საქმე #ბს-1107(2კ-22) 16 თებერვალი, 2023 წელი
ქ. თბილისი


ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:

თავმჯდომარე მაია ვაჩაძე (მომხსენებელი)
მოსამართლეები: გოჩა აბუსერიძე
ბიძინა სტურუა

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ზეპირი განხილვის გარეშე, შეამოწმა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საფუძვლების არსებობა ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 24 მაისის განჩინების გაუქმების თაობაზე.


ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :


2019 წლის 20 დეკემბერს ნ. ქ-ემ სასარჩელო განცხადებით მიმართა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ.
მოსარჩელის განმარტებით, საგადასახადო შემოწმების პერიოდისათვის, ხელშეკრულების საფუძველზე, მას შპს „ს...-ზე“ გაქირავებული ჰქონდა მის საკუთრებად რეგისტრირებული არასაცხოვრებელი ფართი, ყოველთვიურად 1000 ლარის გადახდის სანაცვლოდ. ხელშეკრულების მე-3 პუნქტით დათქმული პირობით, 1000 ლარიდან დამქირავებელს მის ანგარიშზე უნდა ჩაერიცხა 800 ლარი, 200 ლარი კი უნდა შეეტანა ბიუჯეტში, საშემოსავლო გადასახადის სახით, რადგან ნ. ქ-ე არის 84 წლის და თავად ვერ ახერხებს გადაადგილებას.
მოსარჩელის მითითებით, შპს „ს...-ს“ საიჯარო ქირიდან ყოველთვიურად დაკავებული ჰქონდა საშემოსავლო გადასახადის სახით 200 ლარი, რაც გადარიცხული იყო ბიუჯეტში, თუმცა 2018 წლის საშემოსავლო დელარაციაში მან 42-ე გრაფა (გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადი, რომელიც ექვემდებარება ჩათვლას) შეავსო შეცდომით, მიღებული წლიური 12 000 ლარის 20%-ის - 2 400 ლარის ნაცვლად მიუთითა 12 000 ლარი და წარადგინა სსიპ შემოსავლების სამსახურში. ამ შეცდომის გამო, კამერალური შემოწმების გასაჩივრებული აქტით პირად ბარათზე მას გადასახდელად დაერიცხა ძირითად თანხაში 12 000 ლარი, ჯარიმა - 6 000 ლარი, საურავი - 56 ლარი. ნ. ქ-ემ დარიცხვის შესახებ აქტები გააჩივრა ფინანსთა სამინისტროს ორგანოებში, მაგრამ საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.
მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური შემოწმების აქტით დადგენილად იქნა მიჩნეული, რომ 2018 წელს მისმა შემოსავალმა შეადგინა 12 000 ლარი, საშემოსავლო გადასახადის სახით 20%–ს უკავებდა დამქირავებელი შპს „ს...“ და რიცხავდა ბიუჯეტში, რის შესახებაც დამქირავებელი წარადგენდა ინფორმაციას შემოსავლების სამსახურში ყოველთვიურად გადახდის წყაროსთან დაკავებულ საშემოსავლო გადასახადზე, თუმცა აქტის შედგენის დროს არ იქნა ეს ფაქტი გათვალისწინებული და არც აუდიტის დეპარტამენტმა გაიზიარა განმარტება, რომ დეკლარაციის 42–ე გრაფაში 12 000 ლარის შეტანა მოხდა შეცდომით და არა გადასახადის შემცირებისა ან/და თანხის უკან დაბრუნების მიზნით.
მოსარჩელე მიიჩნევს, რომ საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ 2019 წლის 4 ივლისის #22442 ბრძანებაც კანონდარღვევითაა მიღებული. მოსარჩელის მითითებით, ბრძანებაში აღნიშნულია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 24 აპრილის #12976 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ფიზიკური პირის - ნ. ქ-ის (ს/კ ...) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2018 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში „საქართველოში გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის“ და აღნიშნული თანხების ოდენობით „კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის“ შემცირების სისწორის დადგენის მიზნით. ჩატარებული 2019 წლის 14 მაისის კამერალური შემოწმების აქტით და 2019 წლის 22 მაისის #16343 ბრძანებით გადამხდელს საშემოსავლო გადასახადში გადასახდელად დაერიცხა: ძირითადი თანხა 12 000 ლარი, ჯარიმა - 6000 ლარი, საურავი - 56 ლარი, სულ - 18056 ლარი. დარიცხვა აისახა პირად ბარათზე. აქტშიც და ბრძანებაშიც ნ. ქ-ე მოხსენებულია, როგორც ინდივიდუალური მეწარმე და არა ფიზიკური პირი.
ამასთან, შემოსავლების სამსახურის #22442 ბრძანებაში მითითებულია, რომ წარდგენილ 2018 წლის დეკლარაციაში მე-18 გრაფა (ერთობლივი შემოსავალი) არ არის შევსებული, შესაბამისად, არ არის დარიცხული წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადი (43-ე გრაფა). გადამხდელმა დეკლარაციის 42-ე გრაფაში მოახდინა წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის ჩათვლა, რის შედეგადაც, წარმოეშვა ზედმეტობა.
აღნიშნულ მსჯელობას მოსარჩელე უსაფუძვლოდ მიიჩნევს და მიუთითებს, რომ საქმეზე დართული და rs.ge-ზე განთავსებული ნ. ქ-ის 2018 წლის საშემოსავლო დეკლარაციით დასტურდება, რომ დეკლარაციის მე-18 გრაფაში (ერთობლივ შემოსავალში) მას ნაჩვენები აქვს 12 000 ლარი; 34-ე გრაფაში - 12 000 ლარი; 39-ე გრაფაში შემოსავალი, რომელიც ექვემდებარება დაბეგვრას 20%–იანი განაკვეთით - შევსებული აქვს და შეტანილია 12 000 ლარი, შევსებულია 41-ე გრაფაც – საშემოსავლო გადასახადი კანონმდებლობით გათვალისწინებული ჩათვლების გარეშე, შეტანილი აქვს 2400 ლარი. შესაბამისად, ცხადია, 12 000 ლარის გადასახადში ჩათვლას იგი ვერ მოითხოვდა. წარდგენილი საჩივრებით და არსებული მდგომარეობითაც, მოსარჩელე აღიარებს, რომ 42-ე გრაფაში 12000 ლარი მას შეცდომით აქვს ნაჩვენები.
მოსარჩელის შეფასებით, ყოველივე აღნიშნული ადასტურებს გადასახადის გადამხდელის შეცდომას, ასევე, მიუთითებს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურმა სათანადოდ არ შეისწავლა მის მიერ წარდგენილი დეკლარაცია და არასწორად ჩათვალა, რომ მისი შევსების დროს გადამხდელი მოქმედებდა 12 000 ლარის უკან დაბრუნების განზრახვით. ამ დასკვნის უსწორობას ადასტურებს ისიც, რომ ნ. ქ-ეს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 65-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, მოთხოვნა ამ თანხის უკან დაბრუნებაზე არ წარუდგენია. პირიქით, იგი ყოველთვის იყო კეთილსინდისიერი გადამხდელი, იხდიდა წინა წლების გადასახადსაც და 2018 წლის გადასახადი დაკავებული და ბიუჯეტში შეტანილი ჰქონდა ფართის დამქირავებელს - შპს „ს...-ს“. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მითითება, რომ გადამხდელმა მოახდინა წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის ჩათვლა და ეს თანხა 12000 ლარია, არის უსწორო და უსაფუძვლო.
მოსარჩელის განმარტებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურს ნ. ქ-ე მიჩნეული ჰყავს ფიზიკურ პირად და ასეთ პირთა მიმართ საგადასახადო კოდექსით წაყენებულ მოთხოვნებზე აქვს აქცენტი გადატანილი.
ამასთან, მოსარჩელე თვლის, რომ ჯარიმის თანხა არასწორად არის გამოთვლილი და დარიცხული, ვინაიდან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით არასწორად შემცირებული თანხის 50%-ის ოდენობით ჯარიმაა გათვალისწინებული. მოსარჩელე მიუთითებს, რომ ჯარიმა 12 000 ლარზე 6 000 ლარია, მაგრამ ძირითადი თანხის - 12 000 ლარის დაკისრება, მაშინ, როდესაც არ მომხდარა ამ თანხით გადასახადის შემცირება გადამხდელის ბარათზე, არის უსაფუძვლო, რამდენადაც მსგავს მიდგომას საგადასახადო კოდექსი არ იცნობს. ფაქტია, რომ ნ. ქ-ეს ძირითადი გადასახადი - 2400 ლარი შეტანილი აქვს, ხოლო გადასახადის 2-ჯერ გადახდას კოდექსი კრძალავს.
მოსარჩელე, ასევე, მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული აქტების უკანონობა თვით სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ არის ნაწილობრივ აღიარებული, რადგან როდესაც ნ. ქ-ეს ასაკისა და ავადმყოფობის გამო წარმოეშვა ვალდებულებები და შეეცადა კუთვნილი უძრავი ქონების გაყიდვას, აღმოჩნდა, რომ ქონება იყო დაყადაღებული და მყიდველის მოთხოვნით, მის მიერვე ყადაღის მოხსნისათვის გადმორიცხული თანხა - 9443.39 ლარი მან შეიტანა ბიუჯეტში. მიუხედავად იმისა, რომ გასაჩივრებული აქტებით ძალაში დატოვებული ბრძანებით დარიცხული თანხა შეადგენს 18 053 ლარს, 8 400 ლარის ჩარიცხვის შემდეგ ნ. ქ-ის ქონებებზე მოიხსნა ყადაღა, რის თაობაზეც ეცნობა კიდეც გადასახადის გადამხდელს სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 10 ივლისის #021-7775 შეტყობინებით.
2020 წლის 24 ივლისს მოსარჩელემ დაზუსტებული სარჩელი წარადგინა მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ და საშემოსავლო გადასახადში ძირითადი თანხის - 12 000 ლარის, ჯარიმის - 6000 ლარის, საურავის - 56 ლარის, სულ - 18 056 ლარის ინდ. მეწარმე „ნ. ქ-ეზე“ დარიცხვის შესახებ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის თემატური კამერალური შემოწმების აქტის და მის საფუძველზე გამოცემული 2019 წლის 22 მაისის #16343 ბრძანების, საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ სსიპ შემოსავლების შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 4 ივლისის #22442 ბრძანების, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის #8794/2/2019 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა და სსიპ შემოსავლების სამსახურისათვის ინდ. მეწარმე „ნ. ქ-ისათვის“ მის მიერ ზედმეტად გადახდილი 9443.39 ლარის დაბრუნების დავალება მოითხოვა.
ამასთან, 2021 წლის 16 დეკემბრის სასამართლო სხდომაზე მოსარჩელემ უარი განაცხადა სსიპ შემოსავლების სამსახურისთვის ი/მ ნ. ქ-ისთვის ზედმეტად გადახდილი 9443.39 ლარის დაბრუნების დავალების ნაწილში სასარჩელო მოთხოვნაზე.
ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის განჩინებით შეწყდა ადმინისტრაციული საქმის წარმოება ნ. ქ-ის სარჩელზე 12 000 ლარის მოთხოვნის ნაწილში, დავის საგნის არარსებობის გამო.
ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის გადაწყვეტილებით ი/მ ნ. ქ-ის (პ/ნ ...) სარჩელი დაკმაყოფილდა; ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 14 მაისის საგადასახდო შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე გამოცემული 2019 წლის 22 მაისის #16343 ბრძანება ი/მ ნ. ქ-ეზე ჯარიმის - 6000 ლარის და საურავის - 56 ლარის დარიცხვის შესახებ; ბათილად იქნა ცნობილი ი/მ ნ. ქ-ის (პ/ნ ...) საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის შესახებ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 4 ივლისის #22442 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის #8794 გადაწყვეტილება.
სასამართლომ აღნიშნა, რომ წინამდებარე დავის გადაწყვეტისას, მნიშვნელოვანი იყო დადგენილიყო, ინდ. მეწარმე ნ. ქ-ის მხრიდან ჰქონდა თუ არა ადგილი საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენას.
სასამართლომ მიიჩნია, რომ საქმეში წარმოდგენილ მტკიცებულებათა ერთობლიობა და ქრონოლოგია იძლეოდა ობიექტური დასკვნის შესაძლებლობას იმის შესახებ, რომ ნ. ქ-ე მოქმედებდა მისატევებელი შეცდომის ფარგლებში, რადგან დადგენილი იყო, რომ ნ. ქ-ე არ ეწეოდა ისეთი სახის სამეწარმეო საქმიანობას, რომელიც დაკავშირებული იყო საქონლის იმპორტ-ექსპორტთან. მისი საქმიანობა შემოიფარგლებოდა ერთი უძრავი ქონების გაქირავებით, რაც გამჭირვალე და მარტივ სამეწარმეო საქმიანობას წარმოადგენდა. ამასთან, მნიშვნელოვანი იყო, რომ დამქირავებელს - შპს „ს...-ს“ წარდგენილი ჰქონდა თვის საშემოსავლო დეკლარაციები და წყაროსთან დაკავებული ჰქონდა გადასახადი.
სასამართლომ განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის ძირითადი ვალდებულება გადასახადების გადახდაა და იგი ვალდებულია, ყველა ქმედება კანონის შესაბამისად განახორციელოს. ამასთან, კანონმდებელი კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელის ინტერესებს განსაკუთრებულად იცავს. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
სასამართლომ განმარტა, რომ კეთილსინდისიერება არის პირის სუბიექტური დამოკიდებულება კონკრეტული ფაქტისადმი და ყოველ ცალკეულ შემთხვევაში, ყველა ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით უნდა შეფასდეს და დადგინდეს მისი არსებობა. მეწარმე სუბიექტის კეთილსინდისიერებაზე, უპირველ ყოვლისა, მიუთითებს მისი კანონმორჩილება, რაც გამოიხატება მის მიმართ წარსულში ანალოგიური ან/და სხვა სახის საგადასახადო სამართალდარღვევის არარსებობაში. მოცემულ შემთხვევაში, სასამართლომ აღნიშნა, რომ ინდ. მეწარმე ნ. ქ-ის მხრიდან რაიმე საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენა არ დასტურდებოდა. შესაბამისად, სასამართლომ მიიჩნია, რომ იგი გადასახადის კეთილსინდისიერი გადამხდელი იყო და სადავო შემთხვევაშიც, მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის ფარგლებში. მისი ქმედებით კი სახელმწიფო ბიუჯეტს არ მისდგომია ზიანი.
ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, საქალაქო სასამართლომ საფუძვლიანად მიიჩნია წარდგენილი სარჩელი და დააკმაყოფილა იგი.
რაც შეეხება სასარჩელო მოთხოვნას საშემოსავლო გადასახადის ძირითადი თანხის - 12 000 ლარის დაკისრებისგან გათავისუფლების თაობაზე, ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 27 დეკემბრის განჩინებით ამ ნაწილში ნ. ქ-ის სარჩელზე შეწყდა ადმინისტრაციული საქმის წარმოება დავის საგნის არარსებობის გამო. სასამართლომ აღნიშნა, რომ 2020 წლის 9 ივლისს ინდ. მეწარმე ნ. ქ-ის (პ/ნ ...) მიერ სახელმწიფო ხაზინაში (ანგარიშზე: 101001000) გადახდილ იქნა 9443.39 ლარი და სარჩელის განხილვის დროისათვის, ინდ. მეწარმე ნ. ქ-ის (პ/ნ ...) ქონება გათავისუფლებული იყო საგადასახდო გირავნობა-იპოთეკისაგან. სასამართლომ მიიჩნია, რომ რამდენადაც გადამხდელს ბიუჯეტის წინაშე დავალიანება არ ერიცხებოდა და ბიუჯეტის წინაშე ვალდებულება შესრულებული ჰქონდა ნებაყოფლობით, საშემოსავლო გადასახადის - 12 000 ლარის დაკისრებისგან გათავისუფლების ნაწილში არ არსებობდა დავის საგანი.
ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება მოითხოვეს.
ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის განჩინება კერძო საჩივრით გაასაჩივრა ნ. ქ-ემ, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება, საქმის წარმოების განახლება და სარჩელის სრულად დაკმაყოფილება მოითხოვა. კერძოდ, მოსარჩელე ნ. ქ-ემ მოითხოვა, რომ ბათილად ყოფილიყო ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის თემატური კამერალური შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე გამოცემული 2019 წლის 22 მაისის #16343 ბრძანება საშემოსავლო გადასახადში 12000 ლარის დარიცხვის შესახებ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 4 ივლისის #22442 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის #8794 გადაწყვეტილება ი/მ ნ. ქ-ეზე 2018 წლის წლიურ საშემოსავლო გადასახადში 12 000 ლარის დარიცხვაზე საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ. ამასთან, ნ. ქ-ემ სააპელაციო წესით გაასაჩივრა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის გადაწყვეტილება, კერძოდ, წარდგენილი სააპელაციო საჩივრით მან გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის სრულად დაკმაყოფილება მოითხოვა.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 28 მარტის განჩინებით ნ. ქ-ის კერძო საჩივარი მიღებულ იქნა სასამართლოს წარმოებაში, ხოლო ნ. ქ-ის სააპელაციო საჩივარი ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის გადაწყვეტილებაზე დაუშვებლობის მოტივით, დარჩა განუხილველი.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 24 მაისის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; ნ. ქ-ის (პ/ნ ...) კერძო საჩივარი დაკმაყოფილდა; გაუქმდა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის გადაწყვეტილება სარჩელის დაკმაყოფილების შესახებ; გაუქმდა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის განჩინება საქმის წარმოების შეწყვეტის შესახებ; ადმინისტრაციული საქმე ნ. ქ-ის სარჩელისა გამო სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ, არსებითად ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა იმავე სასამართლოს.
სააპელაციო სასამართლომ ყურადღება გაამახვილა საქალაქო სასამართლოს დასკვნაზე, რომელმაც საქმეზე დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებათა გათვალისწინებით მიიჩნია, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს გადახდილი ჰქონდა ბიუჯეტის წინაშე არსებული დავალიანება და სარჩელის განხილვის მომენტისათვის რაიმე სახის ვალდებულება არ ერიცხებოდა, არ არსებობდა დავის საგანი ძირითად გადასახადში დარიცხული 12 000 ლარის შემცირების ნაწილში, რაც ამ ნაწილში საქმის წარმოების შეწყვეტის საფუძველი იყო, ხოლო დეკლარაციის შეცდომით შევსების გამო დარიცხული ჯარიმა და საურავი კი, ექვემდებარებოდა გაუქმებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად. ამდენად, საქალაქო სასამართლომ ამ ნაწილში დააკმაყოფილა სარჩელი და ბათილად ცნო სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები.
სააპელაციო პალატამ არ გაიზიარა საქალაქო სასამართლოს მსჯელობა საქმის წარმოების შეწყვეტის შესახებ და აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ დარიცხული გადასახადების გადახდა არ ნიშნავს, რომ გადამხდელმა დარიცხვის კანონიერების თაობაზე დავის მიმართ დაკარგა ინტერესი, ვინაიდან დავის გადასახადის გადამხდელის სასარგებლოდ დასრულება აძლევს მას უფლებას, დაიბრუნოს ბიუჯეტიდან ზედმეტად გადახდილი თანხები. შესაბამისად, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლო ფორმალურად მიუდგა საკითხს და რეალურად არ გამოარკვია რას ხდიდა სადავოდ მოსარჩელე და რას მოითხოვდა იგი.
სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ საშემოსავლო გადასახადის, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელისა და დასაბეგრი ობიექტის ცნებებს, საშემოსავლო გადასახადის განაკვეთებსა, გადასახადებისგან გათავისუფლების საფუძვლებს განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XI თავი (79-ე-82-ე მუხლები), რომელში შემავალი ნორმების ერთობლივი ანალიზი ცხადყოფს, რომ როგორც სადავო პერიოდში, ისე დღეს მოქმედი რედაქციითაც, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.
სააპელაციო პალატის აღნიშვნით, განსახილველ საქმეზე უდავო იყო, რომ საგადასახადო შემოწმების ჩატარების დროს გადასახადის გადამხდელის დასაბეგრი შემოსავალი უკვე დაბეგრილი იყო შესაბამისი საშემოსავლო გადასახადით და ბიუჯეტის წინაშე ანგარიშსწორებაც განხორციელებული იყო. იმის გამო კი, რომ გადამხდელმა დეკლარაცია არასწორად შეავსო, დაეკისრა არა მხოლოდ საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული სანქცია, არამედ საშემოსავლო გადასახადიც, თუმცა დაბეგვრის რა ობიექტი დაედო საფუძვლად ამგვარ დარიცხვას, არც ერთ სადავო აქტში მითითებული არ იყო. ამდენად, მოსარჩელის მოთხოვნის გათვალისწინებით, შეფასებას საჭიროებდა ის გარემოება, შეიძლებოდა თუ არა პირისათვის იმ გადასახადის გადახდის მოთხოვა, რომლის გადახდაზე ვალდებულ პირსაც იგი არ წარმოადგენდა და ინარჩუნებდა თუ არა დარიცხული გადასახადი სავალდებულო ხასიათს მაშინ, როდესაც არ არსებობდა გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი. შესაბამისად, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ დარიცხული გადასახადების კანონიერების ნაწილში საქმის წარმოების შეწყვეტით გადასახადის გადამხდელს წაერთვა ბიუჯეტიდან იმ თანხის დაბრუნების უფლება, რომელიც მან გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების შედეგებისგან თავის დასაცავად გადაიხადა. სააპელაციო პალატამ განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელს არ ეკრძალება, დაფაროს ბიუჯეტის წინაშე არსებული, მათ შორის, აუღიარებელი ვალდებულებები და შემდგომ იდავოს მათი დარიცხვის კანონიერებაზე. შესაბამისად, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელისთვის უარის თქმა დარიცხვების კანონიერების თაობაზე დავის წარმოებაზე, მხოლოდ იმის გამო, რომ მან დავის დასრულებამდე დაფარა ვალდებულება, არ შეესაბამებოდა საგადასახადო კოდექსის მიზნებს და არღვევდა პირის უფლებებს სამართლიან სასამართლოზე.
სააპელაციო პალატამ აღნიშნა, რომ საშემოსავლო გადასახადის ძირითადი თანხის დარიცხვის კანონიერების მიმართ გადასახადის გადამხდელს გააჩნდა იურიდიული ინტერესი, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელმა ბიუჯეტში გადაიხადა 9 443.39 ლარი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 63-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად კი, თუ გადასახადის გადამხდელის მიერ გადახდილი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხა აღემატება აღიარებული საგადასახადო დავალიანების თანხას, საგადასახადო ორგანო ზედმეტად გადახდილ თანხას შემდგომ დარიცხული და აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დასაფარავად მიმართავს. სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ განსახილველ შემთხვევაში, მოსარჩელე სწორედ იმ საკითხზე დავობდა, რომ მას არა თუ არ გააჩნია აღიარებული საგადასახადო დავალიანება საშემოსავლო გადასახადში, არამედ საერთოდ არ გააჩნია დავალიანება/ვალდებულება (ნ. ქ-ის კუთვნილი უძრავი ნივთის გაქირავებით მიღებული შემოსავლებიდან სახელმწიფო ბიუჯეტს მიღებული აქვს კუთვნილი გადასახადი).
შესაბამისად, სააპელაციო პალატის შეფასებით, აღნიშნულ საკითხებზე მსჯელობის გარეშე, დაუსაბუთებელი იყო პირველი ინსტანციის სასამართლოს არა მხოლოდ განჩინება საქმის წარმოების შეწყვეტის შესახებ, არამედ გადაწყვეტილებაც სარჩელის დაკმაყოფილების თაობაზე, ვინაიდან საქალაქო სასამართლომ სადავო ნაწილში გასაჩივრებული აქტების ბათილად ცნობას საფუძვლად დაუდო არა ამ აქტების კანონშეუსაბამობა, არამედ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი, რომელიც ითვალისწინებს კანონიერად დარიცხული სანქციებისგან კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელის განთავისუფლებას, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით, ისე, რომ არ შეუმოწმებია სანქციის დარიცხვის კანონიერება.
როგორც სადავო აქტებით ირკვევა, გადასახადის გადამხდელს დეკლარაციაში მონაცემების არასწორად ასახვის გამო ჯარიმის სახით დაეკისრა 6 000 ლარი, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად. ჯარიმის ოდენობა საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოთვლილი იქნა ამავე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრული წესით. სსიპ შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ნ. ქ-ემ წარდგენილ დეკლარაციაში გაზარდა დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხა, რაც განიხილებოდა დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებად და დააჯარიმა გადასახადის გადამხდელი შემცირებული გადასახადის თანხის 50%-ით, რაც, სააპელაციო პალატის შეფასებით, დაუსაბუთებელი იყო, რამდენადაც მაშინ, როდესაც საეჭვოა ზოგადად გადასახადის არსებობა, ეჭქვეშ დგება გამოთვლილი საჯარიმო სანქციის ოდენობაც. ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათის გამოყენებამდე, სასამართლოს სწორედ ეს გარემოება უნდა შეეფასებინა, რამდენად სწორად მოხდა ჯარიმის დარიცხვა და დეკლარაციაში შეცდომის დაშვებით, სახეზე იყო თუ არა საქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული დარღვევა და შესაბამისად, ამ მუხლის გამოყენების საფუძვლები, რადგან ის ფაქტი, რომ გადასახადის გადამხდელმა დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში მიუთითა არასწორი მონაცემები, სადავო არ იყო.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ საქმის ხელახლა განხილვისას, პირველი ინსტანციის სასამართლომ სწორედ განჩინებაში მითითებულ გარემოებებზე უნდა გაამახვილოს ყურადღება და იმსჯელოს მოსარჩელის მოთხოვნაზე სადავო აქტების არა მხოლოდ ჯარიმისა და საურავის ნაწილში, არამედ, ასევე, ძირითადი გადასახადის დარიცხვის ნაწილში კანონიერების თაობაზე, ვინაიდან, განსახილველ შემთხვევაში, დარიცხული გადასახადი და სანქცია არ შეიძლება განხილულ იქნეს ცალ-ცალკე, ერთმანეთისგან დამოუკიდებლად. მხოლოდ შესაბამისი დარიცხვების კანონიერების გამორკვევის შემდეგ იქნება უფლებამოსილი სასამართლო, იმსჯელოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათის გამოყენების შესაძლებლობაზე. ამასთან, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 281 მუხლის გათვალისწინებით, საქალაქო სასამართლომ მოსარჩელეს უნდა მისცეს შესაძლებლობა, დააზუსტოს სასარჩელო მოთხოვნა, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს 2019 წლის 23 მაისის #021-59 საგადასახადო მოთხოვნა სასამართლოში არ გაუსაჩივრებია (თუმცა ასაჩივრებდა მას საგადასახადო დავის განმხილველ ორგანოებში) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 64-ე მუხლის თანახმად კი, სწორედ საგადასახადო მოთხოვნა წარმოადგენს საგადასახადო ორგანოს ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს, რომლის შესრულებაც სავალდებულოა ამ კოდექსით დადგენილი წესით.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 24 მაისის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.
კასატორი - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ გადასახადის გადამხდელი არ უარყოფდა საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ფაქტს. იგი განმარტავდა, რომ აღნიშნული გამოწვეული იყო შეცდომით, რაც იმთავითვე ნიშნავს, რომ გადამხდელს სადავოდ არ გაუხდია დარიცხვის კანონიერება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად კი, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო, ისევე, როგორც სასამართლო, უფლებამოსილი იყო ემსჯელა მხოლოდ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გადამხდელის სანქციისაგან გათავისუფლების თაობაზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, კასატორი დაუსაბუთებლად მიიჩნევს სააპელაციო სასამართლოს მითითებას საქმის არსებითად გამოკვლევის საჭიროებასთან დაკავშირებით.
რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერებას, კასატორი მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, ასევე, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2014 წლის 7 ოქტომბრის #ბს-222-219(კ-14) გადაწყვეტილებაში ასახულ სამართლებრივ შეფასებაზე და მიიჩნევს, რომ ნებისმიერი შეცდომა არ წარმოადგენს სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველს. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირის დაუდევარი ქმედება არ შეიძლება გახდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან გათავისუფლების საფუძველი. კასატორის შეფასებით, დეკლარაციის 42-ე გრაფით მოსარჩელემ მოახდინა წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის უკანონოდ ჩათვლა, რომლითაც წარმოიშვა ზედმეტობა, ხოლო სახელმწიფო ბიუჯეტს წარმოეშვა თანხის - 12 000 ლარის დაბრუნების ვალდებულება, რისი კორექტირებაც კამერალურ საგადასახადო შემოწმებამდე არ მომხდარა. შესაბამისად, კასატორის მოსაზრებით, მოცემულ შემთხვევაში, არ არსებობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გადამხდელის სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველი.
კასატორი - სსიპ შემოსავლების სამსახური არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობას და აღნიშნავს, რომ დეკლარაციის 42-ე გრაფაში არასწორი ინფორმაციის მითითებით ნ. ქ-ეს წარმოეშვა ზედმეტობა, ხოლო სახელმწიფო ბიუჯეტს ზედმეტობის დაბრუნების ვალდებულება და რომ არა საგადასახადო შემოწმება, გადამხდელს შეეძლო მოეთხოვა თანხის უკან დაბრუნება, რითიც ზიანი მიადგებოდა სახელმწიფო ბიუჯეტს. კასატორი მიიჩნევს, რომ სწორედ ამ გარემოებაზე უნდა ემსჯელა სასამართლოს და მიეცა მისთვის სწორი სამართლებრივი შეფასება.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 30 სექტემბრის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები ძირითადი თანხის დარიცხვის ნაწილში დარჩა განუხილველი დაუშვებლობის მოტივით; საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები ჯარიმისა და საურავის ნაწილში.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :


საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.
საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივრებში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს საქმეზე სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ, მოცემულ შემთხვევაში, არსებობდა სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის ხელახლა განსახილველად პირველი ინსტანციის სასამართლოსათვის დაბრუნების ფაქტობრივ-სამართლებრივი საფუძვლები.
განსახილველ შემთხვევაში, წარმოდგენილი სარჩელით მოთხოვნილია საშემოსავლო გადასახადში ძირითად თანხის - 12 000 ლარის, ჯარიმის - 6000 ლარის, საურავის - 56 ლარის, სულ - 18 056 ლარის ინდ. მეწარმე „ნ. ქ-ეზე“ დარიცხვის შესახებ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის თემატური კამერალური შემოწმების აქტის და მის საფუძველზე გამოცემული 2019 წლის 22 მაისის #16343 ბრძანების, საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ სსიპ შემოსავლების შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 4 ივლისის #22442 ბრძანების, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის #8794/2/2019 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა.
საქმის მასალებით დადგენილია, რომ ნ. ქ-ე გადასახადის გადამხდელი იყო მხოლოდ კუთვნილი უძრავი ქონების იჯარით (03.01.2018წ. იჯარის ხელშეკრულება) გაცემიდან მიღებული შემოსავლების ფარგლებში. უდავოა ისიც, რომ 2018 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციის წარდგენისას (დეკლარაციის მიღების თარიღი: 20.03.2019წ.), ნ. ქ-ეს სახელმწიფო ბიუჯეტის წინაშე ვალდებულება არ გააჩნდა და უძრავი ქონების იჯარით გაცემიდან მიღებული შემოსავლების - 12 000 ლარის ფარგლებში კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადი - 2400 ლარი გადახდილი იყო მოიჯარის მიერ, რაზეც მოიჯარეს (შპს „ს...“) წარდგენილი ჰქონდა თვის საშემოსავლო დეკლარაციები და წყაროსთან დაკავებული ჰქონდა გადასახადი. ამდენად, ნ. ქ-ეს საგადასახადო ორგანოს წინაშე გააჩნდა მხოლოდ დეკლარირების ვალდებულება.
ასევე, დადგენილია, რომ 2018 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში ნ. ქ-ემ დეკლარაციის მე-18 გრაფაში - „ერთობლივი შემოსავალი“ - მიუთითა 12 000 ლარი, 39-ე გრაფაში - „შემოსავალი, რომელიც ექვემდებარება დაბეგვრას საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი საშემოსავლო გადასასახის 20%-იანი განაკვეთით“ - მიუთითა 12 000 ლარი, 41-ე გრაფაში „საშემოსავლო გადასახადი კანონმდებლობით დადგენილი ჩათვლების გარეშე“ - მიუთითა 2400 ლარი, ხოლო 42-ე გრაფაში - „გადასახადის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადი, რომელიც ექვემდებარება ჩათვლას“ - მიუთითა 12 000 ლარი.
საკასაციო სასამართლო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ სწორედ დეკლარაციის 42-ე გრაფაში 12 000 ლარის არასწორად მითითებას ედავება სსიპ შემოსავლების სამსახური ნ. ქ-ეს და მიიჩნევს, რომ დეკლარაციაში ამგვარი შეუსაბამო მონაცემების შეტანით გადასახადის გადამხდელს წარმოეშვა ზედმეტობა, ხოლო სახელმწიფო ბიუჯეტს ზედმეტობის დაბრუნების ვალდებულება, რითაც შეეძლო ბოროტად ესარგებლა გადასახადის გადამხდელს და მოეთხოვა თანხების უკან დაბრუნება. თუმცა ხაზგასასმელია, რომ გადასახადის გადამხდელს ზედმეტობის დაბრუნების მოთხოვნით საგადასახადო ორგანოსათვის არც საგადასახადო შემოწმების ჩატარებამდე და არც მის შემდეგ არ მიუმართავს.
საქმის მასალებით, ასევე, დადგენილად იქნა მიჩნეული, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 24 აპრილის #12976 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ფ/პ ნ. ქ-ის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, 2018 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში „საქართველოში გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის“ და აღნიშნული თანხის ოდენობით „კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის“ შემცირების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმებამ დაადგინა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ 2018 წლის დეკლარაციის 42-ე გრაფაში არასწორად იყო ჩაწერილი თანხა 12 000 ლარის ოდენობით და მიუთითა, რომ საქართველოს გადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ამ დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებად განიხილებოდა და ექვემდებარებოდა დაჯარიმებას ამავე მუხლის შესაბამისად. აქედან გამომდინარე, შემოწმებამ მიიჩნია, რომ ინდ. მეწარმე ნ. ქ-ეს უნდა დარიცხვოდა ძირითადი გადასახადი 12 000 ლარის ოდენობით და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადასახდელი თანხის შემცირებისთვის ჯარიმა 6000 ლარის ოდენობით.
შემოწმების შედეგებზე 2019 წლის 14 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზეც გამოიცა 2019 წლის 22 მაისის #16343 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელებისა და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და 23.05.2019წ. #021-59 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად დაერიცხა სულ 18 056 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი - 12 000 ლარი, ჯარიმა - 6 000 ლარი, საურავი - 56 ლარი.
სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 4 ივლისის #22442 ბრძანებით და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს 2019 წლის 29 ნოემბრის #8794/2/2019 გადაწყვეტილებით გადასახადის გადამხდელის საჩივრები, რომლითაც იგი მთლიანად სადავოდ ხდიდა აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 23 მაისის #021-59 საგადასახადო მოთხოვნას, არ დაკმაყოფილდა. ასევე, დადგენილია, რომ დარიცხული საგადასახადო დავალიანების გამო ნ. ქ-ის ქონებაზე გავრცელებული საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის (რეგისტრაციის თარიღი: 24.05.2019, საფუძველი: შემოსავლების სამსახურის 24.05.2019წ. #0217039 შეტყობინება) მოხსნის მიზნით, 2020 წლის 9 ივლისს მოსარჩელის მიერ გადახდილ იქნა 9 443.39 ლარი, რის შემდეგაც გადასახადის გადამხდელის ქონება გათავისუფლდა შეზღუდვებისგან (სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 10 ივლისის #021-7775 შეტყობინება).
ამასთან, საქმეში წარმოდგენილია 14.06.2020წ.-დან 14.07.2020წ.-მდე პერიოდისათვის ნ. ქ-ის (პ/ნ ...) შედარების აქტი, რომლის მიხედვითაც, სალდო საანგარიშო პერიოდის დასაწყისისათვის (13.06.2020წ. მდგომარეობით) იყო ზედმეტობა - 9016.44 ლარი, საანგარიშო პერიოდის ვალდებულებების მიხედვით, მოხდა ანგარიშგება და ბიუჯეტში გადახდილ იქნა - 9443.39 ლარი. შესაბამისად, სალდომ საანგარიშო პერიოდის დასასრულისთვის (13.07.2020წ. მდგომარეობით) შეადგინა ზედმეტობა - 18 459.83 ლარი. წარდგენილი შედარების აქტის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს სხვა რაიმე გადასახადი არ ერიცხებოდა. ამავე შედარების აქტში აღნიშნულია, რომ გადასახადის გადამხდელისათვის დამატებით დარიცხული თანხები, რომელიც არ არის აღიარებული, შეადგენდა 18 000 ლარს.
საკასაციო სასამართლო, უპირველესად, ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 30 სექტემბრის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები ძირითადი თანხის დარიცხვის ნაწილში დარჩა განუხილველი დაუშვებლობის მოტივით.
საკასაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 419-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, კერძო საჩივრის თაობაზე განჩინება გამოაქვს ზემდგომი ინსტანციის სასამართლოს კერძო საჩივრის მიღებიდან 2 თვის ვადაში, ხოლო ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ზემდგომი სასამართლოს განჩინება კერძო საჩივრის თაობაზე არ გასაჩივრდება. ამდენად, საკასაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საპროცესო კანონმდებლობა გამორიცხავს კერძო საჩივრის თაობაზე ზემდგომი სასამართლოს განჩინების გასაჩივრების შესაძლებლობას. შესაბამისად, ნ. ქ-ის მიერ წარდგენილ კერძო საჩივართან დაკავშირებით ზემდგომი ინსტანციის სასამართლოს მიერ მიღებული განჩინება, რომელიც შეეხება ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 27 დეკემბრის განჩინებით საშემოსავლო გადასახადის ძირითადი თანხის - 12000 ლარის მოთხოვნის ნაწილში საქმის წარმოების შეწყვეტის უსაფუძვლობას, საბოლოოა და მოქმედი საპროცესო კანონმდებლობა არ ითვალისწინებს მისი დამატებითი გასაჩივრების შესაძლებლობას.
საკასაციო პალატა აღნიშნა, რომ კანონმდებელმა კერძო საჩივარზე ორსაფეხურიანი საქმის წარმოება დაადგინა, შესაბამისად, მისი განხილვა მთავრდება კერძო საჩივრით გასაჩივრებული განჩინების შემოწმებით ზემდგომი ინსტანციის სასამართლოში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, განსახილველ შემთხვევაში, კერძო საჩივრის ნაწილში სააპელაციო სასამართლოს მიერ მიღებული განჩინება საბოლოოა და საკასაციო სასამართლოს მხრიდან გადასინჯვას არ ექვემდებარება.
ამდენად, საკასაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები ძირითადი თანხის დარიცხვის ნაწილში დაუშვებლობის გამო უნდა დარჩენილიყო განუხილველი, რამდენადაც, აღნიშნულ ნაწილში ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 24 მაისის განჩინებით საქმე არსებითად ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა იმავე სასამართლოს, კერძო საჩივრის ნაწილში სააპელაციო სასამართლოს მიერ მიღებული განჩინება კი საბოლოოა და საკასაციო სასამართლოს მხრიდან დამატებით გადასინჯვას არ ექვემდებარება.
ზემოაღნიშნულ გარემოებათა მხედველობაში მიღებით, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ კანონიერ ძალაშია შესული სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინების ის ნაწილი, რომლითაც დაკმაყოფილდა ნ. ქ-ის კერძო საჩივარი. საგულისხმოა სააპელაციო სასამართლოს შეფასებები, რომლითაც მიჩნეულ იქნა, რომ არ არსებობდა ძირითადი გადასახადის სახით 12 000 ლარის დარიცხვის ნაწილში საქმის წარმოების შეწყვეტის საფუძველი და საქალაქო სასამართლოს ამ ნაწილშიც არსებითად უნდა ემსჯელა სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერების საკითხზე.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ იმ პირობებში, როდესაც საქალაქო სასამართლოს სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საფუძველზე დავალებული აქვს ნ. ქ-ის სარჩელის საფუძვლიანობის შემოწმება მისთვის ძირითადი გადასახადის სახით 12 000 ლარის დარიცხვის ნაწილში, წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრების ფარგლებში, საკასაციო სასამართლოს მსჯელობის საგანს წარმოადგენს მხოლოდ იმ საკითხის გამორკვევა, არსებობდა თუ არა დანარჩენ ნაწილშიც (ჯარიმა და საურავი) საქმის საქალაქო სასამართლოსათვის ხელახლა განსახილველად დაბრუნების საჭიროება.
საქმის მასალებით დადგენილია, რომ მოსარჩელე ნ. ქ-ის დაჯარიმების სამართლებრივ საფუძველს ქმნიდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილი, რომლის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად კი, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის/დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირებად განიხილება და შესაბამის შემთხვევაში იწვევს ამ მუხლის პირველი−22 ნაწილებით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას.
საკასაციო სასამართლო, ასევე, მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად კი, საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.
ზემოაღნიშნულ სამართლებრივ საფუძვლებზე დაყრდნობით, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელისათვის ჯარიმისა და საურავის დაკისრების ფაქტობრივ-სამართლებრივ წინაპირობას ქმნის საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით ან/და ამავე კანონმდებლობით განსაზღვრულ ვადებში საგადასახადო ვალდებულების შეუსრულებლობა. შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო პალატის შეფასებას, რომ ნ. ქ-ისათვის ჯარიმისა და საურავის დარიცხვის საფუძვლიანობის შემოწმება ძირითადი გადასახადის კანონიერების საკითხის შეფასებაზეა დამოკიდებული. ამასთან, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ მართალია, საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებით მოსარჩელე დაკისრებული ჯარიმისა და საურავისაგან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენებით, კეთილსინდისიერების საფუძვლით გათავისუფლდა, თუმცა საგულისხმოა, რომ ასეთ შემთხვევებში, გადასახადის გადამხდელისათვის გადასახადის დარიცხვა კანონიერად მიიჩნევა, ხოლო იგი გადასახადის გადახდისაგან თავისუფლდება არა გადასახადის დარიცხვის უკანონობის, არამედ საგადასახადო ვალდებულების მიმართ მისი კეთილსინდისიერი დამოკიდებულების მოტივით. შესაბამისად, იმ პირობებში, როდესაც მოსარჩელე სადავოდ ხდის ძირითადი გადასახადის დარიცხვის კანონიერებას და მაშინ, როდესაც აღნიშნული საკითხი ჯერ კიდევ გაურკვეველია, არ არსებობს დარიცხული ჯარიმისა და საურავის მიმართ გადამხდელის კეთილსინდისიერების მოტივით გათავისუფლებაზე მსჯელობის წინაპირობები. არსებითია, სასამართლო, პირველ რიგში, წყვეტდეს გადასახადის გადამხდელისათვის ძირითადი გადასახადის დარიცხვის კანონიერებას და მისი კანონიერების დადასტურების შემთხვევაში, მსჯელობდეს საგადასახადო ვალდებულების არასათანადოდ შესრულების ან/და სამართალდარღვევის ჩადენის მიმართ მისი კეთილსინდისიერების საკითხზე.
აქვე საკასაციო სასამართლო ხაზგასმით მიუთითებს, რომ ზემოაღნიშნული განმარტება არ შეეხება ნებისმიერ საგადასახადო სამართალდარღვევას, უფრო კონკრეტულად, ისეთ შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო პასუხისმგებლობის (ჯარიმის, საურავის) დაკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული გადასახადის გადახდის ვალდებულებისაგან დამოუკიდებლად ხორციელდება. ზემოხსენებული მსჯელობა მიემართება მხოლოდ ისეთ შემთხვევებს, როდესაც გადასახადის გადამხდელისათვის ჯარიმისა და საურავის დაკისრება გადასახადის გადახდის ვალდებულების არასათანადო შესრულებას ეფუძნება. ამ თვალსაზრისით, საგულისხმოა ისიც, რომ მოსარჩელე ნ. ქ-ეს საგადასახადო პასუხისმგებლობა დაეკისრა იმ მოტივით, რომ მან გადასახადის თანხის შემცირებით ჩაიდინა საგადასახადო სამართალდარღვევა. ამასთან, საგადასახადო კანონმდებლობით ჯარიმის თანხაც სწორედ შემცირებული ძირითადი გადასახადის თანხის ოდენობიდან გამოიანგარიშება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო ეთანხმება სააპელაციო პალატის განმარტებას, რომ მაშინ, როდესაც საეჭვოა ზოგადად გადასახადის არსებობა, ეჭქვეშ დგება გამოთვლილი საჯარიმო სანქციის ოდენობაც. ამდენად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათის გამოყენებამდე, სასამართლოს სწორედ ხსენებული გარემოება უნდა შეეფასებინა, რამდენად სწორად განხორციელდა ჯარიმის დარიცხვა, დეკლარაციაში შეცდომის დაშვებით, სახეზე იყო თუ არა საქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული დარღვევა და შესაბამისად, ამ მუხლის გამოყენების საფუძვლები, რადგან ის ფაქტი, რომ გადასახადის გადამხდელმა დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში მიუთითა არასწორი მონაცემები, სადავო არ არის.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს _ წარმატების პერსპექტივა.
ზემოთქმულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.


ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და
დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები ჯარიმისა და საურავის ნაწილში მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად და აღნიშნულ ნაწილში უცვლელად დარჩეს ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 24 მაისის განჩინება;
2. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.



თავმჯდომარე მ. ვაჩაძე


მოსამართლეები: გ. აბუსერიძე


ბ. სტურუა