საქმე №ბს-883(2კ-22) 15 მარტი, 2023 წელი
ქ. თბილისი


ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა
შემდეგი შემადგენლობა:
გენადი მაკარიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
ქეთევან ცინცაძე, თამარ ოქროპირიძე

სხდომის მდივანი - ანა ნიგურიანი

კასატორი (მოპასუხე) - სსიპ შემოსავლების სამსახური
წარმომადგენელი - ლ. ა-ი, მ. კ-ა

კასატორი (მოპასუხე) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო
წარმომადგენელი - ე. მ-ე

მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) - შპს „ქ...“ წარმომადგენელი - გ. დ-ე

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

გასაჩივრებული განჩინება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 მარტის განჩინება

კასატორების მოთხოვნა - გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება

აღწერილობითი ნაწილი:

1. შპს „ქ...მა“ (ყოფილი შპს „ქა...“) სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ.

მოსარჩელემ მოითხოვა: ა) ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი; ბ) ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 4 ოქტომბრის №... ბრძანება; გ) ბათილად იქნეს ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 14 ნოემბრის გადაწყვეტილება №6947/2/2018 საჩივარზე.

სარჩელის თანახმად, მოსარჩელე 2018 წლის 2 აპრილს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის საფუძველზე დაჯარიმდა 1 368 000 ლარით, იმ მოტივით, რომ 2018 წლის მეორე კვარტალის სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი არ იქნა გადახდილი კანონით დადგენილი წესით. კომპანიამ გაასაჩივრა სამართალდარღვევის ოქმი იმ საფუძვლით, რომ გადახდის ვადის ბოლო დღე ემთხვეოდა არასამუშაო დღეს და შესაბამისად, შესაძლებლი იყო გადახდის განხორციელება მომდევნო სამუშაო დღეს, რაც კომპანიამ განახორციელა კიდეც. დავების განხილვის საბჭომ ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი, კერძოდ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტს დაევალა კომპანიის მონაწილეობით ჩაეტარებინა ადმინისტრაციული წარმოება და გამოეცა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი. ადმინისტრაციული წარმოების შედეგად გაუქმდა დაჯარიმების შესახებ ბრძანება, თუმცა იმავე დღეს, 2018 წლის 13 აგვისტოს გამოიცა ახალი ბრძანება, რომლითაც მოსარჩელე დაჯარიმდა იგივე ოდენობის თანხით.

2. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 17 მაისის გადაწყვეტილებით მოსარჩელე შპს „ქა...ს“ სარჩელი დაკმაყოფილდა; ბათილად იქნა ცნობილი შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი; ბათილად იქნა ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 4 ოქტომბრის №... ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 14 ნოემბრის №6947/2/2018 გადაწყვეტილება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე.

სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: ა) 2018 წლის 2 აპრილს შპს „ქა...ს“ მიერ სსიპ შემოსავლების სამსახურის ოფიციალურ ელექტრონულ პორტალზე 04:26:38 სთ-ზე და 04:27:56 სთ-ზე აიტვირთა №... და №... განცხადებები სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი 24 ცალი და 102 ცალი ნიშნის გამოყოფის მოთხოვნით, რაც 2018 წლის 3 აპრილს სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ დაკმაყოფილდა; ბ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 2 აპრილს გამოცემული №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით შპს „ქა...“ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლით გათვალისწინებული საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის დაჯარიმდა 1 368 000 ლარით. ოქმში მითითებულია, რომ შპს „ქა...ს“ მიერ №19-06/182 ნებართვით ორგანიზებულ სათამაშო აპარატების სალონში განთავსებულ 102 სათამაშო აპარატზე (102x4000ლარი), ასევე №19-04/52 ნებართვით ორგანიზებულ 24 სამორინეს მაგიდაზე (24x4000ლარი) 2018 წლის მეორე კვარტალის მოსაკრებელი არ იქნა გადახდილი კანონით დადგენილი წესით; გ) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 10 აპრილს საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის გაუქმება. საჩივრით მოთხოვნილ იქნა დაკისრებული სანქციისაგან გათავისუფლება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე. შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 10 მაისსა და 25 მაისს სსიპ შემოსავლების სამსახურს მიმართა დაზუსტებული საჩივრებით. საჩივრის თანახმად, სადავო საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი შედგენილია მნიშვნელოვანი პროცედურული მოთხოვნების დარღვევით; დ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 15 ივნისის №... ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. სსიპ შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ დამატებით არის შესასწავლი, მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის გამოცემისას დაცულია თუ არა კონკრეტული ურთიერთობის მარეგულირებელი ნორმებით დადგენილი მოთხოვნები, რის გამოც სამართლებრივი აქტის გამომცემ ორგანოს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით განხორციელებული ხელახალი ადმინისტრაციული წარმოების გზით, ფაქტობრივი გარემოებებისა და სამართლებრივი საფუძვლების გათვალისწინებით, გამოეცა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი; ე) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 3 ივლისს საჩივრით მიმართა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 15 ივნისის №... ბრძანების გაუქმება; ვ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარატმენტის 2018 წლის 10 აგვისტოს №... ბრძანებით ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი. მომსახურების დეპარტამენტის სათამაშო ბიზნესის რეგულირების სამმართველოს დაევალა 2018 წლის 2 აპრილს შედგენილი №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით დაფიქსირებული სამართალდარღვევის ფაქტის შეუცვლელად, შპს „ქა...ს“ მიმართ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის დარღვევის ფაქტზე შეედგინა ახალი საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი. ბრძანების თანახმად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 15 ივნისის №... ბრძანების საფუძველზე, მომსახურების დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 13 ივლისს გამოცემულ იქნა მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით დადგენილ სამართალდარღვევაზე საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მტკიცებულებათა გამოკვლევის და შეფასების მიზნით ადმინისტრაციული წარმოების დაწყების შესახებ №18041 ბრძანება, რომლის თანახმად, მომსახურების დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 19 ივლისს გამოცემულ იქნა შპს „ქა...ს“ მიმართ გამოვლენილ სამართალდარღვევის ფაქტზე დაწყებულ ადმინისტრაციულ წარმოებაში მონაწილე პირთა განსაზღვრის შესახებ №... ბრძანება. აღნიშნულის საფუძველზე, ბრძანებით განსაზღვრული, მომსახურების დეპარტამენტისა და აუდიტის დეპარტამენტის თანამშრომელთა მიერ 2018 წლის 20 ივლისს შპს „ქა...ს“ ობიექტიდან სათამაშო აპარატების სალონის მოწყობის შესახებ №19-06/182 და სამორინეს მოწყობის შესახებ №19-04/52 ნებართვების ფარგლებში ამოღებულ იქნა დოკუმენტაცია, კერძოდ, საბანკო ამონაწერი, რომელშიც მოცემულია 2018 წლის პირველ და 2 აპრილს სამორინეს სალაროში ტერმინალის მეშვეობით, მოთამაშეების მიერ სათამაშო ჟეტონების შესაძენად გადახდილი თანხების ოდენობა. ასევე, პირველი და 2 აპრილის მონაცემებით, სათამაშო აპარატების სალონის და სამორინეს სალაროს 5 დღის ანგარიში, სადაც ნათლად ჩანს ამ პერიოდში მიღებული შემოსავლების შესახებ ინფორმაცია. ნებართვის მფლობელს დამატებით ეთხოვა სათამაშო აპარატების სალონისა და სამორინეს დეტალური ანგარიშების და მიმღების ამონაწერი ვიზიტორთა შესახებ (შპს „ქა...ს“ მიერ დამატებით მოთხოვნილი დოკუმენტაცია შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ იქნა 2018 წლის 30 ივლისს №159381/21-11 წერილით), საიდანაც, ასევე, დგინდება, რომ 2018 წლის პირველ და 2 აპრილს სამორინე და სათამაშო აპარატების სალონი ფუნქციონირებდა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი ნიშნის გარეშე. ზემოაღნიშნული დოკუმენტაციის ამოღებასთან და დამატებით დოკუმენტაციის წარდგენასთან დაკავშირებით 2018 წლის 20 ივლისს შედგა ოქმი №1. მომსახურების დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 6 აგვისტოს შპს „ქა...ს“ მიმართ გამოვლენილ სამართალდარღვევის ფაქტზე დაწყებული ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში ზეპირი მოსმენის ჩატარების შესახებ №... ბრძანების თანახმად, 2018 წლის 6 აგვისტოს 12:00 საათზე ჩატარდა ზეპირი მოსმენა. მოსმენას ესწრებოდნენ ზემოხსენებული ბრძანებით განსაზღვრული პირები, ასევე, მოწვეულ იქნა შპს „ქა...ს“ წარმომადგენელი. ზეპირ მოსმენაზე მოხდა ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში მოპოვებული, საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე მტკიცებულებათა შეფასება და შპს „ქა...ს“ წარმომადგენელს მიეცა საქმესთან დაკავშირებით საკუთარი აზრის გამოთქმის უფლება. წარმომადგენლის განმარტებით, ისინი ცნობენ მათ მიერ გაუფრთხილებლობით გამოწვეულ სამართალდარღვევას და აღნიშნული სამართალდარღვევის დაფიქსირების სამართლებრივ სისწორესთან დაკავშირებით შენიშვნები არ გააჩნიათ; ზ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 13 აგვისტოს შედგა №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლის თანახმად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 10 აგვისტოს №... ბრძანების საფუძველზე შპს „ქა...ს“ კუთვნილ სათამაშო აპარატების სალონში განხორციელდა სანებართვო პირობების შემოწმება, რომლის დროსაც გამოვლინდა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნების დარღვევით (პირის საქმიანობა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე ან სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ობიექტის დალუქვის გარეშე, თუ ასეთი ვალდებულება დადგენილია კანონით, იწვევს პირის დაჯარიმებას ამ ობიექტის მიხედვით კუთვნილი სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადასახადელი თანხის 100%-ის ოდენობით) ფუნქციონირებდა „სათამაშო აპარატი“ (102 ცალი x 4000 ლარი) და „სამორინეს მაგიდა“ (24 ცალი x 4000 ლარი), რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის შესაბამისად იწვევს პირის დაჯარიმებას. აღნიშნული ოქმით შპს „ქა...ს“ დაეკისრა ფულადი ჯარიმა 1 368 000 ლარის ოდენობით; თ) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 6 სექტემბერს საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის გაუქმება. საჩივრის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უნდა ეხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის მე-6 ნაწილით, რომლის მიხედვითაც, იმ შემთხვევაში, თუ მოქმედების განხორციელების ბოლო დღე ემთხვევა არასამუშაო დღეს, მოქმედების განხორციელების ვადა უნდა გაგრძელდეს შემდეგი სამუშაო დღის დამთავრებამდე. საჩივარში აღნიშნულია, რომ საზოგადოება საქმიანობას ახორციელებდა როგორც 31 მარტს, ისე პირველ და 2 აპრილს, თუმცა ვინაიდან პირველი აპრილი იყო დასვენების დღე, მან გადაიხადა მოსაკრებელი 2 აპრილს, აღნიშნული გადახდის შემდეგ კი მის მიმართ გამოიწერა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რაც ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას; ი) სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 4 ოქტომბრის №... ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. ბრძანების დასაბუთებაში დავების განხილვის საბჭომ აღნიშნა, რომ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის სუბიექტებს ეკისრებათ ვალდებულება, კვარტალის დაწყებამდე (2018 წლის 1 აპრილამდე) უზრუნველყონ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნების მიღება, წინააღმდეგ შემთხვევაში მათ არ წარმოეშობათ უფლება, განახორციელონ სათამაშო ბიზნესს მიკუთვნებული საქმიანობა. გადასახადის გადამხდელს ევალება, ახალი კვარტალის დაწყებისას შეძენილი ჰქონდეს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნები. ბრძანების მიხედვით, დავების განხილვის საბჭომ მიუთითა, რომ საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის მე-6 ნაწილი გამოიყენება ისეთი ვალდებულებების მიმართ, რომლის შესრულების ვადის ბოლო დღე ემთხვევა არასამუშაო დღეს, ამ შემთხვევაში ვალდებულების შესრულება გადავადდება შემდეგ სამუშაო დღემდე, ხოლო მოცემულ შემთხვევაში შპს „ქა...“ დაჯარიმებულია საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლით, რომელიც აწესებს პასუხისმგებლობას სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობისთვის, მაშასადამე, მომჩივანი დაჯარიმებულია არა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის დროულად გადაუხდელობისთვის, არამედ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობისათვის. ბრძანების თანახმად, საქმეში არსებული მასალებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებას წარმოადგენს ის, რომ შპს „ქა...ს“ საქმიანობა არ შეუწყვეტია 2018 წლის პირველ და 2 აპრილს, დროის ამ მონაკვეთში მომჩივანი სათამაშო ბიზნესის საქმიანობას ეწეოდა 102 სათამაშო აპარატის და 24 სამორინის მაგიდის მეშვეობით, მოსაკრებლის გადახდის გარეშე, რასაც არ უარყოფს მომჩივანი. მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების, წარმოდგენილი მასალების, ახსნა-განმარტებების შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ არ არსებობდა მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის ბათილად ცნობის საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსით დადგენილი საფუძვლები; კ) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 22 ოქტომბერს საჩივრით მიმართა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 4 ოქტომბრის №... ბრძანებისა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის გაუქმება. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 14 ნოემბრის გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. გადაწყვეტილების თანახმად, დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ვალდებულება გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ყოველი საანგარიშო პერიოდის (კვარტალის) დაწყებამდე, წინა კვარტალის განმავლობაში, სადავო შემთხვევაში 2018 წლის პირველ აპრილამდე. საზოგადოებას ევალებოდა ახალი კვარტალის დაწყებამდე შეძენილი ჰქონოდა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნები, რაც შპს „ქა...ს“ მიერ არ განხორციელებულა და ობიექტი ორი დღის განმავლობაში ფუნქციონირებდა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი ნიშნის გარეშე. შესაბამისად, დარღვეულია საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნები და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძვლები არ არსებობს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1-ლი, მე-3, 43-ე, 64-ე, 269-ე, 271-ე, 276-ე, 299-ე მუხლებზე, „ლატარიების, აზარტული და მომგებიანი თამაშობების მოწყობის შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის პირველ პუნქტზე, მე-7 მუხლის პირველ პუნქტზე, 29-ე მუხლის 1-ლი პუნქტის „ზ“ ქვეპუნქტზე, „სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის პირველ პუნქტზე, მე-4 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-6 მუხლის მე-4, მე-5, მე-8 და მე-11 პუნქტებზე, მე-7 მუხლზე, მე-8 მუხლზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 98-ე მუხლის პირველ პუნქტზე, 99-ე მუხლის პირველ, მე-3 და მე-4 პუნქტებზე, 104-ე მუხლზე მითითებით სასამართლომ განმარტა, რომ სათამაშო ბიზნესის განმხორციელებელ სუბიექტს საქმიანობის უფლება წარმოეშობა ნებართვით განსახორციელებელ საქმიანობაზე მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის შეძენისას ყოველკვარტალურად, ყოველი მომდევნო კვარტალისათვის კი აღნიშნული ნიშნის შეძენა უნდა განხორციელდეს წინა კვარტალის ამოწურვამდე. ვინაიდან, ზემოაღნიშნული დანაწესები არ განსაზღვრავენ ისეთ შემთხვევებს, როდესაც კვარტალის ბოლო დღე არის არასამუშაო დღე, სადავო შემთხვევაში გამოყენებული უნდა იყოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლით დადგენილი რეგულაცია. მოსაზრება იმის შესახებ, რომ მოსაკრებლის გადამხდელი პირის მიერ კვარტალის დაწყებამდე, წინა კვარტალის განმავლობაში ნიშნის შეძენა ნიშნავს იმას, რომ კვარტალის დაწყებამდე ნიშანი მას უკვე უნდა ჰქონდეს შეძენილი, სიტყვა-სიტყვით შეესაბამება „სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონის დანაწესს, თუმცა საგადასახადო სამართალდარღვევად პირის ქმედების კვალიფიკაციის მიზნით, უნდა დადგინდეს, რა მოქმედება უნდა განეხორციელებინა მოსაკრებლის გადამხდელ პირს კანონით დადგენილ ვადაში. სასამართლომ უნდა განმარტოს, ქმედების სამართალდარღვევად კვალიფიკაციის მიზნებისთვის რას ნიშნავს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის შეძენა მოსაკრებლის გადამხდელის მიერ. სასამართლოს შეფასების საგანს წარმოადგენს ასევე, რა მომენტიდან უნდა ჩაითვალოს გადამხდელის მიერ ნიშანი შეძენილად: შეძენის მომენტად უნდა ჩაითვალოს ნიშნის შეძენის მიზნით ელექტრონული განაცხადის (რომელსაც თან დართული აქვს მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი) წარდგენის დრო, თუ - მომენტი, როდესაც შემოსავლების სამსახური დაუდასტურებს მას დადებით პასუხს მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი ნუმერაციის ველის გამოყოფის შესახებ.

სასამართლოს განმარტებით, რადგან კანონით არ არის დადგენილი მოსაკრებლის გადამხდელი პირის ვალდებულება, კვარტალის დასრულებამდე კონკრეტული ვადით ადრე მიმართოს შემოსავლების სამსახურს ელექტრონული განცხადებით ნიშნის შეძენის მიზნით, მას უფლება აქვს, კვარტალის ამოწურვამდე ნებისმიერ დროს, მათ შორის, ბოლო დღესაც განახორციელოს ეს მოქმედება, ამიტომ მოსაკრებლის გადამხდელის მხრიდან ნიშნის შეძენის მომენტად უნდა ჩაითვალოს იმ მოქმედების განხორციელების მომენტი, რომლის განხორციელებაც მას კანონით ევალება, კერძოდ, მოსაკრებლის გადახდისა და მის საფუძველზე ელექტრონული განაცხადის რეგისტრაციის მომენტი. სწორედ ეს არის მოქმედება, რომელიც კანონით ევალება გადამხდელს და კანონით დადგენილი ვადაც - კვარტალის დაწყებამდე სწორედ ამ მოქმედებისათვის არის განსაზღვრული. თუკი შემოსავლების სამსახური შიდა ადმინისტრაციული პროცედურიდან გამომდინარე იმავე დღეს არ დაადასტურებს განაცხადს და ამისათვის გარკვეული დრო დასჭირდება, ეს არ შეიძლება, ჩაითვალოს გადამხდელის მიერ კანონით დადგენილი ვალდებულების დარღვევად. კანონის დანაწესების განმარტება ვერ მოხდება იმგვარად, რომ გადამხდელს დაეკისროს ვალდებულება, კვარტალის ამოწურვის ბოლო დღემდე რამდენიმე დღით ადრე მიმართოს შემოსავლების სამსახურს. მიუხედავად იმისა, თუ რა დრო ესაჭიროება შემოსავლების სამსახურის მხრიდან ელექტრონულ განაცხადზე დადებითი პასუხის გაცემას, გადამხდელის მხრიდან ვალდებულება შესრულებულად უნდა ჩაითვალოს, თუკი იგი მოასწრებს განაცხადის წარდგენას კვარტალის დასრულებამდე. შესაბამისად, მას უფლება აქვს, გააგრძელოს სათამაშო ბიზნესის წარმოება, თუკი ნიშნის შესაძენად ყველა ვალდებულება შესრულებული აქვს. თუკი მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით კვარტალის დაწყებამდე ვერ მოესწრო ნიშნის შეძენის დადასტურება შემოსავლების სამსახურის მხრიდან, ეს ვერ ჩაითვლება გადამხდელის ვალდებულების დარღვევად.

სასამართლოს განმარტებით, მოსაკრებლის გადამხდელის ვალდებულებას წარმოადგენს, კვარტალის დასრულებამდე გადაიხადოს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი და გადახდის ნიშნის მოპოვების მიზნით განაცხადით მიმართოს შემოსავლების სამსახურს. თუკი დადგენილ ვადაში გადამხდელი არ შეასრულებს ამ ვალდებულებას და ისე განაგრძობს სათამაშო ბიზნესის წარმოებას, სწორედ ეს ჩაითვლება სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობად, რისთვისაც საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლი აწესებს პასუხისმგებლობას. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის შინაარსიდან გამომდინარე, საგადასახადო სამართალდამრღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება. მართლსაწინააღმდეგო ქმედებად შეიძლება ჩაითვალოს მხოლოდ ისეთი ქმედება, რითაც პირი არღვევს კანონმდებლობით დადგენილ წესსა და აკრძალვებს. როგორც უკვე აღინიშნა, არც ერთი საკანონმდებლო ნორმა არ ავალდებულებს პირს, გარკვეული დროით ადრე გადაიხადოს მოსაკრებელი და განაცხადით მიმართოს შემოსავლების სამსახურს, იმ გათვლით, რომ კვარტალის დაწყებისათვის შემოსავლების სამსახურს უკვე დადასტურებული ჰქონდეს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გაცემა. ეს ვალდებულება არც პირდაპირ და არც არაპირდაპირ არ გამომდინარეობს საქართველოს საკანონმდებლო დანაწესებიდან. გადამხდელს ევალება კანონით დადგენილ ვადაში მოსაკრებლის გადახდა და განაცხადის წარდგენა ნიშნის მოსაპოვებლად. მას სხვა ვადა არ აქვს დაწესებული. ამასთან, გასათვალისწინებელია, რომ მეწარმის საქმიანობა მიმდინარეობს უწყვეტ რეჟიმში და გადამხდელს კანონი არ ავალებს, შეაჩეროს საქმიანობა და დაელოდოს ნიშნის გაცემას. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის შინაარსი ვერ იქნება განმარტებული იმგვარად, რომ თითქოს ეს ნორმა პასუხისმგებლობას აწესებს მეწარმე სუბიექტის მიერ სამეწარმეო საქმიანობის წარმოებისათვის, მაშინ, როდესაც მას შესრულებული აქვს კანონით დადგენილი ყველა ვალდებულება. როგორც უკვე აღინიშნა, კანონი მოსარჩელეს ავალდებულებდა, კვარტალის ამოწურვამდე გადაეხადა მოსაკრებელი და წარედგინა ელექტრონული განაცხადი ნიშნის გაცემის მოთხოვნით. რადგან კვარტალის ბოლო დღე - 31 მარტი იყო არასამუშაო დღე (შაბათი), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ამ მოქმედების განხორციელება მას შეეძლო შემდეგი სამუშაო დღის - 2 აპრილის (ორშაბათი) 24 საათამდე, რაც განახორციელა კიდეც. ამგვარად, მას კანონით დადგენილი ვალდებულება არ დაურღვევია. დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურმა გადამხდელს ნიშნების გაცემა დაუდასტურა 3 აპრილს (სამშაბათს). ამასთან, უდავო გარემოებაა, რომ 1 აპრილს (კვირას) და 2 აპრილს (ორშაბათს) შპს „ქა...“ აგრძელებდა სათამაშო ბიზნესის სფეროში საქმიანობას, სუბიექტი ფუნქციონირებდა 102 სათამაშო აპარატითა და 24 სამორინეს მაგიდით, ისე, რომ ამ დროისათვის შემოსავლების სამსახურს არ ჰქონდა ელექტრონულ რეჟიმში დადასტურებული ნიშნების გაცემა.

სასამართლოს განმარტებით, ზემოაღნიშნული სამართლებრივი შეფასებების გათვალისწინებით, სათამაშო ბიზნესის განმხორციელებელ პირის მიერ მოსაკრებლის გადაუხდელობა კანონით დადგენილი ვადის ბოლო - არასამუშაო დღეს არ შეიძლება, გახდეს მისი ჩვეულებრივი საქმიანობის დაბრკოლების საფუძველი და მას უფლება აქვს, მოსაკრებელი გადაიხადოს მომდევნო სამუშაო დღეს. რადგან მოსარჩელის მიერ 2018 წლის 2 აპრილს მოსაკრებლის გადახდა განხორციელდა მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნათა სრული დაცვით, მას ჰქონდა საქმიანობის გაგრძელების უფლება და არც ერთი საკანონმდებლო ნორმა არ ავალდებულებდა საქმიანობის შეჩერებას. იმ პირობებში, როდესაც კონსტიტუციით სახელმწიფოს ეკისრება თავისუფალი მეწარმეობის განვითარებაზე ზრუნვის პოზიტიური ვალდებულება, საგადასახადო ორგანომ არ უნდა დაარღვიოს მეწარმის საქმიანობის ჩვეული რიტმი და არ უნდა გააჩეროს მისი ეკონომიკური საქმიანობის პროცესი.

3. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 17 მაისის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 მარტის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდა; უცვლელი დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 17 მაისის გადაწყვეტილება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე, 269-ე, 276-ე მუხლებზე, „ლატარიების, აზარტული და მომგებიანი თამაშობების მოწყობის შესახებ“ საქართველოს კანონის 29-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ზ“ ქვეპუნქტზე, „სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის პირველ პუნქტზე, მე-4 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-6 მუხლის მე-4, მე-5 და მე-8 პუნქტებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 99-ე მუხლის პირველ, მე-3 და მე-4 პუნქტებზე, 104-ე მუხლზე მითითებით სააპელაციო პალატამ განმარტა, რომ სათამაშო ბიზნესის განმახორციელებელ სუბიექტს საქმიანობის უფლება წარმოეშობა ნებართვით განსახორციელებელ საქმიანობაზე მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის შეძენისას ყოველკვარტალურად, ყოველი მომდევნო კვარტალისათვის კი აღნიშნული ნიშნის შეძენა უნდა განხორციელდეს წინა კვარტალის ამოწურვამდე. ვინაიდან, ზემოაღნიშნული დანაწესები არ განსაზღვრავენ ისეთ შემთხვევებს, როდესაც კვარტალის ბოლო დღე არის არასამუშაო დღე, სასამართლომ მართებულად მიიჩნია, რომ სადავო შემთხვევაში გამოყენებული უნდა იყოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის დანაწესი. რადგან კანონით არ არის დადგენილი მოსაკრებლის გადამხდელი პირის ვალდებულება, კვარტალის დასრულებამდე კონკრეტული ვადით ადრე მიმართოს შემოსავლების სამსახურს ელექტრონული განცხადებით ნიშნის შეძენის მიზნით, მას უფლება აქვს, კვარტალის ამოწურვამდე ნებისმიერ დროს, მათ შორის ბოლო დღესაც განახორციელოს ეს მოქმედება, ამიტომ მოსაკრებლის გადამხდელის მხრიდან ნიშნის შეძენის მომენტად უნდა ჩაითვალოს იმ მოქმედების განხორციელების მომენტი, რომლის განხორციელებაც მას კანონით ევალება, კერძოდ, მოსაკრებლის გადახდისა და მის საფუძველზე ელექტრონული განაცხადის რეგისტრაციის მომენტი. სწორედ ეს არის მოქმედება, რომელიც კანონით ევალება გადამხდელს და კანონით დადგენილი ვადაც კვარტალის დაწყებამდე სწორედ ამ მოქმედებისათვის არის განსაზღვრული. თუკი შემოსავლების სამსახური შიდა ადმინისტრაციული პროცედურიდან გამომდინარე იმავე დღეს არ დაადასტურებს განაცხადს და ამისათვის გარკვეული დრო დასჭირდება, ეს არ შეიძლება, ჩაითვალოს გადამხდელის მიერ კანონით დადგენილი ვალდებულების დარღვევად. კანონის დანაწესების განმარტება ვერ მოხდება იმგვარად, რომ გადამხდელს დაეკისროს ვალდებულება, კვარტალის ამოწურვის ბოლო დღემდე რამდენიმე დღით ადრე მიმართოს შემოსავლების სამსახურს. ამდენად, მიუხედავად იმისა, თუ რა დრო ესაჭიროება შემოსავლების სამსახურის მხრიდან ელექტრონულ განაცხადზე დადებითი პასუხის გაცემას, გადამხდელის მხრიდან ვალდებულება შესრულებულად უნდა ჩაითვალოს, თუკი იგი მოასწრებს განაცხადის წარდგენას კვარტალის დასრულებამდე. შესაბამისად, მას უფლება აქვს, გააგრძელოს სათამაშო ბიზნესის წარმოება, თუკი ნიშნის შესაძენად ყველა ვალდებულება შესრულებული აქვს. თუკი მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით კვარტალის დაწყებამდე ვერ მოესწრო ნიშნის შეძენის დადასტურება შემოსავლების სამსახურის მხრიდან, ეს ვერ ჩაითვლება გადამხდელის ვალდებულების დარღვევად. მოსაკრებლის გადამხდელის ვალდებულებას წარმოადგენს, კვარტალის დასრულებამდე გადაიხადოს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი და გადახდის ნიშნის მოპოვების მიზნით განაცხადით მიმართოს შემოსავლების სამსახურს. თუკი დადგენილ ვადაში გადამხდელი არ შეასრულებს ამ ვალდებულებას და ისე განაგრძობს სათამაშო ბიზნესის წარმოებას, სწორედ ეს ჩაითვლება სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობად, რისთვისაც საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლი აწესებს პასუხისმგებლობას. კანონი შპს „ქ...ს’’ ავალდებულებდა, კვარტალის ამოწურვამდე გადაეხადა მოსაკრებელი და წარედგინა ელექტრონული განაცხადი ნიშნის გაცემის მოთხოვნით. რადგან კვარტალის ბოლო დღე 31 მარტი იყო არასამუშაო დღე (შაბათი), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ამ მოქმედების განხორციელება მას შეეძლო შემდეგი სამუშაო დღის 2 აპრილის (ორშაბათი) 24 საათამდე, რაც განახორციელა კიდეც. ამგვარად, მას კანონით დადგენილი ვალდებულება არ დაურღვევია. დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურმა გადამხდელს ნიშნების გაცემა დაუდასტურა 3 აპრილს (სამშაბათს). ამასთან, უდავო გარემოებაა, რომ 1 აპრილს (კვირას) და 2 აპრილს (ორშაბათს) შპს „ქ...ს’’ აგრძელებდა სათამაშო ბიზნესის სფეროში საქმიანობას, სუბიექტი ფუნქციონირებდა 102 სათამაშო აპარატითა და 24 სამორინეს მაგიდით, ისე, რომ ამ დროისათვის შემოსავლების სამსახურს არ ჰქონდა ელექტრონულ რეჟიმში დადასტურებული ნიშნების გაცემა.

5. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 მარტის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა.

5.1 კასატორის - სსიპ შემოსავლების სამსახურის განმარტებით, საგადასახადო ორგანო, როგორც პირველი ინსტანციის სასამართლოში, ასევე სააპელაციო სასამართლოში აპელირებდა იმ გარემოებაზე, რომ მოსაკრებლის გადამხდელი პირის მიერ წინა კვარტალის განმავლობაში ნიშნის შეძენა ნიშნავს, რომ კვარტალის დაწყებამდე ნიშანი მას უკვე უნდა ჰქონდეს შეძენილი. სასამართლომ არასწორად განსაზღვრა დავის საგანი, ვინაიდან სადავოა არა ის, დაარღვია თუ არა გადამხდელმა მოსაკრებლის გადახდის ვადა, არამედ ის გარემოება ახორციელებდა თუ არა იგი სანებართვო საქმიანობას ნებართვის გარეშე. სასამართლომ არასწორად შეაფასა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის სამართლებრივი ბუნება, ასევე, რა ქმედება მიიჩნევა სამართალდარღვევად, რომლისთვისაც გათვალისწინებულია შესაბამისი სანქცია. გარდა ამისა, სასამართლომ არასწორად დაუკავშირა ნებართვის მოპოვების მომენტი განმცხადებლის მიერ განცხადების ატვირთვის მომენტს. მოსარჩელე დაჯარიმებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის საფუძველზე, რომელიც აწესებს პასუხისმგებლობას სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობისთვის. მაშასადამე, მოსარჩელე დაჯარიმებულია არა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის დროულად გადაუხდელობისთვის, არამედ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობისთვის.

კასატორის განმარტებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლში მოცემული ვადები და მათი დაცვის წესი მიემართება ამავე კოდექსით დადგენილ ვადებს და არ ვრცელდება სხვა ნორმატიული აქტით განსაზღვრულ მოქმედებათა შესრულებაზე. გარდა ამისა, ხსენებული ნორმა მიემართება არა იმ მოქმედებების განხორციელების ვადებს, როდესაც საქმიანობის განსახორციელებლად ნებართვის მოპოვებაა საჭირო, არამედ როდესაც პირი უკვე საქმიანობს და შემდგომ წარმოეშობა რაიმე მოქმედების/გადახდის განხორციელების ვალდებულება. ეს ვადები არ მოქმედებს, როდესაც გადამხდელი მიმართავს საგადასახახადო ორგანოს საქმიანობის განხორციელების უფლების მიმნიჭებელი ნებართვის მოთხოვნით. ეს ორი შემთხვევა განსხვავდება ერთმანეთისაგან იმით, რომ პირველ შემთხვევაში გადამხდელის საქმიანობის განხორციელება წინ უსწრებს ვალდებულებას, ხოლო მეორე შემთხვევაში, გადამხდელის მიერ ჯერ უნდა შესრულდეს ვალდებულება (სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის მოპოვება) და შემდგომ განხორციელდეს საქმიანობა. ასეთი ნიშნის მოპოვების გარეშე საქმიანობის განხორციელება სამართლდარღვევად არის მიჩნეული საგადასახადო კოდექსით. შესაბამისად, დროის იმ მონაკვეთში, როდესაც მოსარჩელეს არ ჰქონდა მინიჭებული სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშანი საქმიანობის განხორციელება, ითვლება სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობად.

კასატორის განმარტებით, კანონით პირდაპირ არ არის დადგენილი, რამდენი დღით ადრე უნდა გააგზავნოს შეტყობინება განმცხადებელმა, მაგრამ კანონის განმარტების შედეგად დგინდება, რომ პირს ნიშანი მოპოვებული უნდა ჰქონდეს შემდეგი კვარტალის დაწყებისას. ასევე, იმ შემთხვევაში, თუკი საქმიანობის განმახორციელებელი პირის ინტერესებში შედის საქმიანობის შეუფერხებლად და უწყვეტად განხორციელება, მანვე უნდა იზრუნოს, კვარტალის ამოწურვამდე გადაიხადოს მოსაკრებელი და მიიღოს შესაბამისი ნებართვა ისე, რომ მომავალი კვარტალის დაწყებისას მას ეს უფლება უკვე გააჩნდეს. გადახდის ნიშნის შეძენა და საქმიანობის განხორციელებისა თუ გაგრძელების ნებართვა მოპოვებულად ითვლება მას შემდეგ, რაც ასეთის მოპოვებისათვის წარდგენილი განაცხადი უფლებამოსილი ორგანოს - სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ იქნება დადასტურებული. მხოლოდ გადასახადის გადამხდელის განაცხადი ამ უფლების წარმოშობის საფუძვლად არ შეიძლება იქნეს მიჩნეული. რადგან კანონით განსაზღვრულია, შემოსავლების სამსახურის საპასუხო ქმედება განცხადების წარდგენაზე, იგულისხმება, რომ მხოლოდ დადასტურების შემთხვევაში და შემდეგ აქვს პირს უფლება განახორციელოს საქმიანობა. მოცემულ შემთხვევაში, 2 აპრილს ატვირთული განცხადება სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ დადასტურდა 3 აპრილს, მომდევნო დღეს. სასამართლოს მსჯელობა, რომ თუკი შემოსავლების სამსახური შიდა ადმინისტრაციული პროცედურებიდან გამომდინარე იმავე დღეს არ დაადასტურებს განაცხადს და ამისათვის გარკვეული დრო სჭირდება, არ უნდა ჩაითვალოს გადამხდელის მიერ კანონით დადგენილი ვალდებულების დარღვევად, არ არის რელევანტური არგუმენტი, პირველ რიგში იმის გამო, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურს სამართალდარღვევად არ მიუჩნევია დასტურის მიღებამდე საქმიანობის განხორციელება, არამედ განაცხადის ატვირთვამდე წინა ორი დღის განმავლობაში საქმიანობის განხორციელების ფაქტზე შედგა სამართალდარღვევის ოქმი, რომელზეც, ზემოთ განვითარებული მსჯელობის შესაბამისად, არ ვრცელდება საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის მე-6 ნაწილით დადგენილი წესი.

5.2 კასატორის - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს განმარტებით, დავის საგანს წარმოადგენს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობა. დაუსაბუთებელია სასამართლოს შეფასება იმის შესახებ, რომ ვინაიდან კვარტალის ბოლო დღე დაემთხვა არასამუშაო დღეს, ხოლო გადამხდელმა სათამაშო ბიზნესის ნიშნის შესაძენი მოსაკრებელი გადაიხადა მომდევნო სამუშაო დღეს, ამიტომ მისი მოქმედება კანონიერია. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლი პასუხისმგებლობას აწესებს არა მოსაკრებლის გადაუხდელობაზე, არამედ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობისთვის. სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ვალდებულება გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ყოველი საანგარიშო პერიოდის (კვარტალის) დაწყებამდე, წინა კვარტალის განმავლობაში, შესაბამისად, სადავო შემთხვევაში 2018 წლის 1 აპრილამდე. მოსარჩელეს ევალებოდა, ახალი კვარტალის დაწყებამდე შეძენილი ჰქონოდა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნები, რაც მის მიერ არ განხორციელებულა და ობიექტი 2 დღის განმავლობაში ფუნქციონირებდა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი ნიშნის გარეშე.

6. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 26 ივლისის განჩინებით საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები.

7. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2023 წლის 27 იანვრის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნა დასაშვებად და მათი განხილვა დაინიშნა მხარეთა დასწრებით.
სამოტივაციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების შესწავლის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის, გასაჩივრებული განჩინების კანონიერებისა და საკასაციო საჩივრების საფუძვლიანობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საკასაციო საჩივრები უნდა დაკმაყოფილდეს, გაუქმდეს გასაჩივრებული განჩინება და მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება შპს „ქ...ს“ სარჩელის უარყოფის შესახებ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 394-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადაწყვეტილება ყოველთვის ჩაითვლება კანონის დარღვევით მიღებულად, თუ გადაწყვეტილება იურიდიულად არ არის საკმარისად დასაბუთებული (გადაწყვეტილების გაუქმების აბსოლუტური საფუძვლები). ამავე კოდექსის 411-ე მუხლის თანახმად, საკასაციო სასამართლო თვითონ მიიღებს გადაწყვეტილებას საქმეზე, თუ არ არსებობს ამ კოდექსის 412-ე მუხლით გათვალისწინებული გადაწყვეტილების გაუქმებისა და საქმის სააპელაციო სასამართლოში ხელახლა განსახილველად დაბრუნების საფუძვლები.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ საქმეზე არასწორი გადაწყვეტილების მიღება დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების არასწორი სამართლებრივი შეფასებითაა განპირობებული, რაც საკასაციო სასამართლოს უფლებამოსილებას ანიჭებს, საქმეზე თავად მიიღოს გადაწყვეტილება.
საქმეზე დადგენილია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: ა) 2018 წლის 2 აპრილს შპს „ქა...ს“ (დღეის მდგომარეობით შპს „ქ...“) მიერ სსიპ შემოსავლების სამსახურის ოფიციალურ ელექტრონულ პორტალზე 04:26:38 საათსა და 04:27:56 საათზე აიტვირთა ... და ... განცხადებები სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი 24 ცალი და 102 ცალი ნიშნის გამოყოფის მოთხოვნით, რაც 2018 წლის 3 აპრილს სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ დაკმაყოფილდა (ტ.1, ს.ფ 48-51); ბ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით შპს „ქა...“ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის საფუძველზე დაჯარიმდა 1 368 000 ლარით. ოქმში აღნიშნულია, რომ შპს „ქა...ს“ მიერ №19-06/182 ნებართვით ორგანიზებულ სათამაშო აპარატების სალონში განთავსებულ 102 სათამაშო აპარატზე (102x4000ლარი), ასევე №19-04/52 ნებართვით ორგანიზებულ 24 სამორინეს მაგიდაზე (24x40000ლარი) 2018 წლის მეორე კვარტალის სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი არ იქნა გადახდილი კანონით დადგენილი წესით (ტ.1. ს.ფ 52); გ) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 10 აპრილს საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის ბათილად ცნობა. 2018 წლის 10 მაისსა და 25 მაისს კომპანიამ სსიპ შემოსავლების სამსახურს მიმართა დაზუსტებული საჩივრებით (ტ.1. ს.ფ. 53-55, 56-59, 60-61); დ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 15 ივნისის №... ბრძანებით შპს „ქა...ს“ საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. მომსახურების დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით განხორციელებული ხელახალი ადმინისტრაციული წარმოების გზით, ფაქტობრივი გარემოებებისა და სამართლებრივი საფუძვლების გათვალისწინებით, გამოეცა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი (ტ.1. ს.ფ 62-67); ე) სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარატმენტის 2018 წლის 10 აგვისტოს №... ბრძანებით ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 2 აპრილის №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი და მომსახურების დეპარტამენტის სათამაშო ბიზნესის რეგულირების სამმართველოს დაევალა 2018 წლის 2 აპრილს შედგენილი №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით დაფიქსირებული სამართალდარღვევის ფაქტის შეუცვლელად, შპს „ქა...ს“ მიმართ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის დარღვევის ფაქტზე შეედგინა ახალი საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი (ტ.1. ს.ფ 86-88); ვ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 13 აგვისტოს შედგა №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლითაც შპს „ქა...ს“ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის საფუძველზე დაეკისრა ფულადი ჯარიმა 1 368 000 ლარის ოდენობით. ოქმის თანახმად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 10 აგვისტოს №... ბრძანების საფუძველზე შპს „ქა...ს“ კუთვნილი სათამაშო აპარატების სალონში განხორციელდა სანებართვო პირობების შემოწმება, რომლის დროსაც გამოვლინდა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნების დარღვევით (პირის საქმიანობა სათამაშო ბიზნენსის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე ან სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ობიექტის დალუქვის გარეშე, თუ ასეთი ვალდებულება დადგენილია კანონით, იწვევს პირის დაჯარიმებას ამ ობიექტის მიხედვით კუთვნილი სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადასახადელი თანხის 100%-ის ოდენობით) ფუნქციონირებდა „სათამაშო აპარატი“ (102 ცალი x 4000 ლარი) და „სამორინეს მაგიდა“ (24 ცალი x 40000 ლარი) (ტ.1. ს.ფ 25); ზ) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 6 სექტემბერს საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის ბათილად ცნობა (ტ.1. ს.ფ. 26-29); თ) სსიპ შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტის 2018 წლის 4 ოქტომბრის №... ბრძანებით შპს „ქა...ს“ 2018 წლის 6 სექტემბერს საჩივარი არ დაკმაყოფილდა (ტ.1. ს.ფ. 30-34); ი) შპს „ქა...მა“ 2018 წლის 22 ოქტომბერს საჩივრით მიმართა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 4 ოქტომბრის №... ბრძანებისა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2018 წლის 13 აგვისტოს №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის ბათილად ცნობა (ტ.1. ს.ფ. 35-38); კ) საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 14 ნოემბრის გადაწყვეტილებით შპს „ქა...ს“ საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის პირველ მუხლზე (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციით), რომლის თანახმად, ეს კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს საქართველოს საბაჟო საზღვარზე მგზავრის, საქონლისა და სატრანსპორტო საშუალების გადაადგილებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს, სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას, განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას, უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“, „კ“ და ,,პ’’ ქვეპუნქტების მიხედვით, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში განახორციელონ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტების შესწავლა, ანალიზი და შეფასება და დასახონ შესაბამისი ღონისძიებები საგადასახადო სამართალდარღვევათა გამომწვევი მიზეზებისა და პირობების აღმოსაფხვრელად; გამოავლინონ ფიზიკური და იურიდიული პირები, რომლებიც თავს არიდებენ გადასახადების გადახდას, და აღკვეთონ საგადასახადო სამართალდარღვევები, აწარმოონ საგადასახადო სამართალდარღვევათა საქმეები და გამოიყენონ პასუხისმგებლობის ზომები ამ კოდექსით დადგენილი წესით; ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევებზე განახორციელონ ადმინისტრაციული წარმოება საქართველოს ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევათა კოდექსით დადგენილი წესით.
საქართველოს უზენაესმა სასამართლომ არაერთ საქმეში განმარტა, რომ საგადასახადო პასუხისმგებლობის ღონისძიებების გამოყენებისათვის აუცილებელია სამი საფუძველი: ნორმატიული, ე.ი. უნდა არსებობდეს ნორმა, რომელიც ადგენს ვალდებულებას და სანქციას მისი შეუსრულებლობისთვის, ფაქტიური – საგადასახადო სამართალდარღვევა და პროცესუალური – ნორმისა და საგადასახადო სამართალდარღვევის არსებობის შემთხვევაში უფლებამოსული სუბიექტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით, განსაზღვრავს სახდელს საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევებთან დაკავშირებულ საკითხებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსი აწესრიგებს, კერძოდ, იგი განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებსა და საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას. დასახელებული კოდექსის 269-ე მუხლით განსაზღვრულია ქმედების საგადასახადო სამართალდარღვევად მიჩნევისა და საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზოგადი პრინციპები, რომლის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ჩაითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის თანახმად, პირის საქმიანობა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე ან სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ობიექტის დალუქვის გარეშე, თუ ასეთი ვალდებულება დადგენილია კანონით, იწვევს პირის დაჯარიმებას ამ ობიექტის მიხედვით კუთვნილი სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადასახდელი თანხის 100 პროცენტის ოდენობით.
მოცემულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ შპს „ქ...“ დაჯარიმდა სწორედ ზემოაღნიშნული ნორმის საფუძველზე. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ ნორმა აწესებს პასუხისმგებლობას არა საგადასახადო კოდექსით, არამედ საკითხის მომწესრიგებელი სპეციალური კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნების დარღვევისათვის. „სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-8 მუხლის თანახმად, ამ კანონის დარღვევისათვის სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადამხდელს დაეკისრება საქართველოს საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრული სანქციები და სხვა პასუხისმგებლობა საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით.
„მოსაკრებლების სისტემის საფუძვლების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლი განსაზღვრავს მოსაკრებლის სახეებს, ითვალისწინებს მათ დაყოფას შემოღების წესის მიხედვით, საერთო-სახელმწიფოებრივ და ადგილობრივ მოსაკრებლებად. აღნიშნული მუხლის (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია) მე-3 პუნქტის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთ-ერთი ადგილობრივი მოსაკრებელია სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი.
სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის ცნება მოცემულია „სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონში, კერძოდ, ამავე კანონის (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია) მე-2 მუხლის 1-ლი პუნქტის თანახმად, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი არის აუცილებელი გადასახდელი ადგილობრივ ბიუჯეტში, რომელიც დადგენილია სახელმწიფოს პოლიტიკური და ეკონომიკური ინტერესების შესაბამისად. ამავე კანონის მე-3 მუხლის 1-ლი პუნქტის მიხედვით, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადამხდელები არიან პირები, რომლებიც ეწევიან სამეწარმეო საქმიანობას ლატარიების, აზარტული და მომგებიანი თამაშობებით და ასეთი საქმიანობა საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად ექვემდებარება ნებართვით რეგულირებას. ზემოაღნიშნული კანონის მე-4 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის ობიექტებია: სამორინეს მაგიდა, კლუბის მაგიდა და სათამაშო აპარატი. მითითებული კანონის მე-5 მუხლი განსაზღვრავს მოსაკრებლის განაკვეთებს, კერძოდ, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის განაკვეთების დიფერენცირება ხდება სათამაშო ბიზნესის სახეობის მიხედვით და განისაზღვრება: ა) თითოეულ სამორინეს მაგიდაზე – კვარტალში 20 000 ლარიდან 40 000 ლარის ჩათვლით; ბ) თითოეულ სათამაშო აპარატზე – კვარტალში 2 000 ლარიდან 4 000 ლარის ჩათვლით.
„ქალაქ თბილისის მუნიციპალიტეტში სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შემოღების თაობაზე“ ქალაქ თბილისის მუნიციპალიტეტის საკრებულოს 2014 წლის 30 დეკემბრის №20-91 დადგენილების 1-ლი პუნქტით შემოღებულ იქნა ქ. თბილისის მუნიციპალიტეტში სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი და დადგინდა მისი განაკვეთები სახეობების მიხედვით, შემდეგი ოდენობით: ა) თითოეულ სამორინეს მაგიდაზე – 40 000 ლარი კვარტალში; ე) თითოეულ სათამაშო აპარატზე – 4 000 ლარი კვარტალში.
როგორც ზემოთ აღინიშნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევას წარმოადგენს პირის საქმიანობა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე.
საკასაციო პალატა მიუთითებს „სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის მე-6 მუხლის მე-5 პუნქტზე, რომლის თანახმადაც, მოსაკრებლის გადახდის ნიშანში იგულისხმება თამაშობის მოწყობისას სამორინეს მაგიდისთვის, კლუბის მაგიდისთვის, სათამაშო აპარატისთვის, სისტემურ-ელექტრონული ფორმის თამაშობისთვის, აზარტული ან/და მომგებიანი თამაშობის მოწყობის ნებართვით ორგანიზებული ობიექტის გარეთ განთავსებული, სისტემურ-ელექტრონული ფორმით მოწყობილი აზარტული ან/და მომგებიანი თამაშობის თითოეულ სალაროზე ელექტრონულად გაცემული ნიშანი, რომელიც ადასტურებს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდას და თამაშობის მომწყობის (ორგანიზატორის) უფლებას თამაშობის მოწყობის ადგილებში სამორინეს მაგიდების, კლუბის მაგიდისა და სათამაშო აპარატის დადგმასა და სალაროს მოწყობაზე.
სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის დეფინიციას ასევე ითვალისწინებს „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 98-ე მუხლის 1-ლი პუნქტი.
„სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ“ საქართველოს კანონის სადავო პერიოდში მოქმედი მე-6 მუხლის მე-6 პუნქტის მიხედვით, მოსაკრებლის გადახდის ნიშანი უნდა შეიცავდეს: ა) სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის ობიექტების მიხედვით მინიჭებულ ნუმერაციის ველს (დიაპაზონს), რომლის ფარგლებშიც გაიცემა მოსაკრებლის გადახდის ნიშნები; ბ) მოსაკრებლით დაბეგვრის პერიოდს. მე-8 პუნქტის თანახმად კი, თამაშების მომწყობი (ორგანიზატორი) საანგარიშო კვარტალის დაწყებამდე საგადასახადო ორგანოში იძენს მოსაკრებლის გადახდის ნიშანს დაბეგვრის ობიექტის ფაქტობრივი განთავსების ტერიტორიაზე მოქმედი მოსაკრებლის განაკვეთის მიხედვით.
სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნების გაცემის საკითხს არეგულირებს „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 99-ე მუხლი, კერძოდ, აღნიშნული მუხლის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, (1) სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის შესაძენად, მოსაკრებლის გადამხდელი შემოსავლების სამსახურში ელექტრონული ფორმით წარადგენს განაცხადს მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გაცემის მოთხოვნით; (2) განაცხადში მიეთითება მოქმედი სამორინის მაგიდების, კლუბის მაგიდის, სათამაშო აპარატის, აზარტული ან/და მომგებიანი თამაშობის მოწყობის ნებართვით ორგანიზებული ობიექტის გარეთ განთავსებული, სისტემურ-ელექტრონული ფორმით მოწყობილი აზარტული ან/და მომგებიანი თამაშობის სალაროს რაოდენობა ან სისტემურ-ელექტრონული ფორმით მოსაწყობი თამაშობა. განაცხადს უნდა დაერთოს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი; (3) სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდა ხდება მოსაკრებლის დაბეგვრის ობიექტის ფაქტობრივი განთავსების ტერიტორიაზე ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოს მიერ დადგენილი სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის განაკვეთის მიხედვით; (4) სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის შეძენა მოსაკრებლის გადამხდელის მიერ ხდება ყოველი საანგარიშო პერიოდის (კვარტალის) დაწყებამდე, წინა კვარტალის განმავლობაში.
მოცემულ შემთხვევაში მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ 2018 წლის 31 მარტი იყო შაბათი, არასამუშაო დღე, შესაბამისად, პირველივე სამუშაო დღეს, 2018 წლის 2 აპრილს მისი მხრიდან 2018 წლის მეორე კვარტალის სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდა და საგადასახადო ორგანოსთვის სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გაცემის მოთხოვნით განცხადებით მიმართვა არ წარმოადგენდა კანონდარღვევას.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლის შესაბამისად, (1) ამ კოდექსით დადგენილი ვადა განისაზღვრება კონკრეტული კალენდარული თარიღით ან დროის მონაკვეთით, რომელიც გამოიანგარიშება წლებით, თვეებით, დღეებით ან/და იმ გარემოებაზე მითითებით, რომელიც აუცილებლად უნდა დადგეს; (2) ამ კოდექსით დადგენილი ვადის ათვლა იწყება შესაბამისი მოქმედების განხორციელების მომდევნო დღიდან. დღე შეიძლება იყოს სამუშაო ან კალენდარული. თუ არ არის მითითებული, დღე არის კალენდარული დღე. სამუშაო დღე ემთხვევა კალენდარულ დღეს, გარდა შაბათისა, კვირისა და საქართველოს ორგანული კანონით „საქართველოს შრომის კოდექსი“ განსაზღვრული უქმე დღისა, თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული; (5) მოქმედება, რომლის განხორციელებისათვის დადგენილია ვადა, შეიძლება განხორციელდეს ამ ვადის ბოლო სამუშაო დღის დამთავრებამდე, ხოლო თუ მოქმედება ხორციელდება საბანკო გადარიცხვით, საფოსტო გზავნილით ან/და ელექტრონული ფორმით − ამ ვადის ბოლო დღის 24 საათამდე; (6) თუ მოქმედების განხორციელების ბოლო დღე ემთხვევა არასამუშაო დღეს, მოქმედების განხორციელების ვადა გრძელდება შემდეგი სამუშაო დღის დამთავრებამდე, ხოლო თუ მოქმედება ხორციელდება საბანკო გადარიცხვით, საფოსტო გზავნილით ან/და ელექტრონული ფორმით, მოქმედება შეიძლება განხორციელდეს შემდეგი სამუშაო დღის 24 საათამდე.
საკასაციო პალატა განმარტავს, რომ „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 99-ე მუხლის მე-4 პუნქტი და “სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-6 მუხლი ერთმნიშვნელოვნად ადგენს, რომ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის შეძენა მოსაკრებლის გადამხდელის მიერ ხდება ყოველი საანგარიშო პერიოდის (კვარტალის) დაწყებამდე. აღნიშნული განპირობებულია თავად მოსაკრებლის ბუნებით, რომელიც, განსხვავებით გადასახადისაგან, ადასტურებს თამაშობის მოწყობის უფლებას, კერძოდ, „მოსაკრებლების სისტემის საფუძვლების შესახებ“ საქართველოს კანონის (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია) პირველი მუხლის თანახმად, მოსაკრებელი არის აუცილებელი გადასახდელი ბიუჯეტში, რომელსაც ფიზიკური და იურიდიული პირები და ამხანაგობები იხდიან სახელმწიფო ან ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოების მიერ მათთვის კანონით განსაზღვრული საქმიანობის განხორციელების ან/და სარგებლობის უფლების მინიჭებისათვის, აგრეთვე სახელმწიფო ან ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოების მიერ გარკვეული მომსახურების გაწევისათვის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-6 მუხლის 1-ლი ნაწილის მიხედვით, გადასახადი არის ამ კოდექსის მიხედვით სავალდებულო, უპირობო ფულადი შენატანი ბიუჯეტში, რომელსაც იხდის გადასახადის გადამხდელი, გადახდის აუცილებელი, არაეკვივალენტური და უსასყიდლო ხასიათიდან გამომდინარე.
ზემოაღნიშნულ საკანონმდებლო განმარტებებზე დაყრდნობით, საკასაციო პალატა მიუთითებს გადასახადსა და მოსაკრებელს შორის განსხვავებაზე და განმარტავს, რომ მათ შორის მთავარი განსხვავება გადასახადის უსასყიდლო ხასიათს უკავშირდება, რომელიც მოსაკრებელს არ ახასიათებს და იგი გადაიხდება კონკრეტული საქმიანობის განხორციელების, სარგებლობის უფლების მინიჭებისა თუ გარკვეული მომსახურების გაწევისათვის. ამრიგად, მოსაკრებელი, გადასახადისგან განსხვავებით, სასყიდლიანი და ეკვივალენტური ხასიათის მქონე გადასახდელია.
საკასაციო პალატა კიდევ ერთხელ ამახვილებს ყურადღებას მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის არსზე და მიუთითებს, რომ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშანი ადასტურებს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდას და თამაშობის მომწყობის (ორგანიზატორის) უფლებას თამაშობის მოწყობის ადგილებში სამორინეს მაგიდების, კლუბის მაგიდისა, სათამაშო აპარატის დადგმასა და სალაროს მოწყობაზე. შესაბამისად, პალატა მიიჩნევს, რომ აღნიშნული ნიშნების მოპოვება წარმოადგენს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადამხდელის მიერ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის ობიექტების მეშვეობით სათამაშო ბიზნეს-საქმიანობის განხორციელების კანონმდებლობით დადგენილ წინაპირობას - გადამხდელს საქმიანობის უფლება წარმოეშობა მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის მოპოვების შემდეგ. ამასთანავე, მითითებული ნიშნების შეძენა ხორციელდება კვარტალის დაწყებამდე, წინა კვარტალის ამოწურვამდე. თუკი გადამხდელი განაგრძობს სათამაშო ბიზნეს საქმიანობას მოსაკრებლის გადახდის ნიშნების მოპოვების გარეშე, დაეკისრება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
განსახილველ შემთხვევაში საქმეზე დადგენილია და მოსარჩელე სადავოდ არ ხდის იმ გარემოებას, რომ 2018 წლის 1 აპრილსა და 2 აპრილს ახორციელებდა სათამაშო ბიზნეს საქმიანობას იმ ობიექტების (102 ცალი სათამაშო აპარატი და 24 ცალი სამორინეს მაგიდა) გამოყენებით, რომელზეც სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ მხოლოდ 2018 წლის 3 აპრილს იქნა მიღებული დადებითი გადაწყვეტილება სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნების გაცემაზე. შესაბამისად, დაუსაბუთებელია მოსარჩელის არგუმენტაცია, რომ გამოყენებული უნდა ყოფილიყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-3 მუხლი, რაც კომპანიას უფლებას აძლევდა მოსაკრებლის გარეშე ემუშავა დასვენების დღეებში და მოსაკრებელი გადაეხადა პირველ სამუშაო დღეს.
საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ შპს „ქ...სათვის“ ჯარიმის დაკისრების საფუძველს წარმოადგენდა არა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადაუხდელობა, არამედ პირის საქმიანობა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე. ზემოაღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების ანალიზი ცხადყოფს, რომ თამაშების მომწყობი (ორგანიზატორი) საანგარიშო კვარტალის დაწყებამდე საგადასახადო ორგანოში იძენს მოსაკრებლის გადახდის ნიშანს. მოცემულ შემთხვევაში საანგარიშო კვარტალი იწყებოდა 2018 წლის 1 აპრილს. შესაბამისად, შპს „ქ...ს“ 1 აპრილიდან სადავო საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმში მითითებული 102 ცალი სათამაშო აპარატისა და 24 ცალი სამორინეს მაგიდის მეშვეობით მხოლოდ მაშინ ექნებოდა საქმიანობის უფლება, თუ წინა კვარტალის განმავლობაში 1 აპრილამდე მოპოვებული ექნებოდა სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშანი. ის გარემოება, რომ 2018 წლის პირველი კვარტალის ბოლო დღე იყო შაბათი, არ აძლევდა მოსარჩელეს სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის გარეშე საქმიანობის უფლებას. როგორც ზემოთ აღინიშნა, მოსარჩელემ სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებლის გადახდის ნიშნის მოპოვების მიზნით საგადასახადო ორგანოს მიმართა 2018 წლის 2 აპრილს, რაც სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ დადასტურდა 3 აპრილს. ამდენად, ცალსახაა, რომ შპს „ქ...მა“ განაგრძო სათამაშო ბიზნეს საქმიანობა მოსაკრებლის გადახდის ნიშნების გარეშე, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლის თანახმად, წარმოადგენდა საზოგადოებისათვის ჯარიმის დაკისრების საფუძველს.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები უნდა დაკმაყოფილდეს, გაუქმდეს გასაჩივრებული განჩინება და საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 411-ე მუხლის საფუძველზე მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც შპს „ქ...ს“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდება.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53.1 მუხლის პირველ წინადადებაზე, რომლის თანახმად, იმ მხარის მიერ გაღებული ხარჯების გადახდა, რომლის სასარგებლოდაც იქნა გამოტანილი გადაწყვეტილება, ეკისრება მეორე მხარეს, თუნდაც ეს მხარე განთავისუფლებული იყოს სახელმწიფო ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, თუ სააპელაციო ან საკასაციო სასამართლო შეცვლის გადაწყვეტილებას ან გამოიტანს ახალ გადაწყვეტილებას, იგი შესაბამისად შეცვლის სასამართლო ხარჯების განაწილებასაც.
ამდენად, ზემოაღნიშნული სამართლებრივი საფუძვლების გათვალისწინებით, ვინაიდან შპს „ქ...ს“ სარჩელი არ უნდა დაკმაყოფილდეს, კომპანიის მიერ სარჩელზე გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის - 5000 ლარის (ს.ფ. 24) ანაზღაურება მოპასუხეებს არ დაეკისრებათ.

სარეზოლუციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე, 257-ე, 411-ე მუხლით და

გადაწყვიტა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები დაკმაყოფილდეს;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 მარტის განჩინება და საქმეზე მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება;
3. შპს „ქ...ს“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდეს;
4. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა და არ საჩივრდება.


თავმჯდომარე: გ. მაკარიძე


მოსამართლეები: ქ. ცინცაძე


თ. ოქროპირიძე