ბს-1170-1132(3კ-08) 7 მაისი, 2009წ.
ქ.თბილისი
ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატამ
შემადგენლობა:
ნინო ქადაგიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მოსამართლეები: მაია ვაჩაძე, მარიამ ცისკაძე
სხდომის მდივანი – ნ. გოგატშვილი
კასატორი (მოწინაღმდეგე მხარე) - სს «...», წარმომადგენლები – გ. მ-ძე, დ. გ-შვილი
მოწინააღმდეგე მხარეები (კასატორები) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრი (საგადასახადო ინსპექცია), წარმომადგენელი – გ. ზ-ძე, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური, წარმომადგენელი – მ. მ-ძე;
მოწინააღმდეგე მხარე - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო, წარმომადგენელი – ზ. კ-აია
გასაჩივრებული განჩინება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 26 ივნისის განჩინება
დავის საგანი - ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა
ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :
2006 წლის 14 ივლისს სს «...» სასარჩელო განცხადებით მიმართა ქ. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების: საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» მიმართ ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის თაობაზე.
მოსარჩელე სასარჩელო განცხადებაში მიუთითებდა, რომ მიმდინარე წლის 11 მაისს მიიღო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» 2006 წლის 8 მაისის ¹11-1445 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის თანახმად, ბუნებრივი აირის დაგვიანებით გაფორმებისათვის გადასახდელად დაერიცხა ჯარიმა 3816,68 ლარის ოდენობით. იმავე წლის 11 მაისს მიღებულ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» 2006 წლის 10 მაისს ¹11-1464 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის შესაბამისად, ¹ც698 დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის დაერიცხა ჯარიმა – 200 ლარის ოდენობით. აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნები გასაჩივრებულ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალურ საბაჟო «აღმოსავლეთში».
მოსარჩელის განმარტებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, საბაჟო ორგანოს შესაგებლის მიღებიდან მე-10 დღის ვადაში უნდა განეხილა და გამოეცა მოტივირებული ბრძანება შესაგებლის თაობაზე და არაუგვიანეს ბრძანების გამოცემიდან მე-3 დღისა გაეგზავნა იგი შესაგებლის წამდგენისათვის. მიუხედავად აღნიშნული ვადების გასვლისა, მისთვის უცნობი იყო საბაჟო ორგანოს მიერ აღნიშნულ საკითხზე გამოიცა თუ არა რაიმე აქტი, რაც საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის მე-4 პუნქტის შესაბამისად, ნიშნავს შესაგებლის დაკმაყოფილებაზე უარს. აღნიშნული გასაჩივრებულ იქნა საბაჟო დეპარტამენტში და კანონით დადგენილი ვადის დარღვევით საბაჟო დეპარტამენტიდან მიღებულ იქნა გადაწყვეტილება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე, რომელიც კვლავ გასაჩივრდა 2006 წლის 19 ივნისს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განმხილველ საბჭოში. მოსარჩელისათვის დღემდე უცნობია საჩივრის განხილვის დროის დანიშვენისა და საჩივრის დაკმაყოფილების ან მასზე უარის თქმის შესახებ, რაც სსკ-ის 156-ე მუხლის მიხედვით წარმოადგენს უარს, რაც მოსარჩელის მოსაზრებით, არამართებულია, ვინაიდან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, «საგადასახადო მოთხოვნა» არის საგადასახადო ორგანოს ადმინისტრაციული აქტი. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 58-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტი კი არანაირ დასაბეთებას არ შეიცავს, ამასთან, დარღვეულია ამ ადმინისტრაციული აქტის მომზადებისა და გამოცემის წესი, კერძოდ, საგადასახადო მოთხოვნა პირის მიმართ სანქციების გამოყენების თაობაზე უნდა გამოიცეს მხოლოდ მას შემდეგ, რაც შედგენილი იქნება საგადასახადო სამართადარღვევის ოქმი ან საგადასახადო შემოწმების აქტი და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლის თანახმად, გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები.
მოსარჩელის განმარტებით, როგორც საგადასახადო მოთხოვნის შინაარსიდან ირკვევა, გადასახდელად დარიცხული თანხა არის ჯარიმა, რომელიც დარიცხულია საბაჟო დეკლარაციით გაფორმებული საქონლის დაგვიანებით გაფორმებისათვის, საბაჟო კოდექსის 74-ე და 137-ე მუხლების, საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების საფუძველზე, რაც არასწორია, ვინაიდან, არც საბაჟო კოდექსის 74-ე მუხლსა და არც 137-ე მუხლში, არც ამავე კოდექსის 131-ე მუხლში, საბაჟო დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისა და ბუნებრივი აირის დაგვიანებით გაფორმებისათვის იმპორტიორის მიმართ რაიმე სანქციის გამოყენება გათვალისწინებული არ არის.
საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო კანონმდებლდობით დადგენილ ვადაში საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევა იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხის 5%-ის ოდენობით ყოველ დაგვიანებულ სრულ (არასრულ) საგადასახადო თვეზე. აღნიშნული ნორმის საფუძველზე დაჯარიმება კი მოკლებულია ყოველგვარ კანონიერ საფუძველს, ვინაიდან: ა) საბაჟო სატვირთო დეკლარაციის წარდგენის ვადები არ არის დადგენილი საგადასახადო კანონმდებლობით. 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქცია გამოყენებული უნდა იქნეს მხოლოდ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ვადის დარღვევისათვის. ბ) საბაჟო-სატვირთო დეკლარაცია არ არის საგადასახადო დეკლარაცია. საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქცია გამოიყენება საგადასახადო დეკლარაციის და არა საბაჟო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისათვის. გ) 131-ე მუხლის მიხედვით გადასახდელის გადამხდელის დაჯარიმება გათვალისწინებულია საგადასახადო დეკლარაციის საგადასახადო ორგანოში წარდგენის ვადის დარღვევისათვის და არა საბაჟო დეკლარაციის საბაჟო ორგანოში წარუდგენლობისათვის; დ) საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციის თანხა უნდა გამოითვალოს დაგვიანებით წარდგენილი დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხიდან. იმის გათვალისწინებით,Ä რომ რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» ადმინისტრაციული აქტები (საგადასახადო მოთხოვნა) არ შეიცავს დასაბუთებას, გაურკვეველია საიდან იქნა გამოთვლილი ჯარიმის თანხა. იმ დეკლარაციით, რომლის დაგვიანებით წარდგენის გამო მოსარჩელეს დაერიცხა ჯარიმის თანხა, დამატებით რაიმე თანხის გადახდა გათვალისწინებული არ არის.
მოსარჩელის განმარტებით, ასევე უკანონოა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანებით საბაჟო კანონმდებლობის დარღვევებზე პასუხისმგებლობის შემოღება, ვინაიდან «ნორმატიული აქტების შესახებ» საქართველოს კანონის მე-10 მუხლის შესაბამისად, მხოლოდ საქართველოს საკანონმდებლო აქტებით შეიძლება განისაზღვროს პირის იურიდიული პასუხისმგებლობის საკითხი. ზემოხსენებული ბრძანების მე-11 მუხლით ფინანსთა მინისტრი გასცდა თავისი კომპეტენციის ფარგლებს და შეთავსებულ იქნა საკანონმდებლო ორგანოს ფუნქციები, რადგან საბაჟო კოდექსითა და საგადასახადო კოდექსის მე-4-6 კარებით საგადასახადო (საბაჟო) კანონმდებლობის დარღვევებზე სანქციები გათვალისწინებული არ არის, შესაბაისად საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების საფუძველზე მოსარჩელისათვის იურიდიული პასუხისმგებლობის დაკისრება მოკლებულია კანონიერ საფუძველს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლის თანახმად, «ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები».
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მოსარჩელე ითხოვდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» 2006 წლის 8 მაისის ¹11-1445 და 2006 წლის 10 მაისის ¹11-1464 საგადასახადო მოთხოვნებისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების ბათილად ცნობას.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2006 წლის 20 დეკემბრის გადაწყვეტილებით სს «...» სასარჩელო განცხადება დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; სს «...» უარი ეთქვა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45-ე ბრძანების ბათილად ცნობის მოთხოვნის ნაწილში; სადავო – საჯარიმო თანხის დარიცხვის კანონიერების საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი 2006 წლის 8 და 10 მაისის ¹11-1445 და ¹11-1464 საგადასახადო მოთხოვნები და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალურ საბაჟო «აღმოსავლეთს» დაევალა გადაწყვეტილების ასლის ჩაბარებიდან ერთი თვის ვადაში საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდგომ ახალი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.
საქალაქო სასამართლო გადაწყვეტილებაში მიუთითებდა, რომ იმ პერიოდში მოქმედი საქართველოს საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლის შესაბამისად, საბაჟო ორგანო უფლებამოსილი იყო საბაჟო გადასახდელების ადმინისტრირება განეხორციელებინა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებით დადგენილი წესით. საგადასახადო სამართალდარღვევებზე, განსახილველ შემთხვევაში საგადასახადო დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის პასუხისმგებლობის დამდგენ ნორმას წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლი, რომელიც მოქცეულია სსკ-ის VII კარში. სასამართლომ გაიზიარა მოპასუხეთა პოზიცია იმის თაობაზე, რომ სსკ-ის IV-VI კარებში არსებული რიგი ნორმებისა არის ბლანკეტური ხასიათის და მითითება ხდება იმ მუხლებზე, რომლებიც არ არის მოქცეული მოცემულ კარებში, ამდენად, საქალაქო სასამართლოს მითითებით, საბაჟო ორგანოს თანამშრომლები, საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლის შესაბამისად უფლებამოსილნი არიან არა მხოლოდ სსკ-ის IV-VI კარების შესაბამისად განახორციელონ ადმინისტრირება, არამედ ამ კარებში არსებულ ნორმათა საფუძველზე განახორციელონ საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა სსკ-ის VII კარის შესაბამისად.
ამასთან, საქალაქო სასამართლომ გაიზიარა მოსარჩელის მიერ სარჩელში მითითებული პოზიცია მასზედ, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, «საგადასახადო მოთხოვნა» არის საგადასახადო ორგანოს ადმინისტრაციული აქტი. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 58-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. სადავო ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტები არათუ შეიცავენ რაიმე დასაბუთებას, არამედ დარღვეულია ამ ადმინისტრაციული აქტის მომზადებისა და გამოცემის წესი. «საგადასახადო მოთხოვნა» პირის მიმართ სანქციების გამოყენების თაობაზე უნდა გამოიცეს მხოლოდ მას შემდეგ რაც შედგენილი იქნება საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი ან საგადასახადო შემოწმების აქტი და გამოცემული იქნება ბრძანება მიღებული გადაწყვეტილების თაობაზე. საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციის თანხა გამოთვლილ უნდა იქნას დაგვიანებით წარდგენილი დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხიდან. იმის გათვალისწინებით, რომ რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» მიერ გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები (საგადასახადო მოთხოვნები) არ შეიცავს დასაბუთებას, ასევე გაურკვეველია რის საფუძველზე იქნა გამოთვლილი ჯარიმის რაოდენობა.
მითითებული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალურმა საბაჟო «აღმოსავლეთმა», საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტმა და სს «...».
აპელანტები რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთი» და საბაჟო დეპარტამენტი სააპელაციო საჩივარში მიუთითებენ, რომ საქალაქო სასამართლომ არასწორად განმარტა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლის მეორე ნაწილი, რომლის შესაბამისად, არსებით დარღვევად ითვლება აქტის გამოცემა ამ კანონის 32-ე და 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესით დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არსებობის შემთხვევაში მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება. აპელანტების განმარტებით, კონკრეტულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია კანონის ისეთ დარღვევას, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება, ხოლო ზემოაღნიშნული ნორმაში მოყვანილი დანარჩენი შემთხვევები შეეხება კოლეგიურ ადმინისტრაციულ დაწესებულებაში საქმის განხილვას და ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევას, რასაც ასევე არ ჰქონია ადგილი.
სადავო ადმინისტრაციული აქტის ფორმა დამტკიცებულია ნორმატიული აქტით, კერძოდ, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანებით. აღნიშნული ნორმატიული აქტი არ ითვალისწინებს გადასახადის გადამხდელზე დარიცხული თანხების დაწვრილებითი გაანგარიშების შეტანას საგადასახადო მოთხოვნაში.
ამრიგად, აპელანტების განმარტებით, სასამართლომ გადაწყვეტილების გამოტანისას არასწორად განმარტა კანონი, რაც საქმეზე უკანონო გადაწყვეტილების გამოტანის საფუძველი გახდა.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აპელანტები ითხოვდნენ თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2006 წლის 20 დეკემბრის გადაწყვეტილების გაუქმებასა და ახალი გადაწყვეტილებით მოსარჩელისათვის სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმას.
მესამე აპელანტი – სს «...» სააპელაციო საჩივარში მიუთითებდა, რომ საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლის მე-2 ნაწილი ადგენს, რომ «საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის და მისი შესაბამისი საბაჟო ორგანოები საკუთარი კომპეტენციის ფარგლებში ახორციელებენ...საბაჟო გადასახადების ადმინისტრირებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებით საგადასახადო ორგანოებისათვის დადგენილი წესით». აღნიშნული ნორმა არ მიუთითებს, რომ საბაჟო ორგანოებმა საბაჟო გადასახდელების ადმინისტრირებისას უნდა იხელმძღვანელონ საგადასახადო კოდექსის მე-7 კარით, მით უმეტეს, არ მიუთითებს, რომ დაწესდეს, კანონით პირდაპირ დაუდგენელი, პასუხისმგებლობის ზომა საბაჟო დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის.
საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებში მოცემული ნორმები, რომლებიც მიუთითებენ ამავე კოდექსის სხვა კარებზე, ვრცელდება მხოლოდ საგადასახადო და არა საბაჟო ურთიერთობებზე. რაც შეეხება საბაჟო ურთიერთობების მარეგულირებელ ნორმებს, რომლებიც მოთავსებულია საგადასახადო კოდექსის სხვა კარებში, თითოეულ ასეთ ნორმაში პირდაპირ არის მითითებული, რომ იგი შეეხება მაგალითად, დასაბეგრი იმპორტის თანხას (მუხლი 229) და ა.შ.
საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებში მოცემული არცერთი ნორმა არ მიუთითებს, რომ საბაჟო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისათვის გამოყენებულ უნდა იქნეს ამავე კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციები. შესაბამისად, სასამართლოს მოსაზრება, რომ საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებში მოცემული ბლანკეტური ნორმები მიუთითებენ 131-ე მუხლზე სამართლებრივად და ფაქტობრივად დაუსაბუთებელია.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან კანონით («საქართველოს საბაჟო კოდექსი», საქართველოს საგადასახადო კოდექსის» IV-VI კარები, «საქართველოს ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევათა კოდექსი») არ არის დადგენილი საბაჟო დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის პირის პასუხისმგებლობის საკითხი, სასამართლოს მიერ არასწორად იქნა გაზიარებული მოპასუხის მოსაზრება, რომ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანება არ განსაზღვრავს პირის პასუხისმგებლობის საკითხს, შეესაბამება მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნებს და წარმოადგენს ინსტრუქციას საბაჟო ორგანოების თანამშრომელთათვის.
აპელანტის განმარტებით, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანებით საბაჟო კანონმდებლობის დარღვევებზე პასუხისმგებლობის შემოღება უკანონოა, რადგან «ნორმატიული აქტების შესახებ» საქართველოს კანონის მე-10 მუხლის შესაბამისად, მხოლოდ საქართველოს საკანონმდებლო აქტებით შეიძლება განისაზღვროს პირის იურიდიული პასუხისმგებლობის საკითხი. ზემოხსენებული ბრძანების მე-11 მუხლით ფინანსთა მინისტრი გასცდა თავისი კომპეტენციის ფარგლებს და მიითვისა საკანომდებლო ორგანოს ფუნქციები. რადგან საბაჟო კოდექსითა და საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებით საგადასახადო (საბაჟო) კანონმდებლობის დარღვევებზე სანქციები გათვალისწინებული არ არის, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების საფუძველზე იურიდიული პასუხისმგებლობის დაკისრება მოკლებულია კანონიერ საფუძველს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლის თანახმად, «ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები». აღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების მე-11 მუხლი ეწინააღმდეგება «ნორმატიული აქტების შესახებ» საქართველოს კანონის მე-10 მუხლის მოთხოვნებს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, «საგადასახადო მოთხოვნა» არის საგადასახადო ორგანოს ადმინისტრაციული აქტი. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 58-ე მუხლის თანამად, ადმინისტრაციული აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. გარდა იმისა, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტი არანაირ დასაბუთებას არ შეიცავს, დარღვეულია ამ ადმინისტრაციული აქტის (საგადასახადო მოთხოვნის») მომზადებისა და გამოცემის წესი, კერძოდ, «საგადასახადო მოთხოვნა» (ადმინისტრაციული აქტი) პირის მიმართ სანქციების გამოყენების თაობაზე უნდა გამოიცეს მხოლოდ მას შემდეგ, რაც შედგენილი იქნება საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი ან საგადასახადო შემოწმების აქტი და გამოცემული იქნება ბრძანება მიღებული გადაწყვეტილების თაობაზე (იხ. საგადასახად კოდექსი მუხლები 127-2, 127-8, 127-11, 127-16). საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული აქტი ბათილია, თუ დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები.
როგორც საგადასახადო მოთხოვნის შინაარსიდან ირკვევა, გადასახდელად დარიცხული თანხა არის ჯარიმა, რომელიც დარიცხულია საბაჟო დეკლარაციით გაფორმებული საქონლის დაგვიანებით გაფორმებისათვის, საბაჟო კოდექსის 74-ე და 137-ე მუხლების, საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების საფუძველზე. ჯარიმის დარიცხვის საფუძველი უკანონოა, რადგან არც საბაჟო კოდექსის 74-ე მუხლსა და არც 137-ე მუხლში, რომელიც ადგენს საბაჟო გადასახდელების ადმინისტრირების წესს საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარების მიხედვით, არც საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებში, არც ამავე კოდექსის 131-ე მუხლში საბაჟო დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისა და ბუნებრივი აირის დაგვიანებით გაფორმებისათვის იმპორტიორის მიმართ რაიმე სანქციის გამყენება გათვალისწინებული არ არის.
საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევა, იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხის 5 პროცენტის ოდენობით ყოველ დაგვიანებულ სრულ (არასრულ) საგადასახადო თვეზე. აღნიშნული ნორმის საფუძველზე, დაჯარიმება აპელანტის მოსაზრებით, მოკლებულია ყოველგვარ კანონიერ საფუძველს, ვინაიდან: ა) საბაჟო-სატვირთო დეკლარაციის წარდგენის ვადები არ არის დადგენილი საგადასახადო კანონმდებლობით. 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქცია გამოყენებულ უნდა იქნეს მხოლოდ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ვადის დარღვევისათვის. ბ) საბაჟო-სატვირთო დეკლარაცია არ არის საგადასახადო დეკლარაცია. საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქცია გამოიყენება საგადასახადო დეკლარაციის და არა საბაჟო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისათვის; გ) 131-ე მუხლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელის დაჯარიმება გათვალისწინებულია საგადასახადო დეკლარაციის საგადასახადო ორგანოში წარდგენის ვადის დარღვევისათვის და არა საბაჟო დეკლარაციის საბაჟო ორგანოში წარუდგენლობისათვის; დ) საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციის თანხა უნდა გამოითვალოს დაგვიანებით წარდგენილი დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხიდან. იმის გათვალისწინებით, რომ რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» ადმინისტრაციული აქტები (საგადასახადო მოთხოვნა) არ შეიცავს დასაბუთებას, გაურკვეველია საიდან გამოთვალეს ჯარიმის თანხა საგადასახადო მოთხოვნის ავტორებმა. იმ დეკლარაციით, რომლის დაგვიანებით წარდგენის გამო დაგვერიცხა ჯარიმის თანხა, დამატებით რაიმე თანხის გადახდა გათვალისწინებული არ არის.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აპელანტი ითხოვდა ქ. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2006 წლის 20 დეკემბრის გადაწყვეტილების გაუქმებასა და ახალი გადაწყვეტილებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» 2006 წლის 8 მაისის ¹11-1445 და 2006 წლის 10 მაისის ¹11-1464 საგადასახადო მოთხოვნებისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების მე-11 მუხლის ბათილად ცნობას.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 26 ივნისის განჩინებით სს «...» საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რენგიონალური ცენტრისა (საგადასახადო ინსპექციის) და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2006 წლის 20 დეკემბრის გადაწყვეტილება.
სააპელაციო პალატა სრულად დაეთანხმა პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ დადგენილად მიჩნეულ საქმის ფაქტობრივ გარემოებებსა და მათ სამართლებრივ შეფასებას.
მითითებული განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს სს «...», საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალურმა ცენტრმა (საგადასახადო ინსპექციამ) და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა.
კასატორი – სს «...» საკასაციო საჩივრით ითხოვდა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 26 ივნისის განჩინების გაუქმებასა და ახალი გადაწყვეტილებით მისი სასარჩელო განცხადების დაკმაყოფილებას.
კასატორი საკასაციო საჩივარში ძირითადად მიუთითებდა იმავე გარემოებებზე, რაზეც სააპელაციო საჩივარში.
კასატორები – საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრი (საგადასახადო ინსპექცია) და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური საკასაციო საჩივრებით ითხოვდნენ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 26 ივნისის განჩინების გაუქმებასა და ახალი გადაწყვეტილებით მოსარჩელისათვის სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმას.
ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :
საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების გაცნობის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის, საკასაციო საჩივრების საფუძვლების შესწავლისა და გასაჩივრებული განჩინების კანონიერება-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს, ხოლო რაც შეეხება სს ,,...» საკასაციო საჩივარს უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქმეზე დადგენილადაა ცნობილი შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: 2006 წლის 08 მაისს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთის» ¹11-1445 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველზე სს «...» ბუნებრივი აირის დაგვიანებით გაფორმებისათვის გადასახდელად დაერიცხა 3816,68 ლარი, ხოლო 2006 წლის 10 მაისის ¹11-1464 საგადასახადო მოთხოვნით, დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის – 200 ლარი. მითითებული გადასახადების დარიცხვის სამართლებრივ საფუძვლად მიჩნეულ იქნა საბაჟო კოდექსის 74-ე, 137-ე მუხლები და საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლი და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45-ე ბრძანება.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის 2006 წლის 19 იანვრის გადაწყვეტილებით არ დაკმაყოფილდა სს «...» საჩივარი – რეგიონალური საბაჟო «აღმოსავლეთში» საგადასახადო მოთხოვნებზე შესაგებლის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ.
საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს ადმინისტრაციული ორგანოების მოსაზრებას გასაჩივრებული ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერების თაობაზე და თვლის, რომ მითითებული აქტები მიღებულია კანონის არასწორი გამოყენებისა და განმარტების საფუძველზე.
საქართველოს საბაჟო კოდექსის (საუბარია გასაჩივრებული აქტების გამოცემის დროს მოქმედ რედაქციაზე) 137-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტი და მისი შესაბამისი საბაჟო ორგანოები საკუთარი კომპეტენციის ფარგლებში ახორციელებენ თავის კონტროლს დაქვემდებარებულ პირთა საფინანსო-სამეურნეო საქმიანობის შემოწმებას, აგრეთვე საბაჟო გადასახადების ადმინისტრირებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის IV-VI კარებით საგადასახადო ორგანოებისათვის დადგენილი წესით.
«საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიებების წარმოების წესის და ფორმების დამტკიცების შესახებ» საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2006 წლის 12 იანვრის ¹45 ბრძანების მე-11 პუნქტის თანახმად, საქართველოს საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლის საფუძველზე კამერალური შემოწმების აქტი დგება და პირს ერიცხება სანქციები (საურავი, ჯარიმა) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის VII კარით განსაზღვრული წესით. საბაჟო ორგანოები სარგებლობენ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის VII კარით განსაზღვრული წესით.
ზემოაღნიშნული ნორმების ურთიერთშეჯერების საფუძველზე საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს შემდეგს: მიუხედავად იმისა, რომ მინისტრის აღნიშნული ბრძანება მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის VII კარით განსაზღვრული სანქციების გამოყენების შესაძლებლობაზე, საქართველოს საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლი არ შეიცავს მითითებას საგადასახადო კოდექსის მე-7 კარზე და ცალსახად შემოიფარგლება იმავე კოდექსის IV-VI კარებით.
საკასაციო სასამართლო არსებითად მიიჩნევს იმ გარემოებას, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-7 კარი განსაზღვრავს არა უშუალოდ ადმინისტრირების, არამედ სანქცია-საურავების გამოყენების წესს, განსხვავებით იმავე კოდექსის IV-VI კარებისა.
საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ სახეზეა ნორმატიულ აქტებს შორის წინააღმდეგობა, რა პირობებშიც «ნორმატიული აქტების შესახებ» საქართველოს კანონის 25-ე მუხლის მოთხოვნებიდან გამომდინარე სადავო საკითხი უნდა გადაწყდეს საქართველოს საბაჟო კოდექსის შესაბამისი ნორმების საფუძველზე.
როგორც აღინიშნა, საქართველოს საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლი არ იძლევა საგადასახადო კოდექსის მე-7 კარის გამოყენების შესაძლებლობას, რაც საკასაციო სასამართლოს მოსაზრებით გამორიცხავს საბაჟო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევისათვის მითითებულ კარში მოთავსებული სანქციის, კერძოდ 131-ე მუხლის გამოყენების შესაძლებლობას.
გარდა ზემოაღნიშნულისა, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ თავად საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის დეფინიცია არ იძლევა მითითებული მუხლის არსებული სამართალდარღვევისადმი მისადაგების შესაძლებლობას. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის I ნაწილის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის/საგადასახადო აგენტის ან სხვა ვალდებული პირის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენის ვადის დარღვევა იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის საფუძველზე დამატებით გადასახდელი თანხის 5%-ის ოდენობით ყოველ დაგვიანებულ სრულ (არასრულ) საგადასახადო თვეზე, მაგრამ არანაკლებ 200 ლარისა აღნიშნული დეკლარაციის წარდუგნელობის ყოველი სრული (არასრული) თვისათვის.
როგორც მუხლის შინაარსი ცხადყოფს, კანონმდებელი სანქციის გამოყენებას უკავშირებს საგადასახადო დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენის ფაქტს და მისი გამოთვლა ხდება ყოველი დაგვიანებული სრული (არასრული) საგადასახადო თვეების მხედველობაში მიღებით. საგადასახადო კოდექსის 95-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაცია წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის/საგადასახადო აგენტის ან სხვა ვალდებული პირის წერილობით ანგარიშგებას მიღებული შემოსავლებისა და გაწეული ხარჯების, შემოსავლის წყაროების, გადასახადით დასაბეგრი სხვა ობიექტების, საგადასახადო შეღავათების, გამოანგარიშებული გადასახადის თანხის ან/და გადასახადის გამოანგარიშებისა და გადასახადთან დაკავშირებული სხვა მონაცემების შესახებ. მაშინ, როდესაც საბაჟო დეკლარაცია საბაჟო კანონმდებლობის შესაბამისად წარმოადგენს განსხვავებული ინფორმაციული შინაარსის მატარებელ დოკუმენტს. კერძოდ, საბაჟო დეკლარაცია არის დოკუმენტი, რომლითაც პირი საქართველოს საბაჟო კანონმდებლობით დადგენილი ფორმისა და საშუალების შესაბამისად აცხადებს საქონლის მიმართ საბაჟო რეჟიმის გამოყენების განზრახვას.
საკასაციო სასამართლო მხედველობაში იღებს რა იმ პრინციპულ სხვაობას რაც მითითებული დოკუმენტებისათვისაა მახასიათებელი და იმავე საბაჟო კოდექსის 137-ე მუხლის მოთხოვნებიდან გამომდინარე, თვლის, რომ საბაჟო ორგანო არ იყო უფლებამოსილი წინამდებარე სამართალდარღვევის პირობებში გამოეყენებინა საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლი. შესაბამისად, ამ ნაწილში საკასაციო სასამართლო არ იზიარებს ქვემდგომი სასამართლოების მოტივაციას, რის გამოც საჭიროდ მიიჩნევს გასაჩივრებული განჩინების შეცვლით საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღებას, მიუხედავად იმისა, რომ არსებითად ეთანხმება საკითხის შემდგომი გადაწყვეტისათვის ადმინისტრაციული ორგანოსათვის დაბრუნებას.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის თანახმად, წერილობითი ფორმით გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.
საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან სს «...» ისე მოხდა გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნების წარდგენა, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოს არ გამოუკვლევია ბუნებრივი აირის დაგვიანებით გაფორმებისა და დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენის ფაქტის, იმ პერიოდისათვის მოქმედი საბაჟო კანონმდებლობა რამდენად მიაკუთვნებდა სამართალდარღვევას და რომელი საკანონმდებლო ნორმები განსაზღვრავდა პასუხისმგებლობის ზომებს.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ სადავო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების გამოცემის მომენტისათვის მოქმედი საკანონმდებლო აქტების გამოყენებით უნდა მოახდინოს საკითის ხელახალი შესწავლა და ყველა არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებისა და საკანონმდებლო ნორმების შეჯერების საფუძველზე გამოსცეს ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სადავო საკითხთან მიმართებაში.
ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :
საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 411-ე მუხლით და
გ ა დ ა წ ყ ვ ი ტ ა:
1. საქართველოს ფინანსათა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
2. სს ,,...» საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
3. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 26 ივნისის განჩინების შეცვლით საქმეზე მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება;
4. სს ,,...» სარჩელი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ; ბათილად იქნეს ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საბაჟო დეპარტამენტის 2006 წლის 10 მაისის ¹11-1464 და იმავე დეპარტამენტის 2006 წლის 8 მაისის ¹11-1464 საგადასახადო მოთხოვნები და დაევალოს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალურ ცენტრს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ სს ,,...» დაკავშირებით გამოსცეს ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი;
5. საკასაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა და არ საჩივრდება.
