საქმე N:ბს-538-531(კ-15)

Nბს-538-531 (კ-15) 21 იანვარი, 2016 წელი,

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემადგენლობა:

ვასილ როინიშვილი (თავმჯდომარე, მომხსენებელი)

მაია ვაჩაძე, ნუგზარ სხირტლაძე

სხდომის მდივანი - ანა ვარდიძე

კასატორი - სსიპ შემოსავლების სამსახური (მოპასუხე)

მოწინააღმდეგე მხარე - შპს „...“ (მოსარჩელე)

გასაჩივრებული განჩინება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2015 წლის 16 ივნისის განჩინება

კასატორების მოთხოვნა - გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება, ახალი გადაწყვეტილების მიღება

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციული-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა, ახალი აქტის გამოცემის დავალება

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

შპს „...“ თბილისის საქალაქო სასამართლოში სსიპ შემოსავლების სამსახურის წინააღმდეგ სარჩელი აღძრა და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 24 აპრილის №163 წინასწარი გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის დავალება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2014 წლის 25 ნოემბრის გადაწყვეტილებით შპს ,,...” სარჩელი დაკმაყოფილდა; სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 24 აპრილის №163 წინასწარი გადაწყვეტილება ბათილად იქნა ცნობილი; სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.

აღნიშნული გადაწყვეტილება მოპასუხემ სააპელაციო წესით გაასაჩივრა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2015 წლის 16 ივნისის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, თბილისის საქალაქო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება უცვლელად დარჩა.

სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები მიიჩნია:

1. 2007 წლის 19 დეკემბრის სანოტარო აქტის თანახმად ბინათმშენებლობის მესაკუთრეთა ამხანაგობა ,,ი...’’ და შპს ,,...” დადეს ხელშეკრულება ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობა) ,,პ...’’ დაფუძნების შესახებ;

2. ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობის) შესახებ ხელშეკრულების 3.6. პუნქტის მიხედვით, ამხანაგობა ,,ი...’’ წილი შეადგენს 40%-ს, შპს ,,...’’ წილი - 60%-ს;

3. ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობის) შესახებ ხელშეკრულების 11.1 და 11.2 პუნქტების თანხმად, ამხანაგობის დამფუძნებელი წევრები აცხადებენ თანხმობას იმის თაობაზე, რომ ნებისმიერი დამფუძნებელი წევრი უფლებამოსილია გაასხვისოს საკუთარი წილი ამხანაგობაში ,,ჩ...’’ თანხმობის გარეშე. ამხანაგობის წევრის მიერ წილის გასხვისებისათვის აუცილებელია დამფუძნებელ წევრთა თანხმობა, რომელიც უნდა გაიცეს ნებისმიერ შემთხვევაში, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც არსებობს ამ ხელშეკრულებით გათვალისწინებული პატივსადები მიზეზი;

4. ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობა) ,,პ...’’ 2009 წლის 27 თებერვლის კრების ოქმის თანახმად, ამხანაგობის წევრები შეთახმდნენ, რომ თითოეული მათგანი ახალ აშენებულ სახლში მიიღებს ქვემოთ ჩამოთვლილ სართულებზე ფართებს შემდეგი თანმიმდევრობით, დანართი №1-ის მიხედვით.

5. დანართი №1-ის თანახმად - 9,00 ნიშნულზე 2811,35 კვ.მ ავტოსადგომი შპს ,,...’’ საკუთრებაა.

6. ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობა) ,,პ...’’ 2011 წლის 29 ივნისის კრების ოქმით შპს ,,...’’ საკუთრებას კვლავ წარმოადგენდა - 9,00 ნიშნულზე 2811.35 კვ.მ ავტოსადგომი (ს/კ ...).

7. 2009 წლის 28 სექტემბრის საჯარო რეესტრის ამონაწერის თანახმად, შპს ,,...” საკუთრებაში იყო 9.00 ნიშნულზე 2811,35 კვ.მ ავტოსადგომი

8. 2013 წლის 17 ოქტომბრის წილზე საკუთრების უფლების გადაცემის ხელშეკრულების თანახმად, შპს ,,...” შპს ,,კ...“ საკუთრებაში გადასცა კუთვნილი წილის ნაწილი ერთობლივი საქმიანობის ამხანაგობა ,,პ...’’, კერძოდ - 9,00 ნიშნულზე ავტოსადგომის ფართი - 2811,35 კვ.მ.

9. სსიპ შემოსავლების სამსახურმა 2014 წლის 24 აპრილს მიიღო №163 წინასწარი გადაწყვეტილება, რომელშიც განმარტა, რომ შპს ,,...” მიმართ უნდა მოხდეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის, 161-ე მუხლის და 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ღ’’ ქვეპუნქტის გამოყენება და დღგ-ით დაბეგვრას უნდა დაექვემდებაროს შპს ,,...” მიერ ამხანაგობა ,,პ...’’ მისი წილის (-9,00 ნიშნულზე ავტოსადგომის ფართი - 2811,35 კვ.მ) გასხვისების ოპერაცია. ამავე წინასწარი გადაწყვეტილებით სსიპ შემოსავლების სამსახურმა განმარტა 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილი და მიუთითა, რომ აღნიშნული ნორმა არ უნდა გავრცელებულიყო შპს ,,...’’, რადგანაც ის ეხება მხოლოდ ამხანაგობის მიერ 2009 წლის 7 აგვისტომდე განხორციელებულ ოპერაციას, რის გამოც 2013 წლის 17 ოქტომბერს განხორციელებული ოპერაცია მიიჩნია დასაბეგრ ოპერაციად. ამასთან, მოპასუხე ადმინისტრაციული ორგანოს მოსაზრებით, კონკრეტულ შემთხვევაში წილი გასხვისდა შპს ,,...’’ და არა ამხანაგობის მიერ.

სააპელაციო სასამართლომ გამოიყენა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილ და მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში გამოყენებულ უნდა იქნეს არა დღეს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის, არამედ 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის ნორმები.

სააპელაციო სასამართლოს განმარტებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი რედაქციის 230-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-გან გათავისუფლებულია ფინანსური ოპერაციების განხორციელება ან/და ფინანსური მომსახურების გაწევა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი რედაქციის საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით, ფინანსური ინსტრუმენტი არის ნებისმიერი შეთანხმება (ხელშეკრულება), რომელიც წარმოშობს როგორც ერთი პირის ფინანსურ აქტივს, ისე მეორე პირის ფინანსურ ვალდებულებას. იგი მოიცავს ფულად სახსრებს (ნაღდი და უნაღდო ფორმით), სესხებს (კრედიტებს), სასესხო ვალდებულებებს, თამასუქებსა და ფასიან ქაღალდებს, მათ შორის: კაპიტალში წილებს, აქციებს, ობლიგაციებს და ისეთ წარმოებულ ფასიან ქაღალდებს, როგორებიცაა ოფციონი, ფიუჩერსი, ფორვარდი, სვოპი და სხვა. ფინანსური ინსტრუმენტი აგრეთვე მოიცავს ფულადი გამოსახვის მქონე, საქართველოს კანონმდებლობით დაშვებულ ნებისმიერ შეთანხმებას ორ სუბიექტს (კონტრაგენტს) შორის; ამასთანავე, თუ აღნიშნული შეთანხმების არსებობის პერიოდში მის ნებისმიერ ეტაპზე ამ შეთანხმების შედეგად განხორციელდა საქონლის ან/და მომსახურების მიწოდება, გარდა ფინანსური ოპერაციებისა და მომსახურების მიწოდებისა, ამ ფინანსური ინსტრუმენტის მფლობელ სუბიექტებს შორის ან/და მესამე პირებისათვის/მესამე პირებისაგან, ასეთი მიწოდების მომენტიდან იგი აღარ ითვლება ფინანსურ ინსტრუმენტად. იმავე მუხლის მეორე ნაწილის ,,დ’’ ქვეპუნქტი განსაზღვრავს ფინანსური ოპერაციების ჩამონათვალს. ფინანსურ ოპერაციას განეკუთვნება: კაპიტალში წილის, აქციის, ობლიგაციის, სერტიფიკატების, თამასუქებისა და სხვა ფასიანი ქაღალდების გამოშვებასთან, შეძენასთან, მიმოქცევასთან და მიწოდებასთან (მათ შორის, მომავალში) დაკავშირებული ოპერაციები, მათ შორის, მათი მიმოქცევის უზრუნველყოფა.

სააპელაციო სასამართლომ არ გაიზიარა აპელანტის მტკიცება, რომ განსახილველ შემთხვევაში გამოყენებული არ უნდა იქნეს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილი იმის გამო, რომ სადავო საგადასახადო ოპერაცია განხორციელდა 2009 წლის 7 აგვისტოს შემდეგ - 2013 წლის 17 ოქტომბერს. სააპელაციო სასამართლომ ყურადღება გაამახვილა იმ გარემოებაზე, რომ თვითონ საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილის შესაბამისად, ამ ნორმის გავრცელების საკითხი ანუ დღგ-საგან გათავისუფლების საკითხი, დამოკიდებულია არა იმაზე, როდის განხორციელდა საგადასახადო ოპერაცია, არამედ იმაზე, თუ როდის არის შექმნილი ის ამხანაგობა, რომელმაც ეს ოპერაცია განახორციელა.

სააპელაციო სასამართლო ასევე არ დაეთანხმა აპენატს, რომ განსახილველ შემთხვევაში გამოყენებული არ უნდა ყოფილიყო საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილი იმის გამოც, რომ საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილი დღგ-საგან გათავისუფლების შეღავათს ითვალისწინებს მხოლოდ თვითონ ამხანაგობის, როგორც ერთიანი სუბიექტის და არა მისი წევრის მიერ წილის გასხვისების დროს. სააპელაციო სასამართლომ განმარტა, რომ ამხანაობის წევრები გაიგივებული არიან ამხანაგობასთან, უფრო მეტიც, ამხანაგობიდან წილის გასხვისება შეუძლია მხოლოდ მის წევრს, ხოლო ამხანაგობა, როგორც დამოუკიდებელი სუბიექტი, ვერ შეძლებს მისი წევრების კუთვნილი წილის გასხვისებას, ვინაიდან, სამოქალაქო კოდექსის 932-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ამხანაგობაში შენატანები და ამ შენატანების საფუძველზე შეძენილი ქონება წარმოადგენს მონაწილეთა საერთო საკუთრებას. ამხანაგობის წევრები, რომელთაც გააჩნიათ წილობრივი საკუთრება ამხანაგობაში, განკარგავენ მას თავისი სახელით, როგორც ფიზიკური და იურიდიული პირები და არა ამხანაგობის სახელით. მოცემულ შემთხვევაში, 2013 წლის 17 ოქტომბერს გაფორმებული ხელშეკრულების შესაბამისად, ხელშეკრულების საგანს წარმოადგენდა შპს ,,...’’ კუთვნილი წილის ნაწილი ერთობლი საქმიანობის ამახანაგობაში ,,პ...’’. აქედან გამომდინარე, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ 2013 წლის 17 ოქტომბერს შპს ,,...’’ და შპს ,,კ...“ შორის დადებული ხელშეკრულება წარმოადგენს წილის მიწოდებას, რომელიც გათავისუფლებულია დამატებითი ღირებულების გადასახადის გადახდისაგან 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის საფუძველზე.

სააპელაციო სასამართლოს განჩინება მოპასუხემ საკასაციო წესით გაასაჩივრა მისი გაუქმებისა და საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების მოთხოვნით.

კასატორის მტკიცებით, სასამართლოს მიერ არასწორად იქნა გადამხდელის მიერ განხორციელებული ოპერაცია შეფასებული, როგორც „ფინანსური ოპერაცია“ შემდეგ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებათა გამო: 2007 წლის 19 დეკემბერს შპს „...“ და ამხანაგობა „ი...“ დააფუძნეს ამხანაგობა „პ...“. ამხანაგობა „პ...“ 2009 წლის 27 თებერვლის კრების ოქმის შესაბამისად, დღის წესრიგს წარმოადგენდა ერთობლივი საქმიანობა (ამხანაგობის) „პ..“ კუთვნილ, ქალაქ თბილისში, პირველი ... და ... ქუჩას შორის მდებარე 3 723 მიწის ნაკვეთზე(მიწის საკადასტრო კოდი: ...), მშენებარე მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის ამხანაგობის წევრთა საერთო წილობრივ საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონებიდან ამხანაგობის წევრებზე ინდივიდუალური საკუთრების საგნების განსაზღვრა და მათი რეგისტრაცია საჯარო რეესტრში. კრების ოქმის საფუძველზე განხორციელდა წილის შესაბამისად უძრავი ქონების ინდივიდუალურ საკუთრებაში გადაცემა და მათი რეგისტრაცია საჯარო რეესტრში. საჯარო რეესტრის ამონაწერით საკუთრების უფლება უძრავ ქონებაზე წარმოდგენილია უფლებრივად უნაკლო სახით, რაიმე სახის უფლებრივი შეზღუდვის გარეშე. ამხანაგობის წევრები შეთანხმდნენ, რომ თითოეული მათგანი ახალ აშენებულ სახლში მიიღებს ქვემოთ ჩამოთვლილ სართულებზე ფართებს დანართი №1-ის მიხედვით. 2013 წლის 17 ოქტომბერს შპს „...“ და შპს „კ..“ შორის დაიდო წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება. სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც არ უნდა გამოეყენებინა, არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა და არასწორად განმარტა იგი. საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილი მიხედვით, ამ კოდექსის 143-ე მუხლის მე-9 ნაწილისა და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მარეგულირებელი დებულებები ვრცელდება მხოლოდ 2009 წლის 7 აგვისტოდან შექმნილ ამხანაგობაზე. 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილ ამხანაგობაზე გავრცელდება 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი ნორმები. შესაბამისად, 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილის გარდამავალი დებულება ვრცელდება მხოლოდ 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილ ამხანაგობების მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე და არა სხვა სახის საწარმოების მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე. საქმის ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შპს „ ...“ მიერ შპს „კ...“ ამხანაგობა „პ...“ (რეგისტრირებული 2007 წლის 19 დეკემბერს) კუთვნილი წილის მიწოდებისას, რომელზეც მიმაგრებულია/განპიროვნებულია ქონება, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, გამოყენებლ უნდა იქნეს მიწოდების მომენტისათვის, კერძოდ, 2013 წლის 17 ოქტომბრისათვის მოქმედი კანონმდებლობა, ვინაიდან ეს არის არა ამხანაგობა „პ...“ არამედ „შპს „...“ ოპერაცია.

კასატორის მოსაზრებით, შპს „...“ განახორციელა მის ინდივიდუალურ საკუთრებაში არსებული ქონების რეალიზაცია, შესაბამისად, მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არა აქვს ამხანაგობის მიერ ქონების გასხვისებას ან წილის სანაცვლოდ ქონების გადაცემას. სწორედ ასეთ შემთხვევებზე ვრცელდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილით გათვალისწინებული პირობები. საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, ამხანაგობის წევრის მიერ ამხანაგობიდან ქონების გატანა (ქონების ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღება) ან/და მომსახურების მიღება ითვლება ამხანაგობის მიერ საბაზრო ღირებულებით ქონების მიწოდებად ან/და მომსახურების გაწევად, ხოლო 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია საწარმოდან ან/და ამხანაგობიდან წილის სანაცვლოდ მომსახურების ან საქონლის ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღება (ამ შემთხვევაში ქონების გამოტანა ან/და რეგისტრაცია ითვლება ამხანაგობის მიერ ქონების მიწოდებად), რომლის დროსაც: ე.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლის და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე. თუკი ადგილი ექნება ამხანაგობიდან წილის სანაცვლოდ ქონების გატანას, ასეთ შემთხვევაში კანონმდებელი აღნიშნავს, რომ მითითებული ნორმები არ უნდა გავრცელდეს 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილი ამხანაგობების მიმართ და მათ მიმართ გამოყენებულ უნდა იქნეს 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი ნორმები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ განიხილა საკასაციო საჩივარი, მოისმინა მხარეთა ახსნა-განმარტებები, შეისწავლა საქმის მასალები, გასაჩივრებული განჩინების ფაქტობრივ-სამართლებრივი დასაბუთებულობა და მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

4. ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობა) ,,პ...’’ 2009 წლის 27 თებერვლის კრების ოქმის თანახმად, ამხანაგობის წევრები შეთახმდნენ, რომ თითოეული მათგანი ახალ აშენებულ სახლში მიიღებს ქვემოთ ჩამოთვლილ სართულებზე ფართებს დანართი №1-ის მიხედვით;

5. დანართი №1-ის თანახმად - 9,00 ნიშნულზე 2811,35 კვ.მ ავტოსადგომი შპს ,,...ი’’ საკუთრებაა;

6. ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობა) ,,პირველი სკოლის’’ 2011 წლის 29 ივნისის კრების ოქმით შპს ,,...’’ საკუთრებას კვლავ წარმოადგენდა - 9,00 ნიშნულზე 2811.35 კვ.მ ავტოსადგომი (ს/კ...);

7. 2009 წლის 28 სექტემბრის საჯარო რეესტრის ამონაწერის თანახმად, შპს ,,...” საკუთრებაში იყო 9.00 ნიშნულზე 2811,35 კვ.მ ავტოსადგომი;

ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.

სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 407-ე მუხლის მიხედვით კი, სააპელაციო სასამართლოს მიერ დამტკიცებულად ცნობილი ფაქტობრივი გარემოებები სავალდებულოა საკასაციო სასამართლოსათვის, თუ წამოყენებული არ არის დასაშვები და დასაბუთებული პრეტენზია (შედავება). მოცემულ შემთხვევაში, კასატორს ზემომითითებული ფაქტების მიმართ შედავება არ წარმოუდგენია, შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინების სამართლებრივი დასაბუთებულობის შეფასებით შემოიფარგლება.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს არგუმენტაციას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილის გამოყენების თაობაზე.

აღნიშნული ნორმის მიხედვით, ამ კოდექსის 143-ე მუხლის მე-9 ნაწილისა და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მარეგულირებელი დებულებები ვრცელდება მხოლოდ 2009 წლის 7 აგვისტოდან შექმნილ ამხანაგობაზე. 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილ ამხანაგობაზე გავრცელდება 2009 წლის 7 აგვისტომდე მოქმედი ნორმები.

საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ეს ნორმა განსაზღვრავს შემდეგ ქცევის წესს: ა) 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილი ამხანაგობები გათავისუფლებული არიან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის მე-9 ნაწილითა და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებებისაგან; ბ) 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილ ამხანაგობებზე ვრცელდება ამ დროისათვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრული დაბეგვრის რეჟიმი. საკასაციო სასამართლო, ასევე, ხაზს უსვამს, რომ ამ მუხლით დადგენილი საგადასახადო შეღავათი ცალსახად შეეხება 2009 წლის 7 აგვისტომდე შექმნილ ამხანაგობებს და არა 2009 წლის 7 აგვისტომდე ამხანაგობის მიერ განხორციელებულ გარიგებებს, როგორც ამას კასატორი განმარტავს.

2009 წლის 7 აგვისტოს მდგომარეობით მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 230-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ისაგან გათავისუფლებული იყო საქონლის/მომსახურების მიწოდების ან/და იმპორტის ისეთი სახეები, როგორიცაა ფინანსური ოპერაციების განხორციელება ან/და ფინანსური მომსახურების გაწევა, ასევე ამხანაგობის წილის (ქონებაზე წინასწარი რეგისტრაციის უფლების) მიწოდება, თუ ამ წილზე (უფლებაზე) არ არის მიმაგრებული/განპიროვნებული ქონება, გარდა წილის (უფლების) სანაცვლოდ ქონების ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღების შემთხვევისა.

ამავე კოდექსის მე-19 მუხლის საფუძველზე ფინანსური ინსტრუმენტი არის ნებისმიერი შეთანხმება (ხელშეკრულება), რომელიც წარმოშობს როგორც ერთი პირის ფინანსურ აქტივს, ისე მეორე პირის ფინანსურ ვალდებულებას. იგი მოიცავს: ფულად სახსრებს (ნაღდი და უნაღდო ფორმით), სესხებს (კრედიტებს), სასესხო ვალდებულებებს, თამასუქებსა და ფასიან ქაღალდებს, მათ შორის: კაპიტალში წილებს, აქციებს, ობლიგაციებს და ისეთ წარმოებულ ფასიან ქაღალდებს, როგორებიცაა: ოფციონი, ფიუჩერსი, ფორვარდი, სვოპი და სხვა. ფინანსური ინსტრუმენტი აგრეთვე მოიცავს ფულადი გამოსახვის მქონე, საქართველოს კანონმდებლობით დაშვებულ ნებისმიერ შეთანხმებას ორ სუბიექტს (კონტრაგენტს) შორის. ამ კოდექსის 206-ე მუხლით გათვალისწინებული თანამფლობელობის შემთხვევაში მფლობელის წილი, თუ მასზე არ არის მიმაგრებული/განპიროვნებული ქონება, მათ შორის, ქონებაზე უფლების წინასწარი რეგისტრაციის შემთხვევაში, უფლება წარმოადგენს ფინანსურ ინსტრუმენტს.

აღნიშნული ნორმების საფუძველზე, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ 2009 წლის 7 აგვისტოს მდგომარეობით, დღგ-ს გადახდისაგან თავისუფლდებოდა ამხანაგობის წილის გასხვისება, გადასახადით ასევე არ იბაგრებოდა ერთიბლივი საქმიანობის ფარგლებში შეძენილი (აშენებული) ქონების წილის ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღება.

საკასაციო სასამართლო არ ეთანხმება კასატორის მტკიცებას, რომ მოცემულ შემთხვევაში შპს „...“ ინდივიდუალური საკუთრება გაასხვისა და არა ამხანაგობის წილი.

საკასაციო სასამართლო პირველ რიგში მხედველობაში იღებს ამხანაგობის ინსტიტუტის სამართლებრივ მოწესრიგებას.

სამოქალაქო კოდექსის 930-ე მუხლის თანახმად ერთობლივი საქმიანობის (ამხანაგობის) ხელშეკრულებით ორი ან რამდენიმე პირი კისრულობს ერთობლივად იმოქმედოს საერთო სამეურნეო ან სხვა მიზნების მისაღწევად ხელშეკრულებით განსაზღვრული საშუალებებით, იურიდიული პირის შეუქმნელად. ამავე კოდექსის 932-ე მუხლის მიხედვით მონაწილეებმა უნდა შეიტანონ ხელშეკრულებით გათვალისწინებული შესატანები. თუ ხელშეკრულებით არ არის განსაზღვრული შესატანის ოდენობა, თითოეული მონაწილე მოვალეა შეიტანოს იგი თანაბრად. შესატანი შეიძლება შეტანილ იქნეს როგორც ქონებით, ასევე მომსახურების გაწევით. თუ ხელშეკრულება სხვა რამეს არ ითვალისწინებს, შესატანები წარმოადგენს მონაწილეთა საერთო საკუთრებას. მონაწილეთა საერთო საკუთრებას შეადგენს ისიც, რაც შეძენილია საერთო საკუთრებაში არსებული უფლების საფუძველზე, ანდა მიღებულია ანაზღაურების სახით საერთო ქონების განადგურების, დაზიანების ან ამოღების გამო. სამოქალაქო კოდექსის 933-ე მუხლი კი აწესრიგებს ამხანაგობის წილის გასხვისების უფლებას. აღნიშნული მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, წილი ქონების ან უფლების სახით არ შეიძლება გადაეცეს მესამე პირს ხელშეკრულების სხვა მონაწილეთა თანხმობის გარეშე. უარი თანხმობაზე დაიშვება მხოლოდ პატივსადები მიზეზის არსებობისას.

საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ამხანაგობის წილი არ არის აბსტრაქტული ცნება და შეიძლება გამოხატული იყოს კონკრეტული ქონებით. ბინათმშენებლობის ამხანაგობის საქმიანობის თავისებურების გათვალისწინებით, ეს შეიძლება იყოს გარკვეული ფართი ასაშენებელ უძრავ ქონებაში, სამომავლო ქონება ან უკვე დასრულებული ინდივიდუალურად განსაზღვრული ნივთი (ბინა, ავტოფარეხი და ა.შ), ამდენად, საკასაციო სასამართლო ხაზს უსვამს, რომ ამხანაგობის წევრებმა შეიძლება, განახორციელონ წილების გადანაწილება, მაგრამ ამგვარი განაწილება ვერ მიიჩნევა ქონების ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღებად, მანამ, სანამ მიღწეული არ არის ერთობლივი საქმიანობის მიზანი და ამხანაგობა აგრძელებს არსებობას. საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას, რომ ამხანაგობიდან წილის გასხვისება შეუძლია მხოლოდ მის წევრს, ხოლო ამხანაგობა, როგორც დამოუკიდებელი სუბიექტი, ვერ შეძლებს მისი წევრების კუთვნილი წილის გასხვისებას, ვინაიდან, სამოქალაქო კოდექსის 932-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ამხანაგობაში შენატანები და ამ შენატანების საფუძველზე შეძენილი ქონება წარმოადგენს მონაწილეთა საერთო საკუთრებას. ამხანაგობის წევრებს, რომელთაც გააჩნიათ წილობრივი საკუთრება ამხანაგობაში, შეუძლიათ განკარგონ წილი თავისი სახელით.

სამოქალაქო კოდექსის 939-ე მუხლი ადგენს ერთობლივი საქმიანობის შეწყვეტის საფუძვლებს. ამგვარ საფუძვლად განიხილება: ა) ერთობლივი საქმიანობის შეთანხმებული ვადის გასვლა; ბ) მონაწილეთა გადაწყვეტილება; გ) ერთობლივი საქმიანობის ქონებაზე საგაკოტრებო საქმის წარმოების გახსნა; დ) ერთობლივი საქმიანობის მიზნების განხორციელების შეუძლებლობა. საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ამ მუხლის მიზნებისათვის „შეთანხმებული ვადის გასვლა“ გულისხმობს არა მხოლოდ კონკრეტული კალენდარული პერიოდის გასვლას ან რაიმე თარიღის დადგომას, არამედ მოვლენას, რასაც უკავშირდება ერთობლივი საქმიანობის მიზნის მიღწევა. ბინათმშენებლობის ამხანაგობის შემთხვევაში, ამგვარი მოვლენაა ობიექტის მშენებლობის დასრულება, თუ ხელშეკრულებით სხვა რამ არ არის განსაზღვრული. მშენებლობის დასრულების ეტაპად კი განხილულ უნდა იქნეს შენობის ექსპლუატაციაში მიღება.

საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ ამხანაგობის წილის გასხვისებისას, შემძენი ხდება ამხანაგობის წევრი და ამ წილის ფარგლებში იღებს ერთობლივი საქმიანობიდან გამომდინარე უფლება-მოავლეობებს, ამასთან, იგი ამხანაგობის მონაწილეა წილის შეძენის საფუძველზე, მიუხედავად იმისა, რომ, შეიძლება, გაწევრებასთან დაკავშირებით ცალკე დოკუმენტი არ შედგეს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ 2013 წლის 17 ოქტომბრის ხელშეკრულებით, შპს ,,...” შპს ,,კ...“ საკუთრებაში გადასცა კუთვნილი წილის ნაწილი ერთობლივი საქმიანობის ამხანაგობა ,,პ....’’ ამხანაგობა წარმოადგენდა მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 ნაწილით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათის მატარებელ სუბიექტს, ამდენად, ამხანაგობის მიერ წილის გასხვისება დღგ-თ დასაბეგრ ოპერაციას არ წარმოდგენდა, შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლომ მოცემული დავა სწორად გადაწყვიტა.

სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 410-ე მუხლის მიხედვით, საკასაციო სასამართლო არ დააკმაყოფილებს საკასაციო საჩივარს, თუ კანონის მითითებულ დარღვევას არა აქვს ადგილი.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება დასაბუთებული, კანონიერია და მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძვლები არ არსებობს.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 410-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს; უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2015 წლის 16 ივნისის განჩინება; საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე ვ. როინიშვილი

მოსამართლეები მ. ვაჩაძე

ნ. სხირტლაძე