ბს-513-491(2კ-08) 28 იანვარი, 2009 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატა

შემადგენლობა:

ლევან მურუსიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მოსამართლეები: ნუგზარ სხირტლაძე, პაატა სილაგაძე

სხდომის მდივანი _ გულნარა ილინა

კასატორები: 1. მოპასუხე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრი (საგადასახადო ინსპექცია); 2. მესამე პირის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის უფლებამონაცვლე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური

მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) _ სს “....”, წარმომადგენელი _ გ. ა-ი

მესამე პირი _ შპს “...”

გასაჩივრებული განჩინება _ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის განჩინება

სარჩელის საგანი _ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა, საურავის მოხსნა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :

2006 წლის 25 ივლისს სს “....” სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის მიმართ.

მოსარჩელის განმარტებით, 2006 წლის 24 მაისს ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის ისანი-სამგორის და მთაწმინდა-კრწანისის განყოფილებისგან მას ჩაჰბარდა 2006 წლის 5 მაისით დათარიღებული ¹8 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც სს “....” სახელმწიფო ბიუჯეტის წინაშე გადასახდელად ერიცხებოდა დღგ-ს დავალიანება 43000 ლარის ოდენობით (გადასახადის ძირითადი თანხა). აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა სს “....” 2006 წლის 7 ივნისს შესაგებლის წარდგენით, საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით გაასაჩივრა, მიიჩნია რა, რომ მას დღგ-ს მიხედვით თანხა არასწორად ჰქონდა დარიცხული. ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციამ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ ვადაში არ გამოსცა მოტივირებული ბრძანება შესაგებლის სრულად ან ნაწილობრივ დაკმაყოფილების, ან მის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ და სს ,,....” ყოვლად დაუსაბუთებლად და უკანონოდ, 2006 წლის 13 ივნისის ¹07-05/2452 წერილით აცნობა, რომ მისი შესაგებელი არ განიხილებოდა. სს ,,....” ხსენებული წერილი 2006 წლის 20 ივნისს გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტში, მაგრამ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანებით მისი საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

მოსარჩელის მტკიცებით, ზემოხსენებული საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემისას დარღვეულ იქნა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-60¹ მუხლის მოთხოვნები, კერძოდ, იგი ეწინააღმდეგებოდა კანონს და არსებითად იყო დარღვეული მისი მომზადების და გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები. მოპასუხემ დაარღვია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული წესი შესაგებელზე მოტივირებული ბრძანების გამოცემასთან დაკავშირებით და მან სს ,,....” შესაგებელს ყოვლად დაუსაბუთებლად და უკანონოდ უპასუხა 2006 წლის 13 ივნისის წერილით. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანებით სს ,,....” საჩივარი არ დაკმაყოფილდა კანონმდებლობის სრული იგნორირებით. ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნიდან ირკვეოდა, რომ სს ,,....” დღგ-ს მიხედვით თანხა დაერიცხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 68-ე მუხლის თანახმად, ფინანსური პოლიციის შუალედური აქტის საფუძველზე, რასაც სს ,,...” არ დაეთანხმა. 2003 წლისათვის სს ,,....” შეექმნა გარკვეული სახის ფინანსური სიძნელეები (დამკვეთმა დროულად არ გადაურიცხა თანხები), რის გამოც სს ,,...” წარმოეშვა დავალიანება ბიუჯეტის წინაშე. აღნიშნული დავალიანების დაფარვის მიზნით, სს ,,....” 2003 წლის 3 მარტს შპს ,,...” გააფორმა ¹11 ხელშეკრულება, რომლითაც შპს ,,...” ვალდებულებას იღებდა, მის პირად სააღრიცხვო ბარათზე რიცხული ზედმეტობიდან სს ,,...” საკუთრებაში გადაეცა 43000 ლარი, ხოლო, თავის მხრივ, სს ,,...” აქტივის გადაცემის სანაცვლოდ, ერთი თვის ვადაში, უნდა გადაეხადა 42500 ლარი. სს ,,...” სრულად შეასრულა ხსენებული ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ვალდებულებები. ამ ხელშეკრულების შესახებ სს ,,...” წერილობით აცნობა ქ. თბილისის ისანი-სამგორის საოლქო საგადასახადო ინსპექციას და იმავე ხელშეკრულების საფუძველზე, მოითხოვა შპს ,,....” დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათიდან 43000 ლარის გადატანა სს ,,...” დღგ-ს პირად ბარათზე, რაც დაკმაყოფილდა. შესაბამის საგადასახადო ინსპექციას შპს ,,...” დღგ-ს პირად ბარათზე არსებული ზედმეტობის მიმართ არანაირი ეჭვი არ გამოუხატავს და მან დაადასტურა ამ აქტივის კანონიერება.

მოსარჩელის განმარტებით, ფინანსური პოლიციის 2006 წლის შუალედური აქტის საფუძველზე, შპს ,,...” აქტივი ცნობილ იქნა უკანონოდ და შესაბამისმა საგადასახადო ინსპექციამ, მოსარჩელისთვის გაუგებარი საფუძვლით, გააუქმა სს ,,...” მიერ მოქმედი კანონმდებლობის სრული დაცვით შეძენილი 43000 ლარის ოდენობით აქტივი და შპს ,,...” მიერ საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობა სრულიად უკანონოდ დააკისრა სს ,,...”. ამ ქმედებით ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციამ დაარღვია კეთილსინდისიერი შემძენის _ სს ,,...” საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 187-ე მუხლით უზრუნველყოფილი უფლება. ამასთან, სს ,,...” არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ აქტივის გამსხვისებელი _ შპს ,,...” არ იყო ამ ქონების მესაკუთრე. გარდა ამისა, მოპასუხემ კიდევ ერთხელ დაარღვია კანონი და სს ,,...” ძირითად თანხასთან ერთად, დააკისრა საურავი 32977,26 ლარის ოდენობით ისე, რომ მისთვის არც კი უცნობებია ამის შესახებ. ამასთან, მოპასუხემ არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, კერძოდ, საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის მე-3 ნაწილი, რომელიც კრძალავდა სანქციების გამოყენებას იმ პირთა მიმართ, რომელთაც გადასახადის გადახდა დააგვიანეს ,,შესაბამისი ორგანოების მიერ მიცემული არასწორი წერილობითი მითითებების შედეგად”. შესაბამისმა საგადასახადო ინსპექციამ სს ,,...” თავის დროზე (2003 წელს) ჩაუთვალა გადახდილად 43000 ლარი, რასაც მისცა წერილობითი ფორმა _ გაატარა დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე.

მოსარჩელის მტკიცებით, საქართველოს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლის შესაბამისად, საურავის დარიცხვა ხორციელდებოდა მხოლოდ მას შემდეგ, თუ გადასახადის თანხა არ იყო გადახდილი საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში. შესაბამისმა საგადასახადო ინსპექციამ წარმოშობილი დავალიანების შესახებ სს ,,...” აცნობა 2006 წლის 24 მაისს ¹8 საგადასახადო მოთხოვნით, ხოლო საურავის დარიცხვა განხორციელდა 2003 წლიდან და მის მიერ დღგ-ს ძირითად თანხაზე საურავის დაკისრება იყო უკანონო და ეწინააღმდეგებოდა სასამართლო პრაქტიკას. ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის მიერ არსებითად იყო დარღვეული ხსენებული საგადასახადო მოთხოვნის მომზადებისა და გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები.

მოსარჩელის განმარტებით, ასევე უკანონო იყო ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის 2006 წლის 13 ივნისის ¹07-05/2452 წერილი, ვინაიდან მცდარი იყო ამ საგადასახადო ინსპექციის პოზიცია იმასთან დაკავშირებით, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს ფინანსური პოლიციის რევიზიის შუალედური აქტი წარმოადგენდა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს, რადგან ფინანსური პოლიციის შუალედური აქტი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 68-ე მუხლის შესაბამისად, იყო სათანადო ინფორმაცია, რომლის საფუძველზეც სწორედ შესაბამისმა საგადასახადო ინსპექციამ გამოსცა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი და სწორედ საგადასახადო ინსპექციას უნდა განეხილა სს ,,....” შესაგებელი.

მოსარჩელის მტკიცებით, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტმა 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანების გამოცემისას, პრაქტიკულად, გაიმეორა ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის მიერ დაშვებული ყველა ზემოაღნიშნული კანონდარღვევა. აღნიშნული ბრძანება ეწინააღმდეგებოდა კანონს და არსებითად იყო დარღვეული მისი მომზადებისა და გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მოსარჩელემ მოითხოვა: ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის 2006 წლის 5 მაისის ¹8 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა; სს ,,...” დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე უკანონოდ დარიცხული თანხის _ 43000 ლარის მოხსნა; სს ,,...” დღგ-ს მიხედვით, 43000 ლარის ოდენობით არასწორად დარიცხულ ძირითად თანხაზე უკანონოდ დარიცხული საურავების მოხსნა; ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის 2006 წლის 13 ივნისის ¹07-05/2452 წერილის ბათილად ცნობა; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანების ბათილად ცნობა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2006 წლის 1 სექტემბრის საოქმო განჩინებებით მოცემულ საქმეში მესამე პირებად ჩაბმულ იქნენ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტი და შპს “...”.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2007 წლის 25 ივნისის სხდომაზე მოსარჩელემ შეამცირა სასარჩელო მოთხოვნების ოდენობა, კერძოდ, უარი განაცხადა სადავო საგადასახადო მოთხოვნისა და ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის მიწერილობის დღგ-ს ნაწილში ბათილად ცნობაზე და მოითხოვა მხოლოდ უკანონოდ დარიცხული საურავების მოხსნა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2007 წლის 5 ივლისის გადაწყვეტილებით სს ,,....” სასარჩელო განცხადება დაკმაყოფილდა; ბათილად იქნა ცნობილი სს ,,...” საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანება მოსარჩელისთვის საურავის დაკისრების ნაწილში და მოსარჩელეს მოეხსნა 2003 წლიდან უკანონოდ დარიცხული საურავი; მოსარჩელის მიერ წინასწარ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი 537 ლარის ოდენობით დაეკისრა მოპასუხე ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციას მოსარჩელის სასარგებლოდ, ხოლო სახელმწიფო ბაჟის ნახევარი, 537 ლარის ოდენობით, მოსარჩელეს დაუბრუნდა სახელმწიფო ბიუჯეტიდან.

საქალაქო სასამართლომ მიიჩნია, რომ საქმეზე წარმოდგენილი მტკიცებულებით _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის 2006 წლის 5 მაისის ¹8 საგადასახადო მოთხოვნით დასტურდებოდა, რომ სს ,,...” საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 68-ე მუხლისა და ფინანსური პოლიციის შუალედური აქტის საფუძველზე, დღგ-ს თანხაში დაერიცხა დავალიანება 43000 ლარის ოდენობით, ხოლო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის თავმჯდომარის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანებით დასტურდებოდა, რომ არ დაკმაყოფილდა დღგ-ს თანხებისა და მასზე დარიცხული საურავების გაუქმების შესახებ სს ,,...” საჩივარი. ამდენად, განსახილველ შემთხვევაში, სს ,,....” სასამართლოში აღძრული სარჩელით მოითხოვდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანების ბათილად ცნობას და დღგ-ს გაუქმებული ჩათვლის გამო, დარიცხული საურავის მოხსნას.

საქალაქო სასამართლომ ასევე მიიჩნია, რომ სს ,,...” მიღებული დღგ-ს ჩათვლების გაუქმების შედეგად, მასზე საურავის დარიცხვა განხორციელდა უკანონოდ და აღნიშნული ეწინააღმდეგებოდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის, როგორც ძირითად პრინციპებს, ისე მითითებული კოდექსის რიგი ნორმების მოთხოვნებს, ვინაიდან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ, როგორც არაპირდაპირი გადასახადი, იყო საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის, სამუშაოს, მომსახურების წარმოებისა და მიმოქცევის პროცესში შექმნილი ღირებულების ნაწილის, აგრეთვე, საქართველოს ტერიტორიაზე შემოტანილი ყველა დასაბეგრი საქონლის ღირებულების ნაწილის ბიუჯეტში სავალდებულო შენატანი. დღგ ექვემდებარებოდა გადახდას საქონლის მიწოდების, სამუშაოს შესრულებისა და მომსახურების გაწევის ყველა სტადიაზე. დამატებული ღირებულების გადასახადი არაპირდაპირი, მრავალსაფეხურიანი გადასახადი იყო, რომლის გადახდის საბოლოო ტვირთი აწვებოდა მომხმარებელს და შესაბამისად, დღგ მიეკუთვნებოდა არაპირდაპირი გადასახადის სახეს. სწორედ დღგ-ს მრავალსაფეხურიანმა სისტემამ წარმოშვა გადახდის შემთხვევაში მისი შემდგომი ჩათვლის შესაძლებლობა.

საქალაქო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ ბიუჯეტის წინაშე არსებული დავალიანების დაფარვის მიზნით, მოსარჩელე სს ,,...” შპს ,,...” 2003 წლის 13 მარტს გააფორმა ხელშეკრულება, რომლის თანახმადაც, შპს ,,...” ვალდებულებას იღებდა, მის პირად სააღრიცხვო ბარათზე რიცხული ზედმეტობიდან 43000 ლარი სს ,,....” საკუთრებაში გადაეცა, ხოლო, თავის მხრივ, სს ,,....” ვალდებული იყო, აქტივის გადაცემის სანაცვლოდ, ერთი თვის ვადაში გადაეხადა 42500 ლარი, რაც მოსარჩელის მიერ სრულად იქნა შესრულებული. აღნიშნული ხელშეკრულების შესახებ სს ,,...” წერილობით აცნობა ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციას და შესაბამისად, მოითხოვა შპს ,,...” დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათიდან 43000 ლარის გადატანა სს ,,...” დღგ-ს პირად ბარათზე, რაც ქ. თბილისის ისანი-სამგორის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის მიერ დაკმაყოფილდა, ხოლო შპს ,,...” დღგ-ს პირად ბარათზე არსებული ზედმეტობის მიმართ არანაირი ეჭვი არავის არ გამოუთქვამს.

საქალაქო სასამართლომ მიიჩნია, რომ მოცემულ პირობებში, არსებითი ყურადღება უნდა მიქცეოდა იმ საკითხს, თუ ვინ წარმოადგენდა დღგ-ს გადამხდელს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 29-ე მუხლის 25-ე ნაწილის შესაბამისად, არაპირდაპირი გადასახადის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელს, რომელიც აღნიშნული კოდექსის III და IV კარების მიზნებისათვის იწოდებოდა გადასახადის გადამხდელად. საგულისხმო იყო, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიზნებისათვის, დღგ-ს გადამხდელი იყო საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელი. იმის გათვალისწინებით, რომ სს ,,...” წარმოადგენდა მყიდველს და არა მიმწოდებელს, სასამართლო გამორიცხავდა დღგ-ს გადამხდელად მისი მიჩნევის შესაძლებლობას, თუმცა, იმავდროულად, საჭირო იყო განსაზღვრულიყო, რამდენად იყო შესაძლებელი მისთვის საგადასახადო პასუხისმგებლობის დაკისრება. საგადასახადო პასუხისმგებლობის სუბიექტებს წარმოადგენდნენ გადასახადის გადამხდელები, საგადასახადო აგენტები, ბანკები და სხვა საფინანსო-საკრედიტო დაწესებულებები, რომლებიც პასუხისმგებელი იყვნენ ბიუჯეტში გადასახადის გადარიცხვაზე, თუმცა, როგორც წესი, უმეტეს შემთხვევაში, საგადასახადო სამართალდარღვევის სუბიექტებს წარმოადგენდნენ გადასახადის გადამხდელები.

საქალაქო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 252-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ გადასახადის თანხა არ იყო გადახდილი დადგენილი ვადისათვის, გადასახადის გადამხდელი ვალდებული იყო, გადაეხადა გადაუხდელი თანხის 0,15% თითოეულ ვადაგადაცილებულ დღეზე, გადახდის ვადის დადგენილი თარიღიდან გადასახადის გადახდის თარიღამდე, გარდა ამ კოდექსის 252¹-ე მუხლით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ამდენად, მითითებული მუხლის დებულებები ცხადყოფდა, რომ საურავი წარმოადგენდა ე.წ. დამატებით გადასახადს თანხების არათავისდროული გადახდის გამო. შესაბამისად, პასუხისმგებლობაც მისი დარღვევისათვის უნდა დამდგარიყო იმ შემთხვევაში, თუ გადასახადის გადამხდელი დადგენილ ვადებში არ მოახდენდა გადასახადის გადახდას, გადაუხდელობის მიზეზის მიუხედავად.

ყოველივე ზემოთქმულის საფუძველზე, საქალაქო სასამართლომ მიიჩნია, რომ საურავი წარმოადგენდა გადასახადის გადამხდელისათვის დადგენილ პასუხისმგებლობის სახეს, რომელიც გამოყენებული ვერ იქნებოდა იმ პირის მიმართ, რომელიც არ ითვლებოდა გადასახადის გადამხდელად, ხოლო დღგ-ს, როგორც არაპირდაპირი გადასახადის ბუნებიდან გამომდინარე, სს ,,...” არ წარმოადგენდა დღგ-ს გადამხდელს და დაუშვებელი იყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული საურავის მისთვის დაკისრება. გარდა ამისა, ასევე აღსანიშნავი იყო ის გარემოება, რომ მოსარჩელისათვის დღგ-ს ჩათვლების გაუქმების შესახებ ცნობილი გახდა 2006 წლის 24 მაისს, ანუ მას შემდეგ, რაც მიიღო საგადასახადო მოთხოვნა, მაგრამ საურავი, აღნიშნული თანხის გადაუხდელობის გამო, დაეკისრა 2003 წლიდან, რაც არ გამომდინარეობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმებიდან.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2007 წლის 5 ივლისის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციამ, რომელთაც მოითხოვეს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის საოქმო განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის უფლებამონაცვლედ დადგენილ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრი (საგადასახადო ინსპექცია).

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ინსპექცია) სააპელაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2007 წლის 5 ივლისის გადაწყვეტილება.

სააპელაციო სასამართლო, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე მუხლის მე-3 ნაწილის “გ” ქვეპუნქტის შესაბამისად, დაეთანხმა პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებებსა და დასკვნებს საქმის ფაქტობრივ და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით, მიუთითა მათზე და მიიჩნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემისას მოპასუხე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მიერ დარღვეულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 29-ე, 25-ე და 252-ე მუხლების მოთხოვნები, რაც საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 22-ე მუხლისა და 32-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძველს წარმოადგენდა. შესაბამისად, პირველი ინსტანციის სასამართლომ მართებულად იმსჯელა სს “...” 2003 წლიდან უკანონოდ დარიცხული საურავის მოხსნის თაობაზე.

სააპელაციო სასამართლომ არ გაიზიარა აპელანტების მოსაზრება იმის თაობაზე, რომ, ვინაიდან დღგ-ს ჩათვლის გაუქმების შედეგად დარიცხულ ძირითადი თანხის ნაწილში მოსარჩელემ ცნო სარჩელი და ამ ნაწილში შეამცირა დავის საგანი, შესაბამისად, გადამხდელს ეკისრებოდა ვალდებულება ბიუჯეტის წინაშე და გადახდის ვადის დარღვევის გამო, მასზე უნდა გავრცელებულიყო საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლით გათვალისწინებული საურავი საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და ოდენობით.

ზემოაღნიშნულთან დაკავშირებით, სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 252-ე მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებული იყო, გადაეხადა გადაუხდელი თანხის საურავი.ÀÃმოცემულ შემთხვევაში, სს “....” არ წარმოადგენდა მითითებული კოდექსის 29-ე და 25-ე მუხლებით გათვალისწინებულ, ამავე კოდექსის III და IV კარების მიზნებისათვის გადასახადის გადამხდელს. საზოგადოების მიერ დღგ-ს თანხის ბიუჯეტში შეტანა ან ამ ნაწილში სასარჩელო მოთხოვნის შემცირება არ შეიძლებოდა საურავის დარიცხვის საფუძველი ყოფილიყო, რადგან საურავი წარმოადგენდა გადასახადის გადამხდელისათვის დადგენილ პასუხისმგებლობის სახეს, რომელიც გამოყენებული ვერ იქნებოდა დღგ-ს არგადამხდელი პირის მიმართ. როგორც პირველი ინსტანციის, ასევე სააპელაციო სასამართლოებმა დადგენილად მიიჩნიეს ის გარემოება, რომ სს “...” არ წარმოადგენდა დღგ-ს გადამხდელს და შესაბამისად, დაუშვებელი იყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 252-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული საურავის მისთვის დაკისრება.

სააპელაციო სასამართლომ ასევე არ გაიზიარა აპელანტის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მოსაზრება სახელმწიფო ბაჟის 537 ლარის ოდენობით მოსარჩელის სასარგებლოდ დაკისრების უსაფუძვლობასთან დაკავშირებით და მიუთითა, რომ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის დეფინიციის თანახმად, იმ მხარის მიერ გაღებული ხარჯების გადახდა, რომლის სასარგებლოდაც იქნა გამოტანილი გადაწყვეტილება, ეკისრებოდა მეორე მხარეს, თუნდაც ეს მხარე გათავისუფლებული ყოფილიყო სახელმწიფო ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან. მართალია, “სახელმწიფო ბაჟის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის პირველი პუნქტის “ლ” ქვეპუნქტის თანახმად, საერთო სასამართლოებში განსახილველ საქმეებზე სახელმწიფო ბაჟის გადახდისგან თავისუფლდებოდნენ სახელმწიფო საფინანსო-საკრედიტო, საგადასახადო, საბაჟო და სხვა მაკონტროლებელი ორგანოები, როგორც მოსარჩელეები ან მოპასუხეები _ სარჩელზე გადასახადების, მოსაკრებლების, სახელმწიფო ბაჟისა და სხვა აუცილებელი გადასახადების ბიუჯეტში გადახდისა და ბიუჯეტიდან თანხების დაბრუნების შესახებ, მაგრამ მოცემულ შემთხვევაში, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლი წარმოადგენდა სპეციალურ ნორმას მხარის მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ გადასახდელ ხარჯებთან მიმართებაში და იგი მართებულად იქნა გამოყენებული პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალურმა ცენტრმა (საგადასახადო ინსპექცია), რომელმაც მოითხოვა გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.

კასატორის მტკიცებით, სააპელაციო სასამართლომ არასწორად განმარტა კანონი, მიიჩნია რა საკმარისად ის ფაქტი, რომ არაპირდაპირი გადასახადის ბუნებიდან გამომდინარე, მისი ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის მიმწოდებელს და იმ პირის მიმართ, რომელიც არ ითვლებოდა გადასახადის გადამხდელად, დაუშვებელი იყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლით გათვალისწინებული საურავის დაკისრება. სს ,,...” მიერ შპს ,,...” შეძენილი აქტივი გაუქმდა კანონის შესაბამისად, რადგან თვით შპს ....” წარმოეშვა დავალიანება სახელმწიფო ბიუჯეტის წინაშე იმის შედეგად, რომ მომწოდებლების მიერ სადავო ფაქტურების მიხედვით გადახდილი დღგ-ს თანხა არ იყო ასახული საქართველოს ეროვნული ბანკის შესაბამის სახაზინო ანგარიშზე, რითაც დაირღვა საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლით განსაზღვრული დღგ-ს ჩათვლის მიღების ერთ-ერთი უმნიშვნელოვანესი პირობა. საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, იმისათვის, რომ გადამხდელს მიეღო დღგ-ს მიხედვით ჩათვლა, საჭირო იყო დაცული ყოფილიყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 114-ე და 115-ე მუხლებით განსაზღვრული შემდეგი ძირითადი მოთხოვნები: გამყიდველსა და მყიდველს კანონით გათვალისწინებულ ვადებში უნდა წარედგინათ დღგ-ს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, შესაბამისი თვის დღგ-ს დეკლარაციასთან ერთად, შესაბამის საგადასახადო ინსპექციებში; გამყიდველს უნდა ჩაერიცხა დეკლარირებული დღგ-ს თანხა საქართველოს ბიუჯეტში _ იმავე კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილის ბოლო წინადადების თანახმად, დღგ-ს ჩათვლას დაექვემდებარებოდა საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ს თანხა; დღგ-ს ჩათვლა არ წარმოებდა იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით, რომლებიც არ იძლეოდა საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) გამყიდველის იდენტიფიცირების საშუალებას (იმავე კოდექსის 114-ე მუხლის მე-3 ნაწილის ,,დ” ქვეპუნქტი).

კასატორის განმარტებით, ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო ინსპექციამ სს ,,....” გაუუქმა დღგ-ს მიხედვით 43000 ლარი და წარმოშობილ ნარჩენზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის შესაბამისად, დაარიცხა საურავები, როგორც ვადაგასულ საგადასახადო გადასახდელებზე. ამ მუხლის მიხედვით, თუ გადასახადის თანხა არ იყო გადახდილი დადგენილი ვადისათვის, გადასახადის გადამხდელი ვალდებული იყო, გადაეხადა ვადაზე გადაუხდელი თანხის 0,2 პროცენტი ყოველ ვადაგადაცილებულ დღეზე, გადახდის ვადის დადგენილი თარიღიდან გადასახადის გადახდის თარიღამდე.

კასატორი აღნიშნავს, რომ სს ,,...” დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე რიცხული დავალიანება გადახდილი არ არის და მასზე 2005 წლის 1 იანვრიდან ამ დრომდე გრძელდება საურავების დარიცხვა, ხოლო საქართველოს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლის შესაბამისად, საურავი შეადგენს საგადასახადო დავალიანების 0,07 პროცენტს ყოველი ვადაგადაცილებული დღისათვის.

კასატორის მოსაზრებით, სასამართლომ სრულიად უკანონოდ დააკისრა მას მოსარჩელის მიერ წინასწარ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი 537 ლარი. სასამართლომ გამოიყენა საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსი, რომელიც არ უნდა გამოეყენებინა და არ გამოიყენა ,,სახელმწიფო ბაჟის შესახებ” საქართველოს კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა. “საქართველოს მთავრობის უფლებამოსილებისა და საქმიანობის წესის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-15 მუხლის მე-3 პუნქტის თანახმად, სამინისტრო ფინანსდება სახელმწიფო ბიუჯეტიდან. ,,სახელმწიფო ბაჟის შესახებ” საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის პირველი პუნქტის ,,ლ” ქვეპუნქტის მიხედვით, საერთო სასამართლოებში განსახილველ საქმეებზე სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან თავისუფლდებიან სახელმწიფო საფინანსო-საკრედიტო, საგადასახადო, საბაჟო და სხვა მაკონტროლებელი ორგანოები, როგორც მოსარჩელეები ან მოპასუხეები. იმავე მუხლის ,,უ” ქვეპუნქტის თანახმად, საერთო სასამართლოებში განსახილველ საქმეებზე სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან თავისუფლდებიან დაწესებულებები (ორგანიზაციები), რომელთა ხარჯები ფინანსდება მხოლოდ სახელმწიფო ბიუჯეტიდან _ ყველა საქმეზე. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, თბილისის რეგიონალური ცენტრი (საგადასახადო ინსპექცია) გათავისუფლებულია სახელმწიფო ბაჟის გადახდისაგან.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა ასევე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურმა, რომელმაც მოითხოვა გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.

კასატორი მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული განჩინება უკანონოა. მოსარჩელის განმარტებით, მან საქონელი/მომსახურება შეიძინა შპს ,,...”. საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის თანახმად, ამ მოსარჩელის მომწოდებელმა მომსახურე საგადასახადო ინსპექციაში წარადგინა შესაბამისი ანგარიშ-ფაქტურების მე-4 პირები კონტროლის განხორციელების მიზნით, ხოლო საქონლის მყიდველმა _ სს ,,...” ანგარიშ-ფაქტურების მე-3 პირები წარუდგინა ტერიტორიულ საგადასახადო ორგანოს ჩათვლის მისაღებად. საქართველოში მოქმედი კანონმდებლობიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს მხრიდან არ იქნა განხორციელებული საგადასახადო ჩათვლები საგადასახადო დეპარტამენტის შესაბამისი წერილის საფუძველზე. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ამგვარი მოქმედება გამომდინარეობდა საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებიდან, კერძოდ, ამ კოდექსის მე-2 მუხლის მიხედვით, საგადასახადო სისტემა მოიცავდა საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული გადასახადების (დაწესების, შეცვლისა და გაუქმების) გადახდევინების პრინციპების, ფორმებისა და მეთოდების, საგადასახადო ორგანოებისა და საგადასახადო კონტროლის, აგრეთვე, საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობის სახეების ერთობლიობას. ხსენებული კოდექსის მე-6 მუხლის თანახმად, საქართველოში მოქმედებდა საერთო-სახელმწიფოებრივი და ადგილობრივი გადასახადები.

კასატორის განმარტებით, დამატებული ღირებულების გადასახადი წარმოადგენს საერთო-სახელმწიფოებრივ გადასახადს და ის გადახდილად ჩაითვლება, როცა დღგ-ს თანხა, დასაბეგრი ოპერაციების დროის მიხედვით, გადახდილია სახელმწიფო ბიუჯეტში, რასაც ითვალისწინებდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილის ბოლო აბზაცი. ზემოაღნიშნული მუხლების მოთხოვნები შესრულებულად ჩაითვლება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, როცა დაცული იქნება ის ძირითადი პრინციპი, რომელიც გამომდინარეობდა ამ კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილის ბოლო აბზაციდან _ დღგ-ს ჩათვლას დაექვემდებარებოდა საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ს თანხა. ამ დებულების შესაბამისად, დღგ-ს ჩათვლას შეიძლებოდა დაქვემდებარებოდა მხოლოდ ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ს თანხა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა წარმოადგენდა გადასახადის თანხას, რომელიც დასაბეგრი ოპერაციის დროის მიხედვით, გადახდილი იყო წარმოდგენილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების შესაბამისად, ან გადახდილი საბაჟო დეკლარაციის მიხედვით. ამდენად, დასახელებული კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილი ითვალისწინებდა ორ მოთხოვნას _ პირველი, როდესაც ჩასათვლელი, ანუ ჯერ არჩათვლილი დღგ-ს თანხა გადახდილი იყო წარდგენილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის შესაბამისად და მეორე, როდესაც აღნიშნული თანხა უკვე ბიუჯეტში გადახდის შემდეგ ექვემდებარებოდა ჩათვლას.

კასატორი აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის მე-2 ნაწილში საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა განმარტებული იყო, როგორც დოკუმენტი, რომლითაც დასტურდებოდა დღგ-ს გადახდევინების ფაქტი, რაც გამომდინარეობდა ანგარიშ-ფაქტურაში ასახული მონაცემებიდან, რის ჩამონათვალსაც შეიცავდა დასახელებული მუხლი. ამ მუხლში საუბარი იყო, ერთი მხრივ, დღგ-ს გადამხდელებზე, ანუ საქონლის, შესრულებული სამუშაოს ან გაწეული მომსახურების მიმწოდებელზე, ხოლო, მეორე მხრივ _ მყიდველზე (დამკვეთზე). აღნიშნულიდან გამომდინარე, მიმწოდებლის მხრიდან ე.წ. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა ადასტურებდა მყიდველის (დამკვეთის) მიერ არა გადასახადის, არამედ დამატებული ღირებულების გადასახადით დატვირთული საფასურის გადახდისა და დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების ფაქტს. ამრიგად, მხოლოდ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა შეუძლებელია იყოს საკმარისი იმისათვის, რათა განხორციელდეს გადასახადის თანხების გადახდილად აღიარება, ანუ სახელმწიფოს მხრიდან მიჩნევა, ჩათვლა იმისა, რომ გადასახადი გადახდილია.

კასატორის განმარტებით, ნაწარმოები ოპერაციის (საქონლის მიწოდების) დროს, როდესაც მოხდა დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრი ოპერაციის წარმოება, გადასახადის თანხის გადახდა სახელმწიფო ბიუჯეტში განისაზღვრებოდა ,,საბიუჯეტო სისტემისა და საბიუჯეტო უფლებამოსილებათა შესახებ” საქართველოს კანონით და მხოლოდ ამ კანონის მოთხოვნათა დაცვის შემდეგ ჩაითვლება დღგ-ს თანხა სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილად, კერძოდ, ,,საბიუჯეტო სისტემისა და საბიუჯეტო უფლებამოსილებათა შესახებ” საქართველოს კანონის მე-9 მუხლი განსაზღვრავს, რომ საბიუჯეტო სისტემის ყველა რგოლის შემოსავალი ფორმირდება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობითა და ამ კანონით განსაზღვრული წესით. ბიუჯეტების ყველა შემოსავალი უნდა აისახოს ეროვნულ ბანკში გახსნილ სახაზინო ანგარიშებზე. დაუშვებელია ბიუჯეტების შემოსავლებში თანხების აღრიცხვა, როგორც ხაზინის, ასევე გადამხდელების მომსახურე კომერციულ ბანკებში შესაბამის ანგარიშებზე მათი სრულფასოვანი ასახვის გარეშე. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს ბიუჯეტში თანხა ჩარიცხულად ითვლება, თუ ის ასახვას ჰპოვებს ეროვნული ბანკის მიერ გახსნილ სახაზინო ანგარიშზე. წინააღმდეგ შემთხვევაში, საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრული დღგ-ს ჩათვლების განხორციელება საქართველოს ბიუჯეტიდან თანხების დაბრუნების ტოლფასია, რაც, პრაქტიკულად, შეუძლებელს ხდის იმ თანხებზე ჩათვლების განხორციელებას, რომელიც არ მოხვედრილა ეროვნულ ბანკში გახსნილ სახელმწიფო ბიუჯეტის სახაზინო ანგარიშებზე.

კასატორის მტკიცებით, ამ გადამხდელს ვალდებულება ეკისრება ბიუჯეტის წინაშე და გადახდის ვადის დარღვევის გამო, მასზე უნდა გავრცელდეს საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლით გათვალისწინებული საურავი საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და ოდენობით, ყოველ ვადაგადაცილებულ დღეზე, რაც სასამართლომ არ გაითვალისწინა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, კასატორი მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა და არასწორად განმარტა კანონი.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2008 წლის 16 მაისისა და 2 ივნისის განჩინებებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ინსპექცია) საკასაციო საჩივრები და მხარეებს მიეცათ უფლება, 2008 წლის 16 მაისისა და 2 ივნისის განჩინებების ჩაბარებიდან 14 დღის ვადაში წარმოედგინათ მოსაზრება, თუ რამდენად იყო დასაშვები განსახილველად საკასაციო საჩივრები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2008 წლის 24 ნოემბრის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ინსპექცია) საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნა დასაშვებად საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის “ა” ქვეპუნქტით და მათი განხილვა დაინიშნა მხარეთა დასწრებით 2008 წლის 16 დეკემბერს, 13.00 საათზე.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლო გაეცნო საქმის მასალებს, მოისმინა მხარეთა ახსნა-განმარტებანი, შეამოწმა გასაჩივრებული განჩინების კანონიერება-დასაბუთებულობა, წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრების საფუძვლიანობა და მიაჩნია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრისა (საგადასახადო ინსპექცია) და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

საკასაციო სასამართლოს, საქმის მასალების მიხედვით, დადგენილად მიაჩნია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: სს ,,...” შპს ,,...” 2003 წლის 13 მარტს გააფორმა ¹11 ხელშეკრულება (ს.ფ. 13), რომლის თანახმადაც, შპს ,,....” ვალდებულებას იღებდა, მის სააღრიცხვო ბარათზე რიცხული ზედმეტობიდან 43000 ლარი სს ,,...” საკუთრებაში გადაეცა, ხოლო, თავის მხრივ, სს ,,...” ვალდებული იყო, აქტივის მიღების სანაცვლოდ, ერთი თვის ვადაში გადაეხადა შპს “...” 42500 ლარი. აღნიშნული ხელშეკრულების შესახებ სს ,,...” წერილობით აცნობა ქ. თბილისის ისანი-სამგორის საოლქო საგადასახადო ინსპექციას და შესაბამისად, მოითხოვა შპს ,,...” სააღრიცხვო ბარათიდან 43000 ლარის გადატანა სს ,,...” სააღრიცხვო ბარათზე (ს.ფ. 12). 2006 წლის 24 მაისს ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციის ისანი-სამგორის და მთაწმინდა-კრწანისის განყოფილებისგან სს ,,...” ჩაჰბარდა 2006 წლის 5 მაისით დათარიღებული ¹8 საგადასახადო მოთხოვნა (ს.ფ. 11), რომლითაც სს “...” სახელმწიფო ბიუჯეტის წინაშე გადასახდელად დაერიცხა დღგ-ს დავალიანება 43000 ლარის ოდენობით (გადასახადის ძირითადი თანხა). აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა სს “...” 2006 წლის 7 ივნისს შესაგებლის წარდგენით (ს.ფ. 16-21) გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციაში, რომელშიც მიუთითა, რომ შესაბამისმა საგადასახადო ინსპექციამ კიდევ ერთხელ დაარღვია კანონი და სს ,,...” ძირითად თანხასთან ერთად დააკისრა საურავი 32977,26 ლარის ოდენობით ისე, რომ მისთვის არც კი უცნობებია ამის შესახებ, ამასთან, იმავე ინსპექციამ არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, კერძოდ, საქართველოს 2005 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის მე-3 ნაწილი, რომელიც კრძალავდა სანქციების გამოყენებას იმ პირთა მიმართ, რომელთაც გადასახადის გადახდა დააგვიანეს ,,შესაბამისი ორგანოების მიერ მიცემული არასწორი წერილობითი მითითებების შედეგად”, ხოლო შესაბამისმა საგადასახადო ინსპექციამ სს ,,...” თავის დროზე (2003 წელს) ჩაუთვალა გადახდილად 43000 ლარი, რასაც მისცა წერილობითი ფორმა _ გაატარა დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე. შესაგებლის ავტორმა მოითხოვა გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა, ასევე დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე მისთვის უკანონოდ დარიცხული თანხის _ 43000 ლარისა და მასზე უკანონოდ დარიცხული საურავების _ 32977,36 ლარის მოხსნა. ქ. თბილისის საგადასახადო ინსპექციამ სს ,,...” 2006 წლის 13 ივნისის ¹07-05/2451 წერილით (ს.ფ. 23) აცნობა, რომ საგადასახადო ინსპექცია არ იყო უფლებამოსილი, განეხილა მისი შესაგებელი. სს ,,....” ხსენებული წერილი 2006 წლის 20 ივნისს გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტში (ს.ფ. 24-32). საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპატამენტის 2006 წლის 23 ივნისის ¹1040-ს ბრძანებით (ს.ფ. 34-36) სს ,,....” საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საკასაციო სასამართლო, პირველ ყოვლისა, აღნიშნავს და კასატორების ყურადღებას მიაპყრობს იმ გარემოებაზე, რომ თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2007 წლის 25 ივნისის სხდომაზე მოსარჩელე სს ,,...” შეამცირა სასარჩელო მოთხოვნების ოდენობა და მოითხოვა მხოლოდ უკანონოდ დარიცხული საურავების მოხსნა. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის სხდომაზე კი მოწინააღმდეგე მხარის _ სს “...” წარმომადგენელმა განმარტა, რომ სს “...” გადაიხადა 43000 ლარი და შემდეგ აღმოჩნდა, რომ მას დამატებული ღირებულების გადასახადზე დაერიცხა საურავები, რომლებიც გადასახდელი ჰქონდა. ამდენად, მოსარჩელე აღარ ხდის სადავოდ დღგ-ს პირადი აღრიცხვის ბარათზე თანხის _ 43000 ლარის დარიცხვას და მოითხოვს დღგ-ს ძირითად თანხაზე მისთვის არასწორად დარიცხული საურავების მოხსნას 32977,26 ლარის ოდენობით. შესაბამისად, საკასაციო სასამართლოს განხილვის საგანს წარმოადგენს მხოლოდ მოსარჩელისთვის დღგ-ს ძირითად თანხაზე 2003 წლიდან დარიცხული საურავის მოხსნის შესახებ სს ,,...” სარჩელის საფუძვლიანობა და წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრების საფუძვლიანობის ამ ფარგლებში შემოწმება.

ზემოხსენებულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო ხაზგასმით აღნიშნავს, რომ, ვინაიდან ამ ეტაპზე სარჩელის საგანი აღარ არის მოსარჩელისათვის დღგ-ს ჩათვლის გაუქმების კანონიერება და მოსარჩელის მიერ სასარჩელო მოთხოვნების ოდენობის შემცირების შედეგად, ერთმანეთისაგან გაიმიჯნა დღგ-ს ჩათვლის გაუქმებისა და დღგ-ს ძირითად თანხაზე საურავის დარიცხვის კანონიერების საკითხები, შესაბამისად, მოხდა მათი დიფერენცირებაც განხილვის თვალსაზრისით, კერძოდ, პირველი, მეორისაგან განსხვავებით, აღარ წარმოადგენს განხილვის საგანს, ხოლო ამავდროულად, მეორე უკვე პირველისაგან დამოუკიდებლად არის სარჩელის საგანი, რის გამოც დღგ-ს ჩათვლის გაუქმების კანონიერების დადასტურებაც კი, ვერ მოახდენს გავლენას დღგ-ს ძირითად თანხაზე საურავის დარიცხვის კანონიერების შემოწმებაზე და ამ შემთხვევაში, დარიცხული საურავების მოხსნისათვის არა აქვს მნიშვნელობა დღგ-ს ჩათვლის გაუქმების კანონიერებაზე კასატორთა მითითებას, მით უმეტეს, რომ დღგ-ს ჩათვლის გაუქმების კანონიერება საერთოდ აღარ არის განხილვის საგანი.

ამდენად, სს ,,...” დღგ-ს ძირითად თანხაზე 2003 წლიდან დარიცხული საურავის მოხსნის შესახებ სს ,,...” სარჩელის საფუძვლიანობის განხილვის ფარგლებში, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 29-ე მუხლის 25-ე ნაწილზე, რომლის მიხედვით, დღგ იყო არაპირდაპირი გადასახადი, რომლის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელს, რომელიც ამ კოდექსის III და IV კარების მიზნებისათვის იწოდებოდა გადასახადის გადამხდელად. ამდენად, დღგ-ს ბიუჯეტში გადაუხდელობის შემთხვევაში, ფინანსური სანქცია ეკისრებოდა მხოლოდ გადასახადის გადამხდელს _ მიმწოდებელს, ხოლო საქონლის მიმღებისთვის საურავის დაკისრება იყო დაუსაბუთებელი, ვინაიდან მას არ გააჩნდა დღგ-ს თანხის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება. ამავე კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის დებულებათა გათვალისწინებით, ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა იყო გადასახადის თანხა, რომელიც დასაბეგრი ოპერაციის დროის მიხედვით გადახდილი იყო წარდგენილი ანგარიშ-ფაქტურების შესაბამისად ან გადახდილი საბაჟო დეკლარაციის მიხედვით. დღგ-ს ჩათვლას დაექვემდებარებოდა საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ს თანხა. ხსენებული კოდექსის 90-ე მუხლის თანახმად, დამატებული ღირებულების გადასახადი, როგორც არაპირდაპირი გადასახადი, იყო საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის, სამუშაოს, მომსახურების წარმოებისა და მიმოქცევის პროცესში შექმნილი ღირებულების ნაწილის, აგრეთვე, საქართველოს ტერიტორიაზე შეტანილი ყველა დასაბეგრი საქონლის ღირებულების ნაწილის ბიუჯეტში სავალდებულო შენატანი. დღგ ექვემდებარებოდა გადახდას საქონლის მიწოდების, სამუშაოს შესრულებისა და მომსახურების გაწევის ყველა სტადიაზე.

საკასაციო სასამართლო ასევე მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) 252-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის მიხედვით, თუ გადასახადის თანხა არ იყო გადახდილი დადგენილი ვადისათვის, გადასახადის გადამხდელი ვალდებული იყო, გადაეხადა გადაუხდელი თანხის 0,15% თითოეულ ვადაგადაცილებულ დღეზე, გადახდის ვადის დადგენილი თარიღიდან გადასახადის გადახდის Gთარიღამდე, გარდა ამ კოდექსის 252¹-ე მუხლით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

საკასაციო სასამართლო ხაზგასმით აღნიშნავს, რომ დღგ-ს თანხის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულებისა და დღგ-ს ბიუჯეტში გადაუხდელობის შემთხვევაში, საურავის დაკისრების მხოლოდ საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელზე გავრცელების კანონიერება დადგენილი და დადასტურებულია, როგორც საქართველოს საკონსტიტუციო, ისე საქართველოს უზენაესი სასამართლოების პრაქტიკით.

ამასთან დაკავშირებით, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს მეორე კოლეგიის 2005 წლის 10 მარტის ¹2/2/275,291,296,299 გადაწყვეტილებაში მოყვანილ განმარტებაზე, რომელშიც ხაზგასმულ იქნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი დღგ-ს თანხის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულებას ითვალისწინებდა მხოლოდ დღგ-ს გადამხდელის, ანუ საქონლის, მომსახურების ან სამუშაოს მიმწოდებლისგან, რაც ნიშნავდა იმას, რომ დღგ-ს ჩათვლა წარმოადგენდა შესაბამისი პირის უფლებას, გარკვეული პირობების დადგომის შემდეგ სახელმწიფოს მხრიდან მიეღო თანხის გადახდილად აღიარების უფლება. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს დიდი პალატის 2005 წლის 5 დეკემბრის ¹ბს-817-403(კ-კს-05) გადაწყვეტილებით კი განიმარტა, რომ დამატებული ღირებულების გადასახადი იყო არაპირდაპირი, მრავალსაფეხურიანი გადასახადი, რომლის გადახდის ტვირთი აწვებოდა საბოლოო მომხმარებელს და შესაბამისად, დღგ მიეკუთვნებოდა არაპირდაპირი გადასახადის სახეს. სწორედ დღგ-ს მრავალსაფეხურიანმა სისტემამ წარმოშვა გადახდის შემთხვევაში, მისი შემდგომი ჩათვლის შესაძლებლობა. საგადასახადო პასუხისმგებლობის სუბიექტებს წარმოადგენდნენ გადასახადის გადამხდელები, საგადასახადო აგენტები, ბანკები და სხვა საფინანსო-საკრედიტო დაწესებულებები, რომლებიც პასუხისმგებელი იყვნენ ბიუჯეტში გადასახადის გადარიცხვაზე, თუმცა, როგორც წესი, უმეტეს შემთხვევაში, საგადასახადო სამართალდარღვევის სუბიექტებს წარმოადგენდნენ გადასახადის გადამხდელები. ამდენად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის დებულებები ცხადყოფდა, რომ საურავი წარმოადგენდა ე.წ. დამატებით გადასახადს თანხების არათავისდროული გადახდის გამო. შესაბამისად, პასუხისმგებლობაც მისი დარღვევისათვის უნდა დამდგარიყო იმ შემთხვევაში, თუ გადასახადის გადამხდელი დადგენილ ვადებში არ მოახდენდა გადასახადის გადახდას, გადაუხდელობის მიზეზის მიუხედავად. საურავი წარმოადგენდა გადასახადის გადამხდელისათვის დადგენილ პასუხისმგებლობის სახეს, რომელიც გამოყენებული ვერ იქნებოდა იმ პირის მიმართ, რომელიც არ ითვლებოდა გადასახადის გადამხდელად. ამდენად, საკასაციო სასამართლო კასატორების ყურადღებას მიაპყრობს იმაზე, რომ საქონლის მიმღებისთვის საურავის დაკისრება იყო უკანონო და მასზე გავლენას ვერ მოახდენდა დღგ-ს ჩათვლის გაუქმების კანონიერებისა თუ უკანონობის დადასტურება.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემული დავის მართებულად გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობა აქვს იმ გარემოებას, რომ ამ შემთხვევაში მოსარჩელე სს “...” წარმოადგენს მყიდველს და არა მიმწოდებელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (1997 წ.) ზემოაღნიშნული ნორმებიდან გამომდინარე, სს “...” დღგ-ს ძირითად თანხაზე უკანონოდ დაერიცხა იმავე კოდექსის 252-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული საურავი, რის გამოც მისთვის 2003 წლიდან დარიცხული აღნიშნული საურავი ექვემდებარება მოხსნას (გაუქმებას).

ამდენად, საკასაციო სასამართლო ვერ დაეთანხმება კასატორის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ინსპექცია) მოსაზრებას იმის შესახებ, რომ სააპელაციო სასამართლომ არასწორად განმარტა კანონი, მიიჩნია რა საკმარისად ის ფაქტი, რომ არაპირდაპირი გადასახადის ბუნებიდან გამომდინარე, მისი ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრებოდა საქონლის მიმწოდებელს და იმ პირის მიმართ, რომელიც არ ითვლებოდა გადასახადის გადამხდელად, დაუშვებელი იყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლით გათვალისწინებული საურავის დაკისრება. საკასაციო სასამართლო აქვე აღნიშნავს, რომ ხსენებული კასატორი წარმოდგენილ საკასაციო საჩივარში მსჯელობს სს ,,...” მიერ შპს ,,...” შეძენილი აქტივის გაუქმებასა და სახელმწიფო ბიუჯეტის წინაშე შპს ,,....” დავალიანების წარმოშობაზე, მაშინ, როდესაც აღნიშნული საკითხი აღარ შედის სს ,,...” სარჩელის ფარგლებში. ამრიგად, საკასაციო სასამართლო ვერ დაეთანხმება კასატორის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის მიერ კასაციის საფუძვლად ,,საბიუჯეტო სისტემისა და საბიუჯეტო უფლებამოსილებათა შესახებ” საქართველოს კანონის მე-9 მუხლზე მითითებას.

გარდა ამისა, საკასაციო სასამართლო ასევე ვერ გაიზიარებს კასატორის _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრის (საგადასახადო ინსპექცია) მოსაზრებას იმის თაობაზე, რომ სასამართლომ სრულიად უკანონოდ დააკისრა მას მოსარჩელის მიერ წინასწარ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი _ 537 ლარი.

საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის პირველი ნაწილის პირველ წინადადებაზე, რომლის თანახმად, იმ მხარის მიერ გაღებული ხარჯების გადახდა, რომლის სასარგებლოდაც იქნა გამოტანილი გადაწყვეტილება, ეკისრება მეორე მხარეს, თუნდაც ეს მხარე გათავისუფლებული იყოს სახელმწიფოს ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან.

საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის პირველი ნაწილის პირველი წინადადების მოთხოვნიდან გამომდინარე, მხარეს ეკისრება მეორე მხარის მიერ გაღებული სასამართლო ხარჯების გადახდის ვალდებულება იმ შემთხვევაში, თუ გადაწყვეტილება გამოტანილია ხარჯების გამღები მხარის სასარგებლოდ, თუნდაც მოწინააღმდეგე მხარე გათავისუფლებული იყოს სახელმწიფო ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან, ანუ მხარე არ თავისუფლდება იმ სასამართლო ხარჯებისაგან, რომლებიც გადახდილ უნდა იქნეს მოწინააღმდეგე მხარის სასარგებლოდ. შესაბამისად, აღნიშნული საპროცესო ნორმის მიხედვით, მოპასუხეს მართებულად დაეკისრა მოსარჩელის მიერ წინასწარ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი 537 ლარის ოდენობით. ამდენად, მოცემულ შემთხვევაში, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის ხსენებული ნორმა წარმოადგენს სპეციალურ ნორმას.

საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 410-ე მუხლზე, რომლის თანახმად, საკასაციო სასამართლო არ დააკმაყოფილებს საკასაციო საჩივარს თუ: ა) კანონის მითითებულ დარღვევას არა აქვს ადგილი; ბ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებას საფუძვლად არ უდევს კანონის დარღვევა; გ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება არსებითად სწორია, მიუხედავად იმისა, რომ გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილი არ შეიცავს შესაბამის დასაბუთებას.

ამდენად, საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ მოცემული საქმის განხილვისას სააპელაციო სასამართლოს არ დაურღვევია საქართველოს კანონმდებლობა და საქმეზე მიიღო დასაბუთებული და კანონიერი განჩინება, რის გამოც საკასაციო სასამართლოს მიერ, კონკრეტულ შემთხვევაში, გამოყენებულ უნდა იქნეს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 410-ე მუხლი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დაკმაყოფილების საფუძველი, რის გამოც გასაჩივრებული განჩინება უნდა დარჩეს უცვლელად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 410-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის თბილისის რეგიონალური ცენტრისა (საგადასახადო ინსპექცია) და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2008 წლის 20 მარტის განჩინება;

3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.