#ბს-344-344(2კ-18) 14 ივნისი, 2018 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ

შემდეგი შემადგენლობით:

თავმჯდომარე მაია ვაჩაძე (მომხსენებელი)

მოსამართლეები: ნუგზარ სხირტლაძე

ვასილ როინიშვილი

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ზეპირი განხილვის გარეშე, შეამოწმა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საფუძვლების არსებობა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 20 დეკემბრის განჩინების გაუქმების თაობაზე.

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

2014 წლის 19 ნოემბერს შპს „...“-მა სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - სსიპ შემოსავლების სამსახურის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ.

მოსარჩელემ საქართვლოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2014 წლის 28 ოქტომბრის გადაწყვეტილების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 19 თებერვლის #8921 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2013 წლის 22 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2013 წლის 28 ნოემბრის #61250 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2013 წლის 29 ნოემბრის #94-359 საგადასახადო მოთხოვნისა და საბანკო ანგარიშების დაყადაღების შესახებ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2014 წლის 10 იანვრის #011-2014-000066 ბრძანების ბათილად ცნობა მოითხოვა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2015 წლის 14 დეკემბრის გადაწყვეტილებით სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი საქართვლოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2014 წლის 28 ოქტომბრის გადაწყვეტილება (საჩივარი#7598/2/14), სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 19 თებერვლის #8921 ბრძანება, საბანკო ანგარიშების დაყადაღების შესახებ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2014 წლის 10 იანვრის #011-2014-000066 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2013 წლის 22 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2013 წლის 28 ნოემბრის #61250 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2013 წლის 29 ნოემბრის #94-359 საგადასახადო მოთხოვნა და მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტის გამოცემა კანონით დადგენილ ვადაში.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2015 წლის 14 დეკემბრის გადაწყვეტილება სარჩელის დაკმაყოფილების ნაწილში სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებულ ნაწილში გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე სრულად უარის თქმა მოითხოვეს.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 20 დეკემბრის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2015 წლის 14 დეკემბრის გადაწყვეტილება.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 20 დეკემბრის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ და სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომლებმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს. კასატორები საკასაციო საჩივრებს აფუძნებდნენ ძირითადად იმავე გარემოებებზე, რასაც მიუთითებდნენ სააპელაციო საჩივრებში.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2018 წლის 12 აპრილის განჩინებით საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივრებში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დასკვნებს.

ამასთან, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი პარაგრაფი ავალდებულებს სასამართლოს დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, რაც არ უნდა იქნეს გაგებული თითოეულ არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემად (იხ. ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, #7932/03; Van de Hurk v. Netherlands, par.61, Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and Lenoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81).

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში სახეზეა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების წინაპირობები. საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32.4 მუხლით მინიჭებულ უფლებამოსილებას სასამართლო იყენებს მაშინ, როდესაც სასამართლო წესით ვერ ხერხდება ფაქტობრივი გარემოებების დადგენა და შეფასება, შესაბამისად, შეუძლებელი ხდება სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მატერიალური კანონიერების შემოწმება.

განსახილველ შემთხვევაში დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2013 წლის 30 ივლისის #35773 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „...“-ის საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2007 წლის პირველი იანვრიდან 2008 წლის პირველ იანვრამდე. შემოწმების შედეგებზე გამოიცა 2013 წლის 22 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2013 წლის 28 ნოემბრის #61250 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და 2013 წლის 29 ნოემბრის #94-359 საგადასახადო მოთხოვნა. შპს „...“-ს გადასახდელად დაერიცხა სულ 358993,92 ლარი, მათ შორის, ძირითადი - 126272 ლარი (დღგ - 57036 ლარი, მოგების გადასახადი - 69236 ლარი), ჯარიმა - 48874 ლარი და საურავი - 183847,92 ლარი.

2013 წლის 22 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ გადასახადის გადამხდელს ბუღალტერიაში სასაქონლო-მატერიალური მარაგების შეძენა აღრიცხული აქვს მხოლოდ თანხობრივად, ხოლო გაყიდული საქონლის ღირებულება ჩამოწერილი აქვს საანგარიშო პერიოდის ბოლოს ჩატარებული შიდა ინვენტარიზაციის საფუძველზე (პერიოდულად ჩამოწერას ახორციელებს თვეების ჭრილში ბრუნვის პროპორციულად, თუმცა დეკემბერში 2-ჯერ მეტი საქონელი აქვს ჩამოწერილი (სხვა თვეების მიხედვით ფასნამატი - 46%, დეკემბერი - 20%). იმავე აქტში მიეთითა, რომ შემმოწმებელთა მიერ გაკეთებულ იქნა შეძენილი სასაქონლო მატერიალური მარაგების აღრიცხვა რაოდენობრივად და თანხობრივად თითოეული საქონლის დასახელების შტრიხ-კოდის მიხედვით, ასევე, განსაზღვრულ იქნა საკონტროლო-სალარო აპარატით გაყიდული საქონლის რაოდენობა და თვითღირებულება. შემოწმებით გამოვლინდა, რომ დოკუმენტებში დაფიქსირებული საშუალო ფასნამატი შეადგენს 67%-ს, ხოლო საკონტროლო-სალარო აპარატით გაყიდული საქონლის მიხედვით ფასნამატი - 30%-ს, შემოწმებით თითოეული დასახელების საქონელზე გაანგარიშებულ იქნა საშუალო წლიური სარეალიზაციო ფასი და საკონტროლო სალარო აპარატით რეალიზებული საქონელი ჩაითვალა ამავე საქონლის საშუალო წლიური ფასით რეალიზაციად, დაანგარიშებულ იქნა რეალიზაციიდან მისაღები შემოსავალი, რომელიც მეტია დეკლარირებულ შემოსავალზე. შესაბამისად, შპს „...“-ის საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.

აღსანიშნავია, რომ მოპასუხე მხარის მიერ სადავოდ არ არის ქცეული გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოტანილი საქონლის აღრიცხვა, არამედ მიიჩნევს, რომ არ დგინდება როდის და რა ფასად გაიყიდა საქონელი. ფასნამატებს შორის სხვაობის გამო, შპს „…“-ის მიერ საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენებით გაყიდულ საქონელს შემოწმების შედეგად მიესადაგა ზედნადების გამოყენებით რეალიზებული საქონლის ღირებულება, რამაც გამოიწვია შპს „…“-ისთვის გადასახადების დარიცხვა.

სადავო პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 199.2 მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს მის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. ამასთან, აღრიცხვის პირველად დოკუმენტებში სრულად და გარკვევით უნდა იყოს ასახული სამეურნეო ოპერაციის შინაარსი, საგანი, თანხა, სამეურნეო ოპერაციაში მონაწილე მხარეების დასახელება. გარდა ამისა, ეკონომიკური საქმიანობისათვის ქვეყნის შიგნით საქონლის მიწოდების შემთხვევაში (გარდა სპეციალური დღგ-ის ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით განხორციელებული მიწოდებისა, რომლებიც მოიცავს ზედნადებით გათვალისწინებულ რეკვიზიტებს) სავალდებულოა სასაქონლო ზედნადები გამოიწეროს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმითა და წესით, რომლის გარეშე აკრძალულია საქონლის ტრანსპორტირება, შენახვა და რეალიზაცია.

ამავე პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97¹ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობის განმახორციელებელი პირების მიერ საქონლის/მომსახურების მიწოდების დროს მომხმარებლებთან ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისას შესაბამისი მონაცემები აღირიცხება მხოლოდ საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენებით.

ზემოაღნიშნული ნორმების მოთხოვნათა გათვალისწინებით, საკასაციო სასამართლო იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების დასკვნას და მიიჩნევს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ ვერ მიუთითა იმ საკანონმდებლო ნორმაზე, რომელიც საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენებით საქონლის რეალიზაციის პირობებში გადასახადის გადამხდელს აკისრებს სხვა დამატებითი დოკუმენტაციის შექმნის ვალდებულებას.

ამასთან, რაც შეეხება დარიცხვის საფუძველს - საქონლის რეალიზაციის პროცესში ფასნამატის ცვლილებას, საკასაციო სასამართლო იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მსჯელობას, რომ დარიცხვის კანონიერების განსაზღვრის თვალსაზრისით, მნიშვნელოვანია დადასტურდეს, რომ გაყიდული საქონლის ღირებულების ჩამოწერა საანგარიშო პერიოდის ბოლოს ჩატარებული შიდა ინვენტარიზაციის საფუძველზე და ბუღალტრულ პროგრამაში საქონლის აღრიცხვა დასახელებისა და რაოდენობის მითითების გარეშე, ასახვას ჰპოვებს საგადასახადო ბაზის ფორმირებაზე და იწვევს საგადასახადო ბაზის შემცირებას. ადმინისტრაციულმა ორგანომ კი აღნიშნული გარემოება ვერ დაადასტურა და ვერ მიუთითა საგადასახადო კოდექსის იმ ნორმებზე, რომელიც არსებულ პირობებში ქმნიდა დარიცხვის არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საჭიროებას.

ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით, ქვედა ინსტანციის სასამართლოებმა მართებულად მიიჩნიეს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გადაწყვეტილების მიღებისას არ არის სათანადოდ გამოკვლეული საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება, რაც ადასტურებს მოცემულ შემთხვევაში საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების საჭიროებას.

ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს _ წარმატების პერსპექტივა.

ზემოთქმულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 20 დეკემბრის განჩინება;

3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე მ. ვაჩაძე

მოსამართლეები: ნ. სხირტლაძე

ვ. როინიშვილი