ბს-858-832(კ-10) 16 მარტი, 2011წ.
ქ. თბილისი


ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემადგენლობა:


ნუგზარ სხირტლაძე, (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
ნინო ქადაგიძე, ლევან მურუსიძე

სხდომის მდივანი – ნინო გოგატიშვილი


კასატორები (მოსარჩელე)– ი/მ “გ. ხ-ური”


მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხეები) – საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სსიპ შემოსავლების სამსახური, აუდიტის დეპარტამენტი, თელავის რეგიონალური ცენტრი


დავის საგანი – ინდივიდუალურ არმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა


გასაჩივრებული განჩინება – თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 13.04.10წ. გადაწყვეტილება.

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

ი/მ “გ. ხ-ურის” საქმიანობის საგანს შეადგენს ყურძნის ღვინის წარმოება და რეალიზაცია. შემოსავლების სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის კახეთის სამმართველოს შუამდგომლობით, აუდიტის დეპარტამენტის 11.03.09წ. ¹მ-217 ბრძანებით, ჩატარდა ი/მ “გ. ხ-ურის” საკონტროლო გასვლითი საგადასახადო შემოწმება და შედგა 15.04.09წ. შემოწმების აქტი. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2007 წლის 2 აგვისტოდან (რეგისტრაციის დღიდან) 2009 წლის 28 თებერვლამდე.
ი/მ “გ. ხ-ური” არ დაეთანხმა შემოწმებების შედეგებს და მოითხოვა 15.04.08წ. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების, გარდა ქონების გადასახადის თანხისა, გაუქმება. მომჩივანმა სადავოდ გახადა: 1) მის მიერ შესყიდული ყურძნისაგან წარმოებული ღვინო-მასალების ექსპერტიზით დადგენილი გასავლიანობის მიხედვით შემოწმების აქტით საშემოსავლო და სოციალური გადასახადების, დღგ-ის და აქციზის დარიცხვა; 2) მის მიერ ყურძნის შეძენაზე გახარჯული თანხების ხარჯებში გაუთვალისწინებლობა; 3) 13.10.08წ. სს “...” მიერ ინდმეწარმისათვის ავანსად ჩარიცხული თანხის (2805 ლ.) დღგ-ით დაბეგვრა; 4) საკონტროლო-სალარო აპარატით მოსახლეობასთან ფულადი ანგარიშსწორების წესების დარღვევის გამო 500 ლ. ჯარიმის დარიცხვა.
შემოსავლების სამსახურის 30.07.09წ. ¹2293 ბრძანებით ი/მ “გ. ხ-ურის” საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით გაუქმდა საკონტროლო გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით საგადასახადო კოდექსის 139.1 მუხლით დარიცხული ჯარიმა 500 ლარის ოდენობით, ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 30.07.09წ. ¹2233 ბრძანება, შემოსავლების სამსახურს დაევალა შესწორებული “საგადასახადო მოთხოვნის” გაგზავნა, დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. დავების საჭომ მიუთითა, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მოთხოვნით დაინიშნა ექსპერტიზა ინდმეწარმის მიერ შესყიდული ყურძნისაგან წარმოებული ღვინო-მასალის გამოსავლიანობის და ღირებულების დასადგენად. ინდმეწარმის განმარტებების გათვალისწინებით, რომ მან პრიმიტიულად გადაამუშავა შეძენილი ყურძენი (არ ჰქონდა ყურძნის საწური და სხვა საჭირო დანადგარები), ასევე რეგიონში ყურძნის გადამამუშავებელი საწარმოების 2007-08წ.წ. მონაცემების გათვალისწინებით, ექსპერტიზამ განსაზღვრა შეძენილი ყურძნიდან წარმოებული ღვინო-მასალების პროცენტული მაჩვენებლები. გამოვლენილი ე.წ. დანაკლისი შემოწმების აქტის მიხედვით გამოსავლიანობის ნორმებიდან გამომდინარე ჩათვალა რეალიზებულად და დაიბეგრა. საბჭომ მიიჩნია, რომ მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაცია არ ქმნიდა ექსპერტიზის დასკვნაში ეჭვის შეტანის საფუძველს.
ინდმეწარმის მიერ ყურძნის შეძენაზე გახარჯული თანხების ხარჯებში გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით, საბჭომ მიუთითა მომჩივნის მიერ საგადასახადო კოდექსის 93-ე მუხლით გათვალისწინებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციისადმი წაყენებული მოთხოვნის შეუსრულებლობაზე. საბჭომ აღნიშნა, რომ მეწარმეს შემოსავლების და ხარჯების გამარტივებული აღრიცხვის წიგნში მითითებულია მხოლოდ სახელი და გვარი, არ არის თანხის მიმღების ხელმოწერა და პირადი ნომერი, რის გამოც შემმოწმებლების მიერ ვერ იქებოდა გათვალისწინებული შეძენები გამოქვითვებში. საგადასახადო კოდექსის 199-ე მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს მის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საბჭომ მიუთითა, რომ ინდმეწარმემ ვერ წარმოადგინა შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტები, მან დაარღვია კოდექსის 199.2 მუხლის მოთხოვნები, რის გამოც მართებულად იქნა მიჩნეული ამ ნაწილში დამატებითი გადასახდელების დარიცხვა.
რაც შეეხება 13.10.08წ. სს “...” მიერ ინდმეწარმისათვის ავანსად ჩარიცხული 2 805 ლ. დღგ-ით დაბეგვრას, საბჭომ აღნიშნა, რომ ბანკსა და ინდმეწარმეს შორის 09.10.08წ. დადებული ხელშეკრულების თანახმად, მეწარმეს უნდა მოეხდინა ბანკის კუთვნილი ყურძნის გადამუშავება, მომჩივნის მიერ ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ყველა პირობა შესრულებული იყო, რის გამო ბანკის მიერ ინდმეწარმისათვის გადახდილი 2805ლ. შემმოწმებლების მიერ მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად არის დაბეგრილი. საკონტროლო-სალარო აპარატით მოსახლეობასთან ფულადი ანგარიშსწორების წესების დარღვევის გამო ჯარიმის დარიცხვასთან დაკავშირებით საბჭომ მოთხოვნა დააკმაყოფილა და მიუთითა, რომ სამართალდარღვევის გამოვლენისათვის კოდექსის 127.2 მუხლის თანახმად უნდა შედგენილიყო სამართალდარღვევის ოქმი, რომელიც არ შემდგარა.
ი/მ “გ. ხ-ურმა” სარჩელი აღძრა თელავის რაიონულ სასამართლოში, რომლითაც მოითხოვა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 05.05.09წ. ¹205 ბრძანების ბათილად ცნობა, თელავის რეგიონალური ცენტრის 07.05.09წ. ¹3 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა დღგ-ს, აქციზის, საშემოსავლოსა და სოცდაზღვევის გადასახადების ნაწილში.
თელავის რაიონული სასამართლოს 24.12.09წ. გადაწყვეტილებით ი/მ “გ. ხ-ურის” სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი აუდიტის დეპარტამენტის 05.05.09წ. ¹205 ბრძანება, ნაწილობრივ ბათილად იქნა ცნობილი თელავის რეგიონალური ცეტრის (საგადასახადო ინსპექციის) 07.05.09წ. საგადასახადო მოთხოვნა ¹3 ი/მ “გ. ხ-ურის” მიმართ დღგ-ს, აქციზის, საშემოსავლოსა და სოცდაზღვევის გადასახადების ნაწილში; ბათილად იქნა ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 30.07.09წ. ¹2233 ბრძანება, დავების განხილვის საბჭოს 05.10.09წ. გადაწყვეტილება, აუდიტის დეპატამენტს დაევალა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ზემოაღნიშნული გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 13.04.2010წ. გადაწყვეტილებით დაკმაყოფილდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს, სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის და თელავის რეგიონალური ცენტრის სააპელაციო საჩივრები, რაიონული სასამართლოს გადაწყვეტილების შეცვლით მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, ი/მ “გ. ხ-ურის” სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. სააპელაციო პალატამ დადგენილად მიიჩნია, რომ ი/მ “გ. ხ-ურმა” 2007 წელს შეიძინა 8800 ლარის ღირებულების 11 000 კგ საფერავი და 5096 ლარის ღირებულების 14650 კგ. რქაწითელი, ყურძნის წარმოებით მიღებული იქნა 5500 ლიტრი საფერავი და 8719 ლიტრი რქაწითელი ღვინო-მასალები. 2007 წელს ღვინო-მასალების გადამუშავებით მიღებულმა გამოსავლიანობამ 50% შეადგინა. შემმოწმებელთა მიერ დანიშნული ექსპერტიზის მიხედვით “საფერავისაგან” მოსარჩელეს უნდა მიეღო 6820 ლიტრი ღვინო-მასალა და ლექი 770 ლიტრი, “რქაწითელისაგან” - 9750 ლიტრი და 730 ლიტრი ლექი, სხვაობა ჩართულ იქნა გადამხდელის 2007წლის ერთობლივ შემოსავალში და დაიბეგრა. სააპელაციო პალატამ არ გაიზიარა პირველი ინსტანციის სასამართლოს მოსაზრება იმის შესახებ, რომ ექსპერტიზის დასკვნა არ უნდა იქნეს მიჩნეული მტკიცებულებად რადგანაც მისი ჩატარებისას არ იქნა გამოკვლეული სად და როდის მოიკრიფა ყურძენი, არ გამოკვლეულა საწური დანადგარი, არ შესწავლილა მსგავსი პრიმიტიული საწარმოების მონაცემები. სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ ექსპერტიზის დასკვნის თანახმად, დასკვნა ეფუძნება ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ მოწოდებულ ინფორმაციას და ასევე ღვინო-მასალის გამოსავლიანობის განსაზღვრისათვის რეგიონში ყურძნის გადამამუშავებელი საწარმოების მიერ 2007-08წწ გამოსავლიანობის საშუალო პროცენტულ მაჩვენებელს. პალატამ აღნიშნა აგრეთვე, რომ ექსპერტიზის დასკვნაში მითითებული მონაცემების მართებულობას ადასტურებს ვაზის და ღვინოს დეპარტამენტის 06.11.09წ. წერილი, მოსარჩელეს დასკვნაში მითითებული მონაცემების საწინააღმდეგო მტკიცებულება არ წარმოუდგენია. საგადასახადო კოდექსის 93.1, 99.2, 41-ე მუხლების საფუძველზე პალატამ მიუთითა, რომ გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს მის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი. ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ დოკუმენტაცია წარმოებულია დასახელებული ნორმების მოთხოვნათა დაუცველად, რის გამოც სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ მართებულად არ იქნა საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოკლებული ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ მითითებული ხარჯი შემოსავლისაგან.
სს “...” და ი/მ “გ. ხ-ურს” შორის დადებული ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ყველა პირობა შესრულებულ იქნა მეწარმის მიერ. აღნიშნულის გამო სააპელაციო სასამართლომ გაიზიარა აპელანტების მოსაზრება ბანკის მიერ მოსარჩელისათვის გადახდილი 2805 ლარის გაწეული მომსახურების ღირებულებად მიჩნევის და დაბეგვრის მართებულობის შესახებ.
სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გასაჩივრდა ი.მ. “გ. ხ-ურის” მიერ, რომელიც ითხოვს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმებასა და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებას.
კასატორი თვლის, რომ გადაწყვეტილება არ არის საკმარისად იურიდიულად დასაბუთებული, გაურკვეველია თუ რომელ ფაქტობრივ და სამართლებრივ საფუძველს ემყარება გადაწყვეტილება, სასამართლომ გაიზიარა არაობიექტური, ტენდენციური ექსპერტიზის დასკვნა და არ გაიზიარა მოწმეთა ჩვენებები, რომლებმაც უშუალოდ მოიყვანეს და მიყიდეს ყურძენი. კასატორი ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ მაღალტექნოლოგიური დანადგარებით აღჭურვილი ქარხნებისაგან განსხვავებით პრიმიტიული წესით აწარმოებდა ღვინოს, ექსპერტს გამოყენებული ყურძენი არ უნახავს. კასატორი არ ეთანხმება აგრეთვე საგადასახადო სამსახურის მიერ ყურძენში გადახდილი თანხის გამოსაქვით ხარჯებში არ ჩათვლას, რადგანაც მონაცემები ასახული ჰქონდა საგადასახადო სამასხურის მიერ დანომრილ, ზონარგაყრილ და ბეჭდით დალუქულ ჟურნალში, ნაჩვენებია შესყიდვის ყველაზე დაბალი ფასები (რქაწითელი – 35თ., საფერავი – 45თ.). კასატორი აღნიშნავს აგრეთვე, რომ ბანკთან დადებული ხელშეკრულება ითვალისწინებდა ღვინის დასამზადებელი სამუშაოების შესრულებას 2009 წლის 31 დეკემბრამდე, შემოწმების პერიოდში გააჩნდა გადასამუშავებელი ღვინო-მასალა და არა ღვინო.
საკასაციო პალატის სხდომაზე კასატორმა მხარი დაუჭირა საკასაციო საჩივარს და ითხოვა მისი დაკმაყოფილება. მოწინააღმდეგე მხარეებმა საკასაციო საჩივრის მოტივები არ გაიზიარეს და ითხოვეს საკასაციო საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა უსაფუძვლობის გამო, სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვება.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალებისა და საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის და სააპელაციო პალატის გასაჩივრებული გადაწყვეტილების კანონიერების შემოწმების შედეგად თვლის, რომ საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
15.04.09წ. საკონტროლო გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით დასტურდება, რომ საგადასახადო ორგანო დაეყრდნო გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ პირველად დოკუმენტებს, მეწარმის ახსნა-განმარტებებს, პირადი აღრიცხვის ბარათებს და თბილისის სავაჭრო-სამრეწველო პალატის ექსპერტიზისა და აუდიტის ეროვნული დეპარტამენტის დასკვნას. 02.04.09წ. ¹ად/01-04 ექსპერტიზის დასკვნის თანახმად ჩატარებული ექსპერტიზის ამოცანას შეადგენდა ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ შესყიდული ყურძნისაგან წარმოებული ღვინო-მასალების გამოსავლიანობის და ღირებულების დადგენა სახეობების მიხედვით. ექსპერტმა მოახდინა ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ წარდგენილი დოკუმენტაციის შესწავლა და გაარკვია, რომ ღვინო-მასალების წარმოებისათვის 2007-2008 წლებში შეძენილი იყო ორი სახეობის ყურძენი _ საფერავი და რქაწითელი. ობიექტის ადგილზე დათვალიერებისას დადგინდა, რომ იგი განთავსებულია სოფ. ..., საცხოვრებელი სახლის ეზოში პრიმიტიულად, ღვინო-მასალის წარმოებისათვის საჭირო ჭურჭელი (ემალის ავზები) ჩაწყობილია მიწაში, ყურძნის საწური დანადგარი შემოწმების დროს ობიექტზე არ იყო. ღვინო-მასალა აღმოჩნდა ორი სახეობის: “რქაწითელი” ღია ჩალის ფერის და “საფერავი” მუქი შავი ფერის. შეძენილი ყურძნიდან წარმოებული ღვინო-მასალის გამოსავლიანობის განსაზღვრისათვის ექსპერტის მიერ მოპოვებული იქნა რეგიონში ყურძნის გადამამუშავებელი საწარმოების მიერ 2007-2008 წლებში გამოსავლიანობის საშუალო პროცენტული მაჩვენებლები, რომლებიც ყურძნის ჯიშების მიხედვით არის შემდეგი: ყურძენი “საფერავი” – წარმოებული ღვინო-მასალა – 65%; ყურძენი “რქაწითელი” – წარმოებული ღვინო მასალა – 70%.
საკასაციო პალატა თვლის, რომ საექსპერტო დასკვნა წინააღმდეგობრივია და არ არის საკმარისად დასაბუთებული, ექსპერტი ისე ადგენს ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ 2007-2008 წლებში შეძენილი ყურძნის შემოწმების შედეგად ნაწარმოები ღვინო-მასალის გამოსავლიანობის ოდენობას, რომ მის მიერ არ ყოფილა შემოწმებული გამოყენებული ყურძნის ხარისხი და წარმოების პროცედურები, რომლებიც განსაზღვრავენ გამოსავლიანობას. საწარმოო ობიექტის პრიმიტიულად განთავსებისა და ყურძნის საწური დანადგარის არ არსებობის მიუხედავად, ექსპერტის მიერ ღვინო-მასალის გამოსავლიანობის განსაზღვრისათვის აღებული იქნა რეგიონში გადამამუშავებელი საწარმოების მიერ 2007-2008 წლებში გამოსავლიანობის საშუალო პროცენტული მაჩვენებლები.
სასკ-ის 1-ლი მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი. სსკ-ის 172-ე მუხლის თანახმად, ექსპერტის დასკვნა სასამართლოსათვის სავალდებულო არ არის და მისი შეფასება ხდება სსკ-ის 105-ე მუხლით დადგენილი წესით, სასამართლოს უარი დასკვნის მიღებაზე დასაბუთებული უნდა იქნეს საქმეზე გამოტანილ გადაწყვეტილებაში ან განჩინებაში. ამავე კოდექსის 105-ე მუხლის შესაბამისად, სასამართლოსათვის არავითარ მტკიცებულებას არ აქვს წინასწარ დადგენილი ძალა, სასამართლო აფასებს მტკიცებულებებს თავისი შინაგანი რწმენით, რომელიც უნდა ემყარებოდეს მათ ყოველმხრივ, სრულ და ობიექტურ განხილვას, რის შედეგადაც მას გამოაქვს დასკვნა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებების არსებობის ან არარსებობის შესახებ. განსახილველ საქმეში ი/მ “გ. ხ-ურზე” დამატებითი გადასახადების დარიცხვის საფუძვლად დაედო თბილისის სავაჭრო-სამრეწელო პალატის ექსპერტიზისა და აუდიტის ეროვნული დეპარტამენტის 02.04.09წ. ¹ად/01-04 ექსპერტიზის დასკვნა. საექსპერტო დასკვნაში მითითებულია, რომ ყურძნიდან წარმოებული ღვინო-მასალის გამოსავლიანობა დამოკიდებულია მრავალ ფაქტორზე: ყურძნის მოყვანის პერიოდში კლიმატურ პირობებზე, ყურძნის ხარისხზე, ყურძნის მოკრების ადგილზე და დროზე (აგროვადებზე), საწური დანადგარის ოპტიმალურ რეჟიმზე, ღვინო-მასალის დაყენების წესზე და სხვ.. ექსპერტიზის დასკვნაში მითითებულია, რომ გ. ხ-ურის განმარტებით მან პრიმიტიულად გადაამუშავა შეძენილი ყურძენი (არ ჰქონდა ყურძნის საწური და სხვა საჭირო დანადგარები), გათვალისწინებულ იქნა ასევე რეგიონში ყურძნის გადამამუშავებელი საწარმოების 2007-2008წ.წ. მონაცემები და ამის საფუძველზე განისაზღვრა ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ 2007 წელს შეძენილი ყურძნიდან წარმოებული ღვინო-მასალის პროცენტული მაჩვენებელი. პირველი ინსტანციის სასამართლოში მოწმის სახით დაკითხულმა ექსპერტმა თ. შ-ძემ აჩვენა, რომ ღვინო-მასალის გამოსავლიანობის ზუსტი დადგენა შეუძლებელია, რის გამოც მან ექსპერტიზის დასკვნაში მიუთითა მიახლოებული მონაცემები. ექსპერტის განმარტებით, ექსპერტიზის დასკვნის შედგენისას მას არ გამოუკვლევია იმ ყურძნის ხარისხი, რომლისგანაც გ. ხ-ურმა 2007-08 წ.წ. აწარმოა ღვინო-მასალა, ასევე არ გამოუკვლევია სად და როდის მოიკრიფა ყურძენი, არ უნახია და არ გამოუკვლევია საწური დანადგარი. ექსპერტმა აჩვენა აგრეთვე, რომ მას არ შეუსწავლია ი/მ “გ. ხ-ურის” მქონე მსგავსი პრიმიტიული საწარმოების მონაცემები, დასკვნა მომზადებულია ქარხნული ტექნოლოგიების შესაძლებლობების გათვალისწინებით, კუსტარულ პირობებში დამზადებული ღვინის გამოსავლიანობა არ დადგენილა, არ გამოკვლეულა საწური დანადგარი. ამასთანავე ექსპერტმა დაადასტურა, რომ დასკვნა არ იყო კატეგორიული. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ ექსპერტის ჩვენება სასამართლოში არის საექსპერტო დასკვნის შემადგენელი ნაწილი, შესაბამისად სააპელაციო სასამართლოს შეფასება უნდა მიეცა მისთვის. სააპელაციო სასამართლო შემოიფარგლა იმაზე მითითებით, რომ დასკვნა ეყრდნობა 2007-2008 წლებში გამოსავლიანობის საშუალო პროცენტულ მაჩვენებელს, ამასთანავე, საექსპერტო დასკვნაში მითითებული საშუალო გამოსავლიანობა ეხება არა კუსტარულ წარმოებას, არამედ ქარხნის წესით დამზადებას. საქმის მასალებით ირკვევა, რომ გ. ხ-ური ღვინო-მასალას აწარმოებდა კუსტარულად, მას არ გააჩნდა საქარხნო დანადგარები, კერძოდ საპრესო საწური დანადგარი. გარდა ამისა, არ დასტურდება ინდმეწარმის მიერ ყურძნის ლექისაგან პროდუქციის წარმოება, არ დასტურდება ინდმეწარმის აღჭურვა ლექის გადამამუშავებელი დანადგარებით. ამდენად დაუსაბუთებელია ორი წლის პერიოდზე საფერავის და რქაწითელის ჯიშის ყურძნის ლექიდან ღვინის დამზადება და მისი მიმწოდებლად მიჩნევა. ვაზისა და ღვინის დეპარტამენტის “სამტრესტის” 06.11.09წ. ¹2-315 ცნობის თანახმად გლეხური მეურნეობის ყურძნის გამოსავლიანობის ნორმები დადგენილი არ არის და დამოკიდებულია მოსავლის ხარისხზე. “ვაზისა და ღვინის შესახებ” კანონის მე-16 მუხლის თანახმად ყურძნის ან/და ღვინის გამოსავლიანობა იანგარიშება ჰექტარიდან. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამარალო თვლის, რომ სააპელაციო პალატის მითითება საექსპერტო დასკვნაზე არ წარმოადგენს სადავო აქტებით მოსარჩელეზე დაკისრებული თანხების დადასტურების საკმარის საფუძველს. საქმეზე არ არის დადგენილი თუ რა ხარისხის ყურძნიდანაა დამზადებული ი/მ “გ. ხ-ურის” მიერ 2007/2008 წლებში ღვინო-მასალა, საქმეზე არ არის დადგენილი საექსპერტო დასკვნაში მითითებული ყურძნის გამოსავლიანობის მიღების შესაძლებლობა იმ ტექნიკური აღჭურვილობის პირობებში, რომელიც გააჩნდა ინდმეწარმეს. საკასაციო პალატა თვლის, რომ საქარხნო ტექნოლოგიური პირობების მოთხოვნების მართებულობისათვის საქმეზე უნდა დადგინდეს განეკუთვნებოდა თუ არა ინდმეწარმის მიერ წარმოებული საქმიანობა, კერძოდ ღვინო-მასალის დამზადება, ლიცენზირებად საქმიანობათა რიგს, მოიცავდნენ თუ არა ლიცენზიის პირობები გარკვეულ მოთხოვნებს ტექნიკური აღჭურვილობისადმი.
სააპელაციო პალატას არ უმსჯელია სადავო აქტებით მოსარჩელეზე დაკისრებული საჯარიმო სანქციების კანონიერებაზე. საქმის მასალებით დასტურდება, რომ მოსარჩელემ ავანსის სახით სს ,,...” მიიღო თანხა ღვინო-მასალის დასამზადებლად. საგადასახადო კოდექსის 225-ე, 238-ე მუხლების თანახმად, ამ ნაწილში დაკისრებული თანხის მართლზომიერების გასარკვევად უნდა დადგენილიყო ღვინის მიწოდების ფაქტი. კასატორი აცხადებს, რომ მას არ ჰქონდა შესრულებული მიწოდება, არ ჰქონდა ღვინის დამზადება დასრულებული, შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ ცისტერნებში იყო ბანკის კუთვნილი ღვინო-მასალა და არა ღვინო, სასამართლოს არ დაუდგენია არის თუ არა ღვინო-მასალა საბოლოო პროდუქტი, საქმეში არ მოიპოვება პროდუქციის მიღება-ჩაბარების აქტი, ანგარიშ-ფაქტურა გაცემული არ ყოფილა, ამასთანავე მხარეთა შორის დადებული ხელშეკრულება ითვალისწინებდა პროდუქციის მიწოდების ვადას, რომელიც შემოწმების დროს არ იყო ამოწურული, მოსარჩელის განცხადებით ხელშეკრულებით განსაზღვრული ვადის ამოწურვამდე მას უნდა მოეხდინა ღვინო-მასალის გაფილტვრა. სამუშაოს შესრულების შესახებ სს ,,...” და ი/მ ,,გ. ხ-ურს” შორის 09.10.08წ. ხელშეკრულების თანახმად, ხელშეკრულების მოქმედების ვადა განისაზღვრა ნაკისრი ვალდებულებების სრულად შესრულებამდე. საქმეში დაცულია მხოლოდ შემკვეთის – ბანკის მიერ 09.10.08წ. ხელშეკრულების საფუძველზე ინდმეწარმისათვის ყურძნის ჩაბარების და შემსრულებლის მიერ გადასამუშავებლად 18385კგ. ყურძნის მიღების შესახებ 10.10.08წ. აქტი. შესაბამისად დაუსაბუთებელია შემოწმების მომენტისათვის ბანკისათვის მიუწოდებელი ღვინო-მასალის ღირებულებაზე დღგ-ს და საჯარიმო სანქციების დაკისრება.
სადავო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 225-ე მუხლის თანახმად დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია, დასაბეგრ ოპერაციად მიიჩნევა ამ კოდექსის 239-ე ან 240-ე მუხლის მიხედვით საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელებული საქონლის/მომსახურების მიწოდება, მათ შორის, უსასყიდლოდ. იმავე კოდექსის 238-ე მუხლის შესაბამისად დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტი. საქმეზე დადგენილია, რომ ბანკს ი/მ “გ. ხ-ურისათვის” ავანსის სახით ჰქონდა გადარიცხული თანხა, მაგრამ საკონტროლო გასვლითი საგადასახადო შემოწმების დროს საქონლის მიწოდება არ იყო განხორციელებული, რის გამოც ავანსის სახით ბანკის მიერ ი/მ “გ. ხ-ურისათვის” თანხის გადარიცხვის მიუხედავად დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია არ დასტურდება.
საგადასახადო კოდექსის 257-ე მუხლის შესაბამისად საქართველოში წარმოებული აქციზური საქონლის მიწოდებისას ან/და საწყობიდან სარეალიზაციოდ გატანისას დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტად ითვლება აქციზური საქონლის მიწოდების ან/და საწყობიდან სარეალიზაციოდ გატანის მომენტი. შემოწმების მომენტისათვის ღვინო არ ყოფილა მიწოდებული, ვინაიდან არ დასტურდება ზედმეტი გამოსავლიანობა, ამდენად დაუსაბუთებელია 3854 ლიტრი ღვინის რეალიზებულად მიჩნევა და აქციზის გადასახადის და საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის საფუძველზე ჯარიმის დაკისრება.
საქმის მასალებით დასტურდება, რომ ინდმეწარმე “გ. ხ-ური” საგადასახადო კოდექსის 140-ე მუხლის საფუძველზე დაჯარიმდა იმის გამო, რომ არ იმყოფებოდა დღგ-ს გადამხდელად აღრიცხვაზე. იმის გათვალისწინებით რომ ი/მ “გ. ხ-ურმა” სახელმწიფო და საგადასახადო რეგისტრაცია 02.08.07წ. გაიარა, ხოლო დღგ-ს გადამხდელად 23.07.08წ. არის რეგისტრირებული, დღგ-ს ნაწილში 07.05.09წ. ¹3 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული თანხის მართლზომიერების დადგენისათვის, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 221.1 მუხლის “ბ” ქვეპუნქტის შესაბამისად უნდა გაირკვეს რა მომენტიდან წარმოეშვა მოსარჩელეს დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება და წარმოადგენდა თუ არა იგი 2007 წელს დღგ-ს გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის სუბიექტს.
მხედველობაშია მისაღები, რომ ინდმეწარმისათვის დაკისრებული თანხები შესდგება არა მხოლოდ დანაკლისად მიჩნეული პროდუქციის ღირებულებაზე გადასახდელი თანხებისაგან, არამედ აგრეთვე ხარჯების გაუთვალისწინებლობით წარმოქმნილი დავალიანებისაგან. საქმის მასალებით დასტურდება, რომ 2007 წლის დეკლარაციით გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯები 13896 ლარი შეადგინა, ამასთანავე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტები მოსარჩელის მიერ წარმოდგენილი არ ყოფილა. საფუძველს მოკლებულია მოსარჩელის მოსაზრება იმის შესახებ, რომ შემოწმების პროცესში ხარჯებში უნდა გათვალისწინებულიყო ღვინო-მასალის მომზადებისათვის შესყიდული ყურძნის ღირებულება. კასატორი აღიარებს, რომ მას ყურძნის ღირებულება არ ჰქონდა გადახდილი გამყიდველებისათვის, შეთანხმების თანახმად ყურძნის ღირებულებას ინდმეწარმე ყურძნის გამყიდველს აუნაზღაურებდა დამზადებული ღვინის რეალიზაციის შემდეგ. შესაბამისად არ დასტურდება ყურძნის ღირებულების გადაუხდელი თანხის დანახარჯებში გათვალისწინების საფუძველი. ამასთანავე, საგადასახადო კანონმდებლობის (სკ-ის 41-ე, 93-ე, 199-ე მუხ.) თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებული იყო ეწარმოებია აღრიცხვა. ხარჯების გაწევას არ ადასტურებს ფინანსთა მინისტრის 31.12.04წ. ¹899 ბრძანებით დამტკიცებული “შემოსავლებისა და ხარჯების აღრიცხვის გამარტივებული წესი”, ვინაიდან ინდმეწარმე აწარმოებდა აქციზურ საქონელს და მაშასადამე საგადასახადო კოდექსის 221.1 მუხლის “ბ” ქვეპუნქტის თანახმად იყო დღგ-ს გადამხდელი (ინდივიდუალური საწარმო საგადასახადო კოდექსის 222-ე მუხლის საფუძველზე რეგისტრირებულია დღგ-ს გადამხდელად და გააჩნია დღგ-ს გადამხდელის სერთიფიკატი ¹087603), რაც საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის მე-4 ნაწილის, ფინანსთა მინისტრის 31.12.04წ. ¹899 ბრძანებით დამტკიცებული წესის მე-3 პუნქტის თანახმად, გამორიცხავდა გამარტივებული აღრიცხვის ჟურნალის წარმოებას. ვინაიდან დანახარჯის გათვალისწინებას საგადასახადო დავალიანების ოდენობის განსაზღვრაში მნიშვნელობა აქვს მხოლოდ დამზადებული ღვინის რეალიზაციის შემთხვევაში, საქმეზე დადგენას საჭიროებს შემოწმებულ პერიოდში ინდმეწარმის მიერ რეალიზებული ღვინის ოდენობა.
საქმის მასალების, საკასაციო საჩივრის საფუძვლების, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენის შედეგად საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ საჭიროა მტკიცებულებათა დამატებითი გამოკვლევა, გასაჩივრებული გადაწყვეტილება მოკლებულია სათანადო სამართლებრივ და ფაქტობრივ წინამძღვრებს, სახეზეა, როგორც სსკ-ის 393-ე მუხლში გათვალისწინებული სამართლის ნორმების დარღვევა, ასევე საკასაციო საჩივრის აბსოლუტური საფუძველი (სსკ-ის 394-ე მუხლის “ე1” ქვეპუნქტი), შესაბამისად არსებობს საკასაციო საჩივრის ნაწილობრივი დაკმაყოფილების, სსკ-ის 412-ე მუხლის საფუძველზე გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმებისა და საქმის მითითებულ გარემოებათა სრულყოფილი გამოკვლევის მიზნით სააპელაციო სასამართლოში ხელახლა განხილვისათვის დაბრუნების საფუძველი.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1-ლი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე, 390-ე, 399-ე, 412-ე მუხლებით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. ი/მ “გ. ხ-ურის” საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 13.04.10წ. გადაწყვეტილება და საქმე ხელახალი განხილვისათვის დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3. მხარეთა შორის სასამართლო ხარჯების განაწილების საკითხი გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას;
4. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.