ბს-1113-1064(კ-07) 7 ივლისი, 2008 წ.
ქ. თბილისი


ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატამ

შემდეგი შემადგენლობით:

ნუგზარ სხირტლაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მარიამ ცისკაძე, ლევან მურუსიძე

სხდომის მდივანი _ ქეთევან მაღრაძე

კასატორი (მოპასუხე) _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის ფოთის რეგიონალური ცენტრი, წარმომადგენელი გ. ხ-ა(მინდობილობა 17.06.08წ. , ¹16-24/6-4/3397)

მოწინააღმდეგე მხარე _ შპს “...”, წარმომადგენელი გენადი წოწორია (რწმუნებულება ¹1-10916, 09.10.07წ.)

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება _ ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.10.07წ. გადაწყვეტილება

დავის საგანი _ შემოწმების აქტისა და საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :

შპს ,,....” სასარჩელო განცხადებით მიმართა ფოთის საქალაქო სასამართლოს. მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ ფოთის საგადასახადო ინსპექციის უფროსის 20.12.05წ. ¹479 ბრძანების საფუძველზე ფოთის საგადასახადო ინსპექციის საგადასახადო აუდიტის სამმართველოს უფროსმა ინსპექტორმა საზოგადოებაში ჩაატარა გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, რომელიც შეეხო 2004 წლის 2 იანვრიდან 2005 წლის 2 დეკემბრამდე პერიოდს და 04.01.06წ. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით გადასახდელად დაერიცხა ძირითადი თანხა 5715 ლარი, ჯარიმა – 37329 ლარი და საურავი - 4298 ლარი, სულ დარიცხულმა თანხამ შეადგინა 47341 ლარი. მოსარჩელის განმარტებით, შემოწმება ჩატარდა არაობიექტურად, საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნათა დარღვევით და მოითხოვა შემოწმების აქტის გაუქმება. მოსარჩელემ აღნიშნა, რომ ბუღალტერთან არსებული დოკუმენტაციით დასტურდებოდა 2004 წლის საიჯარო ხელშეკრულებით მიღებული შემოსავალი 1200 ლარი ასახული იყო შპს "...." შემოსავლებში და შესაბამისად გადახდილ იქნა კუთვნილი გადასახადის ბიუჯეტში, შემმოწმებელმა კი იგივე თანხა არაკანონიერად მიაკუთვნა "ბაზრის ორგანიზებისათვის" კუთვნილ გადასახადს და მოახდინა ერთი და იმავე თანხის ორმაგი დაბეგვრა. შპს "....." არც წესდებითა და არც რაიმე სხვა მარეგულირებელი სამართლებრივი დოკუმენტაციით არ ყოფილა ბაზრის ორგანიზატორი, რასაც ადასტურებს ის ფაქტი, რომ საგადასახადო ორგანოს შპს "....." სახელზე არ შეუდგენია შესაბამისი საინვენტარიზაციო აქტი, სადაც მითითებული იქნებოდა უმოქმედო და მოქმედი სავაჭრო ადგილების რაოდენობა და დასარიცხი თანხა. ამასთან, შპს "....." თუნდაც ყოფილიყო ბაზრობის ორგანიზატორი, მას არ შეეძლო განესაზღვრა, რამდენი მოქმედი სავაჭრო ადგილი ფუნქციონირებდა მთლიანად მთელ ბაზრობებზე, რომლის მიხედვითაც განხორციელდა დასაბეგრი შკალის შეცვლა. შპს "....." სხვა ბაზრობებისაგან საკმაოდ დაშორებულია და მათ შორის გადის საავტომობილო გზა. მოსარჩელის აზრით, არაკანონიერია მოპასუხის მიერ დაკისრებული ჯარიმა სალარო აპარატის გამოუყენებლობისათვის, რადგან აღნიშნული მიწა იჯარის ხელშეკრულებით ფიზიკურ პირებზე იყო გაცემული, რომლის შემოსავალი აისახა შპს "....." მოგება-ზარალის ანგარიშზე და სალარო აპარატის გამოყენების ვალდებულება მას არ გააჩნდა. მოსარჩლემ მიიჩნია აგრეთვე, რომ მას არასწორად დაეკისრა დღგ-ს შესახებ ყოველთვიური დეკლარაციის წარუდგენლობისთვის დარიცხული ჯარიმა 200 ლარის ოდენობით ნაზარდი ჯამით. საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის მიხედვით დეკლარაციის წარუდგენლობაზე ან დაგვიანებით წარდგენაზე ჯარიმა ერიცხება ყოველთვიურად 200 ლარის ოდენობით და არა ნაზარდი ჯამით. ამდენად, 15600 ლარი დარიცხული იქნა უკანონოდ. 2005 წლის დეკემბრის თვის დეკლარაცია წარდგენილი ჰქონდა საგადასახადო ინსპექციაში და შესაბამისად, აღნიშნული საფუძვლით 2400 ლარის დარიცხვა არასწორია. ასევე არასწორადაა დარიცხული ნაზარდი ჯამით სოციალური გადასახადი 15600 ლარი და საშემოსავლო გადასახადის შესახებ დეკლარაციების წარუდგენლობისთვის 2400 ლარი, ვიანაიდან 2005 წლის დეკემბრის დეკლარაცია ჩაბარებულია დროულად. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მოსარჩელემ მოითხოვა ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 04.01.06წ. გასვლითი საკონტროლო საგადასახადო შემოწმების აქტისა და 28.02.06წ. საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა და ¹04-01/54 საგადასახადო შეტყობინების მოქმედების შეჩერება.
ფოთის საქალაქო სასამართლოს 30.10.06წ. გადაწყვეტილებით სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ბათილად იქნა ცნობილი ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 04.01.06წ. გასვლითი საკონტროლო საგადასახადო შემოწმების აქტი და 28.02.06წ. საგადასახადო მოთხოვნა შპს ,,.....” 41161 ლარის დარიცხვის ნაწილში, მოსარჩელეს გადასახდელად დარჩა 6180 ლარის გადახდა. ფოთის საქალაქო სასამართლომ დაადგინა, რომ ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 28.02.06წ. საგადასახადო მოთხოვნით 04.01.06წ. გასვლითი საკონტროლო საგადასახადო შემოწმების აქტით შპს "...." დაერიცხა საგადასახადო დავალიანება 47341 ლარი. საგადასახადო ინსპექციამ დღგ-ს ყოველთვიური დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის საზოგადოებას დაარიცხა 2005 წლის 1 თებერვლიდან 2006 წლის იანვრის ჩათვლით ჯარიმა ნაზარდი ჯამით, თვეში 200 ლარის ოდენობით, სულ 15600 ლარი. აღნიშნული სასამართლომ მიიჩნია არასწორად და განმარტა, რომ დეკლარაციის წარუდგენლობის ან დაგვიანებით წარდგენისათვის ჯარიმა ერიცხება ყოველთვიურად 200 ლარის ოდენობით და არა ნაზარდი ჯამით. ამასთან, 2005 წლის დეკემბრის დეკლარაცია მოსარჩელის მიერ წარდგენილია საგადასახადო ინსპექციაში. 2005 წელს საზოგადოებას შემოსავალი არ ჰქონია და საგადასახადო კოდექსის 85-ე მუხლის მე-7 და მე-8 ნაწილების თანახმად, დეკლარაციის წარდგენის ვალდებულება არ გააჩნდა და შესაბამისად, არც ჯარიმა და საურავი უნდა დარიცხოდა. სასამართლოს განმარტებით, შპს "...." არასწორად დაერიცხა ნაზარდი ჯამით სოციალური გადასახადი 15 600 ლარის ოდენობით, ვინაიდან 2005 წელს შპს "....." ხელფასი არ გაუცია, ხოლო ნულოვანი დეკლარაციის წარდგენის ვალდებულება შპს "....." არ გააჩნდა. შემოწმების აქტის მიხედვით, ასევე დარიცხულია, საგადასახადო კოდექსის 137-ე მუხლის შესაბამისად, ჯარიმა გაანგარიშების წარუდგენლობისათვის თვეში 200 ლარის ოდენობით, სულ _ 2400 ლარი. აქტში აღნიშნულია, რომ 2004_2005 წლებში საზოგადოების მიერ ხელფასის გაცემა არ მომხდარა და ასეთ შემთხვევაში შპს "....." საგადასახადო კოდექსის 95-ე მუხლის თანახმად, არ იყო ვალდებული, წარედგინა გაანგარიშება.
სასამართლომ ასევე დაადგინა, რომ შპს "...." მიერ საყოფაცხოვრებო სახლის წინ მდებარე მიწა გაცემული იყო იჯარის ხელშეკრულებით ფიზიკურ პირებზე და ამ ობიექტიდან მიღებული შემოსავალი აისახებოდა შპს "....." მოგება-ზარალის ანგარიშზე. შესაბამისად, იგი არ იყო ვალდებული, გამოეყენებინა საკონტროლო სალარო აპარატი. "მომხმარებელთან ფულადი ანგარიშსწორების განხორციელებისას საკონტროლო სალარო აპარატის გამოყენების შესახებ" საქართველოს კანონის მე-7 მუხლის თანახმად, საკონტროლო სალარო აპარატის გამოყენების აუცილებლობისაგან თავისუფლდებიან პირები მომხმარებელთან ანგარიშსწორების იმ ნაწილში, სადაც გამოიყენება მკაცრი ანგარიშსწორების ფორმის ქვითრები, ხოლო შპს "....." მიერ მოიჯარეებთან ანგარიშსწორება ხორციელდებოდა მკაცრი ანგარიშსწორების ქვითრებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საზოგადოებაზე არასწორად იქნა დაკისრებული ჯარიმა სალარო აპარატის გამოუყენლობისათვის 500 ლარის ოდენობით და სალარო აპარატის გაანგარიშების წარუდგენლობისათვის 1800 ლარის ოდენობით. საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებით, შპს “....." გადასახდელი დარჩა ძირითადი თანხა – 5715 ლარი, საგზაო გადასახადი – 443 ლარი, ქონების გადასახადი – 22 ლარი, სულ - 6180 ლარი.
საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს შპს ,,....” და ფოთის საგადასახადო ინსპექციამ. შპს ,,....” სააპელაციო საჩივრით მოითხოვა სარჩელის იმ ნაწილის დაკმაყოფილება, რომელზეც უარი ეთქვა საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებით. ფოთის საგადასახადო ინსპექციამ სააპელაციო საჩივრით გასაჩივრებული გადაწყვეტილების იმ ნაწილის გაუქმება მოითხოვა, რომლითაც შპს “.....” სასარჩელო მოთხოვნა დაკმაყოფილდა და ამ ნაწილში სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.10.07წ. გადაწყვეტილებით არ დაკმაყოფილდა ფოთის საგადასახადო ინსპექციის სააპელაციო საჩივარი, დაკმაყოფილდა შპს ,,....” სააპელაციო საჩივარი, გაუქმდა ფოთის საქალაქო სასამართლოს 30.10.06წ. გადაწყვეტილება იმ ნაწილში, რომლითაც შპს ,,.....” გადასახდელად დაეკისრა 6180 ლარი, დანარჩენ ნაწილში გადაწყვეტილება დარჩა უცვლელად.
სააპელაციო სასამართლომ განმარტა, რომ საგადასახადო კოდექსის 137-ე მუხლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული სააღსრულებო დოკუმენტაციის ან სხვა დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარუდგენლობა, ისევე, როგორც არსებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენაზე უარი, აგრეთვე აღნიშნული დოკუმენტაციის ან/და ინფორმაციის წარდგენისაგან თავის არიდება იწვევს დაჯარიმებას 200 ლარის ოდენობით. შემოწმებისას აქტში აღნიშნულია, რომ 2004-2005 წლებში საზოგადოებას ხელფასი არ გაუცია. შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ საგადასახადო კოდექსის 137-ე მუხლით გათვალისწინებული ნორმა ჯარიმას ითვალისწინებს, როცა არაა წარმოდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაცია. ვინაიდან, შპს ,,.....” ხელფასი არ გაუცია, შესაბამისად, საშემოსავლო გადასახადის დაქვითვა ვერ მოხდებოდა და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციაც არ არსებობდა. საგადასახადო კოდექსის 137-ე მუხლი ინფორმაციის წარუდგენლობისათვის ჯარიმას ითვალისწინებს მაშინ, როცა პირს აქვს დასაბეგრი შემოსავალი და იგი არ წარუდგენია. სასამართლოს განმარტებით, აღნიშნული გამომდინარეობს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 30.08.06წ. ბრძანებით დამტკიცებულ “საგადასახადო სამართალდარღვევაზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 129-141-ე მუხლებით გათვალისწინებული სანქციების გამოყენების შესახებ მეთოდური მითითებებიდან”, სადაც 137-ე მუხლთან დაკავშირებით აღნიშნულია, რომ საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილ თანამდებობის პირს, საგადასახადო ორგანოს უფროსის (მოადგილის) წერილობითი ბრძანების საფუძველზე, უფლება აქვს მოითხოვოს გადასახადის გადამხდელისაგან სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა. სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა ხორციელდება მოტივირებული წერილობითი მოთხოვნით, სადაც კონკრეტულად უნდა მიეთითოს წარსადგენი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის ჩამონათვალი და მათი წარდგენის გონივრული ვადა. საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევა იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხის 5%-ის ოდენობით, ყოველ დაგვიანებულ სრული (არასრულ) საგადასახადო თვეზე, მაგრამ არანაკლებ 200 ლარისა, აღნიშნული დეკლარაციის წარუდგენლობის ყოველი სრული (არასრული) თვისათვის. შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ 2004-2005 წლებში საზოგადოებას სოციალური გადასახადით დასაბეგრი ბაზა არ გააჩნდა. რამდენადაც შპს-ს სოციალური გადასახადით დასაბეგრი ბაზა არ გააჩნდა, სოციალური გადასახადის დაქვითვა ვერ მოხდებოდა. აქედან გამომდინარე, სოციალური გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებული დეკლარაციის წარდგენის ვალდებულებაც არ არსებობდა. სასამართლომ განმარტა, რომ საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის 1-ლი ნაწილით გათვალისწინებული ჯარიმა მაშინ, როდესაც არსებობს დაბეგვრის საფუძველი და ამის შესახებ არ წარდგენილა შესაბამისი დეკლარაცია, რაც ასევე გამომდინარეობს საგადასახადო დეპარტამენტის 30.08.06წ. დამტკიცებული მეთოდური მითითებებიდან, სადაც აღნიშნულია, რომ გადასახადის გადამხდელის, საგადასახადო აგენტის ან სხვა ვალდებული პირის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევა უნდა იწვევდეს პირის დაჯარიმებას მხოლოდ იმ შემთხვევაში, როცა გამოიკვეთება ამ დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენის საფუძველზე ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელი თანხა. ამდენად, დაგვიანებით წარდგენილი (წარსადგენი) ნულოვანი ან საგადასახადო კრედიტის ამსახველი ინფორმაციის შემცველი დეკლარაციის მიხედვით გადამხდელს ჯარიმა საგადასახადო შემოწმების გარეშე არ უნდა დაერიცხოს. ანალოგიური წესი უნდა გავრცელდეს იმ შემთხვევებშიც, როცა პირი საგადასახადო დეკლარაციებს საერთოდ არ ადგენდა და რაღაც ეტაპზე დაიწყო დეკლარაციების წარდგენა. ასეთ შემთხვევაშიც საგადასახადო შემოწმების გარეშე არ უნდა განხორციელდეს სანქციების დარიცხვა. სასამართლომ დაადგინა, რომ შემოწმების აქტით შპს ,,....” საგადასახადო კოდექსის 132-ე მუხლის თანახმად დაერიცხა ჯარიმა დღგ-ს ყოველთვიური დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის 2005 წლის 1 თებერვლიდან 2006 წლის იანვრის ჩათვლით, ნაზარდი ჯამით თვეში 200 ლარის ოდენობით, სულ - 15600 ლარი. სააპელაციო სასამართლოს განმარტებით, მოსარჩელეს არასწორად დაეკისრა ჯარიმა ნაზარდი ჯამით დღგ-ის შესახებ დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის, ვინაიდან დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის ან დაგვიანებით წარდგენისათვის გადამხდელს ეკისრება ჯარიმა 200 ლარი საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის თანახმად და არა ნაზარდი ჯამი. ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 95-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წყვეტს ეკონომიკურ საქმიანობას, გარკვეული პერიოდის განმავლობაში (დროებით) აღარ ახორციელებს სამეურნეო ოპერაციებს და ამ პერიოდში უნდა განახორციელოს საგადასახადო ანგარიშგება, მას უფლება აქვს აღნიშნული პერიოდების მიხედვით არ წარადგინოს საგადასახადო დეკლარაციები (გაანგარიშებები), გარდა საშემოსავლო, მოგებისა და ქონების გადასახადის ყოველწლიური დეკლარაციებისა. 95-ე მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით კი ამ მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ითვლება, რომ გადასახადის გადამხდელმა განახორციელა საგადასახადო ანგარიშგება, რომლის მიხედვით, მისი შემოსავლები, ხარჯები და საგადასახადო აგენტის ფუნქციების შესრულებასთან დაკავშირებული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისი პერიოდების მიხედვით ნულის ტოლია. ამასთანავე, თუ დეკლარირება შემდგომში განხორციელდება აღნიშნული პერიოდების მიხედვით, იგი ჩაითვლება დაგვიანებით წარდგენილ შესწორებულ დეკლარაციად. ამდენად, სადავო აქტით დარიცხული დღგ-ს დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის 15600 ლარის დარიცხვა სასამართლომ არასწორად მიიჩნია. სასამართლომ ასევე დაადგინა, რომ შემოწმების აქტით შპს "....." დაეკისრა ჯარიმა 500 ლარი სალარო აპარატის გამოუყენლობისათვის და სალარო აპარატის გაანგარიშების წარუდგენლობისათვის. სასამართლომ განმარტა, რომ მოსარჩელის მიერ საყოფაცხოვრებო სახლის წინ მდებარე მიწა გაცემული იყო იჯარით ფიზიკურ პირებზე. მიღებული შემოსავალი ასახულია შპს ,,....” მოგება-ზარალის ანგარიშზე. საგადასახადო კოდექსის 971-ე მუხლის მე-4 ნაწილის "ა" ქვეპუნქტის მიხედვით, საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენების ვალდებულებისაგან თავისუფლდებიან პირები მომხმარებლებთან ანგარიშსწორების იმ ნაწილში, სადაც გამოიყენება ნაღდი ფულით ანგარიშსწორების ფაქტის დამადასტურებელი საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით დამტკიცებული მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტი. სასამართლომ ასევე განმარტა, რომ სალარო-აპარატის გამოყენების ვალდებულება შეიძლება მოიჯარეებს ჰქონდეთ და არა მეიჯარე - შპს ,,....”. შესაბამისად, არ არსებობდა სალარო აპარატის გაანგარიშების წარდგენის ვალდებულება. შემოწმების აქტით, შპს ,,....” ასევე დაერიცხა ფიქსირებული გადასახადი ბაზრის ორგანიზებისათვის 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 53-ე ნაწილით. სასამართლომ განმარტა, რომ 273-ე მუხლის 50-ე ნაწილის მიხედვით, 2006 წლის 1 იანვრამდე ფიზიკური და იურიდიული პირები, რომლებიც საქართველოში ეწევიან ბაზრების ორგანიზებას, მათი საქმიანობის ამ ნაწილში გადასახდელი დამატებული ღირებულების გადასახადის, მოგების, ეკონომიკური საქმიანობისა და საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობის გადასახადის ნაცვლად დაიბეგრებიან ერთიანი ფიქსირებული, კომბინირებული გადასახადით ბაზრის ორგანიზებისათვის. ამავე მუხლის მიხედვით, ბაზრის ორგანიზებისათვის გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია ბაზრის ტერიტორიაზე არსებული სავაჭრო ადგილები. ამ მუხლის მიზნებისათვის, ბაზარი არის სასოფლო-სამეურნეო (გარდა ცოცხალი ცხოველებისა და ფრინველების) სასურსათო და სამრეწველო პროდუქტის სავაჭრო კომპლექსი, რომელიც შედგება ამ მიზნებისათვის გამოყოფილი მიწის ნაკვეთისა და მასზე განლაგებული სტაციონარული და არასტაციონარული სავაჭრო ადგილებისაგან, ცენტრალიზებული სამეურნეო მომსახურებითა და მართვით, რომლის საქმიანობის ძირითად სახეს სავაჭრო ადგილების გაქირავება წარმოადგენს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ ბაზარი არის სავაჭრო კომპლექსი, რომელიც შედგება ბაზრობებისათვის გამოყოფილი მიწის ნაკვეთისა და მასზე განლაგებული სავაჭრო ადგილებისაგან, ცენტრალიზებული სამეურნეო მომსახურებით, რასაც შპს ,,....” მიმართ ადგილი არ ჰქონია. შპს ,,....” წესდებითა და ობიექტის შპს ,,....” მიერ ნასყიდობის ხელშეკრულებიდან გამომდინარე, შპს ,,....” მიწის ნაკვეთი არა აქვს გამოყოფილი ბაზრობისათვის და ამ ნაკვეთზე არ განულაგებია სავაჭრო ადგილები. მას გაქირავებული ჰქონდა მიწის ნაკვეთი 13 პირზე. 273-ე მუხლის 52-ე ნაწილის მიხედვით, სავაჭრო ადგილად ითვლება ბაზრის ტერიტორიაზე არსებული ნებისმიერი გაქირავებული ან გაქირავებისათვის განკუთვნილი სავაჭრო ფართი ან და ობიექტი, რომელიც გამოიყენება საქონლის მისაწოდებლად. სასამართლოს მითითებით, შპს ,,....” გააქირავა მიწის ნაკვეთი და შემოსავალი აისახა 2004 წლის წლიურ შემოსავლებში, ანუ იგი დაიბეგრა მოგების გადასახადით. სასამართლომ განმარტა, რომ შპს ,,....” 273-ე მუხლის 51-ე ნაწილის შინაარსიდან გამომდინარე, არ არის ბაზრის ორგანიზატორი. ბაზრის ორგანიზატორად შესაძლოა ჩაითვალონ ის პირები, რომლებიც აწარმოებენ ვაჭრობას და რომლებიც იბეგრებიან ფიქსირებული გადასახადით, ხოლო მიწის იჯარით გაცემის გამო, შპს "......" დაბეგრილია მოგების გადასახადით და მისი ფიქსირებული გადასახადით დაბეგვრის შემთხვევაში, მოხდება მისი ორმაგი დაბეგვრა. ამასთან, არ არის ინვენტარიზაციის აქტი, ინვენტარიზაციის აქტი კი აუცილებლად უნდა იქნეს შედგენილი საგადასახადო ინსპექციის მიერ იმ შემთხვევაში, როცა პირი არის ბაზრის ორგანიზატორი, რათა განსაზღვრულ იქნეს ფიქსირებული გადასახადის ოდენობა 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 53-ე ნაწილში მოცემული ცხრილის შესაბამისად. ამდენად, სასამართლომ არასწორად მიიჩნია ბაზრის ორგანიზებისათვის დარიცხული გადასახადი.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.10.07წ. გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრა ფოთის საგადასახადო ინსპექციამ.
ფოთის საგადასახადო ინსპექციის განმარტებით, შპს ,,.....” 2004 წელს 13 ფიზიკურ პირთან ბაზრის ტერიტორიაზე ფართის გაქირავების შესახებ ხელშეკრულება ქონდა გაფორმებული, რისთვისაც მას მოიჯარეები უხდიდნენ საიჯარო ქირას, დღეში ერთი ლარის ოდენობით. 13.06.97წ. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 51-ე ნაწილის მიხედვით სავაჭრო ადგილების გაქირავება არის ბაზრის ორგანიზებისათვის გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი. 2004 წელს საწარმო მოგების, დღგ-სა და საგზაო ფონდის გადასახადების ნაცვლად იყო ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი. საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 50-ე ნაწილის შესაბამისად ბაზრის ორგანიზებისათვის გადასახადებით დაბეგრვის ობიექტია ბაზრის ტერიტორიაზე არსებული ნებისმიერი გაქირავებული ან გაქირავებისათვის განკუთვნილი ნებისმიერი ფართი ან ობიექტი. 2004 წელს შპს ,,....” მიერ დაფიქსირებულია სულ 13 სავაჭრო ადგილი. საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 53-ე პუნქტის შესაბამისად, ბაზრობები, რომელთა სავაჭრო ადგილების საერთო რაოდენობა 300-ზე მეტია, მიუხედავად მოსახლეობის რაოდენობისა, იბეგრებიან საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 53-ე ნაწილის ცხრილის მე-4 სვეტში მოცემული განაკვეთებით. შპს ,,.....” გაქირავებულ ადგილზე, 13.06.97წ. საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 53-ე ნაწილის შესაბამისად, 2004 წელს ფიქსირებული გადასახადი ბაზრის ორგანიზებისათვის დაერიცხა თვეში 455 ლარი, სულ - 5460 ლარი (13X35X12). აგრეთვე, კანონიერად დაერიცხა საგადასახადო კოდექსის 254-ე მუხლის I ნაწილით ჯარიმა დეკლარაციის წარმოუდგენლობისათვის თანხით 1365 ლარი და 252-ე და 132-ე მუხლების საფუძველზე, საურავი ყოველ ვადაგადაცილებულ დღეზე 4217 ლარის ოდენობით. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების საფუძველზე ფოთის საგადასახადო ინსპექცია არ ეთანხმება ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებაში მითითებულ გარემოებებს, რომ შპს ,,....” არ ყოფილა ბაზრის ორგანიზატორი და რომ მას წესდებაში არ ეწერა აღნიშნული საქმიანობის განხორციელება, სააპელაციო სასამართლომ არასწორად მოახდინა 13.06.97წ. საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 50-ე პუნქტის განმარტება. კასატორმა აგრეთვე არ გაიზიარა სასამართლოს მსჯელობა, რომ გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ჩატარებამდე სავალდებულო იყო ინვენტარიზაციის ჩატარება, ვიანაიდან ასეთ მოთხოვნას საგადასახადო კანონმდებლობა არ ითვალისწინებდა. კასატორის განმარტებით, მიუხედავად იმისა, რომ შპს ,,....” 2004-2005 წლებში ხელფასის გაცემა არ უწარმოებია, საგადასახადო კოდექსის 137-ე მუხლის მიხედვით, იგი ვალდებული იყო, წარმოედგინა საანგარიშგებო დოკუმენტაცია. აღნიშნულის განუხორციელებლობის გამო, საგადასახადო კოდექსის თანახმად, საწარმოს დაერიცხა 2400 ლარი. ასევე, საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის შესაბამისად, საწარმოს ეკისრებოდა ყოველთვიური დეკლარაციების წარდგება, რისთვისა, დაერიცხა ჯარიმა ყოველ ვადაგადაცილებულ სრულ და არასრულ თვეზე 200 ლარის ოდენობით, თანხით 15600 ლარი. რაც შეეხება საზოგადოებისათვის საკონტროლო-სალარო აპარატის არქონისათვის და მასზე ყოველთვიური გაანგარიშების საგადასახადო ორგანოში წარმოუდგენლობისათვის დარიცხულ ჯარიმას, საგადასახადო ინსპექციამ განმარტა, რომ შპს "...." 13 ფიზიკურ პირთან ჰქონდა ხელშეკრულება გაფორმებული, ისინი ორგანიზაციას უხდიდნენ საიჯარო თანხას 1 ლარის ოდენობით, რომლის დროსაც საზოგადოებას უნდა გამოეყენებინა საკონტროლოსალარო აპარატი, რისთვისაც 13.06.97წ. საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლით დაერიცხა ჯარიმა 500 ლარის ოდენობით. ასევე, დაერიცხა ჯარიმა 2004 წლის 1 მარტიდან ყოველთვიურად 200 ლარი საკონტროლო-სალარო აპარატის ყოველთვიური გაანგარიშების წარმოუდგენლობისათვის. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ფოთის საგადასახადო ინსპექციამ მოითხოვა ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს 16.10.07წ. გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.
საკასაციო პალატის 22.05.08წ. განჩინებით საკასაციო საჩივარი დასაშვებად იქნა ცნობილი. საკასაციო პალატის სხდომაზე კასატრის წარმომადგენელმა მხარი დაუჭირა საკასაციო საჩივარს და მოითხოვა მისი დაკმაყოფილება. მოწინააღმდეგე მხარემ, შპს ,,....” წარმომადგენელმა საკასაციო საჩივრის საფუძვლები არ ცნო და მოითხოვა სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვება.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საქმის მასალების და საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის შედეგად, საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, უნდა გაუქმდეს სააპელაციო პალატის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება და საქმე ხელახალი განხილვისათვის დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქმეზე დადგენილად არის ცნობილი, რომ შპს ,,....” იჯარით ჰქონდა გაცემული 13 ფიზიკურ პირზე მიწის ნაკვეთი. ის გარემოება, რომ საყოფაცხოვრებო სახლის წინ არსებული შპს ,,....” საკუთრებაში მყოფი ფართი იჯარით გაცემული იყო 13 პირზე, რომლებიც მეიჯარეს უხდიდნენ იჯარის ქირას ყოველდღიურად (დღეში – 1 ლარი), საჭიროებს იმის გარკვევას თუ რა იყო რეალურად გაცემული იჯარით, მიწის ნაკვეთი თუ სავაჭრო ადგილი. აღნიშნულის გარკვევა საჭიროებდა სასამრათლოს მიერ საიჯარო ხელშეკრულებების გამოთხოვას, 13 ფიზიკურ პირზე იჯარით გაცემული მიწის ნაკვეთის ფართობის დადგენას, მოიჯარეთა მიერ ფართის გამოყენების, გაწეული საქმიანობის შესწავლას, იმის დადგენას პასუხობდა თუ არა შპს ,,....” მიერ იჯარით გაცემული ტერიტორია 13.06.97წ. საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 51-ე ნაწილით გათვალისწინებული მიზნებისათვის ბაზრის დეფინიციის მოთხოვნებს. მოსარჩელის ბაზრის ორგანიზატორად მიჩნევის გამომრიცხავ გარემოებას არ წარმოადგენს ის, რომ შპს ,,....” წესდება არ უთითებს საზოგადოების საქმიანობის ამ სახეობის განხორციელებაზე. სააპელაციო პალატის აღნიშნული მოსაზრება არის უსაფუძვლო, ვინაიდან კანონმდებლობა განამტკიცებს სამეწარმეო საქმიანობის თავისუფლებას, სამეწარმეო ურთიერთობის მონაწილეებს შეუძლიათ განახორციელონ კანონით აუკრძალავი საქმიანობა, ,,მეწარმეთა შესახებ” კანონი არ ითვალისწინებს სპეციალური უფლებამოსილების ინსტიტუტს, ე.ი. სამეწარმეო (კომერციულ) იურიდიულ პიმრებს უფლება აქვთ განახორციელონ ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც პირდაპირ ან არაპირდაპირ ემსახურება საზოგადოების მიზნებს და აკრძალული არ არის კანონით. სკ-ის 25-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად კერძო სამართლის იურიდიულ პირს უფლება აქვს განახორციელოს კანონით აუკრძალავი ნებისმიერი საქმიანობა, მიუხედავად იმისა არის თუ არა ეს საქმიანობა სადამფუძნებლო დოკუმენტებით გათვალისწინებული.
13.06.97წ. საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის 50-ე ნაწილის თანახმად, ერთიანი ფიქსირებული გადასახადის გადახდა რიგი გადასახადების (დღგ-ის, მოგების, ეკონომიკური საქმიანობის და საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზების) სანაცვლოდ იყო იმჟამად მოქმედი კანონმდებლობის არა ალტერნატიული, არამედ იმპერატიული მოთხოვნა, გადასახადის გადამხდელი არ იყო უფლებამოსილი ფიქსირებული გადასახადის ნაცვლად გადაეხადა ის გადასახადები, რომელთა სანაცვლოდაც იყო შემოღებული ფიქსირებული გადასახადი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შპს ,,....” მიერ მიწის ნაკვეთის გაქირავების შედეგად მიღებული შემოსავლის (1200 ლარის) ასახვა 2004 წლის შემოსავალში, შემოსავლის მოგების გადასახადით დაბეგვრა თავისთავად არ გამორიცხავს სადავო პერიოდში ფიქსირებული გადასახადის დაკისრების შესაძლებლობას. ამასთანავე, მოსარჩელის ბაზრის ორგანიზებისათვის გადასახადით დაბეგვრის შესაძლებლობას ასევე არ გამორიცხავს ის გარემოება, რომ არ ჩატარებულა ინვენტარიზაცია, ფიქსირებული გადასახადით დაბეგვრისათვის გადამწყვეტი მნიშვნელობა ჰქონდა საქმიანობის შინაარსს (სავაჭრო ადგილების გაქირავება) და არა ინვენტარს, ვინაიდან ბაზრის ორგანიზებისათვის გადასახადით დაბეგვრის ობიექტს წარმოადგენდა არა მხოლოდ სტაციონალური, არამედ არასტაციონალური სავაჭრო ადგილებიც. ამდენად, ინვენტარიზაციის ჩატარება არ წარმოადგენს ბაზრის ორგანიზებისათვის გადასახადით დაბეგვრის სავალდებულო პირობას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა თვლის, რომ არ არის საკმარისად დასაბუთებული სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრება იმის შესახებ, რომ შპს ,,....” არ არის ბაზრის ორგანიზატორი, მას მიწის ნაკვეთი ბაზრობისათვის არ გამოუყოფია, საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ ამ ნაწილში სახეზეა სსკ-ის 407-ე მუხლით გათვალისწინებული დასაბუთებული საკასაციო პრეტენზია.
საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საქმის ხელახალი განხილვისას მოსარჩელის მიერ ბაზრის ორგანიზების ფაქტის დადგენის შემთხვევაში, ორმაგი დაბეგვრისაგან თავის არიდების მიზნით, საჭიროა ბაზრის ორგანიზებისათვის ერთიანი ფიქსირებული, კომბინირებული გადასახადისა და იმ გადასახადებს შორის სხვაობის დადგენა, რომელიც ერთიანი ფიქსირებული გადასახადის სანაცვლოდ გადახდილი აქვს მოსარჩელეს.
იმის გათვალისწინებით, რომ არ არის გარკვეული ფიქსირებული გადასახადის ობიექტი, კერძოდ მოსარჩელის მიერ ბაზრის ორგანიზების საკითხი, ვერ იქნება საკმარისად დასაბუთებულად მიჩნეული აგრეთვე სააპელაციო სასამართლოს მიერ სადავო შემოწმების აქტის და საგადასახადო მოთხოვნის იმ ნაწილში გაუქმება, რომელიც შეეხება სალარო აპარატის გამოუყენებლობისათვის და სალაროს აპარატის გაანგარიშების წარუდგენლობისათვის ჯარიმის დაკისრებას. დავის აღნიშნული ასპექტების მჭიდრო ურთიერთკავშირის გამო, საკასაციო პალატა თვლის, რომ გადაწყვეტილება ამ ნაწილში არ არის საკმაოდ დასაბუთებული, რაც სსკ-ის 394-ე მუხლის ,,ე” ქვეპუნქტის თანახმად საკასაციო საჩივრის აბსოლუტურ საფუძველს შეადგენს. საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენებასთან დაკავშირებით სააპელაციო სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც არ უნდა გამოეყენებინა (სსკ-ის 393-ე მუხლის ,,ე” ქვეპუნქტი), სააპელაციო პალატის მითითება საგადასახადო კოდექსის 971 მუხლზე უმართებულოა, ვინაიდან შემოწმების აქტში და საგადასახადო შეტყობინებაში საჯარიმო თანხები გამოყენებულია 2004 წლის პერიოდისათვის, 13.06.97წ. საგადასახადო კოდექსის 1551 და 137-ე მუხლზე დაყრდნობით, ხოლო 971 მუხლი ამჟამად მოქმედ საგადასახადო კოდექსში სადავო პერიოდის შემდეგ, 27.12.05წ. კანონით იქნა დამატებული კოდექსში.
დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის თანხების დაკისრების მართლზომიერების საკითხზე მსჯელობისას სააპელაციო პალატა იყენებს მხოლოდ ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის ნორმებს, მიუხედავად იმისა, რომ სადავო პერიოდი მოიცავს მანამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის პერიოდსაც, ხოლო საგადასახადო კანონმდებლობას არ აქვს უკუქცევითი ძალა. საკასაციო პალატა ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობას იმის თაობაზე, რომ ნულოვანი საგადასახადო ვალდებულების არსებობა დეკლარაციის წარდგენის ვალდებულებისაგან გადასახადის გადამხდელის გათავისუფლების საფუძველია. ამასთანავე, საქმეზე დასადგენი ფაქტობრივი გარემოება, კერძოდ შპს ,,....” მიერ ბაზრის ორგანიზების საკითხის გარკვევა უკავშირდება დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის ჯარიმის დაკისრების საკითხს. საგადასახადო კოდექსის 273.59 მუხლის შესაბამისად, ბაზრის ორგანიზატორობისათვის დაწესებული ფიქსირებული გადასახადის თანხის 74 პროცენტი ჩაითვლებოდა დამატებული ღირებულების გადასახადში, 22 პროცენტი – მოგების, ხოლო 4 პროცენტი – საერთო სარგებლობის საავტომობილო გზებით სარგებლობის გადასახადების ანგარიშში. ამავე მუხლის 58-ე ნაწილის თანახმად, გადასახადი ბაზრის ორგანიზებისათვის გადაიხდება ბაზრის ორგანიზატორის მიერ ყოველთვიურად, შესაბამისი საანგარიშო თვის 25 რიცხვამდე, რისთვისაც გადამხდელებს საგადასახადო ორგანოში უნდა წარედგინათ დეკლარაცია (273.58 მუხ.). იმ შემთხვევაში, თუ შპს ,,....” ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელს წარმოადგენდა, მას უნდა წარედგინა შესაბამისი საგადასახადო დეკლარაცია. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება უნდა გაუქმდეს დეკლარაციის წარუდგენლობისათვის დაკისრებული გადასახადისაგან შპს ,,....” გათავისუფლების ნაწილშიც.
დაუსაბუთებელია სააპელაციო პალატის მიერ შპს ,,....” გათავისუფლება სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ქონების გადასახადისაგან. სააპელაციო პალატამ ისე გაათავისუფლა მეწარმე აღნიშნული გადასახადის გადახდისაგან, რომ არ მიუთითებია გათავისუფლების სამართლებრივი საფუძველი.
ხარვეზიანია აგრეთვე სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი, რომლის თანახმად შპს ,,....” სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა, გაუქმდა ფოთის საქალაქო სასამართლოს 30.10.06წ. გადაწყვეტილება იმ ნაწილში, რომლითაც შპს ,,....” გადასახდელად დაეკისრა 6180 ლარი. ამასთანავე, გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი არ შეიცავს მითითებას იმის შესახებ თუ რა ბედი ეწია შპს ,,....” სარჩელის ამ ნაწილში, სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებით შპს ,,....” სარჩელის მოთხოვნა ამ ნაწილში დარჩა გადაუწყვტელი. ამდენად, სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი არ პასუხობს სსკ-ის 249-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მოთხოვნებს, რომლის თანახმად გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი უნდა შეიცავდეს სასამართლოს დასკვნას სარჩელის დაკმაყოფილების ან სარჩელზე მთლიანად ან ნაწილობრივ უარის თქმის შესახებ.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის ფოთის რეგიონალური ცენტრის საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს სააპელაციო პალატის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება და სსკ-ის 412-ე მუხლის საფუძველზე საქმე ხელახალი განხილვისათვის უნდა დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.


ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე, 399-ე, 412-ე მუხლებით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის ფოთის რეგიონალური ცენტრის საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ. გაუქმდეს ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 16.10.07წ. გადაწყვეტილება და საქმე ხელახალი განხილვისათვის დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
2. სასამართლო ხარჯების განაწილების საკითხი გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას;
3. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.