საქართველოს უზენაესი სასამართლო
გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა
საქართველოს სახელით

საქმე №ბს-150(კ-21) 9 ივნისი, 2022 წელი
თბილისი
ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა
შემდეგი შემადგენლობა:

გიორგი გოგიაშვილი (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
ქეთევან ცინცაძე, ნუგზარ სხირტლაძე

საქმის განხილვის ფორმა - ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორი (მოსარჩელე) - შპს „...“ (შპს „ა...ის“ უფლებამონაცვლე)

მოწინააღმდეგე მხარეები (მოპასუხეები) - სსიპ შემოსავლების სამსახური, საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

გასაჩივრებული განჩინება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 23 ოქტომბრის განჩინება

კასატორის მოთხოვნა - გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება

აღწერილობითი ნაწილი:

შპს „ა...მა“ 2018 წლის 29 იანვარს სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების - სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ და სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 21 დეკემბრის №005-368 საგადასახადო მოთხოვნის ნაწილობრივ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 28 მარტის №7956 ბრძანების ნაწილობრივ და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 5 იანვრის გადაწყვეტილების (საჩივარი №14455/2/17) ასევე ნაწილობრივ ბათილად ცნობა მოითხოვა.
სარჩელის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელმა ოფშორში (ისლანდიის კუნძულებზე, ...ში) დაარსებული ფირმის - „...-ისგან“ აიღო სესხი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს დარიცხვის მეთოდით არიცხავდა პროცენტს. 2012 წლის 1 იანვრის შეთანხმებით დასტურდება, რომ მოცემული თარიღისთვის (01.01.2012წ.) გადასახდელი სესხის ძირითადმა თანხამ შეადგინა 2 149 940 აშშ დოლარი, ხოლო პროცენტმა - 1 570 878 აშშ დოლარი.
მოსარჩელის მითითებით, 2018 წლის 18 აპრილს „...-სა“ და „G...-ს“ შორის დაიდო შეთანხმება შპს „ა...თან მიმართებით არსებული სესხის ძირისა და პროცენტის (თანხის ცვლილების გარეშე) „G...-ის“ საკუთრებაში გადასვლის თაობაზე. აღნიშნული მოთხოვნა, ვალდებულების ურთიერთგაქვითვის შესახებ 2014 წლის 7 ნოემბრის ხელშეკრულებით გაიქვითა „G...-ს“, შპს „ა...სა“ და ფიზიკურ პირს - ი. ჭ-ეს შორის, რომელიც შპს „ა...ის“ მსესხებელს წარმოადგენდა.
მოსარჩელის განმარტებით, შემოწმებისას გაირკვა, რომ საპროცენტო შემოსავლის მიმღებ ერთადერთ კომპანიას წარმოადგენდა „...“, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად, ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას საპროცენტო თანხის გადახდის მომენტში, ხოლო „G...“ შეთანხმების საფუძველზე გახდა აღნიშნული მოთხოვნის მხოლოდ მიმღები. შესაბამისად, შპს „ა...ის“ მიერ პროცენტის გადახდისას, მიუხედავად თანხის „G...-ზე“ გადახდისა, ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაკავებას. ამდენად, შემოწმების შედეგად, 2014 წლის ნოემბერში ურთიერთგაქვითვის გზით განხორციელებული პროცენტის გადახდა (1 570 878 აშშ დოლარი შესაბამისი კურსით) საგადასახადო კოდექსის 1341 მუხლის მიხედვით, დაექვემდებარა 15%-იან დაბეგვრას გამოქვითვების გარეშე, როგორც შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ ამავე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით მიღებული შემოსავალი.
მოსარჩელემ მიიჩნია, რომ საქმეზე დადასტურებული გარემოებები არ ქმნიდა დარიცხვის საფუძველს, რის გამოც გადასახადის დარიცხვა არაკანონიერად ჩათვალა და აღნიშნა, რომ იგი ემყარებოდა მხოლოდ შემმოწმებლის მოსაზრებებს.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 15 ნოემბრის გადაწყვეტილებით შპს „ა...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.
საქალაქო სასამართლომ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე, 131-ე, 134-ე, 309-ე მუხლების გამოყენებისა და განმარტების, ასევე საქმეზე დადასტურებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მათი სამართლებრივი შეფასებების ურთიერთშეჯერების შედეგად მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ არსებობდა შპს „ა...ის“ სარჩელის დაკმაყოფილების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები. განსახილველ შემთხვევაში ადგილი არა ჰქონდა დასახელებული ნორმების მოთხოვნათა დარღვევას, გასაჩივრებულ ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტებში ასახული კონკრეტული ურთიერთობის მოწესრიგება შეესაბამებოდა მათი გამოცემის სამართლებრივ საფუძვლებს და წინააღმდეგობაში არ მოდიოდა მოცემული ურთიერთობის მარეგულირებელ სამართლებრივ ნორმებთან, სადავო აქტები მიღებული იყო საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის საფუძველზე, ასევე დაცული იყო ადმინისტრაციული აქტის მომზადებისა და გამოცემისთვის კანონმდებლობით დადგენილი წესი, რის გამოც სასარჩელო მოთხოვნა სასამართლომ უსაფუძვლოდ მიიჩნია და აღნიშნა, რომ იგი არ უნდა დაკმაყოფილებულიყო.
აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მ“ (შპს „ა...ის“ უფლებამონაცვლემ), რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღების შედეგად სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 2 დეკემბრის განჩინებით შპს „ა...ის“ უფლებამონაცვლედ დაშვებულ იქნა შპს „...“ (ს/ნ ...).
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 23 ოქტომბრის განჩინებით შპს „...ის“ (შპს „ა...ის“ უფლებამონაცვლის) სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შესაბამისად, უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 15 ნოემბრის გადაწყვეტილება. სასამართლოს აღნიშნული განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მ“, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღების შედეგად სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.
კასატორი მიუთითებს, რომ კომპანია დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის შესაბამისად და არა 309-ე მუხლის 58-ე ნაწილის მიხედვით. შესაბამისად, თუ ორივე შემთხვევა ანალოგიურია და კომპანიის მხრიდან სესხის პროცენტის გადახდას ადგილი არ ჰქონია, მაშინ გასარკვევია, რა დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან და კომპანია რისთვის დაჯარიმდა. აღსანიშნავია, რომ სააპელაციო სასამართლომ არ გაითვალისწინა შპს „...ის“ მიერ პრაქტიკის სახით წარდგენილი საქართველოს უზენაესი სასამართლოს გადაწყვეტილება, რომლითაც ანალოგიურ სადავო საკითხზე საჩივარი დაკმაყოფილდა.
რაც შეეხება პროცენტის წყაროსთან დაბეგვრას, კასატორი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის მე-11 ნაწილზე, რომლის თანახმად, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევებში მიღებული შემოსავალი (არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული პროცენტი) იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე 15%-ით. საგულისხმოა, რომ აღნიშნული ნორმა ეხება შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ ფაქტობრივად მიღებულ და არა მისაღებ შემოსავალს. სადავო შემთხვევაში კი, ასეთ პირს საპროცენტო შემოსავალი არ მიუღია.
კასატორის მითითებით, განსახილველ შემთხვევაში სადავოა მხოლოდ ერთი ეპიზოდი, კერძოდ, შემოწმების აქტის თანახმად, დარიცხვა გამოწვეულია იმ გარემოებით, რომ საპროცენტო შემოსავლის მიმღებ ერთადერთ კომპანიას წარმოადგენდა „...“, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად, ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას საპროცენტო თანხის გადახდის მომენტში, ხოლო „G...“ შეთანხმების საფუძველზე გახდა აღნიშნული მოთხოვნის მხოლოდ მიმღები. შესაბამისად, შპს „ა...ის“ მიერ პროცენტის გადახდისას, მიუხედავად თანხის „G...-ზე“ გადახდისა, ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაკავებას. ამდენად, შემოწმების შედეგად, 2014 წლის ნოემბერში ურთიერთგაქვითვის გზით განხორციელებული პროცენტის გადახდა (1 570 878 აშშ დოლარი შესაბამისი კურსით) საგადასახადო კოდექსის 1341 მუხლის მიხედვით, დაექვემდებარა 15%-იან დაბეგვრას გამოქვითვების გარეშე, როგორც შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ ამავე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით მიღებული შემოსავალი. კასატორის მოსაზრებით, მნიშვნელოვანია იმ გარემოების შეფასება, არარეზიდენტის შემთხვევაში რას განიხილავს დასაბეგრ ოპერაციად საგადასახადო კოდექსი. დასახელებული კოდექსის 134-ე მუხლი 131-ე მუხლთან კავშირში, ცალსახად მიუთითებს, რომ საპროცენტო შემოსავალი არარეზიდენტის შემთხვევაში იბეგრება გაცემისას და არა დარიცხვისას. მოცემულ შემთხვევაში კი საგადასახადო ორგანოს დაბეგრილი აქვს დარიცხული და არა გაცემული საპროცენტო შემოსავალი. დასახელებულ გარემოებებზე დაყრდნობით, კასატორი მიიჩნევს, რომ სადავო დარიცხვა ექვემდებარება მოხსნას.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 12 მარტის განჩინებით შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარი, ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული. ამავე განჩინებით კასატორს გადაუვადდა სახელმწიფო ბაჟის გადახდა განსახილველი დავის გადაწყვეტამდე.

სამოტივაციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლისა და საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარი არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრულ საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის მოთხოვნებს, რაც გამორიცხავს განსახილველი საკასაციო საჩივრის დასაშვებად ცნობის შესაძლებლობას.
საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები, ვინაიდან:
- არ არსებობს საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი;
- არ არსებობს სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების საფუძველი;
- სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს;
- საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით;
- კასატორი ვერ ასაბუთებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით და საკასაციო საჩივრებში მითითებული პოზიცია ვერ აქარწყლებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.
შესაბამისად, საქმეზე არ იქმნება საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრული საკასაციო საჩივრის განსახილველად დაშვების წინაპირობა. ამასთან, საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ მოცემული დავა არსებითად სწორად არის გადაწყვეტილი.
ამასთან, საკასაციო პალატა მიუთითებს, ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველ პარაგრაფზე, რაც ავალდებულებს სასამართლოს დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, თუმცა იგი არ უნდა იქნეს გაგებული თითოეულ არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემად (იხ. ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, #7932/03; Van de Hurk v. Netherlands, par.61, Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and Lenoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81).
საკასაციო პალატა თავდაპირველად მიუთითებს საქმეზე დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე:
სესხის ხელშეკრულების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს ოფშორში (ისლანდიის კუნძულებზე, ...ში) დაარსებული „...-ისგან“ აღებული აქვს სესხი, რომელიც მსესხებელს დარიცხვის მეთოდით არიცხავს პროცენტს. 2012 წლის 1 იანვრისთვის გადასახდელი სესხის ძირი თანხა შეადგენდა 2 149 940 აშშ დოლარს, ხოლო პროცენტი - 1 570 878 აშშ დოლარს, რაც დასტურდება 2012 წლის 1 იანვრის შეთანხმებით. 2012 წლის 18 აპრილს დაიდო შეთანხმება სესხის ძირის და პროცენტის თანხასთან დაკავშირებით „...-ს“ა და „G...-ს“ შორის, რომლის მიხედვითაც „G...-ის“ საკუთრებაში გადავიდა ...-ის ზემოაღნიშნული მოთხოვნა (თანხის ცვლილების გარეშე) შპს „ა...თან“ მიმართებაში.
გარდა ამისა, საქმის მასალებით დადასტურებულია, რომ მხარეთა შორის ვალდებულების შეწყვეტა მოხდა მოთხოვნათა ურთიერთგაქვითვის გზით, ხოლო „G...-თვის“ პროცენტის გადახდა არ მომხდარა. აღნიშნული ურთიერთგაქვითვის საფუძველი გახდა „G...-ს“, შპს ,,ა...სა“ და ფიზიკურ პირს - ი. ჭ-ეს შორის 2014 წლის 7 ნოემბერს გაფორმებული ხელშეკრულება, რომლითაც შპს „ა...ის“ დავალიანება გაქვითული იყო მისი მსესხებელი ფიზიკური პირის - ი. ჭ-ეის მიმართ არსებულ მოთხოვნაში. თავის მხრივ, ვინაიდან მითითებული მოთხოვნა დაიფარა დიდი ბრიტანეთის რეზიდენტ კომპანიასთან მიმართებით, აღნიშნული ოპერაცია არ ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას სახელმწიფოთა შორის დადებული შეთანხმების საფუძველზე.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ განსახილველ საქმეში მთავარ სადავო საკითხს წარმოადგენს საგადასახადო მიზნებისთვის სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლის შედეგად შპს „...ისთვის“ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის კანონიერება, ვინაიდან საგადასახადო შემოწმებისას დადასტურდა, რომ ურთიერთდამოკიდებულმა კომპანიებმა, გადასახადის გადახდისაგან თავის არიდების მიზნით, გააფორმეს ურთიერთგაქვითვის ხელშეკრულება, რითაც თავი აარიდეს სახელმწიფო ბიუჯეტში კანონით გათვალისწინებული პროცენტის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. ამდენად, საკასაციო სასამართლოს მითითებით, სადავო საკითხის გადაწყვეტისას, მნიშვნელოვანია იმ გარემოების შეფასება, რამდენად სწორად იქნა გამოყენებული საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. აღნიშნულთან დაკავშირებით, საკასაციო პალატა, უპირველეს ყოვლისა, მიუთითებს საქმეზე დადასტურებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, კერძოდ, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების მიხედვით, აღნიშნულ ოპერაციაში მონაწილე სამივე კომპანია ურთიერთდამოკიდებულია ერთმანეთზე, რაც დასტურდება იმ გარემოებით, რომ ორივე არარეზიდენტი კომპანიის - „...-ის“ და „G...-ის“ დირექტორი არის ერთი და იგივე პირი - ს. პ. პ-ი, რომელიც ამავე დროს წარმოადგენს სს ,„ალ...ის“ აქციების 67% მფლობელს, ხოლო, თავის მხრივ, სს „ალ...ი“ არის შპს „ა...ის“ დამფუძნებელი კომპანია 100%-იანი წილით. ფინანსთა სამინისტროს შეფასებით, არარეზიდენტ კომპანიებს შორის მოთხოვნის გადაცემა განხორციელდა ფორმალურად, გადასახადისგან თავიდან აცილების მიზნით. ამასთან, სადავო არაა, რომ „G...“ დარეგისტრირებულია ინგლისში, ლონდონში და საქართველოში სარგებლობს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების მიზნით საქართველოს მთავრობასა და დიდი ბრიტანეთის და ჩრდილოეთ ირლანდიის, გაერთიანებული სამეფოს მთავრობას შორის დადებული საერთაშორისო ხელშეკრულებით განსაზღვრული შეღავათით. „საქართველოს მთავრობასა და დიდი ბრიტანეთის და ჩრდილოეთ ირლანდიის გაერთიანებული სამეფოს მთავრობას შორის შემოსავლებსა და კაპიტალზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და შემოსავალზე გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმების“ მე-11 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელშემკვრელ სახელმწიფოში წარმოქმნილი და მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტის ბენეფიციალურ მფლობელობაში არსებული პროცენტი იბეგრება მხოლოდ ამ მეორე სახელმწიფოში. ამავე შეთანხმების მე-5 პუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის დებულებები არ გამოიყენება, თუ ნებისმიერი იმ პირის, რომელიც დაკავშირებულია იმ სავალე ვალდებულებების წარმოშობასთან ან მათ გადაცემასთან, რომელთა დაკავშირებითაც ხდება პროცენტის გადახდა, მთავარ ან ერთ-ერთ მთავარ მიზანს წარმოადგენს ამ მუხლით გათვალისწინებული შეღავათებით სარგებლობა, ზემოთ აღნიშნული წარმოშობის ან გადაცემის საშუალებით.
საკასაციო სასამართლო ასევე მიუთითებს, რომ არარეზიდენტთა შემოსავლების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესს განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია) 134-ე მუხლი, რომლის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე. ამავე მუხლის 11 ნაწილის საფუძველზე, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე/ოფშორულ ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“, „ბ1“ და „ე“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე 15%-ით. პალატა იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოთა მიერ დადგენილ გარემოებას მასზედ, რომ საპროცენტო შემოსავლის მიმღებ კომპანიას წარმოადგენდა „...“, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად, ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. შპს „ა...ის“ მიერ პროცენტის გადახდის მომენტში (ურთიერთგაქვითვისას) უნდა განხორციელებულიყო გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება, კერძოდ, ურთიერთგაქვითვის გზით გადახდილი პროცენტის თანხა 1 570 878 აშშ დოლარის ოდენობით ექვემდებარებოდა დაბეგვრას გამოქვითვების გარეშე 15%-ით, როგორც შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ მიღებული შემოსავალი.
ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 58-ე ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ფიზიკური პირისათვის (გარდა შემოსავლების მიღების მომენტში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა) ან არარეზიდენტი საწარმოსათვის (გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც შესაბამისი შემოსავალი მიეკუთვნება საქართველოში არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას) 2014 წლის ბოლომდე აუნაზღაურებელი პროცენტები, რომლებიც ხარჯის სახით გამოქვითულია 2009 წლის საგადასახადო პერიოდში, საგადასახადო მიზნებისათვის ითვლება 2014 წლის ბოლოს ანაზღაურებულად. ამავე მუხლის 59-ე ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის 58-ე ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში პირს ეკისრება საგადასახადო აგენტისა და შესაბამისი თანხის 5%-იანი განაკვეთით დაბეგვრის ვალდებულებები, ხოლო შემდგომ პერიოდში ფაქტობრივად ანაზღაურების შემთხვევაში შესაბამისი შემოსავალი გადახდის წყაროსთან არ დაიბეგრება. ამდენად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 58-ე ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს 2014 წლის დეკემბერში მოუწევდა 2009 წელს მოგების გადასახადში გამოქვითული პროცენტის დაბეგვრა 5% განაკვეთით, თუმცა გადასახადის გადამხდელი ამ ვალდებულებისგან გათავისუფლდა 2012 წლის 18 აპრილს დადებული შეთანხმებით და „...-ის“ სესხის პროცენტის თანხის „G...-ისათვის“ დათმობით (ეს უკანასკნელი G... დარეგისტრირებულია ინგლისში, ლონდონში და საქართველოში სარგებლობს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების მიზნით საქართველოს მთავრობასა და დიდი ბრიტანეთის და ჩრდილოეთ ირლანდიის, გაერთიანებული სამეფოს მთავრობას შორის დადებული საერთაშორისო ხელშეკრულებით განსაზღვრული შეღავათებით).
საქმეზე დადასტურებული გარემოებებიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში საპროცენტო შემოსავლის მიმღებ კომპანიას წარმოადგენდა „...“, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად, ექვემდებარებოდა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. შპს „ა...ის“ მიერ პროცენტის გადახდისას (ურთიერთგაქვითვისას) უნდა განხორციელებულიყო გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება, კერძოდ, ურთიერთგაქვითვის გზით გადახდილი პროცენტის თანხა - 1 570 878 აშშ დოლარი ექვემდებარებოდა დაბეგვრას გამოქვითვების გარეშე 15%-ით, როგორც შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირის მიერ მიღებული შემოსავალი. ამრიგად, საქმის მასალებით უდავოდ დასტურდება, რომ ვინაიდან მოთხოვნის უფლება შეძენილი აქვს „G...-ს“, რომელიც რეგისტრირებულია დიდ ბრიტანეთში, შესაბამისად, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების ხელშეკრულების თანახმად, არ უწევდა რეზიდენტ კომპანიას მისთვის გადახდილი თანხის წყაროსთან დაკავება, ამ შემთხვევაში, შემოწმებისას დადასტურდა, რომ ფიქტიურ გარიგებას ჰქონდა ადგილი და თანხის მიმღებად ფიქსირდება მხოლოდ ოფშორში დარეგისტრირებული კომპანია. ამრიგად, გადასახადის გადამხდელმა ურთიერთგაქვითვის ხელშეკრულება გააფორმა გადასახადის გადახდისაგან თავის არიდების მიზნით, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისათვის კი, საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოყენებულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი, რომლის შესაბამისადაც, ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, შესაბამისად, 1 570 878 აშშ დოლარი დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას, რის გამოც არ არსებობდა გასაჩივრებული აქტების ბათილად ცნობისა და სარჩელის დაკმაყოფილების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები.
საკასაციო სასამართლო დამატებით მიუთითებს, რომ ქვედა ინსტანციის სასამართლოებმა მართებულად მიუთითეს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 17 იანვრის გადაწყვეტილებაზე, რომლის თანახმად, „საკასაციო პალატამ მართებულად მიიჩნია არარეზიდენტისთვის გადასახდელი და გაუცემელი პროცენტების დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან და მიუთითა, რომ ,,გამომდინარე იქიდან, რომ სესხი გაცემულ იქნა ოფშორში რეგისტრირებული კომპანიის მიერ, პროცენტების დარიცხვა და მიღება ხდებოდა 2012 წლამდე აღნიშნული კომპანიისთვის, და 2012 წლის ნოემბრის თვეში გადაეცა სესხის და პროცენტის მიღების უფლება ნიდერლანდების რეზიდენტს, შემოწმებამ მიიჩნია, რომ გადამხდელმა აღნიშნული ხელშეკრულება გააფორმა გადასახადის გადახდისაგან თავის არიდების მიზნით, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისათვის გამოყენებულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი, რომლის შესაბამისადაც, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, შესაბამისად, 563 352 ლარი დაექვემდებარა დაბეგვრას 309-ე მუხლის 58-ე ნაწილის შესაბამისად.“ (იხ. სუს 17.01.2019წ. გადაწყვეტილება საქმეზე ბს-909(კ-18))“.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ კასატორის მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრის დასაშვებად ცნობის საფუძველს და არ არსებობს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივარი არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.
ამასთან, საკასაციო სასამართლოს მითითებით, ვინაიდან, შპს „...ს“ სახელმწიფო ბაჟის გადახდა გადაუვადდა მოცემულ საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებამდე, კასატორს უნდა დაეკისროს გადავადებული სახელმწიფო ბაჟის - 8000 ლარის 30%-ის - 2400 ლარის გადახდა.

სარეზოლუციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლით და

დაადგინა:

1. შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;
2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 23 ოქტომბრის განჩინება;
3. შპს „...ს“ (ს/კ ...) დაეკისროს საკასაციო საჩივარზე გადავადებული სახელმწიფო ბაჟის - 8000 ლარის 30%-ის - 2400 ლარის გადახდა;
4. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე გ. გოგიაშვილი

მოსამართლეები: ქ. ცინცაძე

ნ. სხირტლაძე