3გ/ად-56-კ-01 14 აგვისტო, 2001 წ., ქ. თბილისი

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციული და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატა

შემადგენლობა: ბ. მეტრეველი (თავმჯდომარე),

ნ. სხირტლაძე,

ბ. კობერიძე

დავის საგანი: მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.99 წ. აქტის (01.04.2000 წ. შესწორების გათვალისწინებით) შპს «მ.-ზე» გადაცემის გადასახადის დაკისრების ნაწილში ნაწილობრივად ბათილად ცნობა.

აღწერილობითი ნაწილი:

შპს «მ.-მ» სარჩელით მიმართა თბილისის კრწანისი-მთაწმინდის რაიონულ სასამართლოს, რომლითაც მოითხოვა საგადასახადო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.99 წ. აქტის ბათილად ცნობა ქონების გადაცემის გადასახადის დაკისრების ნაწილში, ასევე გადასახადების მიხედვით დაკისრებული საურავის ოდენობის კორექტირება, მთლიანობაში, ნაცვლად აქტით დაკისრებული თანხისა შპს «მ.-ისათვის» 14678 ლარის გადახდის დაკისრება, შემდეგი საფუძვლით: საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.98წ. აქტით შპს «მ.-ს» სულ დაეკისრა 149900 ლარის გადახდა, რომელიც მოსარჩელის მიერ გასაჩივრებულ იქნა საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტში. დეპარტამენტის 05.01.2000წ. წერილით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. მოსარჩელე მიუთითებდა, რომ აქტის მიხედვით დარიცხული ქონების გადასახადი მთლიანად უკანონოა, ვინაიდან შპს «მ.-ი» უცხოური ინვესტიციებით შექმნილი საწარმოა, «უცხოური ინვესტიციების შესახებ» 30.06.95წ. კანონის 9.1 მუხლის თანახმად საკანონმდებლო აქტს, რომელიც გააუარესებს განხორციელებული ინვესტიციის პირობებს, არა აქვს უკუქცევითი ძალა 5 წლის მანძილზე. შემდგომში საგადასახადო კოდექსში შეტანილი ცვლილებების შედეგად, შემოღებულ იქნა ახალი _ ქონების გადაცემის გადასახადი, ხოლო 0,1% ოდენობის საურავი გაიზარდა 0,2% ოდენობით. აღნიშნული საკანონმდებლო ნოვაციები აუარესებს შპს «მ.-ის», როგორც უცხოური ინვისტიციებით შექმნილი საწარმოს მდგომარეობას, მის მიმართ მათი გამოყენება ხელყოფს შპს ,,მ.-ის” საკუთრების უფლებას. მოსარჩელე თავისი მოსაზრებების დასადასტურებლად იშველიებდა საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 25.01.2000წ. გადაწყვეტილებას საქმეზე «მოქალაქეები ლ. ი.-ი და ე. ჩ.-ე საქართველოს პარლამენტის წინააღმდეგ» და «ინვესტიციების წახალისებისა და ურთიერთდაცვის შესახებ» საერთაშორისო ხელშეკრულებას, დადებულს 07.04.94წ. საქართველოს რესპუბლიკის მთავრობასა და აშშ-ს მთავრობას შორის.

შპს «მ.-ის» მიერ რაიონულ სასამართლოში წარდგენილ იქნა აგრეთვე განცხადება სარჩელში მითითებული გარემოებების დაზუსტების და დამატების შესახებ, რომელიც ქონების გადაცემის გადასახადთან დაკავშირებით დამატებით მიუთითა, რომ აქტის მიხედვით თანხის დარიცხვის საფუძველს წარმოადგენს შპს «მ.-ის» მიერ სხვადასხვა სახის უძრავ ქონებაზე გაფორმებული 19 საიჯარო ხელშეკრულება. საიჯარო ხელშეკრულებების ობიექტები არასწორად მიეკუთვნა უძრავ ქონებას, კერძოდ, ანძა (...-ის მოწყობილობა) განეკუთვნება მოძრავი ნივთის კატეგორიას, რის გამო მცდარია მასზე საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლით გათვალისწინებული სამართლებრივი რეჟიმის გავრცელება. მოსარჩელემ მიუთითა აგრეთვე, რომ შემოწმების აქტით დარიცხული თანხა უძრავი ქონების გადაცემისათვის გამოანგარიშებულია დისკონტირების გარეშე.

10.04.2000წ. აქტით მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციამ მოახდინა უძრავი ქონების გადაცემის გადასახადის დაზუსტება, რომლის შედეგად უძრავი ქონების გადაცემის გადასახადის ნაწილში 124476 ლარის ნაცვლად შპს «მ.-ს» დაერიცხა 11 989 ლარი (ძირითადი _ 7620 ლარი, სანქცია 1905 ლარი, საურავი _ 2645 ლარი).

თბილისის კრწანისი-მთაწმინდის რაიონულმა სასამართლომ 11.04.2000წ. გადაწყვეტილებით შპს «მ.-ის» სარჩელი არ დააკმაყოფილა უსაფუძვლობის გამო. გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გასაჩივრდა შპს «მ.-ის» მიერ, რომელმაც მოითხოვა გადაწყეტილების გაუქმება, საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღებით შპს «მ.-ის» სასარჩელო მოთხოვნის დაკმაყოფილება. თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 18.01.01წ. გადაწყვეტილებით სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გაუქმდა თბილისის კრწანისი-მთაწმინდის რაიონული სასამართლოს 11.02.2000წ. გადაწყვეტილება, ბათილად იქნა ცნობილი საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.99წ. აქტი (10.04.2000წ. აქტის შესწორების გათვალისწინებით) ქონების გადაცემის გადასახადის ნაწილში და ნაცვლად დაკისრებული 11 989 ლარისა, შპს «მ.-ს» ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაეკისრა 9328 ლარის გადახდა, შპს «მ.-ის» სასარჩელო მოთხოვნა საურავის 0,1% ოდენობით გადაანგარიშების თაობაზე არ დაკმაყოფილდა უსაფუძვლობის გამო. სააპელაციო სასამართლომ გაიზიარა რაიონული სასამართლოს მოსაზრება იმის თაობაზე, რომ «უცხოური ინვესტიციების შესახებ» კანონის მე-9 მუხლით გათვალისწინებული გარანტიები ვრცელდება მხოლოდ უცხოური ინვესტიციების შესახებ კანონმდებლობაში უცხოური ინვესტიციების დაცვის პირობების გაუარესების შემთხვევებზე, იგი არ ეხება ზოგადად ყოველგვარ საკანონმდებლო ცვლილებას, მათ შორის საგადასახადო კანონმდებლობის შეცვლის შემთხვევებს. «უცხოური ინვესტიციების შესახებ» კანონის 21.1 მუხლით დადგენილია, რომ უცხოური ინვესტიციებით შექმნილი საწარმოები იხდიან მოქმედი კანონმდებლობით დადგენილ გადასახადს მუხლში მოცემული შეღავათების გათვალისწინებით, შესაბამისად, 21.3-21.9 მუხლში ამომწურავადაა მოცემული ამგვარი საწარმოთათვის დადგენილი შეღავათები. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სარჩელი ამ ნაწილში უსაფუძვლოდ იქნა მიჩნეული. უსაფუძვლოდ იქნა მიჩნეული აგრეთვე მოთხოვნა საურავის 0,1% ოდენობით გამოანგარიშების თაობაზე, ვინაიდან ადრე მოქმედი კანონმდებლობით საურავის ოდენობა შეადგენდა არა 0,1%, არამედ 0,5%.

სააპელაციო პალატამ არ გაიზარდა პირველი ინსტანციის სასამართლოს მოსაზრება იმის შესახებ, რომ კავშიგაბმულობის ანძები უძრავ ნივთს წარმოადგენენ და რომ მასზე სწორად არის დარიცხული ქონების გადაცემის გადასახადი. სასამართლომ მიუთითა, რომ კავშიგაბმულობის ანძები მოძრავ ნივთთა კატეგორიას განეკუთვნება, აღნიშნულზე მსჯელობისას საჭიროა არამხოლოდ სამოქალაქო კოდექსის 149-ე მუხლის, არამედ აგრეთვე 150-ე მუხლის გათვალისწინება, რომლის თანახმად ნივთის არსებითი შემადგენელი ნაწილია ის, რისი გამოცალკევებაც შესაძლებელია ნივთის ან ამ ნაწილის განადგურების ანდა მათი დანიშნულების მოსპობის გარეშე. არსებითი შემადგენელი ნაწილის იურიდიული ბედი სრულადაა დაკავშირებული ნივთთან და იგი არ შეიძლება იყოს ცალკე უფლების ობიექტი, ამასთან, არ შეიძლება მიწის ნაკვეთის არსებით შემადგენელ ნაწილად ჩაითვალოს ნივთები, რომლებიც მასთან დაკავშირებულია დროებითი სარგებლობისათვის, გარდამავალი მიზნისათვის, ასეთი შეიძლება იყოს როგორც მყარი, ისე არამყარი კავშირის მქონე ნივთები. აღნიშნული ნორმის განმარტების შედეგად სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ ის, რაც არ წარმოადგენს არსებით შემადგენელ ნაწილს, ექვემდებარება მოძრავი ნივთის რეჟიმს. ...-ის ანძა წარმოადგენს ლითონკონსტრუქციისაგან დამზადებულ ნაგებობას, რომლის დაშლა ან სხვა ადგილზე გადატანა დიდ სირთულეს არ წარმოადგენს.

თბილისის საოლქო სასამართლოს 18.01.01წ. გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გასაჩივრდა საქართველოს საგადასახადო შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მიერ. კასატორი აღნიშნავს, რომ შპს «მ.-ის» მიერ იჯარით აღებული რადიო-სატელეფონო ანძა, 60 ტონამდე იწონის, მყარად არის დამაგრებული რკინა-ბეტონის საფუძველზე და მისი გადაადგილება შეუძლებელია. სასამართლოს მოსაზრება იმის შესახებ, რომ შესაძლებელია მისი დაშლა და სხვა ადგილას გადატანა აბსოლუტურად ეწინააღმდეგება სსკ-ის 149–ე მუხლს, რომელიც უძრავი ნივთის ცნებაში განსაზღვრავს შენობა-ნაგებობის მყარ კავშირს მიწასთან. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, კასატორი თვლის, რომ ბიუჯეტში გადასახდელი თანხა უმართებულოდ შემცირდა 2600 ლარით, რის გამო კასატორმა მოითხოვა 18.01.01წ. გადაწყვეტილების ნაწილობრივი გაუქმება, შპს «მ.-ზე» ქონების გადაცემის გადასახადის ნაწილში 11989 ლარის გადახდის დაკისრება.

საქართველოს საგადასახადო შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციამ მხარი დაუჭირა საკასაციო საჩივარს.

სამოტივაციო ნაწილი:

საკასაციო პალატა საქმის მასალების შესწავლის, მხარეთა ახსნა-განმარტებების მოსმენისა და საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლის შედეგად თვლის, რომ საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საკასაციო პალატა თვლის, რომ სააპელაციო სასამართლოს მიერ არ არის სრულყოფილად გამოკვლეული საქმის ფაქტობრივი გარემოებები, რაც არ იძლევა საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღების, საქმის სამართლებრივი ასპექტების შეფასების შესაძლებლობას. სასამართლო ისე შეუდგა ანძის მოძრავ თუ უძრავ ნივთთა კატეგორიისადმი კუთვნილების საკითხზე მსჯელობას, რომ არ გაურკვევია რომელი ნაგებობის იჯარით აღება შეადგენდა უძრავი ქონების გადაცემის დაბეგვრის ობიექტს. სააპელაციო სასამართლო კონკრეტული ობიექტის მახასიათებლების, ადგილმდებარეობის დადგენის გარეშე ასკვნის, რომ ...-ის ანძა წარმოადგენს ლითონკონსტრუქციისაგან დამზადებულ ნაგებობას, რომლის დაშლა და სხვა ადგილზე გადატანა დიდ სირთულეს არ წარმოადგენს. ამასთანავე, გაურკვეველი დარჩა აგრეთვე თუ რომელი საიჯარო ხელშეკრულების მიხედვით დაეკისრა შპს «მ.-ს» უძრავი ქონების გადაცემის გადასახადის გადახდა, გადასახადის გამოანგარიშების წესი, არ გარკვეულა თუ რომელი და რამდენი კონსტრუქცია იქნა აღებული იჯარით, საკომპენსაციო თანხის ოდენობა, საიჯარო ხელშეკრულების მოქმედების ვადა, რაც საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის ,,ა,, ქვეპუნქტის თანახმად წარმოადგენს დაბეგვრის პირობას, საიჯარო ქირის გადახდის პერიოდულობა, რომელსაც «ქონების გადაცემისათვის გადასახადის გამოანგარიშებისა და გადახდის წესის შესახებ» ინსტრუქციის მე-4 მუხ. თანახმად, მნიშვნელობა აქვს დისკონტირებული ღირებულების გამოანგარიშებისათვის. მითითებული გარემოებების გარკვევის გარეშე საკასაციო პალატა შეუძლებლად თვლის მსჯელობას იმის შესახებ, თუ რომელი კატეგორიის ნივთს განეკუთვნება იჯარით აღებული ქონება. მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.99წ. აქტის მიხედვით, თანხის დარიცხვის საფუძველს წარმოადგენს შპს «მ.-ის» მიერ შესამოწმებელ პერიოდში (1997წ. 1 ოქტომბრიდან 1999წ. 1 ივლისამდე) ფიზიკური და იურიდიული პირებისაგან აღებული სხვადასხვა სახის უძრავი ქონება, რაზედაც გაფორმებული აქვს 19 საიჯარო ხელშეკრულება. აღნიშნული საიჯარო ხელშეკრულებიდან 8 შეეხება ანძის იჯარით გაცემას. ამ ხელშეკრულებების მიხედვით იჯარის ხელშეკრულების საგანს ანძასთან ერთად წარმოადგენდა აგრეთვე ანძის მიმდებარე შენობის გარკვეული ფართობები (მაგ. შპს ,,ტ.-სა» და შპს «მ.-ს» შორის 20.04.99წ. დადებული საიჯარო ხელშეკრულება), მიწის ნაკვეთი (01.06.99წ. დადებული ¹06/02 საიჯარო ხელშეკრულება). სასამართლოს მიერ არ გარკვეულა იჯარით აღებულ ანძაზე მოიჯარის მიერ დაყენებული ანტენების რაოდენობა, მაშინ, როდესაც აღნიშნული, ზოგიერთი საიჯარო ხელშეკრულების მიხედვით (საწარმოო გაერთიანება «რ.-სა” და შპს «მ.-ს» შორის დადებული ხელშეკრულება), წარმოადგენს ანძით სარგებლობისათვის საიჯარო ქირის და შესაბამისად გადასახადის გადახდის ოდენობის განმსაზღვრელ ფაქტორს. სააპელაციო პალატის ყურადღების მიღმა დარჩა და არ შეუფასებია აგრეთვე ის გარემოება, რომ ზოგიერთი საიჯარო ხელშეკრულების მიხედვით, მობილური საკომუნიკაციო სისტემის საბაზო სადგურის მოსაწყობად იჯარით აღებულ იქნა არა თვით ანძა, არამედ ქარხნის საკვამლე მილი (მაგ. საწარმოო «თბ.-სა» და შპს «მ.-ს» შორის 15.02.99წ. და 01.03.99წ. დადებული ხელშეკრულებები), მიუხედავად ამისა, გადასახადის გაანგარიშების გრაფიკში ხელშეკრულების საგნათ მითითებულია ანძა.

სასამართლომ არ იქონია მსჯელობა სადავო თანხის 2661 ლ. წარმომავლობაზე, ისევე როგორც მსვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.99წ. აქტში 10.04.2000წ. შეტანილი შესწორების მართლზომიერებაზე, რაც ფაქტობრივად წარმოადგენს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ სარჩელის ცნობას და რომელიც სააპელაციო პალატამ, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი ურთიერთობებისათვის დამახასიათებელი სპეციფიკის გაუთვალსწინებლად და საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-3 მუხლის მეორე ნაწილის მოთხოვნის მიუხედავად, უკრიტიკოდ გაიზიარა. უკანასკნელის ირგვლივ საკასაციო პალატა ვერ იქონიებს მსჯელობას, ვინაიდან საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის გადაწყვეტილება კასატორის _ საქართველოს საგადასახადო შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მიერ გასაჩივრებულ იქნა მხოლოდ იმ ნაწილში, რომლითაც შპს «მ.-ს» სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ 11989 ლარის ნაცვლად დაეკისრა 9328 ლარი. სსსკ-ის 404-ე მუხლის თანახმად, საკასაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას საკასაციო საჩივრის ფარგლებში.

რაც შეეხება სადავო თანხას, უძრავი ქონების გადაცემისათვის დაკისრებული თანხიდან (11989 ლ.) სადავო თანხის 2661 ლარის გამოკლების შემთხვევაში, სასამართლოს უნდა ემსჯელა იმის შესახებ, ექვემდებარებოდა თუ არა შესაბამის შემცირებას საურავის (2465 ლ.) და საჯარიმო (1905 ლ.) თანხები, რომლებიც, მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციის 01.09.99წ. აქტში 10.04.2000წ. შეტანილი ცვლილებების თანახმად, ძირითად გადასახადთან ერთად (7620 ლ.), შეადგენდნენ უძრავი ქონების გადაცემისათვის დაკისრებული გადასახადის მთლიან თანხას (11 989 ლ.). საქმის მასალებიდან გაურკვეველი რჩება შეადგენს თუ არა სადავო თანხა _ 2661 ლ. უძრავი ქონების გადაცემის ძირითად გადასახადს, თუ იგი შედგება აგრეთვე ანძების გადაცემის ნაწილში საურავისა და საჯარიმო თანხებისაგან.

საქმის მითითებული გარემოებების ირგვლივ ვერც მხარეთა წარმომადგენელბმა მისცეს სასამართლოს რაიმე განმარტება. საკასაციო პალატა თვლის, რომ დავის სწორი გადაწყვეტისათვის აუცილებელია საქმის ზემოაღნიშნული გარემოებების დამატებითი გამოკვლევა, რომლის შედეგად შესაძლებელი იქნება გადაწყვეტილების გასაჩივრებულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულების ზუსტი განსაზღვრა, საქმეზე კანონშესაბამისი გადაწყვეტილების მიღება.

სარეზოლუციო ნაწილი:

საკასაციო პალატამ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის I, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე, 399-ე, 412 –ე მუხლებით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. კასატორის – საქართველოს საგადასახადო შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ. გაუქმდეს თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა პალატის 18.01.01 წ. გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის მე-3 პუნქტი.

2. საქმე ამ ნაწილში ხელახალი განხილვისათვის დაუბრუნდეს თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა პალატას.

3. სახელმწიფო ბაჟის გადახდის დაკისრების საკითხი გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას.

4. განჩინება საბოლოოა და არ გასაჩივრდება.