¹ბს-984-938(კ-065) 31 მაისი, 2007წ.
თბილისი

ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის
საქმეთა პალატა

შემადგენლობა:

ლალი ლაზარაშვილი (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მაია ვაჩაძე, ნუგზარ სხირტლაძე

სხდომის მდივანი _ ლანა ჭანტურია

კასატორები (მოპასუხეები) _ 1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტი (ამჟამად საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური), წარმომადგენელი დ. რ-ე; 2. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექცია (ამჟამად საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექცია), წარმომადგენელი რ. ღ-ა

მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე)_ სს “ყ-ი”, წარმომადგენლები: ლ. პ-ი, ქ. ჯ-ე

მესამე პირი _ შპს “ბ-ი” (არ გამოცხადდა)

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება _ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 26 ივლისის გადაწყვეტილება

დავის საგანი _ საგადასახადო შემოწმების აქტისა და საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :

2005 წლის 1 აგვისტოს თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას სასარჩელო განცხადებით მიმართა სს “ყ-მა” მოპასუხეების _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციისა მიმართ. მოსარჩელემ მოითხოვა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 28 მარტის აქტისა და აღნიშნული აქტის საფუძველზე გამოცემული 2005 წლის 12 აპრილის ¹28/1150 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა.
სარჩელის საფუძვლები მდგომარეობდა შემდეგში:
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 28 მარტის შუალედური აქტისა და ამავე ინსპექციის 2005 წლის 12 აპრილის ¹28/1150 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველზე სს “ყ-ს” სახელმწიფო ბიუჯეტში გადასახდელად დაეკისრა აქციზის გადასახადში ძირითადი თანხა 1 621 410 ლარი და საურავი 1 119 824 ლარი. შუალედური აქტის მიხედვით დარიცხული თანხების საფუძველს წარმოადგენდა საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილის 2004 წლის 10 ივლისის ¹18-29-094 წერილით მიწოდებული ინფორმაცია და შემოწმების პროცესში მოპოვებული მასალები, რომელთა თანახმად, შპს “ბ-ს” აქციზური მარკები მიღებული ჰქონდა შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე. მას აქციზური მარკების შეძენისას აქციზის გადასახადი არ გადაუხდია. აღნიშნულის გარდა, სს “ყ-ს” 2003 წლის 1 აპრილიდან 2004 წლის 1 მაისამდე შპს “ბ-ის” სახელზე გაცემული მარკებით ნიშანდებული პროდუქცია რეალიზებული აქვს არა ამხანაგობის, არამედ სს “ყ-ის” სახელით. საწარმოს მიერ შპს “ბ-ს” აქციზური მარკებით აღნიშნულ პერიოდში რეალიზებული პროდუქცია ვერ განიხილებოდა აქციზური მარკებით ნიშანდებულ საქონელზე აქციზის გადასახადის გადახდად.
მოსარჩელე მიუთითებდა, რომ იგი არ დაეთანხმა ზემოაღნიშნულ აქტს და შეიტანა შესაგებელი აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციაში, რომელმაც შესაგებელი არ დააკმაყოფილა 2005 წლის 3 მაისის ¹385 ბრძანებით. აღნიშნული ბრძანება მათ მიერ, საგადასახადო კოდექსის 155-ე მუხლის შესაბამისად, გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტში. საჩივარი განხილულ იქნა საგადასახადო დეპარტამენტის საგადასახადო საჩივრების, პრეტენზიებისა და სხვა ცალკეული საკითხების განხილვის კომისიის სხდომაზე 2005 წლის 25 მაისს და საგადასახადო დეპარტამენტის 2005 წლის 30 მაისის ¹1241-ს ბრძანებით საზოგადოებას ზემოაღნიშნული აქტით დარიცხული 2 741 234 ლარიდან შეუმცირდა აქციზის გადასახადის გადაუხდელობისათვის დარიცხული საურავი 1 119 824 ლარის ოდენობით.
მართალია, საგადასახადო დეპარტამენტის ზემოაღნიშნული ბრძანებით შემცირდა აქციზის გადასახადის გადაუხდელობით დარიცხული საურავი, მაგრამ ბრძანება არ შეეხო სს “ყ-ზე” დარიცხული ძირითადი თანხის შემცირებას. სს “ყ-სა” და შპს “ბ-ს” შორის ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობის) შესახებ ხელშეკრულება 2003 წლის 28 მარტს გაფორმდა სამოქალაქო კოდექსის 25-ე თავის მოთხოვნების შესაბამისად. მხარეებმა სამოქალაქო კოდექსის 934-ე მუხლის მოთხოვნათა სრული დაცვით გაანაწილეს ურთიერთვალდებულებები და მოვალეობები. ერთობლივი საქმიანობის მიზნებისათვის სს “ყ-ი” კისრულობდა ვალდებულებას, ერთობლივ საქმიანობაში მონაწილეობა მიეღო შემდეგი სახით: ლუდის წარმოებისთვის საჭირო კუთვნილი ლუდის ქარხნის საწარმოო საშუალებების დროებითი (ხელშეკრულების მოქმედების ვადით) სარგებლობის უფლებით. ამასთან, დროებითი სარგებლობის უფლება მოიცავდა მხოლოდ იმ საწარმოო საშუალებების სარგებლობის უფლებას, რომლებიც საჭირო იყო ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მიზნისთვის. ხელშეკრულებით განსაზღვრული რაოდენობის ლუდის წარმოებისთვის საჭირო ნედლეული, მის მიერ დაქირავებული პერსონალის მიერ გაწეული შრომა, სასაქონლო ნიშნისა და ეტიკეტის გამოყენების უფლება, ხოლო შპს “ბ-ი” კისრულობდა ვალდებულებას, უზრუნველეყო ამხანაგობა ხელშეკრულებით განსაზღვრული რაოდენობის წარმოებისათვის საჭირო 25 000 000 ცალი აქციზური მარკით. მხარეები ასევე შეთანხმდნენ, რომ ერთობლივი საქმიანობის მართვის ფუნქცია ეკისრებოდა სს “ყ-ს”, რომელიც საკუთარი საწარმოო საშუალებებითა და ტექნიკური პერსონალით, ასევე საკუთარი სადისტრიბუციო ქსელითა და საშუალებებით წარმართავდა ლუდის წარმოებისა და რეალიზაციის პროცესს, ასევე ამხანაგობის საქმიანობის საბუღალტრო აღრიცხვის პროცესს. მხარეები შეთანხმდნენ, რომ მესამე პირებთან ურთიერთობაში შპს “ბ-ი” უზრუნველყოფდა ამხანაგობის წარმომადგენლობას საგადასახადო და სხვა მაკონტროლებელ ორგანოებთან ურთიერთობაში, მათ შორის, უზრუნველყოფდა აქციზური მარკების დროულად მიღებას. შესაბამისად, შპს “ბ-ი” პასუხისმგებელი იყო სახელმწიფო ორგანოებთან ამხანაგობის ურთიერთობების სწორად წარმართვასა და დარეგულირებაზე. ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის მხარეებს შორის განაწილება განისაზღვრა მათი მონაწილეობის შესაბამისად: სს “ყ-ი” _ 80%, შპს “ბ-ი _ 20%.
2005 წლის იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 29-ე მუხლის 25-ე ნაწილის მიხედვით, არაპირდაპირი გადასახადი (დღგ, აქციზი და სხვა) დგინდება მიწოდებული საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) ფასზე დანამატის სახით და მას მომხმარებელი იხდის ამ გადასახადით გაზრდილი ფასით საქონლის შეძენისას. არაპირდაპირი გადასახადის ბიჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრება საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელს, რომელიც ამ კოდექსის მე-3 და მე-4 კარების მიზნებისათვის იწოდება გადამხდელად. ამავე კოდექსის 122-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, აქციზი არის არაპირდაპირი გადასახადი, რომელიც გადაიხდება აქციზური საქონლის მიწოდებისას მის ფასთან ერთად. კოდექსის 131-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, აქციზის გადასახადი გადახდას ექვემდებარება დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან მომდევნო თვის 10 რიცხვისათვის, ხოლო ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ტერიტორიაზე აქციზური მარკებით მარკირებას დაქვემდებარებული ნაწარმის მწარმოებლები აქციზური მარკის შეძენისას აქციზს გადაიხდიან სრული ოდენობით. ამდენად, თუ სს “ყ-ი” თავისი თანხებით შეიძენდა აქციზურ მარკებს, მაშინ აქციზური საქონლის მიწოდების დროს იგი არ გადაიხდიდა აქციზის გადასახადს. ამ შემთხვევაში მარკის ღირებულებას დაუმატებდა ლუდის ფასს და არ მოხდებოდა აქციზის გადასახადის დეკლარირება და პირადი აღრიცხვის ბარათზე გადასახადის დარიცხვა. ამდენად, შპს “ბ-ის” მიერ გადაცემული მარკების ღირებულება სს “ყ-ს” უნდა მიემატებინა ლუდის ფასზე და არ მოეხდინა აქციზის გადასახადის დარიცხვა.
ხელშეკრულების შესაბამისად, ამხანაგობისათვის აქციზური მარკები უნდა შეეძინა შპს “ბ-ს”. სამოქალაქო კოდექსის 25-ე თავის მიხედვით განაწილებული მოვალეობის შესაბამისად, გარდა აქციზური მარკების ღირებულების ბიუჯეტში გადახდისა, ბიუჯეტთან ანგარიშსწორება უნდა ეწარმოებინა სს “ყ-ს”, რომელსაც იგი პირნათლად ასრულებდა.
სს “ყ-ის” მიერ წარმოებული პროდუქცია ვერ ჩაითვლებოდა არამარკირებულად, ვინაიდან კანონის სრული დაცვით იქნა მარკირებული. აქციზური მარკების რეალიზაციის, აღრიცხვისა და კონტროლის წესის შესახებ დებულების მიხედვით, არამარკირებულად ითვლება და ამოღებას ექვემდებარება მარკირების გარეშე სარეალიზაციოდ გატანილი საქონელი.
მოსარჩელე ასევე მიუთითებდა “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონზე, რომლის მე-4 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ამ კანონის ამოქმედებისთანავე შესრულებულად ჩაითვალა საქართველოს რეზიდენტი და არარეზიდენტი ფიზიკური და იურიდიული პირების მიერ 2004 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილი და შეუსრულებელი საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებები. აღნიშნული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა საგადასახადო ორგანომ განახორციელა იმის გამო, რომ სს “ყ-ს” ამხანაგობის წევრის მიერ გადაცემული მარკებით წარმოებული პროდუქცია ჩაითვალა არამარკირებულად და შპს “ბ-ის” მიერ მარკების შეძენისათვის გადახდილი თანხა _ ბიუჯეტში გადაუხდელად. ასეთ შემთხვევაში 2004 წლის 1 იანვრამდე საზოგადოებას გადასახდელად დაერიცხებოდა 1 478 582 ლარი, რომელსაც ეხებოდა ამნისტია, ვინაიდან საგადასახადო შემოწმების აქტი შედგენილ იქნა ზემოაღნიშნული კანონის ძალაში შესვლის შემდეგ. არც აქტში და არც სხვა დოკუმენტებში არ ჩანდა 2005 წლის 25 მარტამდე რომელიმე ფისკალური ორგანოს მიერ ჩატარებული შემოწმება. აქტში მოყვანილი იყო მხოლოდ საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილის 2004 წლის 10 ივლისის ¹18-29-094 წერილით მითითებული ინფორმაცია, რომელიც არ შეიძლებოდა მიჩნეულიყო საგადასახადო ან სხვა ფისკალური ორგანოს მიერ ჩატარებული შემოწმების მასალად. საგადასახადო ინსპექციაში 2005 წლის 24 იანვრამდე რომ არ იყო აღრიცხული და დარიცხული სადავო თანხები, დასტურდებოდ შედარების აქტებით და პირადი აღრიცხვის ბარათით.
მოსარჩელის მითითებით, ასევე გამოირიცხებოდა მის მიმართ “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-3 ნაწილის “ბ” ქვეპუნქტის გამოყენება, ვინაიდან საზოგადოებას არც ფიქტიური ოპერაციები და ფიქტიური გარიგებები უფიქსირდებოდა, რომლითაც ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილი თანხები წარმოეშვა. საქართველოს საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 2 ივლისის ¹01-1/1047 წერილში “სააქციზო მარკების შემოღებასთან დაკავშირებით პირადი ბარათების წარმოების წესის შესახებ” აღნიშნულია, რომ ჩათვლებსა და სხვა გარემოებათა შედეგად გადასახადების სხვადასხვა ბარათებზე, მათ შორის აქციზის ყოველთვიური დეკლარაციების შედეგად მეორე ბარათზე წარმოშობილი ზედმეტად გადახდილი თანხების გამოყენება აქციზური მარკების შესაძენად შესაძლებელია მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ ეს თანხები შესაბამისი დასკვნებით წინასწარ იქნება გადატანილი აქციზური მარკების აღრიცხვის პირად ბარათზე. ამხანაგობის ხელშეკრულების 3.2 პუნქტის მიხედვით, აქციზურ მარკებთან დაკავშირებულ საკითხებზე ვალდებულება ეკისრებოდა შპს “ბ-ს”.
მოსარჩელისთვის ცნობილია, რომ დაკავებულ იქნა შპს “ბ-ის” ხელმძღვანელობა, აგრეთვე საგადასახადო დეპარტამენტისა და აქციზური მარკების სამსახურის თანამშრომლები, რომლებიც ცნობილ იქნენ დამნაშავეებად და სახელმწიფოზე მიყენებული ზარალიც აანაზღაურეს. ამდენად, თუ შპს “ბ-მა” აქციზური მარკები შეიძინა არასწორი გზით, პასუხისმგებლობა უნდა დეკისროს მას (ს.ფ. 3-10).
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2005 წლის 22 აგვისტოს განჩინებით სასამართლოს ინიციატივით საქმეში მესამე პირად ჩაბმულ იქნა შპს “ბ-ი” (ს.ფ. 32).
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2005 წლის 2 დეკემბრის გადაწყვეტილებით სს “ყ-ის” სარჩელი დაკმაყოფილდა.
საქალაქო სასამართლომ გადაწყვეტილება შემდეგნაირად დაასაბუთა:
საქალაქო სასამართლოს განმარტებით, “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-3 ნაწილის “ა” ქვეპუნქტის თანახმად, არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებების ლეგალიზაციის წესი არ ვრცელდება შესაბამის სახელმწიფო ორგანოებში კანონმდებლობით დადგენილი წესით დეკლარირებულ, დარიცხულ და აღრიცხულ, მაგრამ გადაუხდელ საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებებზე. საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად, გადასახადების დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოში კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის გადამხდელის, საგადასახადო აგენტის, სხვა ვალდებული პირის კუთვნილი გადასახადის თანხის აღრიცხვას. დარიცხვა და აღრიცხვა ურთიერთშემავსებელი ტერმინებია და უკავშირდება დეკლარირებას ანუ საგადასახადო ვალდებულების არსებობას. შესაძლებელია, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულება წარმოეშვას მას შემდეგ, რაც იგი შეამოწმა საგადასახადო ან სხვა ფისკალურმა ორგანოებმა და შესაბამისად, მოახდინა მისი ფაქტობრივად დეკლარირება, რაც დაირიცხა, აღირიცხა საგადასახადო ვალდებულებად. თუ საგადასახადო ვალდებულება წარმოშობილია 2004 წლის 1 იანვრისათვის და ეს ცნობილია საგადასახადო ან სხვა ფისკალური ორგანოებისათვის, ეს ვალდებულება რჩება ძალაში და მასზე ამნისტიის კანონი ვერ გავრცელდება. შესაბამისად, არ შეწყდება ადმინისტრაციული საქმე, თუ იგი განიხილება ადმინისტრაციულ ორგანოსა ან სასამართლოში. ის საგადასახადო ვალდებულება კი, რაც ფაქტობრივად არ ჩანს და არც არის დეკლარირებული საგადასახადო ან სხვა ფისკალური ორგანოებისათვის, აღარ წარმოიშობა, შესაბამისად, ვერც გამოვლინდება. აღნიშნული ამნისტიის მიზანი სწორედ ამ სახის არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებების ლეგალიზაციაა.
“ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტი, სადაც აღნიშნულია, რომ “ექვემდებარება დეკლარირებას ან/და გადახდას”, გულისხმობს, ერთი მხრივ, გადასახადებს, რომლებიც გადამხდელის მიერ დეკლარაციის საფუძველზე გადაიხდევინება გადასახადის გაანგარიშებისა და საგადასახადო ორგანოებში წარდგენის გზით (დღგ, აქციზი, მოგების გადასახადი და სხვა), ხოლო მეორე მხრივ, გადასახადები, რომლებიც არ ექვემდებარებიან დეკლარაციის წარდგენის გზით გადახდას (მიწის გადასახადი, ფიზიკური პირის ქონების გადასახადი და სხვა) და გადამხდელის მიერ დეკლარაციებისა და გაანგარიშების წარდგენის გარეშე გადაიხდება.
“ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მოქმედება ვრცელდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსითა და სხვა საკანონმდებლო აქტებით განსაზღვრულ გადასახადის გადამხდელებზე, აგრეთვე, საგადასახადო აგენტებზე, რომლებმაც 2004 წლის 1 იანვრამდე არ განახორციელეს საგადასახადო ვალდებულების დეკლარირება ან/და გადახდა. სიტყვებში: “არ განახორციელეს დეკლარირება ან/და გადახდა” იგულისხმება ზემოთ მოყვანილი დეკლარაციების წარდგენით გადასახდელი გადასახადები და ის გადასახადები, რომლებიც ექვემდებარებოდა გადამხდელის მიერ დეკლარაციების წარდგენის გარეშე გადახდას და რომლის გადახდაც არ განხორციელებულა 2004 წლის 1 იანვრამდე. ამასთან, იგი უშვებს, რომ საგადასახადო ვალდებულება შეიძლება წარმოშობილი იქნეს მას შემდეგ, როცა იგი შეამოწმა საგადასახადო ან სხვა ფისკალურმა ორგანომ.
ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ინდივიდუალური ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ სარჩელის წარდგენის შემთხვევაში მტკიცების ტვირთი ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც გამოსცა ადმინისტრაციული აქტი. მოპასუხე მხარეს არ წარუდგენია მტკიცებულებები და ასევე შემოწმების მასალებში არ ჩანს ის გარემოება, რომ საგადასახადო ორგანოებში 2005 წლის იანვრამდე აღრიცხული და დარიცხული იყო სადავო თანხები, რის გამოც სასამართლომ მიიჩნია, რომ სარჩელი ექვემდებარებოდა დაკმაყოფილებას (ს.ფ. 113-127).
აღნიშნულ გადაწყვეტილებაზე სააპელაციო საჩივარი შეიტანეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციამ, რომელთაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მოსაზრებით, საქალაქო სასამართლომ არ გამოიყენა 2005 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის “დ” ქვეპუნქტი, 75-ე მუხლი, 44-ე მუხლის მე-2 ნაწილი, რომლებიც თანამფლობელებს აკისრებს ვალდებულებას გადასახადების გადახდის კუთხით. სასამართლომ არ იმსჯელა “გადამხდელთა საგადასახადო რეგისტრაციის, საგადასახადო რეესტრის წარმოებისა და საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების წესის შესახებ” საქართველოს პრეზიდენტის 2002 წლის 7 აპრილის ¹155 ბრძანებულების 30-ე მუხლის მოთხოვნაზე, რომლის თანახმად, სს “ყ-ისა” და შპს “ბ-ის” მიერ შექმნილი ამხანაგობა უნდა დარეგისტრირებულიყო საგადასახადო ინსპექციაში გადასახადის გადამხდელად და მინიჭებოდა საიდენტიფიკაციო კოდი. ამავე ბრძანებულების 30-ე მუხლის მე-3 პუნქტი ამხანაგობის წევრებს ამხანაგობის საგადასახადო ვალდებულებებისათვის აკისრებს პასუხისმგებლობას, ასევე საშემოსავლო და დღგ-ს გადასახადების მიზნებისათვის ამხანაგობა მიიჩნეოდა ერთეულად და რეგისტრაცია უნდა გაევლო, როგორც ერთეულს.
აპელანტის მოსაზრებით, საქალაქო სასამართლომ არასწორად განმარტა “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტი, ვინაიდან მითითებული კანონის მე-4 მუხლის მე-3 პუნქტი იმპერატიულად ადგენს, რომ ამ მუხლის მოქმედება ვრცელდება შესაბამის სახელმწიფო ორგანოებში კანონმდებლობით დადგენილი წესით დეკლარირებულ, დარიცხულ და აღრიცხულ, მაგრამ გადაუხდელ საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებებზე. აღნიშნული კანონის მოთხოვნის შესაბამისად, სს “ყ-ისა” და შპს “ბ-ის” მიერ შექმნილი ამხანაგობა აღრიცხული და დაფიქსირებული იყო მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 2003 წლის 8 ოქტომბრის შემოწმების აქტში, ხოლო 2005 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 237-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, მათ უფლება ჰქონდათ დაერიცხათ და გადაესინჯათ გადასახადის დარიცხული თანხის დარიცხვა და გადასინჯვა საგადასახადო პერიოდის დამთავრებიდან 6 წლის განმავლობაში. მითითებული მუხლი ასევე ადგენდა, რომ ამ მუხლის მოქმედება ვრცელდება უსაქონლო ოპერაციების ან ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებულ გადასახადის თანხებზე. აღნიშნული თანხები ექვემდებარებოდა უპირობო ანულირებას. ვინაიდან საქმის მასალებით დადგენილია, რომ შპს “ბ-ს” აქციზური მარკები მიღებული აქვს შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე, ამნისტიის კანონი ამ შემთხვევაშიც არ უნდა გავრცელდეს სს “ყ-ზე” (ს.ფ. 133-136).
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტი სააპელაციო საჩივარში აღნიშნავდა, რომ სს “ყ-სა” და შპს “ბ-ს” შორის ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობის) შესახებ 2003 წლის 28 მარტის ხელშეკრულებით მხარეებმა გამოხატეს ნება, იურიდიული პირის შეუქმნელად განეხორციელებინათ ერთობლივი საქმიანობა, რაც გამოიხატებოდა სხვადასხვა ტევადობის 25 000 000 ცალი ლუდის წარმოებაში. მხარეები შეთანხმდნენ, რომ სს “ყ-ი” საკუთარი საწარმოო საშუალებებით და სადისტრიბუციო ქსელით უზრუნველყოფდა ლუდის წარმოებისა და რეალიზაციის პროცესს, ე.ი. საქონლის მიწოდება განხორციელდებოდა უშუალოდ სს “ყ-ის” მიერ, რამდენადაც არაპირდაპირი გადასახადის (დღგ, აქციზი) ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელს, რომელიც საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის იწოდებოდა გადასახადის გადამხდელად. 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის IV კარის დებულებების გათვალისწინებით, აქციზის გადამხდელად ითვლება პირი, რომელიც აწარმოებს აქციზურ საქონელს ან ეწევა მის იმპორტს საქართველოში. სს “ყ-ი” თავისი საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე ითვლება აქციზური საქონლის მწარმოებელ პირად. შპს “ბ-ი” ვერ განიხილება აქციზის გადამხდელად, ვინაიდან მოსარჩელის მხრიდან არ იქნა წარდგენილი სათანადო მტკიცებულებები, რომ იგი აქციზური საქონლის მწარმოებელია, ან იმპორტიორია. ამასთან, ეჭვს იწვევს შპს “ბ-ის” მიერ ლუდის წარმოებისათვის საჭირო 1479000 ლარის ღირებულების აქციზური მარკის წარმომავლობა, რომლითაც ის, ხელშეკრულების შესაბამისად, მონაწილეობას იღებდა ერთობლივ საქმიანობაში. აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილიდან მიღებული 2004 წლის 10 ივლისის ¹18-29-094 წერილით და ამავე ინსპექციის წარმომადგენლების მიერ შემოწმების პროცესში მოპოვებული მასალების გამოკვლევით დადგინდა, რომ შპს “ბ-ს” აქციზური მარკები მიღებული აქვს შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე. ამდენად, შპს “ბ-ს” აქციზური მარკების შეძენისას აქციზის გადასახადი არ გადაუხდია. აღნიშნულს ადასტურებს შპს “ბ-ის” 01.01.2000-09.09.2005წწ. პერიოდის შედარების აქტი, რომლითაც ირკვევა, რომ შპს “ბ-ს” საერთოდ არა აქვს განხორციელებული ანგარიშსწორება ბიუჯეტთან გადასახადის არც ერთ სახეში, მათ შორის აქციზის გადასახადში. შესაბამისად, დასტურდება ფაქტი, რომ ადგილი ჰქონდა ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე აქციზური მარკების მიღებას, რომლის მიზანი იყო საქონლის მწარმოებლის (სს “ყ-ი”) მიერ აღნიშნული მარკების გამოყენებით მარკირებას დაქვემდებარებული საქონლის მიწოდებას (რეალიზაციას) სახელმწიფო ბიუჯეტში აქციზის გადასახადის გადახდის გარეშე.
ხელშეკრულების შესაბამისად, სს “ყ-ი” საკუთარი წარმოების საშუალებებითა და სადისტრიბუციო ქსელით უზრუნველყოფდა აქციზური საქონლის (ლუდის) წარმოებისა და რეალიზაციის პროცესს. შესაბამისად, აქციზური მარკების შეძენაზე განაცხადი უნდა გაეკეთებინა სს “ყ-ს” და უშუალოდ მას უნდა განეხორციელებინა ბიუჯეტთან ანგარიშსწორება აქციზური მარკების მიღებისას, არც არ შესრულებულა. აღნიშნულით დაირღვა 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მოთხოვნა, რომლის მიხედვით, საქართველოს ტერიტორიაზე აქციზური მარკებით მარკირებას დაქვემდებარებული ნაწარმის მწარმოებლები და იმპორტიორები აქციზური მარკების შეძენისას გადაიხდიან აქციზს სრული ოდენობით. აქედან გამომდინარე, აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ შემოწმების შუალედურ აქტში დაფიქსირებული პოზიცია იმის თაობაზე, რომ საზოგადოების მიერ შპს “ბ-ის” აქციზური მარკებით რეალიზებული პროდუქცია ვერ განიხილება აქციზური მარკებით ნიშანდებულ საქონელზე აქციზის გადასახადის გადახდად, შესაბამისობაშია არსებულ საგადასახადო კანონმდებლობასთან (ს.ფ. 137-140).
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 26 ივლისის გადაწყვეტილებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა ინსპექციისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის სააპელაციო საჩივრები ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2005 წლის 2 დეკემბრის გადაწყვეტილების შეცვლით მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, სს “ყ-ის” სარჩელი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 28 მარტის აქტი და ამავე ინსპექციის 2005 წლის 12 აპრილის ¹28/1150 საგადასახადო მოთხოვნა ძირითადი გადასახადის _ 1621410 ლარის დარიცხვის ნაწილში, დანარჩენ ნაწილში სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.
სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების მოტივები მდგომარეობს შემდეგში:
სააპელაციო სასამართლომ საქმეზე დადგენილად მიიჩნია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 4 მარტის ¹162 ბრძანების საფუძველზე შედგენილი 2005 წლის 28 მარტის შუალედური აქტის თანახმად, ამავე ინსპექციის 2005 წლის 12 აპრილის ¹28/1150 საგადასახადო მოთხოვნით, სს “ყ-ს” სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ გადასახდელად დაეკისრა აქციზის გადასახადში ძირითადი თანხა 1621410 ლარი და საურავი 1119824 ლარი. აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 3 მაისის ¹385 ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა სს “ყ-ის” შესაგებელი, რაც ამ უკანასკნელმა გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტში. საჩივარი განხილულ იქნა საგადასახადო დეპარტამენტის საგადასახადო საჩივრების, პრეტენზიებისა და სხვა ცალკეული საკითხების განხილვის კომისიის სხდომაზე და საგადასახადო დეპარტამენტის 2005 წლის 30 მაისის ¹1241 ბრძანებით საზოგადოებას გასაჩივრებული აქტით დარიცხული 274234 ლარიდან შეუმცირდა აქციზის გადასახადის გადაუხდელობისათვის საურავი 1119824 ლარის ოდენობით.
2003 წლის 21 აპრილს სს “ყ-სა” და შპს “ბ-ს” შორის გაფორმდა ხელშეკრულება ერთობლივი საქმიანობის შესახებ, რომლის საგანს წარმოადგენდა პროდუქციის წარმოება და მიწოდება. ხელშეკრულების თანახმად, ერთობლივი საქმიანობის მიზნებისათვის სს “ყ-ი” კისრულობდა ვალდებულებას ერთობლივ საქმიანობაში მონაწილეობა მიეღო შემდეგი სახით: ლუდის წარმოებისათვის საჭირო, ქ. რუსთავში, ......... ¹6-ში მდებარე თავისი კუთვნილი ლუდის ქარხნის საწარმოო საშუალებების დროებითი (ხელშეკრულების მოქმედების ვადით) სარგებლობის უფლება. ამასთან, დროებითი სარგებლობის უფლება მოიცავდა მხოლოდ იმ საწარმოო საშუალებების სარგებლობის უფლებას, რომლებიც საჭირო იყო ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მიზნისთვის. ხელშეკრულებით განსაზღვრული რაოდენობის ლუდის წარმოებისათვის საჭირო ნედლეული, მის მიერ დაქირავებული პერსონალის მიერ გაწეული შრომა, სასაქონლო ნიშნისა და ეტიკეტის გამოყენების უფლება, ხოლო შპს “ბ-ი” კისრულობდა ვალდებულებას, უზრუნველეყო ამხანაგობა ხელშეკრულებით განსაზღვრული რაოდენობის წარმოებისათვის საჭირო 1479000 ლარის ღირებულების აქციზური მარკით. ასევე მხარეები შეთანხმდნენ, რომ ერთობლივი საქმიანობის მართვის ფუნქცია ეკისრებოდა სს “ყ-ს”, რომელიც საკუთარი საწარმოო საშუალებებით და ტექნიკური პერსონალით, ასევე საკუთარი სადისტრიბუციო ქსელითა და საშუალებებით წარმართავდა ლუდის წარმოებისა და რეალიზაციის პროცესს, ასევე ამხანაგობის საქმიანობის საბუღალტრო აღრიცხვის პროცესს. ამასთან, მხარეები შეთანხმდნენ, რომ მესამე პირებთან ურთიერთობაში შპს “ბ-ი” უზრუნველყოფდა ამხანაგობის წარმომადგენლობას საგადასახადო და სხვა მაკონტროლებელ ორგანოებთან ურთიერთობაში, მათ შორის, უზრუნველყოფდა აქციზური მარკების დროულად მიღებას. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 2003 წლის 15 აგვისტოს ¹248 და 8 სექტემბრის ¹261 ბრძანებულების საფუძველზე ჩატარებული აქციზური მარკების ინვენტარიზაციის 2003 წლის 8 ოქტომბრის აქტით სს “ყ-ს” 2003 წლის 18 აგვისტოსათვის საწარმოს ნაშთად აქციზური მარკები არ ერიცხებოდა. ამავე აქტში მსხვილ გადამხდელთა ინსპექცია მიუთითებდა, რომ 2003 წლის 21 აპრილს სს “ყ-სა” და შპს “ბ-ს” შორის გაფორმდა ხელშეკრულება ერთობლივი საქმიანობის შესახებ, რომელიც ითვალისწინებდა იურიდიული პირის შეუქმნელად ემოქმედათ სამეურნეო მიზნის მისაღწევად, კერძოდ, სხვადასხვა ტევადობის ლუდის წარმოებაში. მითითებული აქტით საგადასახადო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექცია აღიარებდა, რომ შემოწმების პროცესში აღნიშნული საქმიანობის შესახებ მიღებულ იქნა განმარტება ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტიდან, რომელიც ადასტურებს მის შესაბამისობას საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებთან, ასევე მითითებას, რომ 2003 წლის 21 აპრილის ხელშეკრულების შესაბამისად მიღებულია აქციზური მარკები აქციზური მარკების სამსახურიდან და მათ შორის დაზიანებული მარკების რაოდენობა შესაბამისობაშია ფინანსთა სამინისტროს 2002 წლის 5 აგვისტოს ¹248 ბრძანებით დაწესებულ დანაკარგების ნორმებთან.
2005 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 123-ე მუხლის თანახმად, აქციზის გადამხდელები არიან ფიზიკური და იურიდიული პირები, რომლებიც აწარმოებენ აქციზურ საქონელს ან ეწევიან მის იმპორტს საქართველოში. საქართველოში წარმოებულ საქონელზე აქციზის გადამხდელად ითვლება საქონლის მწარმოებელი. იმავე კოდექსის მე-12 მუხლის შესაბამისად, საწარმოებად ითვლება ის წარმონაქმნები, რომლებიც ახორციელებენ ეკონომიკურ საქმიანობას ან შექმნილნი არიან ასეთი საქმიანობის განსახორციელებლად, კერძოდ, “დ” ქვეპუნქტით გათვალისწინებულია გაერთიანებები, ამხანაგობები და სხვა.
სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრებით, ხელშეკრულების 3.2 პუნქტის შესაბამისად, აქციზურ მარკებთან დაკავშირებულ საკითხებზე (აქციზური მარკებით უზრუნველყოფა, მათი დროული მიღება) ვალდებულება ეკისრებოდა შპს “ბ-ს”. შესაბამისად, სს “ყ-ს” არ ეკისრებოდა აქციზის გადასახადის გადახდის იურიდიული ვალდებულება. თუ ეს უკანასკნელი თავისი თანხებით შეიძენდა აქციზურ მარკებს, მაშინ აქციზური საქონლის მიწოდების დროს იგი არ გადაიხდიდა აქციზის გადასახადს. ამ შემთხვევაში მარკის ღირებულებას დაემატებოდა ლუდის ფასი და არ მოხდებოდა აქციზის გადასახადის პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხვა. შესაბამისად, შპს “ბ-ის” მიერ გადაცემული მარკების ღირებულება სს “ყ-ს” უნდა მიემატებინა ლუდის ფასზე და არ მოეხდინა აქციზის გადასახადის დარიცხვა.
2005 წლის 30 მაისის ¹1247 ბრძანებით ირკვევა, რომ ამ უკანასკნელს საჩივრით მიმართა სს “ყ-მა”, რომელიც აპროტესტებდა გასაჩივრებული მოთხოვნით აქციზის გადასახადში 2741234 ლარის, ანუ როგორც ძირითადი თანხის, ასევე საურავის დაკისრების კანონიერებას. საგადასახადო დეპარტამენტის საგადასახადო საჩივრების, პრეტენზიებისა და ცალკეული საკითხების განხილვის კომისიამ თავისი გადაწყვეტილებით საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე (2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი) და 156-ე მუხლზე მითითებით არასწორად მიიჩნია სს “ყ-ზე” 1 119 824 ლარის საურავის დარიცხვის კანონიერება და აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციას დაევალა უზრუნველეყო აქციზის პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული საურავის თანხის 1119824 ლარის შემცირება, ანუ საგადასახადო დეპარტამენტის მიერ აღიარებულ და დადასტურებულ იქნა სს “ყ-ის” მიერ აქციზური მარკების გამოყენების კანონიერება. აღნიშნული საჩივრით სს “ყ-ი” ასაჩივრებს არამარტო არასწორად დარიცხული საურავის, არამედ ძირითადი გადასახადის თანხის _ 1621410 ლარის დაკისრების კანონიერებას. ამ უკანასკნელზე კი საგადასახადო დეპარტამენტს არ უმსჯელია. დასახელებული საფუძვლით სააპელაციო სასამართლომ არამართებულად მიიჩნია აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის დასკვნა, რომ იგი შემოწმების აქტს არ განიხილავდა, როგორც წერილობით მითითებას.
სააპელაციო სასამართლოს განმარტებით, “მნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-3 პუნქტის “ა” ქვეპუნქტის შესაბამისად, არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებების ლეგალიზაციის წესი არ ვრცელდება შესაბამის სახელმწიფო ორგანოებში კანონმდებლობით დადგენილი წესით დეკლარირებულ, დარიცხულ და აღრიცხულ, მაგრამ გადაუხდელ საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებებზე. საგადასახადო კოდექსის თანახმად, გადასახადების დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოებში კონკრეტული საგადასახადო აგენტის, სხვა ვალდებული პირის კუთვნილი გადასახადის თანხის აღრიცხვას. დარიცხვა და აღრიცხვა ურთიერთშემავსებელი ტერმინებია და უკავშირდება დეკლარირებას, ანუ საგადასახადო ვალდებულების არსებობას.
“ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტი, სადაც მითითებულია, რომ ექვემდებარება დეკლარირებას ან/და გადახდას, გულისხმობს, ერთი მხრივ, იმ გადასახადებს, რომლებიც გადამხდელის მიერ დეკლარაციის საფუძველზე გადაიხდევინება გადაანგარიშებისა და საგადასახადო ორგანოებში წარდგენის გზით (დღგ, აქციზი, მოგების გადასახადი და სხვა), ხოლო მეორე მხრივ, გადასახადები, რომლებიც არ ექვემდებარება დეკლარაციის წარდგენის გზით გადახდას (მიწის გადასახადი, ფიზიკური პირის ქონების გადასახადი და სხვა) და გადამხდელის მიერ დეკლარაციების და გადაანგარიშების წარდგენის გარეშე გადაიხდება. მითითებული კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტით, ამ მუხლის მოქმედება ვრცელდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსით და სხვა საკანონმდებლო აქტებით განსაზღვრულ გადასახადის გადამხდელებზე, აგრთვე საგადასახადო აგენტებზე, რომლებმაც 2004 წლის 1 იანვრამდე არ განახორციელეს საგადასახადო ვალდებულებით დეკლარირება ან/და გადახდა. აღნიშნულ გულისხმობს დეკლარაციების წარდგენით გადასახდელ გადასახადებს და იმ გადასახადებს, რომლებიც ექვემდებარებოდა გადამხდელის მიერ დეკლარაციების წარდგენის გარეშე გადახდას და რომლის გადახდაც არ განხორციელებულა 2004 წლის 1 იანვრამდე. ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ სარჩელის წარდგენის შემთხვევაში მტკიცების ტვირთი ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც გამოსცა ადმინისტრაციული აქტი. მოპასუხემ არ წარადგინა მტკიცებულებები, რაც დაადასტურებდა სს “ყ-ზე” საგადასახადო ორგანოში სადავო თანხის აღრიცხვის და დარიცხვის ფაქტს. აქედან გამომდინარე, არ არსებობდა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი. ამასთან, სააპელაციო სასამართლომ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ შპს “ყ-მა” სააპელაციო სასამართლოს სხდომაზე შემაცირა სასარჩელო მოთხოვნა, უარი განაცხადა თანხაზე დარიცხული საურავების გადახდაზე იმ მოტივით, რომ საგადასახადო დეპარტამენტის 2005 წლის 30 მაისის ¹1247 ბრძანებით იგი გათავისუფლდა ამ სახით დარიცხულ 1119824 ლარის გადახდის მოვალეობისაგან. შესაბამისად, ეს გარემოება წარმოადგენდა საურავების დარიცხვის ნაწილში სასამართლო კოლეგიის გადაწყვეტილების გაუქმების საფუძველს (ს.ფ. 184-191).
სააპელაციო სასამართლოს განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციამ, რომელთაც სარჩელის დაკმაყოფილების ნაწილში გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება, ამ ნაწილში ახალი გადაწყვეტილების მიღება და სს “ყ-ის” სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მოსაზრებით, საქალაქო სასამართლომ არ გამოიყენა 2005 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის “დ” ქვეპუნქტი, 75-ე მუხლი, 44-ე მუხლის მე-2 ნაწილი, რომლებიც თანამფლობელებს აკისრებს ვალდებულებას გადასახადების გადახდის კუთხით. სასამართლომ არ იმსჯელა “გადამხდელთა საგადასახადო რეგისტრაციის, საგადასახადო რეესტრის წარმოებისა და საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების წესის შესახებ” საქართველოს პრეზიდენტის 2002 წლის 7 აპრილის ¹155 ბრძანებულების 30-ე მუხლის მოთხოვნაზე, რომლის თანახმად, სს “ყ-ისა” და შპს “ბ-ის” მიერ შექმნილი ამხანაგობა უნდა დარეგისტრირებულიყო საგადასახადო ინსპექციაში გადასახადის გადამხდელად და მინიჭებოდა საიდენტიფიკაციო კოდი. ამავე ბრძანებულების 30-ე მუხლის მე-3 პუნქტი ამხანაგობის წევრებს ამხანაგობის საგადასახადო ვალდებულებებისათვის აკისრებს პასუხისმგებლობას, ასევე საშემოსავლო და დღგ-ს გადასახადების მიზნებისათვის ამხანაგობა მიიჩნეოდა ერთეულად და რეგისტრაცია უნდა გაევლო, როგორც ერთეულს.
კასატორი მიიჩნევს, რომ საქალაქო სასამართლომ არასწორად განმარტა “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტი, ვინაიდან მითითებული კანონის მე-4 მუხლის მე-3 პუნქტი იმპერატიულად ადგენს, რომ ამ მუხლის მოქმედება ვრცელდება: ა. შესაბამის სახელმწიფო ორგანოებში კანონმდებლობით დადგენილი წესით დეკლარირებულ, დარიცხულ და აღრიცხულ, მაგრამ გადაუხდელ საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებებზე; ბ. უსაქონლო ოპერაციების ან ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებულ გადასახადის თანხებზე. აღნიშნული კანონის მოთხოვნის შესაბამისად, სს “ყ-ისა” და შპს “ბ-ის” მიერ შექმნილი ამხანაგობა აღრიცხული და დაფიქსირებული იყო მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 2003 წლის 8 ოქტომბრის შემოწმების აქტით, ხოლო 2005 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 237-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, მათ უფლება ჰქონდათ დაერიცხათ და გადაესინჯათ გადასახადის დარიცხული თანხის დარიცხვა და გადასინჯვა საგადასახადო პერიოდის დამთავრებიდან 6 წლის განმავლობაში. ამასთან, შპს “ბ-ს” აქციზური მარკები მიღებული ჰქონდა შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე, რის გამოც ამნისტიის კანონი ამ შემთხვევაშიც არ უნდა გავრცელებულიყო სს “ყ-ზე” (ს.ფ. 197-200).
კასატორის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მითითებით, შპს “ბ-ი” ვერ განიხილება აქციზის გადასახადის გადამხდელად, ვინაიდან მოსარჩელის მხრიდან არ იქნა წარდგენილი სათანადო მტკიცებულებები, რომ იგი აქციზური საქონლის მწარმოებელი ან იმპორტიორია. ასევე სათანადო მტკიცებულებებით არ არის დასაბუთებული შპს “ბ-ის” მიერ ლუდის წარმოებისათვის საჭირო 1479000 ლარის ღირებულების აქციზური მარკის წარმომავლობის კანონიერება, რომლითაც ის ხელშეკრულების შესაბამისად, მონაწილეობას იღებდა ერთობლივ საქმიანობაში. აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მიერ საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილიდან მიღებული 2004 წლის 10 ივლისის ¹18-29-094 წერილით და ამავე ინსპექციის წარმომადგენლების მიერ შემოწმების პროცესში მოპოვებული მასალების შესწავლით დადგინდა, რომ შპს “ბ-ს” აქციზური მარკები მიღებული აქვს შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე. შპს “ბ-ს” აქციზური მარკების შეძენისას აქციზის გადასახადი არ გადაუხდია. აღნიშნული პოზიციის განსამტკიცებლად, შესაგებელთან ერთად მათ სასამართლოს მტკიცებულების სახით წარუდგინეს შპს “ბ-ის” 01.01.2000-09.09.2005წწ. პერიოდის შედარების აქტი, რომლითაც ირკვევა, რომ შპს “ბ-ს” საერთოდ არა აქვს განხორციელებული ანგარიშსწორება ბიუჯეტთან გადასახადის არც ერთ სახეში, მათ შორის, არც აქციზის გადასახადში. შესაბამისად, დასტურდება ფაქტი, რომ ადგილი აქვს ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე აქციზური მარკების მიღებას, რომლის მიზანი იყო აქციზური საქონლის მწარმოებლის (სს “ყ-ის”) მიერ აღნიშნული მარკების გამოყენებით მარკირებას დაქვემდებარებული საქონლის მიწოდებას (რეალიზაციას) სახელმწიფო ბიუჯეტში აქციზის გადასახადის გადახდის გარეშე.
კასატორის მითითებით, სააპელაციო სასამართლომ არ გაითვალისწინა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების თაობაზე კანონმდებლობით დადგენილი სარჩელის აღძვრის ხანდაზმულობა. საგადასახადო დეპარტამენტის 2005 წლის 30 მაისის ¹1247-ს ბრძანება, რომელიც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი ნაწილის “დ” ქვეპუნქტის თანახმად წარმოადგენს ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს და რომლითაც გადამხდელს ეცნობა ადმინისტრაციული ორგანოს გადაწყვეტილება სს “ყ-ს” ჩაბარდა 2005 წლის 7 ივნისს. საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ სს “ყ-მა” 2005 წლის 29 ივლისს სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს და მოითხოვა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 28 მარტის აქტისა და მის საფუძველზე ამავე ინსპექციის მიერ გამოცემული 2005 წლის 12 აპრილის ¹28/1150 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა. ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 22-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, სარჩელი სასამართლოს უნდა წარედგინოს შესაბამისად, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ან ადმინისტრაციულ საჩივართან დაკავშირებული გადაწყვეტილების გაცნობიდან ერთი თვის ვადაში. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმიდან გამომდინარე დგინდება, რომ სს “ყ-ის” მიერ გაშვებულია კანონმდებლობით დადგენილი სასარჩელო ხანდაზმულობის საპროცესო ვადა. ამ ვადის გაგრძელება (აღდგენა) არ შეიძლება და იგი იწყება სს “ყ-თვის” საგადასახადო დეპარტამენტის 2005 წლის 1 ივნისის ¹4-09/4734 წერილის ჩაბარების (2005 წლის 7 ივნისი) მომენტიდან ერთი თვის შემდეგ ანუ 7 ივლისს (ს.ფ. 204-212).

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის, საკასაციო საჩივრების საფუძვლების გამოკვლევის შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა ინსპექციის საკასაციო საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს, უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 26 ივლისის გადაწყვეტილება, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქმის მასალებით დადგენილია:
2003 წელს შპს “ბ-მა” საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს აქციზური მარკების სამასახურისაგან მიიღო 19 859 410 აქციზური მარკა. აქციზური მარკების სამასახურისაგან აღნიშნული აქციზური მარკები შპს “ბ-მა” შეიძინა შპს “ს-თან” განხორციელებული საგადასახადო ოპერაციის შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე;
2003 წლის 21 აპრილს სს “ყ-სა” და შპს “ბ-ს” შორის დაიდო ერთობლივი საქმიანობის ხელშეკრულება, რომლის თანახმად განისაზღვრა, რომ შპს “ბ-ი” ერთობლივ საქმიანობაში მონაწილეობას მიიღებდა აქციზური მარკებით, სს “ყ-ი” _ აქციზური პროდუქციით და ერთობლივი საქმიანობის შედეგად მიღებული მოგება განაწილდებოდა ხელშეკრულების მხარეთა შორის;
დადგენილია და სადავოდ არავინ ხდის იმ გარემოებას, რომ აღნიშნული ერთობლივი საქმიანობის ხელშეკრულების საფუძველზე სს “ყ-მა” ნამდვილად მოახდინა შპს “ბ-ის” მიერ მიღებული აქციზური მარკებით ნიშანდებული ლუდის წარმოება და რეალიზაცია;
2003 წლის 8 ოქტომბერს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციამ სს “ყ-ში” ჩაატარა აქციზური მარკების ინვენტარიზაცია. აღნიშნული ინვენტარიზაციის შედეგად შედგა აქტი, რომლითაც დადგინდა, რომ სს “ყ-ში” არსებული დაზიანებული აქციზური მარკების რაოდენობა შესაბამისობაში იყო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს 2002 წლის 5 აგვისტოს ¹248 ბრძანებით დაწესებულ დანაკარგების ნორმებთან;
ზემოაღნიშნული ინვენტარიზაციის პროცესში სს “ყ-ისა” და შპს “ბ-ის” ერთობლივი საქმიანობის შესახებ ეცნობა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტს და მიღებულ იქნა განმარტება, რომელიც ადასტურებდა აღნიშნული ერთობლივი საქმიანობის შესაბამისობას საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებთან;
საგადასახადო ორგანოები სადავოდ არ ხდიდნენ იმ გარემოებას, რომ შპს “ბ-ის” აქციზური მარკებით ნიშანდებულ საქონელზე სს “ყ-ს” აქციზის გადასახადი გადახდილად ეთვლებოდა. აღნიშნული საკითხი სადავო გახდა მხოლოდ მას შემდეგ, რაც საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილის 2004 წლის 10 ივლისის წერილით მიწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე 2005 წლის 28 მარტს აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციამ განახორციელა სს “ყ-ის” შემოწმება და დაარიცხა აქციზის გადასახადის სადავო თანხა, იმ მოტივით, რომ შპს “ბ-ს” ზედმეტობა, რომლის ხარჯზეც მას გადახდილად ჩაეთვალა მიღებულ მარკებზე აქციზის გადასახადი, წარმოშობილი ჰქონდა შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე.
ამრიგად, საქმის მასალებით დადგენილია, რომ აქციზის გადასახადის სადავო თანხა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციას 2005 წლის 28 მარტის საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის შედგენამდე არ გამოუვლენია, როგორც სს “ყ-ის” მიერ გადასახდელი და მანამდე გადაუხდელი თანხა. აღნიშნული გადასახადი სს “ყ-ს” მანამდე არ ერიცხებოდა როგორც შეუსრულებელი საგადასახადო ვალდებულება.
საქმის განხილვის არც ერთ სტადიაზე _ პირველი ინსტანციის, სააპელაციო თუ საკასაციო სასამართლოში კასატორებს არ წარმოუდგენიათ სს “ყ-ის” სახელზე სადავო გადასახადის, როგორც შეუსრულებელი საგადასახადო ვალდებულების 2005 წლის 28 მარტამდე გამოვლენის, დარცხვის ან აღრიცხვის დამადასტურებელი დოკუმენტი. ასეთ დოკუმენტად კასატორები ასახელებენ 2003 წლის 8 ოქტომბერს სს “ყ-ში” განხორციელებული აქციზური მარკების ინვენტარიზაციის აქტს, რასაც საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს. აღნიშნული აქტი საერთოდ არ შეეხება სს “ყ-ის” მიერ შეუსრულებელი რაიმე საგადასახადო ვალდებულების, გადასახდელი აქციზის გადასახადის თანხებისა და შპს “ბ-გან” მიღებული აქციზური მარკებით სარგებლობის გამო ბიუჯეტის წინაშე სს “ყ-ის” მიერ შესასრულებელი რაიმე ვალდებულების არსებობის საკითხს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციამ ისე ჩაატარა სს “ყ-ში” შპს “ბ-ის” მიერ მიღებული აქციზური მარკების აღნიშნული ინვენტარიზაცია, რომ არ დაუფიქსირებია არანაირი კანონდარღვევა ან რაიმე შეუსაბამობა, პირიქით, დაადასტურა ამ წესით (ერთობლივი საქმიანობის ამხანაგობის შექმნა) აქციზური მარკების მიღების კანონშესაბამისობა. ამიტომ აღნიშნული ინვენტარიზაციის აქტი ვერ განიხილება როგორც სს “ყ-ის” სახელზე სადავო აქციზის გადასახადის აღრიცხვის ან დარიცხვის დოკუმენტი.
სხვა რაიმე დოკუმენტზე კასატორები ვერ უთითებენ და როგორც უკვე აღინიშნა, არც წარმოუდგენიათ სასამართლოში საქმის განხილვისას. თავისთავად კი მხოლოდ ის ფაქტი, რომ სს “ყ-მა” მის მიერ წარმოებული აქციზური პროდუქციის _ ლუდის ნიშანდება მოახდინა შპს “ბ-ის” მიერ მიღებული აქციზური მარკებით და რომ სს “ყ-ის” მიერ აღნიშნული აქციზური მარკების გამოყენების შესახებ საგადასახადო ორგანოსათვის ცნობილი იყო, ვერ განიხილება, როგორც სს “ყ-ის” მიერ აქციზის გადასახადის გადახდის დეკლარირება ან აქციზის გადამხდელთა ინსპექციის მიერ სს “ყ-ზე” აქციზის გადასახადის დარიცხვა ან აღრიცხვა.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-3 პუნქტის “ა” ქვეპუნქტით გათვალისწინებული კანონმდებლობით დადგენილი წესით დეკლარირებული, დარიცხული ან აღრიცხული, მაგრამ გადაუხდელი საგადასახადო ვალდებულების არსებობა, რომელიც გამორიცხავს გადასახადის გადამხდელზე ამ კანონის გავრცელებას, გულისხმობს შემთხვევას, როდესაც გადასახადის გადამხდელის მიერ აღნიშნული გადასახადი დეკლარირებულია და საგადასახადო ორგანოების მიერ აღნიშნული გადასახადი გადასახადის გადამხდელის სახელზე აღრიცხული და დარიცხულია როგორც შესასრულებელი ან შეუსრულებელი საგადასახადო ვალდებულება. ასეთ ვითარებას სს “ყ-ის” მიმართ ადგილი არ ჰქონია. საგადასახადო ორგანო, საქმეში არსებული მასალებით, ყოველთვის მიიჩნევდა, რომ სს “ყ-ს” აღნიშნული გადასახადი გადახდილად ეთვლებოდა და ეს გადასახადი, როგორც შეუსრულებელი საგადასახადო ვალდებულება სს “ყ-ის” მიმართ არ განიხილებოდა სადავო 2005 წლის მარტის შემოწმების ჩატარებამდე. შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სს “ყ-ის” მიმართ გამოირიცხება “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-3 პუნქტის “ა” ქვეპუნქტის გამოყენება.
საკასაციო სასამართლო ასევე არ იზიარებს კასატორების მოსაზრებას, რომ სს “ყ-ი” წარმოადგენს “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის მე-4 მუხლის მე-3 პუნქტის “ბ” ქვეპუნქტის სუბიექტს და რომ სადავო თანხა სს “ყ-ს” მიღებულად ეთვლება უსაქონლო ოპერაციის ან ფიქტიური გარიგების შედეგად იმის გამო, რომ შპს “ბ-ს” აქციზური მარკები მიღებული აქვს შპს “ს-გან” ფიქტიური გარიგების შედეგად ბიუჯეტში ზედმეტად გადახდილად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე. მითითებული ნორმის სუბიექტად ყოფნა საქმის მასალებით დასტურდება შპს “ბ-ის” და არა სს “ყ-ის” მიმართ. უსაქონლო ოპერაცია სახეზეა იმ შემთხვევაში, როდესაც საგადასახადო დოკუმენტაცია შექმნილია არარსებულ, მიუწოდებელ ან მიუღებელ საქონელზე. ფიქტიურ გარიგებას ადგილი აქვს იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგება, რომლის შინაარსიც დაფიქსირებულია ხელშეკრულებაში და მხარეთა მიერ, რეალურად არ არსებობს და არც განხორციელებულა. საგადასახადო ორგანოები ვერ ასაბუთებენ სს “ყ-ის” მიმართ როგორც ერთი, ისე მეორე შემთხვევის არსებობას. მხოლოდ იმის გამო კი, რომ ასეთი შემთხვევის კვალიფიკაცია შეიძლება მიეცეს შპს “ბ-სა” და შპს “ს-ას” შორის განხორციელებულ ოპერაციას, რომლის შედეგადაც შპს “ბ-ს” ბიუჯეტში ზედმეტად დაუფიქსირდა თანხა, რომლის ანგარიშშიც მან აქციზური მარკების სამსახურისაგან აქციზური მარკები შეიძინა, ვერ ჩაითვლება, რომ შპს “ბ-ის” ყველა სხვა კონტრაჰენტი, რომელსაც მან ბიუჯეტში ზედმეტად დაფიქსირებული გადასახადის ხარჯზე შეძენილი საქონელი მიაწოდა და რომელიც ამ ფაქტის მიმართ კეთილსინდისიერია, ასევე განიხილებოდეს უსაქონლო ოპერაციისა და ფიქტიური გარიგების სუბიექტად. რაც შეეხება სს “ყ-სა” და შპს “ბ-ს” შორის დადებულ ერთობლივი საქმიანობის ხელშეკრულებას, რაც ცალკე საკითხია, მისი ნამდვილობა საგადასახადო ორგანოებს არასოდეს სადავო არ გაუხდიათ და არც სადავო შემოწმების აქტით სადავო თანხების დარიცხვის საფუძველი გამხდარა.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობას იმის თაობაზე, რომ სს “ყ-ი” წარმოადგენს “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონის სუბიექტს. კერძოდ, სს “ყ-ის” მიმართ ვრცელდება ამ კანონის მე-4 მუხლის პირველი და მე-2 მუხლი, რომლის თანახმად, ამ კანონის ამოქმედებისთანავე შესრულებულად ჩაითვალა საქართველოს რეზიდენტი და არარეზიდენტი ფიზიკური და იურიდიული პირების მიერ 2004 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილი და შეუსრულებელი საგადასახადო ვალდებულებები. გადასახადის გადამხდელების მიმართ, რომელთაც 2004 წლის 1 იანვრამდე არ მოახდინეს საგადასახადო ვალდებულებათა დეკლარირება ან/და გადახდა, სახელმწიფომ განახორციელა ასეთი საგადასახადო ვალდებულებების ლეგალიზაცია, მიუხედავად აღნიშნული გადაუხდელობის მიზეზებისა.
ამდენად, მოცემულ შემთხვევაში სადავოა საგადასახადო ვალდებულება, რომლის მიმართაც ვრცელდება “ამნისტიისა და არადეკლარირებული საგადასახადო ვალდებულებებისა და ქონების ლეგალიზაციის შესახებ” კანონი. აღნიშნულის გათვალისწინებით საკასაციო სასამართლო არსებითად აღარ ამოწმებს ამ საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის საფუძვლების მართლზომიერების საკითხს.
რაც შეეხება კასატორის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მითითებას სს “ყ-ის” სარჩელის ხანდაზმულობის შესახებ, აღნიშნული სრულიად უსაფუძვლოა. კასატორი აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში მოსარჩელეს გაშვებული აქვს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 22-ე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გასაჩივრების ერთთვიანი ვადა სადავო აქტების თაობაზე გადაწყვეტილების გაცნობიდან _ 2005 წლის 7 ივლისიდან. 2005 წლის 28 მარტის სადავო შემოწმების აქტისა და 2005 წლის 12 აპრილის სადავო საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემის პერიოდში მოქმედებდა ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 22-ე მუხლის 1999 წლის 23 ივლისის რედაქცია, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის სასამართლოში გასაჩივრების ხანდაზმულობის ვადა შეადგენდა ექვს თვეს შესაბამისი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გაცნობიდან. სარჩელის აღძვრის მომენტისთვის _ 2005 წლის 1 აგვისტოს მოქმედებდა ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 22-ე მუხლის 2005 წლის 24 ივნისის რედაქცია, რომელიც ძალაშია 2005 წლის 15 ივლისიდან. ამდენად, სადავო აქტების მოსარჩელისათვის გაცნობის მომენტიდან დაიწყო გასაჩივრების 6-თვიანი ვადის დინება, რომელსაც მოუსწრო ახალი ცვლილებებით განსაზღვრულმა ერთთვიანმა ვადამ. სადავო აქტების არათუ მოსარჩელისათვის გადაცემის, არამედ გამოცემის მომენტიდან სარჩელის აღძვრამდე ჯერ 6-თვიანი ვადა გასული არ ყოფილა, ამასთან, სარჩელი აღიძრა ახალი ცვლილებების ძალაში შესვლიდან ერთი თვის ფარგლებში. ამდენად, მოცემულ შემთხვევაში კასატორის მტკიცება სარჩელის ხანდაზმულობის ვადის გაშვების შესახებ სრულიად უსაფუძვლოა.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლებით გათვალისწინებული საკასაციო საჩივრის საფუძვლები, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ ექვემდებარება დაკმაყოფილებას.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 410-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა ინსპექციის საკასაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 26 ივლისის გადაწყვეტილება;
3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.