ბს-1362-23(ა-07) 26 ივნისი, 2007 წელი
ქ. თბილისი
ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატა
შემდეგი შემადგენლობით:
ნათია წკეპლაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მოსამართლეები: მაია ვაჩაძე, ნინო ქადაგიძე
ლ. ჭანტურიას მდივნობით
კასატორი (მოსარჩელე) _ ი/მ “რ. კ.-ა”, წარმომადგენელი _ ს. ჯ.-ა
მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) _ ქ. ფოთის საგადასახადო ინსპექცია წარმომადგენელი _ გ. ხ.-ა
მესამე პირი _ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახური, წარმომადგენელი _ დ. რ.-ე
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება _ ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 31 მარტის გადაწყვეტილება;
დავის საგანი _ ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობა;
საკასაციო სასამართლომ საქმის მასალების გაცნობის შედეგად
გ ა მ ო ა რ კ ვ ი ა :
ი/მ “რ. კ.-მ” სარჩელი აღძრა ჩხოროწყუს რაიონულ სასამართლოში მოპასუხე – ფოთის საგადასახადო ინსპექციის მიმართ, რომლითაც მოითხოვა 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტის ბათილად ცნობა /იხ.ს.ფ. 3; ტ.I/.
საქმის გარემოებები:
ქ. ფოთის საგადასახადო ინსპექციის გადასახადის გადამხდელთა აუდიტის სამმართველოს ინსპექციის უფროსის 2005 წლის 21 მარტის ¹20 ბრძანების საფუძველზე, შემოწმდა მოსარჩელის - ი/მ “რ. კ.-ს” ბიუჯეტთან და სახელმწიფო ფონდებთან ანგარიშსწორების საკითხი. შემოწმებული აქტით მას უკანონოდ დაერიცხა ბიუჯეტის სასარგებლოდ 84026 ლარის გადახდა.
სარჩელის ფაქტობრივი საფუძვლები:
ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტი შედგა უკანონოდ და თანხების დარიცხვა განხორციელდა მოქმედი კანონმდებლობის, საგადასახადო კოდექსის დარღვევით, რის გამოც მითითებული აქტი ექვემდებარება ბათილად ცნობას.
ჩხოროწყუს რაიონული სასამართლოს 2005 წლის 5 მაისის განჩინებით საქმე განსჯადობით განსახილველად გადაეცა ფოთის საქალაქო სასამართლოს /იხ. ს.ფ. 7; ტ.I/.
ფოთის საქალაქო სასამართლოს 2005 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილებით ი/მ “რ. კ.-ს” სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ბათილად იქნა ცნობილი ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტი დღგ-ს გადასახადის _ 25783 ლარის, ჯარიმის _ 25783 ლარის, საურავის _ 29667 ლარის დარიცხვის ნაწილში; ი/მ “რ. კ.-ს” გადასახდელად დაეკისრა დღგ-ს სახით _ 6119 ლარი, ჯარიმა _ 6119 ლარი და საურავი _ 2310 ლარი, რაც საქალაქო სასამართლომ დაასაბუთა შემდეგნაირად:
საქალაქო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია შემდეგი ფაქტები:
2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 იანვრამდე ი/მ “რ. კ.-ს” შპს “მ.-დან” სარეალიზაციოდ ჰქონდა შეტანილი 214163 ლარის საქონელი. შესამოწმებელ პერიოდში ი/მ “რ. კ.-ს” დასაბეგრმა ბრუნვამ 2004 წლის ივლისში გადააჭარბა 100000 ლარს, რის გამოც ამ უკანასკნელს წარმოეშვა ვალდებულება დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის შესახებ, რაც მის მიერ არ განხორციელდა. აღნიშნულის გამო, მოსარჩელეს დაეკისრა 100%-იანი ჯარიმა, გადაუხდელი დღგ-ს თანხის ოდენობით, შესაბამისი საურავებით. შესამოწმებელ პერიოდში ი/მ “რ. კ.-ს” დასაბეგრმა შემოსავლებმა შეადგინა 154964 ლარი, საიდანაც საბაზრო ფასების გათვალისწინებით, გადასახდელი დღგ-ს წილმა შეადგინა 25783 ლარი, ხოლო შეძენილ საქონელზე რ. კ.-ს მიერ წარმოდგენილი ანგარიშ-ფაქტურებით უკვე გადახდილ და ჩასათვლელმა დღგ-ს თანხამ _ 19664 ლარი.
სასამართლოს შეფასებით, აღნიშნულ თანხაზე დამატებით დარიცხული დღგ-ს თანხა 6119 ლარი, საერთო ჯამში 25783 ლარი, წარმოადგენდა ი/მ “რ. კ.-ს” მიერ წარმოდგენილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებსა და რეალიზებულ საწვავის საბაზრო ფასთა შორის სხვაობას, რომელიც ამ უკანასკნელის მიერ არ ყოფილა აღნიშნული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებში და არ იყო გადახდილი თანხა სახელმწიფო ბიუჯეტში. საქალაქო სასამართლომ განმარტა, რომ საგადასახადო კოდექსის 247.“ე” მუხლის თანახმად, რ. კ.-სათვის გადასახდელად დღგ-ს 25783 ლარის, 100%-იანი ჯარიმისა და საურავის _ 29667 ლარის დარიცხვის ნაწილში შემოწმების აქტი იყო უკანონო, ვინაიდან სადავო სამართალურთიერთობა არ უნდა გადაწყვეტილიყო მოქმედი საგადასახადო კოდექსით.
საქალაქო სასამართლომ განმარტა, რომ შემოწმების პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსით დღგ-ს გამოანგარიშებისა და გადახდის წესის თანახმად, ი/მ “რ. კ.-ს”, რომელიც საქონელს იძენდა შპს “მ.-დან,” სადავო დღგ-ს გადასახადი უნდა გადაეხადა არა სახელმწიფო ბიუჯეტში, არამედ დღგ-ს გადამხდელის _ მიმწოდებლისათვის, ანუ შპს “მ.-სათვის”, რაც უნდა ასახულიყო საქონლის შეძენის ანგარიშ-ფაქტურებში. შპს “მ.-ი” კი, თავის მხრივ, ანგარიშ-ვალდებული იყო დღგ-ს თანხა გადაეხადა სახელმწიფო ბიუჯეტში საგადასახადო დეპარტამენტის აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციის მეშვეობით, სადაც ყოველთვიურად უნდა წარედგინა დღგ-ს დეკლარაციები თანხის გადახდის ჩვენებით და დანართებით მიწოდებული საქონლის შესახებ, რაც კონკრეტულ შემთხვევაში, მთლიანად შესრულებულია როგორც მიმწოდებლის, ისე მყიდველის მიერ.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქალაქო სასამართლომ მიიჩნია, რომ ი/მ “რ. კ.-ზე” შემოწმების აქტით არასწორად იყო დარიცხული წარმოდგენილი ანგარიშ-ფაქტურებით გადახდილი, ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა 19664 ლარი, დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის 100%-იანი ჯარიმითა და საურავით, ხოლო ამავე შემოწმების აქტით სწორად იყო დარიცხული მოსარჩელის მიერ გადაუხდელი დღგ-ს თანხა _ 6119 ლარი, დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის 100%-იანი ჯარიმითა და საურავით, 2310 ლარი. ამდენად, სასამართლომ მიიჩნია, რომ მხოლოდ ფაქტი იმისა, რომ ი/მ “რ. კ.-მ,” ანუ ჩათვლის მიმღებმა ახალი საგადასახადო კოდექსის 247.“ე” მუხლით დღგ-ს საანგარიშო პერიოდის დამთავრებიდან 45-დღიან ვადაში საგადასახადო ინსპექციაში არ წარადგინა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და ვერ მიიღო ჩათვლა, როგორც ეს შემოწმების აქტშია აღნიშნული, არ წარმოადგენდა იმ ფაქტობრივი გარემოების დამადასტურებელ მტკიცებულებას, რომ ამ უკანასკნელს გადასახდელად დაკისრებოდა მიმწოდებლისათვის ერთხელ უკვე გადახდილი დღგ.
ფოთის საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა ფოთის საგადასახადო ინსპექციამ, რომლითაც მოითხოვა საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა, შემდეგი მოტივით:
ფოთის საგადასახადო ინსპექციის შემოწმების აქტი შეეხებოდა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 იანვრამდე ი/მ “რ. კ.-ს” ბიუჯეტთან და სახელმწიფო ფონდებთან ანგარიშსწორების შემოწმებას, რომლითაც დადგინდა, რომ 2004 წლის ივლისში ი/მ “რ. კ.-ს” დასაბეგრმა ბრუნვამ გადააჭარბა 100000 ლარს. 2004 წლის საგადასახადო კოდექსის 92.1. მუხლის შესაბამისად, პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში ახორციელებს დღგ-თი დასაბეგრ ოპერაციებს, რომელთა საერთო თანხა აღემატება 100000 ლარს, ვალდებულია, ამ მომენტის დადგომიდან არა უგვიანეს მეორე დღისა, საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს განცხადება დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის თაობაზე, რაც ი/მ “რ. კ.-ს” მიერ არ შესრულებულა. მას აღნიშნული ვალდებულება წარმოეშვა 2004 წლის ივლისიდან. ამ პერიოდიდან ი/მ “რ. კ.-ს” მიერ მიღებული შემოსავლები უნდა დაბეგრილიყო და საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად, საგადასახადო ინსპექციაში წარედგინა დღგ-ს დეკლარაციები და ანგარიშ-ფაქტურები. საგადასახადო ინსპექციამ იგი თავისი ინიციატივით დღგ-ს გადამხდელად დაარეგისტრირა 2004 წლის დეკემბერში, რის გამოც მის საქმიანობაზე გავრცელდა საგადასახადო კოდექსის 121-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქციები. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, ი/მ “რ. კ.-ს” შემოწმების აქტით დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე ფუნქციონირებისთვის - რეგისტრაციის გარეშე ფუნქციონირების მთელი პერიოდის განმავლობაში გადასახდელი დღგ-ს თანხის _ 25783 ლარის 100% დაეკისრა ფინანსური სანქციის სახით, ხოლო დღგ-ს დროზე გადაუხდელობის გამო, დაერიცხა საურავები. სასამართლო დაეყრდნო მომწოდებლის მიერ ი/მ “რ. კ.-ზე” გამოწერილი ანგარიშ-ფაქტურებით დღგ-ს გადახდის ფაქტს, რაც უსაფუძვლოა.
ფოთის საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა ასევე ი/მ “რ. კ.-მ,” რომლითაც მოითხოვა ფოთის საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება ნაწილობრივ, იდღგ-ს _ 6119 ლარის, ჯარიმის _ 6119 ლარისა და საურავის _ 2310 ლარის დაკისრების ნაწილში და ამ ნაწილში გადაწყვეტილების შეცვლით ახალი გადაწყვეტილების მიღება დღგ-ს 1550 ლარის, ჯარიმის _ 1550 ლარისა და საურავის _ 184 ლარის, სულ 3284 ლარის გადახდის დაკისრების შესახებ, შემდეგი მოტივით:
სასამართლო სხდომაზე დადასტურდა, რომ ი/მ “რ. კ.-ს” გადახდილი აქვს დღგ-ს თანხა, რაც შეადგენს 26514 ლარსა და 59 თეთრს. მითითებული თანხა ბიუჯეტში შეტანილია მომწოდებელი ორგანიზაციის _ შპს “მ.-ის” მიერ. ამდენად, განმეორებით მისი დარიცხვა უსაფუძვლოა. სადავო აქტით დღგ დაანგარიშებულია 25783 ლარით, ხოლო შეძენილ საქონელზე საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით ჩათვლას დაექვემდებარა 19664 ლარი. აპელანტის განმარტებით, იგი ბენზინის რეალიზაციას ახდენდა ბითუმად, შესაძენ თანხაზე 5-6 თეთრის დამატებით, ამდენად, ვინაიდან შეძენილი საქონლიდან ჩათვლა მიიღო 19664 ლარზე, ჯამში გადასახდელმა თანხამ შეადგინა 1550 ლარი, დღგ-ს 100%-იანმა ჯარიმამ – 1550 ლარი და საურავმა _ 183,90 ლარი.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 20 იანვრის განჩინებით საქმეში მესამე პირად ჩაება საგადასახადო დეპარტამენტი /იხ.ს.ფ. 155-156; ტ.I/.
ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 31 მარტის გადაწყვეტილებით ი/მ “რ. კ.-ს” სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ფოთის საგადასახადო ინსპექციის სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა, გაუქმდა ფოთის საქალაქო სასამართლოს 2005 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება და სააპელაციო სასამართლოს მიერ მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც ი/მ “რ. კ.-ს” სარჩელი არ დაკმაყოფილდა, რაც სააპელაციო სასამართლომ დაასაბუთა შემდეგნაირად:
სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია შემდეგი ფაქტები:
გასვლითი საგადასახადო შემოწმების 2005 წლის 31 მარტის აქტის თანახმად, შემოწმდა ი/მ “რ. კ.-ს” ბიუჯეტთან და სახელმწიფო ფონდებთან ანგარიშსწორების სისწორე, რომელმაც მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 იანვრამდე პერიოდი. შემოწმებით დადგინდა, რომ რ. კ.-ს საგადასახადო ინსპექციაში არ წარუდგენია დღგ-ს ანგარიშ-ფაქტურები, ასევე, დეკლარაცია. დღგ-ს დასაბეგრმა თანხამ 2004 წლის ივლისში გადააჭარბა 100000 ლარს, მაგრამ ი/მ “რ. კ.-ა” არ დარეგისტრირდა დღგ-ს გადამხდელად. საგადასახადო ინსპექციამ 2004 წლის დეკემბერში იგი თავისი ინიციატივით დაარეგისტრირა დღგ-ს გადამხდელად, რის გამოც რ. კ.-ზე, დღგ-ს რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის, გავრცელდა 100%-იანი ჯარიმა.
სააპელაციო სასამართლომ გამოიყენა 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 92.1. მუხლი და განმარტა, რომ ი/მ “რ. კ.-ს” მიერ აღნიშნული ნორმით დადგენილი ვალდებულება შესრულებული არ ყოფილა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირი, რომლის მიერ მიწოდებისათვის განკუთვნილი ერთჯერადი ოპერაციის შედეგად შეძენილი ანდა იმპორტირებული საქონლის ღირებულება აღემატება 100000 ლარს, ვალდებულია, მიწოდების განხორციელებამდე საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს განცხადება დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის თაობაზე. სასამართლოს შეფასებით, ი/მ “რ. კ.-ს” რეგისტრაციაში გატარების ვალდებულება წარმოეშვა 2004 წლის ივლისში. აღნიშნული პერიოდიდან რ. კ.-ს მიერ მიღებული შემოსავლები დღგ-თი უნდა დაბეგრილიყო და წარედგინა საგადასახადო ორგანოში დღგ-ს დეკლარაციები და ანგარიშ-ფაქტურები, რამდენადაც 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 121.2. “ა” მუხლის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოები ფინანსური სანქციის სახით პირს ახდევინებენ დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე ფუნქციონირებისას მთელი პერიოდის განმავლობაში ბიუჯეტში გადასახდელი დღგ-ს თანხის 100%-ს.
სააპელაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ შპს “მ.-ს,” რომელიც წარმოადგენდა მიმწოდებელს, ბიუჯეტის წინაშე დავალიანება არ ერიცხებოდა, მაგრამ დღგ-ს არგადამხდელის მიერ ანგარიშ-ფაქტურებით გადახდილი დღგ ჩათვლას არ ექვემდებარებოდა /იხ.ს.ფ. 302-309/.
სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრა ი/მ “რ. კ.-მ”, რომლითაც მოითხოვა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება, ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტის ბათილად ცნობა და საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის შესაბამისად, ი/მ “რ. კ.-ს” მიერ გადახდილი თანხის ჩათვლა, შემდეგი მოტივით:
კასატორის განმარტებით, მას საწვავის შეძენაზე გააჩნია ყველა ანგარიშ-ფაქტურა, რომელშიც აღნიშნულია, რომ გადახდილი აქვს არა მარტო ძირითადი (შესაძენი) თანხა, არამედ მისი დღგ-ს წილიც, რაც დაადასტურა ფოთის საქალაქო სასამართლოში შპს “მ.ისა” და აქციზის გადამხდელთა საგადასახადო ინსპექციიდან მიღებული ცნობებით. აღნიშნული დოკუმენტებით დადასტურებულია, რომ კასატორის მიერ დღგ-ს წილი შპს “მ.-ის” მიმართ გადახდილია საწვავის შეძენის დროს. 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 იანვრამდე ი/მ “რ. კ.-ს” დასაბეგრმა ბრუნვამ გადააჭარბა 100 000 ლარს, რის გამოც, მას წარმოეშვა ვალდებულება დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის თაობაზე, მაგრამ დღგ-ს გადამხდელად დარეგისტრირდა მხოლოდ 2004 წლის 14 დეკემბერს, მისი სურვილით.
სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების მიღებისას უნდა ეხელმძღვანელა 1997 წლის 13 ივნისის რედაქციის საგასასახადო კოდექსის 90-94-ე, 112-ე, 113-ე 114.1, 115.1.2, 120-121-ე, 252-253-ე მუხლების მოთხოვნებით, რაც მას არ განუხორციელებია. ამდენად, დარღვეულია სსსკ-ის 393.2 “ა” მუხლის მოთხოვნა. სააპელაციო სასამართლო დაეყრდნო 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 92-ე მუხლის მოთხოვნას, რომელიც არეგულირებს ეკონომიკური საქმიანობის მწარმოებელი პირის სავალდებულო რეგისტრაციას დღგ-ს დასაბეგრ ოპერაციაზე 100000 ლარის გადაჭარბებისას. სააპელაციო სასამართლომ არასწორად განმარტა საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლი, ვინაიდან დღგ-ს თანხა შეძენილი პროდუქციის თვითღირებულებაში აღნიშნულია და გადახდილია კასატორის მიერ მიმწოდებლისათვის.
კასატორმა აღნიშნა, რომ, როგორც 1997 წლის, ისე ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსი, გადასახადის ჩათვლას ითვალისწინებს მხოლოდ არაპირდაპირი გადასახადის ჩათვლის შემთხვევაში, ხოლო, რამდენადაც შპს “მ.-ის” მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში რეალურად შეტანილია დღგ-ს თანხა, მიუხედავად იმისა, რომ ი/მ “რ. კ.-ა” 2004 წლის ივლისიდან არ იყო რეგისტრირებული აღრიცხვაზე, ჩათვლა ეკუთვნის.
სააპელაციო სასამართლომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გამოტანისას გამოიყენა 1997 წლის საგადასახადო კოდექსი, მაგრამ არ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტი შედგენილი იყო პროცესუალური ნორმების აშკარა დარღვევით, ანუ იგი შედგენილი იყო 2005 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსით, რომელიც არ ვრცელდება 2004 წლის ივლისიდან დეკემბრის ჩათვლით წარმოშობილ სამართლებრივ ურთიერთობაზე.
სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება იმდენად დაუსაბუთებელია, რომ მისი სამართლებრივი საფუძვლიანობის შემოწმება შეუძლებელია, რამდენადაც საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტით დარიცხული ფინანსური სანქციები არასწორადაა დაანგარიშებული, ვინაიდან არ ჩანს, საიდან გამოიანგარიშეს დღგ-თი დასაბეგრი შემოსავალი, ჯარიმა და საურავები. 2006 წლის 9 მარტის განჩინებით სააპელაციო პალატამ განუხილველად დატოვა ფოთის საგადასახადო ინსპექციის საჩივარი, მაგრამ ამ უკანასკნელის მიერ შეტანილი კერძო საჩივრის საფუძველზე სააპელაციო საჩივარი კვლავ დასაშვებად იქნა ცნობილი, რაც უკანონოა, რამდენადაც ფოთის საგადასახადო ინსპექციის მიერ კერძო საჩივარი შეტანილი იყო კანონით დადგენილი გასაჩივრების 12Dდღიანი ვადის დარღვევით. სააპელაციო პალატამ ასევე უკანონოდ ჩართო მესამე პირად საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტი. ამასთან, სასამართლოს არ განუსაზღვრავს, დამოუკიდებელი სასარჩელო მოთხოვნით ჩართო იგი მესამე პირად თუ ასეთი მოთხოვნის გარეშე. მხარეებს კი წერილობითი განჩინება მესამე პირად ჩართვის თაობაზე არ ჩაჰბარებიათ და სასამართლოს არ დაუსაბუთებია, თუ რის საფუძველზე იქნენ ჩართული მესამე პირები საქმეში.
საკასაციო სასამართლოს 2007 წლის 31 მაისის განჩინებით ი/მ “რ. კ.-ს” საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნა დასაშვებად ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34.3. მუხლის “გ” პუნქტის საფუძველზე /პროცესუალური კასაცია/.
საკასაციო სასამართლოს მთავარ სხდომაზე კასატორმა მხარი დაუჭირა საკასაციო საჩივარს, მოითხოვა მისი დაკმაყოფილება და სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება /იხ.ს.ფ. სხდომის ოქმი/
მოწინააღმდეგე მხარემ _ ფოთის საგადასახადო ინსპექციის წარმომადგენელმა და მესამე პირმა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელმა არ ცნეს საკასაციო საჩივარი, მოითხოვეს მის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა და სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვება /იხ.ს.ფ. სხდომის ოქმი/.
ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:
საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების შესწავლის, საკასაციო საჩივრის მოტივების საფუძვლიანობის, სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასაბუთებულობა_კანონიერების შემოწმებისა და საქმის სასამართლო სხდომაზე განხილვის შედეგად მივიდა იმ დასკვნამდე, რომ ი/მ “რ. კ.-ს” საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შესაბამისად, გაუქმდეს ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 31 მარტის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს შემდეგ გარემოებათა გამო:
სააპელაციო სასამართლოს მიერ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გამოტანისას დარღვეულია მატერიალური და საპროცესო სამართლის ნორმები, კერძოდ, სსსკ-ის 393.2. და 394 “ე” მუხლების მოთხოვნები. სასამართლომ არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, სწორი შეფასება არ მისცა საქმის მასალებს, სრულყოფილად არ იქნა გამოკვლეული საქმის მასალები და დადგენილი ფაქტები, სააპელაციო სასამართლოს განჩინება იურიდიული თვალსაზრისით იმდენად დაუსაბუთებელია, რომ შეუძლებელია მისი სამართლებრივი საფუძვლიანობის შემოწმება.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილების კანონიერების შემოწმებისას საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ სსსკ-ის 407.2. მუხლის მიხედვით წარმოდგენილია დასაშვები და დასაბუთებული საკასაციო პრეტენზია, რის გამოც სასამართლოს მიერ დადასტურებულად ცნობილი ფაქტობრივი გარემოებები ვერ იქნება სავალდებულო საკასაციო სასამართლოსთვის, კერძოდ, გასაჩივრებული განჩინების გამოტანისას სააპელაციო სასამართლოს მიერ უხეშად არის დარღვეული მოქმედი საპროცესო სამართლის _ სსსკ-ის 105.2. მუხლის მოთხოვნა, რომლის მიხედვით სასამართლო აფასებს მტკიცებულებებს თავისი შინაგანი რწმენით, რომელიც უნდა ემყარებოდეს სასამართლო სხდომაზე მათ ყოველმხრივ, სრულ და ობიექტურ განხილვას, რის შედეგადაც მას გამოაქვს დასკვნა საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებების არსებობის ან არარსებობის შესახებ. მოცემული საქმის განხილვისას სასამართლოს სრულყოფილად არ გამოუკვლევია საქმის მასალები, დადგენილად მიჩნეული გარემოებები არ ჰპოვებს დადასტურებას შესაბამისი მტკიცებულებებით, საქმეზე შეკრებილ მტკიცებულებებს კი არ მიეცა ობიექტური შეფასება, შესაბამისად, სასამართლოს დასკვნები სრულიად დაუსაბუთებელია როგორც ფაქტობრივი, ისე სამართლებრივი თვალსაზრისით.
საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ მოცემულ შემთხვევაში საკასაციო საჩივარი დასაბუთებულია, კერძოდ, სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ გასვლითი საგადასახადო შემოწმების 2005 წლის 31 მარტის აქტის თანახმად, შემოწმდა ი/მ “რ. კ.-ს” ბიუჯეტთან და სახელმწიფო ფონდებთან ანგარიშსწორების სისწორე, რომელმაც მოიცვა 2004 წლის 1 იანვრიდან 2005 წლის 1 იანვრამდე პერიოდი. შემოწმებით დადგინდა, რომ რ. კ.-ს საგადასახადო ინსპექციაში არ წარუდგენია დღგ-ს ანგარიშ-ფაქტურები, ასევე, დეკლარაცია. დღგ-ს დასაბეგრმა თანხამ 2004 წლის ივლისში გადააჭარბა 100000 ლარს, მაგრამ ი/მ “რ. კ.-ა” არ დარეგისტრირდა დღგ-ს გადამხდელად. საგადასახადო ინსპექციამ 2004 წლის დეკემბერში იგი თავისი ინიციატივით დაარეგისტრირა დღგ-ს გადამხდელად, რის გამოც რ. კ.-ზე, დღგ-ს რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის, გავრცელდა 100%-იანი ჯარიმა.
საკასაციო სასამართლო 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის საფუძველზე განმარტავს, რომ დამატებითი ღირებულის გადასახადი, არის საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის, სამუშაოს, მომსახურების წარმოებისა და მიმოქცევის პროცესში შექმნილი ღირებულების ნაწილის, აგრეთვე საქართველოს ტერიტორიაზე შემოტანილი ყველა დასაბეგრი საქონლის ღირებულების ნაწილის ბიუჯეტში სავალდებულო შენატანი. ამასთან, დღგ, ექვემდებარება გადახდას საქონლის მიწოდების, სამუშაოს შესრულებისა და მომსახურების გაწევის ყველა სტადიაზე. ამავე კოდექსის 91.1 მუხლის თანახმად დამატებითი ღირებულების გადასახადის გადამხდელია პირი, რომელიც რეგისტრირებულია ან ვალდებულია გატარდეს რეგისტრაციაში დღგ-ს გადამხდლად, ხოლო კოდექსის 91.2. მუხლის თანახმად პირი, რომელიც არ არის რეგისტრირებული, მაგრამ ვალდებულია გატარდეს რეგისტრაციაში, გადასახადის გადამხდელად ითვლება რეგისტრაციაში გატარების ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან.
საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ სრულიად დაუსაბუთებელია სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში განვითარებული დასკვნები, იმ პირობებში, როცა სააპელაციო სასამართლოს არ გამოუკვლევია საქმეში არსებული მტკიცებულებები ი/მ “რ. კ.-სთვის” დარიცხული გადასახადის გაუქმების მართლზომიერების დადასტურებისათვის, მათ შორის დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის, ასევე სააპელაციო სასამართლომ არ მისცა შეფასება საქმისათვის განმსაზღვრელი მნიშვნელობის მქონე მტკიცებულებებს, კერძოდ:
სააპელაციო სასამართლო დაეყრდნო მხოლოდ ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტს, რომლითაც მოსარჩელეს დაერიცხა 28369 ლარი ძირითადი თანხა, ჯარიმა _ 25903 ლარი და საურავი _ 29754 ლარი, მაშინ, როცა, კასატორის განმარტებით, რეალურად შედგა ორი საგადასახადო შემოწმების აქტი. უფრო მეტიც, მხარეთა განმარტებით, კასატორის მიერ თავდაპირველად გასაჩივრებული ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტი გაუქმებულია, რასაც ადასტურებს საკასაციო საჩივარზე თანდართული ფოთის საგადასახადო ინსპექციის საგადასახადო დავებისა და ცალკეული მნიშვნელოვანი საკითხების განმხილველი კომისიის 2006 წლის 5 იანვრის დასკვნა, რომლის თანახმად, ი/მ “რ. კ.-ს” 2005 წლის 31 მარტის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტთან მიმართებაში დღგ-ს ნაწილში დამატებით დაერიცხა ძირითადი თანხა 1669 ლარი, ხოლო სანქციის სახით _ 6679 ლარი, საგზაო ფონდის გადასახადში საურავი _ 102 ლარი; ამავე დასკვნის თანახმად, ი/მ “რ. კ.-ს” აქტით დღგ-ს ნაწილში დარიცხული საურავი შეუმცირდა 24425 ლარით, ხოლო საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში აქტით დარიცხული 107 ლარი შეუმცირდა 440 ლარით /იხ.ს.ფ. 346/, თუმცა სააპელაციო სასამართლოს არ უსარგებლია ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-4 და მე-19 მუხლებით მინიჭებული უფლებამოსილებით და არ მოუპოვებია მტკიცებულებები საქმის გარემოებების ობიექტურად გამოსაკვლევად. სააპელაციო სასამართლოში მოსარჩელის მიერ წარდგენილ იქნა ფოთის საგადასახადო ინსპექციის აუდიტის 2005 წლის 31 მარტის (შემოწმების აქტი), რომლის თანახმად, ი/მ “რ. კ.-ს” დამატებით დაერიცხა დღგ-ს ძირითადი გადასახადი _ 6154 ლარი, ჯარიმა _ 6154 ლარი და საურავი _ 7087 ლარი.
საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ სასამართლოს მიერ ერთობლიობაში არ მიეცა შეფასება საქმეში წარმოდგენილ მტკიცებულებებს, შესაბამისად, გამოტანილ იქნა ურთიერთსაწინააღმდეგო დასკვნები, რითაც დარღვეულია სსსკ-ის 249.4. მუხლის იმპერატიული მოთხოვნა _ გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილში სასამართლოს მიერ დადგენილი გარემოებების, მტკიცებულებების, რომლებსაც ემყარება სასამართლოს დასკვნები, მოსაზრებების, რომლებითაც სასამართლო უარყოფს ამა თუ იმ მტკიცებულებას, მითითების სავალდებულობა.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ სააპელაციო სასამართლომ საქმის ხელახლა განხილვისას უნდა შეაფასოს საქმეში არსებული მტკიცებულებები, სარწმუნოდ დაადგინოს საქმის ფაქტობრივი გარემოებები და მტკიცებულებების შეფასების შედეგად უნდა გამოიტანოს დასკვნა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების არსებობის ან არარსებობის შესახებ, კერძოდ დასკვნა იმის თაობაზე, გაუქმდა თუ არა საგადასახადო ორგანოს მიერ თავდაპირველი შემოწმების აქტი, Dდღევანდელი მდგომარეობით რა წარმოადგენს დავის საგანს _ სარჩელის ობიექტს _ ფოთის საგადასახადო ინსპექციის 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების თავდაპირველი აქტი, საგადასახადო ორგანოს მიერ შედგენილი 2005 წლის 31 მარტის შემოწმების აქტი, რომელითაც ი/მ “რ. კ.-ს” დამატებით დაერიცხა დღგ-ს ძირითადი გადასახადი _ 6154 ლარი, ჯარიმა _ 6154 ლარი და საურავი _ 7087 ლარი, თუ ფოთის საგადასახადო ინსპექციის საგადასახადო დავებისა და ცალკეული მნიშვნელოვანი საკითხების განმხილველი კომისიის 2006 წლის 5 იანვრის დასკვნა, კერძოდ, სააპელაციო სასამართლომ უნდა გამოიკვლიოს თუ რა ოდენობის თანხის დარიცხვის მართლზომიერებას ხდის სადავოდ მეწარმე.
საკასაციო სასამართლო 1997 წლის საგადასახადო კოდექსის 92.1. მუხლის საფუძველზე განმარტავს, რომ პირი (გარდა, აქციზური საქონლის მწარმოებელი პირისა), რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში ახორციელებს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებს, რომელთა საერთო თანხა აღემატება 100000 ლარს, ვალდებულია ამ მომენტის დადგომიდან არა უგვიანეს მეორე დღისა საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს განცხადება დღგ-ს გადამხდელთად რეგისტრაციისათვის. ამავე მუხლის მეორე ნაწილის თანახმად, პირი, რომლის მიერ მიწოდებისათვის განკუთვნილი ერთჯერადი ოპერაციის შედეგად შეძენილი ან/და იმპორტირებული საქონლის ღირებულება აღემატება 100000 ლარს, ვალდებულია, მიწოდების განხორციელებამდე საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს განცხადება დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის. ამავე კოდექსის 94-ე მუხლი განსაზღვრავს რეგისტრაციის წესსა და პირობებს, კერძოდ, რეგისტრაციისათვის პირი ვალდებულია მიმართოს საგადასახადო ორგანოს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ დადგენილი ფორმის განცხადებით, რის შემდეგად მას მიენიჭება სარეგისტრაციო სერტიფიკატი განცხადების წარდგენიდან არა უგვიანეს მეორე დღეს. მითითებული ნორმის მე-5 ნაწილის თანახმად, თუ პირი ვალდებულია გატარდეს რეგისტრაციაში დღგ-ს გადამხდელად, მაგრამ არა აქვს შეტანილი განცხადება რეგისტრაციისათვის, საგადასახადო ორგანო საკუთარი ინიციატივით ახდენს ამ პირის რეგისტრაციას გადასახადის გადამხდელად და გადასცემს მას შესაბამის სერტიფიკატს, რაც მოცემულ შემთხვევაში ი/მ “რ. კ.-ს” მიმართ განხორციელდა, კერძოდ, ის Dდღგ-ს გადამხდელად დარეგისტრირდა საგადასახადო ორგანოს ინიციატივით 2004 წლის დეკემბერში.
საგადასახადო კოდექსის 120.1 მუხლის თანახმად, პასუხისმგებლობა დღგ-ს დროულად გადაუხდელობისა და საგადასახადო ორგანოებში დეკლარაციის დადგენილ ვადებში წარუდგენლობისათვის ეკისრება დღ-ს გადამხდელს. კოდექსის 121.2 “ა” მუხლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოები ფინანსური სანქციის სახით დღგ-ს გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე ფუნქციონირებისათვის პირს ახდევინებენ გადასახადს რეგისტრაციის გარეშე ფუნქციონირებისათვის მთელი პერიოდის განმავლობაში ბიუჯეტში გადასახდელი დღგ-ს თანხის 100 პროცენტს. ამასთან, ამ კარით გათვალისწინებული მოთხოვნების შეუსრულებლობის გამო პირს ეკისრება ფინანსური სანქციები, მათ შორის საურავი, რამდენადაც საურავი /საგადასახადო პასუხისმგებლობის სახე/ წარმოადგენს დამატებით გადასახადს დავალიანების ვადაგადაცილების გადახდის ან გადაუხდელობის გამო. საურავის, როგორც საგადასახადო პასუხისმგებლობის დარიცხვა ხორციელდება, მაშინ როდესაც გადასახადის გადახმდელის მიერ გადასახადის გადახდა არ ხდება დადგენილ ვადაში, რამდენადაც საგადასახადო კოდექსის 30.1. მუხლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულება შესრულებულად ჩაითვლება თუ გადასახადის თანხა გადახდილია დადგენილ ვადაში.
საკასაციო სასამართლო საგადასახადო კოდექსის 28.1. მუხლის საფუძველზე განმარტავს, რომ კანონით დაწესებული გადასახადის გადახდა გადასახადის გადამხდელის ვალდებულებას წარმოადგენს, ხოლო საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის, შეცვლის და შეწყვეტის, აგრეთვე მისი შესრულების წესი და პირობები მხოლოდ საგადასახადო კოდექსით ან/და საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტებით რეგულირდება. საგადასახადო კოდექსის 28.3. მუხლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულება ეკისრება გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ იმ გარემოებათა წარმოქმნის მომენტიდან, რომლებიც ითვალისწინებს გადასახადის გადახდას.
საკასაციო სასამართლო ზემომითითებული ნორმების ანალიზის საფუძველზე დასძენს, რომ სააპელაციო სასამართლომ მხოლოდ მტკიცებულებების ობიექტური გამოკვლევისა და შეფასების შედეგად უნდა გამოიტანოს დასკვნა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების შესახებ, რამდენადაც საკასაციო სასამართლო სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 105.2. მუხლის საფუძველზე განმარტავს, რომ სასამართლოს მიერ მტკიცებულებათა შეფასება ხდება შინაგანი რწმენით, რომელიც ემყარება სასამართლო სხდომაზე მათ ყოველმხრივ, სრულყოფილ და ობიექტურ გამოკვლევას, რის შემდეგაც სასამართლოს გამოაქვს დასკვნა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოების არსებობის ან არარსებობის შესახებ, ხოლო მოცემულ შემთხვევაში სააპელაციო სასამართლოს მიერ არ იქნა შეფასებული საქმეში არსებული ურთიერთგამომრიცხავი მტკიცებულებები, სააპელაციო სასამართლოს არ უმსჯელია თუ რეალურად რომელი საგადასახადო აქტი წარმოადგენდა დავის საგანს, შესაბამისად, რა ოდენობის თანხის დარიცხვის კანონიერებას ხდიდა სადავოდ მოსარჩელე, რის გამოც სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 394 “ეI” მუხლის თანახმად, იმდენად არასრულია, რომ მისი სამართლებრივი საფუძვლიანობის შემოწმება შეუძლებელია.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ სსსკ-ის 412.2 მუხლის შესაბამისად, სახეზეა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების პროცესუალური და სამართლებრივი საფუძვლები, რის გამოც, სსსკ-ის 411-ე მუხლის თანახმად, საკასაციო სასამართლოს მიერ ახალი გადაწყვეტილების მიღება შეუძლებელია. ამდენად, სასამართლომ საქმის ხელახლა განხილვისას ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-4 და მე-19 მუხლებით მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენებით კანონიერი და ობიექტური გადაწყვეტილების დადგენის მიზნით, სრულყოფილად უნდა გამოიკვლიოს ზემომითითებული გარემოებები და დავა გადაწყვიტოს მოქმედი საპროცესო და მატერიალური სამართლის კანონმდებლობის შესაბამისად.
საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53.4. მუხლის შესაბამისად, სასამართლო ხარჯები უნდა გადანაწილდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების დადგენისას.
ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი
საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1.2, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 372-ე, 399-ე, 412-ე მუხლებით და
დ ა ა დ გ ი ნ ა:
1. ი/მ “რ. კ.-ს” საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2006 წლის 3 ივლისის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3. სასამართლო ხარჯები გადანაწილდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების დადგენისას;
4. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.
