსახად არის განსაზღვრული, რომ ამ კოდექსის 143-ე მუხლის მე-9 ნაწილისა და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მარეგულირებელი დებულებები ვრცელდება მხოლოდ 2009 წლის 7 აგვისტოდან შექმნილ ამხანაგობაზე. 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილ ამხანაგობაზე გავრცელდება 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი ნორმები.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მითითებას სადავო საკითხთთან დაკავშირებით საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ დადგენილ პრაქტიკაზე (იხ. სუსგ. №ბს-538-531(კ-15), 21.01.2016წ.), რომლითაც საკასაციო სასამართლომ განმარტა, რომ ამხანაგობის წილი არ არის აბსტრაქტული ცნება და შეიძლება გამოხატული იყოს კონკრეტული ქონებით. ბინათმშენებლობის ამხანაგობის საქმიანობის თავისებურების გათვალისწინებით, ეს შეიძლება იყოს გარკვეული ფართი ასაშენებელ უძრავ ქონებაში, სამომავლო ქონება ან უკვე დასრულებული ინდივიდუალურად განსაზღვრული ნივთი (ბინა, ავტოფარეხი და ა.შ), ამდენად, საკასაციო სასამართლო ხაზს უსვამს, რომ ამხანაგობის წევრებმა შეიძლება განახორციელონ წილების გადანაწილება, მაგრამ ამგვარი განაწილება ვერ მიიჩნევა ქონების ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღებად, მანამ, სანამ მიღწეული არ არის ერთობლივი საქმიანობის მიზანი და ამხანაგობა აგრძელებს არსებობას. ამხანაგობიდან წილის გასხვისება შეუძლია მხოლოდ მის წევრს, ხოლო ამხანაგობა, როგორც დამოუკიდებელი სუბიექტი, ვერ შეძლებს მისი წევრების კუთვნილი წილის გასხვისებას, ვინაიდან, სამოქალაქო კოდექსის 932-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ამხანაგობაში შენატანები და ამ შენატანების საფუძველზე შეძენილი ქონება წარმოადგენს მონაწილეთა საერთო საკუთრებას. ამხანაგობის წევრებს, რომელთაც გააჩნიათ წილობრივი საკუთრება ამხანაგობაში, შეუძლიათ განკარგონ წილი თავისი სახელით. საკასაციო სასამართლოს მითითებით, ამხანაგობის წილის გასხვისებისას, შემძენი ხდება ამხანაგობის წევრი და ამ წილის ფარგლებში იღებს ერთობლივი საქმიანობიდან გამომდინარე უფლება-მოავლეობებს, ამასთან, იგი ამხანაგობის მონაწილეა წილის შეძენის საფუძველზე, მიუხედავად იმისა, რომ შეიძლება გაწევრებასთან დაკავშირებით ცალკე დოკუმენტი არ შედგეს.
ამდენად საკსაციო სასამართლოს მოსაზრებით, დღგ-ის დაბეგვრის მიზნებისთვის არა მარტო არ დგინდება კანონის სავალდებულო პირობა - მოსარჩელის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელება, არამედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი რედაქციის 230-ე მუხლის თანახმად, კონკრეტულ ქონებაში გამოხატული ამხანაგობაში წილის რეალიზება გათავისუფლებული იყო დამატებული ღირებულების გადასახადისაგან.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო სასამართლოს მიერ გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს, რომელიც თავის მხრივ არსებითად ეყრდნობა პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ სწორად გადაწყვიტა დავა.
ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს - წარმატების პერსპექტივა, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;
2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 30 ივნისის განჩინება;
3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.



მოსამართლეები: გ. აბუსერიძე



მ. ვაჩაძე



ბ. სტურუა