საქმე Nბს-946-942(კ-17) 17 ივლისი, 2018 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემდეგი შემადგენლობა:

ვასილ როინიშვილი (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მაია ვაჩაძე, ნუგზარ სხირტლაძე

საქმის განხილვის ფორმა -ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორი - სსიპ შემოსავლების სამსახური (მოპასუხე)

მოწინააღმდეგე მხარე - მ. კ-ე (მოსარჩელე)

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 22 ივნისის გადაწყვეტილება

კასატორის მოთხოვნა - გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

მ. კ-ემ 2016 წლის 9 მარტს სარჩელი აღძრა თბილისის საქალაქო სასამართლოში სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ. მოსარჩელემ სარჩელის საბოლოოდ დაზუსტების შემდეგ სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2015 წლის 6 ნოემბრის N152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმისა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 29 იანვრის N1840 ბრძანების ბათილად ცნობა მოითხოვა.

მოსარჩელე მიუთითებდა, რომ 2015 წლის 6 ნოემბერს მ. კ-ის კუთვნილ ობიექტზე (მდებარე დუშეთის რაიონი, ს. ...) განხორციელდა საკონტროლო შესყიდვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის უბნის ოფიცერთა სამმართველოს თანამშრომლების დ. ბ-ისა და ზ. ა-ის მიერ. კერძოდ, მ. კ-ისგან შეძენილ იქნა ლუდი „…“ 6 ლარად. შედეგად, მ. კ-ის მიმართ 2015 წლის 6 ნოემბერს შედგა №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლის თანახმადაც მოსარჩელე ახორციელებდა სამეწარმეო საქმიანობას გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევით, რაც წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებულ საგადასახადო სამართალდარღვევას და სახდელის სახით შეეფარდა ჯარიმა 500 (ხუთასი) ლარის ოდენობით.

მოსარჩელე აღნიშნავდა, რომ არის სოციალურად დაუცველი, მძიმე ეკონომიკური მდგომარეობის გამო ახდენს მხოლოდ სოფლის პროდუქტებისა და მის მიერ დამზადებული არყის რეალიზაციას. მისმა შვილიშვილებმა დაბადების დღის აღსანიშნავად იყიდეს ლუდი, თუმცაღა 2 ბოთლი არ დალიეს და მაღაზიაში დაუტოვეს. რადგან ლუდი გასაყიდ პროდუქციასთან იდო, შემოსავლების სამსახურის თანამშრომლებმა ჩათვალეს, რომ ისიც იყიდებოდა. დამატებითი შემოსავლის მისაღებად, მ. კ-ემ მიყიდა მათ ლუდი. მოსარჩელის მოსაზრებით მის მიმართ შესაძლებელი იყო გაფრთხილების გამოყენებაც, მაგრამ იმ მოტივით, რომ 2014 წლის თებერვალში მის მიმართ უკვე შედგენილი იყო ოქმი, უარი ეთქვა გაფრთხილების გამოყენებაზე. მ. კ-ის განმარტებით, 2014 წლის თებერვალში შედგენილი ოქმის შესახებ მისთვის უცნობი იყო, იგი ზამთარში არც იმყოფება სოფელში, ოქმში მითითებული შენიშვნა, რომ მან უარი განაცხადა ოქმის ხელმოწერაზე, ასევე არ შეესაბამება სიმართლეს.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2016 წლის 16 ივნისის გადაწყვეტილებით მ. კ-ის სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა მ. კ-ემ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 22 ივნისის გადაწყვეტილებით, მ. კ-ის სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2016 წლის 16 ივნისის გადაწყვეტილება და მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება; ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2015 წლის 6 ნოემბრის N152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 29 იანვრის N1840 ბრძანება.

სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში საქალაქო სასამართლომ მართალია სწორად მიუთითა სამართლებრივ ნორმებზე, მაგრამ არასწორი შეფასება მისცა საქმეში წარმოდგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. სააპელაციო პალატამ განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ და „პ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში უზრუნველყონ გადასახადის გადამხდელთა დროულად აღრიცხვა, ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევებზე განახორციელონ ადმინისტრაციული წარმოება საქართველოს ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევათა კოდექსით დადგენილი წესით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდამრღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის მიხედვით, პირის მიერ გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესის დარღვევა იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით. იმავე კოდექსის 66-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირი, ასევე პირადობის ნეიტრალური მოწმობის ან ნეიტრალური სამგზავრო დოკუმენტის მქონე პირი, გარდა იმ პირისა, რომლის შემოსავალიც იბეგრება წყაროსთან ან გათავისუფლებულია დაბეგვრისაგან, ვალდებული არიან ეკონომიკური საქმიანობის დაწყებამდე განცხადებით მიმართონ საგადასახადო ორგანოს მათთვის საიდენტიფიკაციო ნომრების მინიჭების მიზნით. იმავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელთა საგადასახადო რეგისტრაციას (აღრიცხვას) ახორციელებენ საგადასახადო ორგანოები საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესით. ეს წესი არ ვრცელდება იმ პირებზე, რომელთა რეგისტრაციას საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად ახორციელებს საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს მმართველობის სფეროში მოქმედი საჯარო სამართლის იურიდიული პირი – საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტო (შემდგომ – საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტო). ამ პირებისათვის საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების წესი და პირობები განისაზღვრება საქართველოს იუსტიციის მინისტრის ბრძანებით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობად ითვლება ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მისაღებად, მიუხედავად ასეთი საქმიანობის შედეგებისა, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. მოცემული ნორმების განმარტება ცხადყოფს, რომ ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელება უნდა მოხდეს კანონით დადგენილი წესითა და ფორმით. კერძოდ, პირმა უნდა მიმართოს საგადასახადო ორგანოს საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების მოთხოვნით. გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევით ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელება კი წარმოადგენს საგადასახადო სამართალდარღვევას.

სააპელაციო პალატამ ასევე განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 259-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, „საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენების ვალდებულებისაგან თავისუფლდება ფიზიკური პირი, რომელიც არ იყენებს დაქირავებულ პირთა შრომას და ახდენს პირად ან საოჯახო მეურნეობაში მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის ან მისგან წარმოებული (გადამუშავებული) საქონლის რეალიზაციას, – საქმიანობის ამ ნაწილში.’’ განსახილველ შემთხვევაში 2015 წლის 6 ნოემბერს მ. კ-ის კუთვნილ ობიექტზე (მდებარე დუშეთის რაიონი, ს. ...) განხორციელდა საკონტროლო შესყიდვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის უბნის ოფიცერთა სამმართველოს თანამშრომლების დ. ბ-ისა და ზ. ა-ის მიერ. კერძოდ, მ. კ-ისგან შეძენილ იქნა ლუდი „...“ 6 ლარად. შედეგად, მ. კ-ის მიმართ 2015 წლის 6 ნოემბერს შედგა №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლის თანახმადაც მოსარჩელე ახორციელებდა სამეწარმეო საქმიანობას გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევით, რაც წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებულ საგადასახადო სამართალდარღვევას და სახდელის სახით შეეფარდა ჯარიმა 500 (ხუთასი) ლარის ოდენობით. საქმის მასალების შესწავლის საფუძველზე სააპელაციო პალატამ არ გაიზიარა მოპასუხისა და საქალაქო სასამართლოს მსჯელობა იმის შესახებ, თითქოს მ. კ-ე ეწეოდა სამეწარმეო საქმიანობას გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევით. თვით მ. კ-ის ახსნა-განმარტებითა და მოწმის სახით დაკითხული გ. ბ-ის ჩვენებით დგინდება, რომ მოსარჩელე ახდენდა მხოლოდ სოფლის პროდუქტებისა და მის მიერ დამზადებული არყის რეალიზაციას. რაც შეეხება ლუდის რეალიზაციის ფაქტს, მოწმემ (მ. კ-ის შვილიშვილმა) განმარტა, რომ მან დაბადების დღის აღსანიშნავად მეგობრებთან ერთად იყიდა ლუდი, თუმცაღა 2 ბოთლი არ დალიეს და მაღაზიაში დარჩათ ბებიასთან. რადგან ლუდი გასაყიდ პროდუქციასთან იდო, შემოსავლების სამსახურის თანამშრომლებმა ჩათვალეს, რომ ისიც იყიდებოდა. დამატებითი შემოსავლის მისაღებად, მოსარჩელემ მიყიდა მათ ლუდი. აქედან გამომდინარე, სააპელაციო პალატამ გაიზიარა აპელანტის მსჯელობა მასზედ, რომ მ. კ-ე არ ეწეოდა სამეწარმეო საქმიანობას და აღნიშნული 2 ბოთლი ლუდი წარმოადგენდა მისი შვილიშვილის საკუთრებას, რომელიც შეიძინა დაბადების დღის აღსანიშნავად.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2016 წლის 16 ივნისის გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრა სსიპ შემოსავლების სამსახურმა. კასატორმა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და საკასაციო სასამართლოს მიერ ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

კასატორის აღნიშნავს, რომ „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის პრველი მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, სამეწარმეო საქმიანობად მიიჩნევა მართლზომიერი და არაეთჯერადი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება მოგების მიზნით, დამოუკიდებლად და ორგანიზებულად, ხოლო მოსარჩელის ეკონომიკური საქმიანობა მიზნად ისახავდა დამატებითი შემოსავლის მიღებას, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის თანახმად, წარმოშობს მეწარმედ და გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულებას. ამავე კოდექსის 51-ე მუხლის „დ“ და „პ“ პუნქტების შესაბამისად საგადასახადო ორგანოს ვალდებულებაა - უზრუნველყოს გადასახადის გადამხდელთა დროული აღრიცხვა, გამოავლინოს ფიზიკური და იურიდიული პირები, რომლებიც თავს არიდებენ გადასახადის გადახდას, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 66-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად - „საქართველოს მოქალაქე/ფიზიკური პირი, გარდა იმ პირისა, რომლის შემოსავალიც იბეგრება წყაროსთან ან გათავისუფლებულია დაბეგვრისაგან, ვალდებულია ეკონომიკური საქმიანობის დაწყებამდე განცხადებით მიმართოს საგადასახადო ორგანოს მისთვის საინდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების მიზნით“. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმდება, მოქმედება ან უმოქმედობა, რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა.

კასატორის მოსაზრებით, აქტი შედგენილია კანონმდებლობით დადგენილი პროცედურების დაცვით, შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელს უფლება ჰქონდა, მიეცა მოსარჩელისათვის შესაძლებლობა აღმოეფხვრა სამართალდარღვევა, რისთვისაც მას განესაზღვრა 2 სამუშაო დღის ვადა, გადამხდელს კი განსაზღვრული ვადის განმავლობაში უნდა გამოესწორებინა არსებული ხარვეზი. სწორედ არსებული ხარვეზის გამოუსწორებლობის გამო, შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 6 ნოემბრის N152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით მ. კ-ე დაჯარიმდა - 500 ლარის ოდენობით საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის შესაბამისად. შესყიდვის პროცედურის დასრულებისთანავე საგადასახადო ორგანოს თანამშრომელთა მიერ მ. კ-ეს წარედგინა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი საკონტროლო შესყიდვის ჩატარების შესახებ, ასევე განემარტა უფლება-მოვალეობები, რომ ის სამეწარმეო საქმიანობას ახორციელებდა გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესების დარღვევით, რაც წარმოადგენს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებულ საგადასახადო სამართალდარღვევას.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 13 ოქტომბრის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს: სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის უბნის ოფიცერთა სამმართველოს 2015 წლის 31 აგვისტოს №32921 ბრძანებით საქონლის მიწოდებით ან/და მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავლების რეალური მოცულობის დადგენის, საქართველოს კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტის გამოვლენoს (საგადასახადო ორგანოში გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის, საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენების კონტროლი) მიზნით დადგინდა საქონლის/მომსახურების საკონტროლო შესყიდვის განხორციელება ან/და საქონლის/მომსახურების სარეალიზაციო ფასის შეტყობა საკონტროლო შესყიდვის შეთავაზებით მცხეთა-მთიანეთის ადმინისტრაციული ტერიტორიული ერთეულების ფარგლებში. საკონტროლო შესყიდვის განხორციელება დაევალა უბნის ოფიცერთა სამმართველოს თანამშრომლებს დ. ბ-სა და ზ. ა-ს. საკონტროლო შესყიდვის განხორციელების ვადად მიჩნეულ იქნა პერიოდი 2015 წლის პირველი სექტემბრიდან 30 ნოემბრის ჩათვლით.

2015 წლის 6 ნოემბერს მ. კ-ის კუთვნილ ობიექტზე (მდებარე დუშეთის რაიონი, ს. ...) განხორციელდა საკონტროლო შესყიდვა უბნის ოფიცერთა სამმართველოს თანამშრომლების - დ. ბ-ისა და ზ. ა-ის მიერ, კერძოდ, მ. კ-ისგან შეძენილ იქნა ლუდი „...“ 6 ლარად. მ. კ-ის მიმართ 2015 წლის 6 ნოემბერს შედგა №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლის თანახმადაც, მოსარჩელე ახორციელებდა სამეწარმეო საქმიანობას გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევით, რაც წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებულ საგადასახადო სამართალდარღვევას. აღნიშნულის საფუძველზე სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2015 წლის 6 ნოემბრის №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით მ. კ-ე დაჯარიმდა 500 (ხუთასი) ლარის ოდენობით. საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმში მითითებულია, რომ მ. კ-ემ უარი განაცხადა მის ხელმოწერასა და ერთი ეგზემპლარის ჩაბარებაზე.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის თანამშრომელთა მიერ 2015 წლის 6 ნოემბერს შედგენილ იქნა საკონტროლო შესყიდვის შედეგების შესახებ ოქმი. ოქმის მიხედვით, მ. კ-ისგან შესყიდულ იქნა ლუდი „...“ 6 ლარად. ამასთან, ოპერაციის გაუქმების შედეგად გადახდილი თანხა დაბრუნებულ იქნა გამყიდველის მიერ.

2015 წლის 7 დეკემბერს მ. კ-ემ ადმინისტრაციული საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს მომსახურების დეპარტამენტის 2015 წლის 6 ნოემბრის №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმისა და მის საფუძველზე დაკისრებული ფულადი ჯარიმის გაუქმების მოთხოვნით. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 29 იანვრის №1840 ბრძანებით ადმინისტრაციული საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. ბრძანებაში აღინიშნა, რომ შესყიდვის პროცედურის დასრულებისთანავე საგადასახადო ორგანოს თანამშრომელთა მიერ მ. კ-ეს წარედგინა პირადობის დამადასტურებელი (სამსახურებრივი) მოწმობა, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი (ბრძანება) საკონტროლო შესყიდვის ჩატარების შესახებ, განემარტა უფლება-მოვალეობები და ასევე საკონტროლო შესყიდვით დადგენილი ფაქტი, რომ ის სამეწარმეო საქმიანობას ახორციელებდა გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესების დარღვევით, რაც წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებულ საგადასახადო სამართალდარღვევას.

2014 წლის 14 თებერვალს მოსარჩელე მ. კ-ის მიმართ შედგენილი იქნა საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოფხვრის ვადის განსაზღვრის აქტი №006680, რომლის მიხედვითაც, მ. კ-ე ახორციელებდა ვაჭრობას რეგისტრაციის გარეშე, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით წარმოადგენს საგადასახადო სამართალდარღვევას. ამასთან, საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოსაფხვრელად მ. კ-ეს განესაზღვრა 2 (ორი) სამუშაო დღე. აქტში აღნიშნულია, რომ მ. კ-ემ უარი განაცხადა მის ხელმოწერაზე.

საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს 2016 წლის 19 აპრილის №95304 მიმართვის თანახმად, მ. კ-ე არ არის რეგისტრირებული ინდივიდუალურ მეწარმედ.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის უფროსის მოადგილის 2016 წლის 11 მაისის №56360-21-11 სამსახურებრივი ბარათის მიხედვით, 2014 წლის 14 თებერვალს მ. კ-ემ უარი განაცხადა დოკუმენტის ჩაბარებაზე, მასზე ხელის მოწერაზე. ვინაიდან საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოფხვრის ვადის განსაზღვრის აქტის ასახვა გადამხდელის პირად ბარათზე არ ხდება, მისი ელექტრონულად ჩაბარება ვებგვერდზე გაგზავნის გზით შეუძლებელია. ამასთან გადამხდელს არც მომსახურების სერვისცენტრისთვის მიუმართავს აქტის ჩაბარების თხოვნით.

„სამართალდარღვევის აღრიცხვის პროგრამაში“ აღრიცხულია მ. კ-ის მიმართ შედგენილი 2014 წლის 14 თებერვლის №006680 აქტი, რომელზეც მითითებულია, რომ პირმა არ ჩაიბარა, ასევე, ატვირთულია 2015 წლის 6 ნოემბრის №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ აღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებს. აღნიშნულ გარემოებებს სადავოდ არ ხდის არც კასატორი. საკასაციო საჩივარი ეფუძნება სააპელაციო სასამართლოს მიერ კანონის არასწორ გამოყენებას და საქმის ფაქტობრივი გარემოებების არასწორ სამართლებრივ შეფასებას, რასაც საკასაციო სასამართლო იზიარებს.

საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ და „პ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში უზრუნველყონ გადასახადის გადამხდელთა დროულად აღრიცხვა, ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევებზე განახორციელონ ადმინისტრაციული წარმოება საქართველოს ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევათა კოდექსით დადგენილი წესით. ამავე კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდამრღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საკასაციო პალათა განმარტავს, რომ საგადასახადო პასუხისმგებლობის ღონისძიებების გამოყენებისათვის აუცილებელია სამი საფუძველი: ნორმატიული, ე.ი. უნდა არსებობდეს ნორმა, რომელიც ადგენს ვალდებულებას და სანქციას მისი შეუსრულებლობისთვის, ფაქტიური – საგადასახადო სამართალდარღვევა და პროცესუალური – ნორმისა და საგადასახადო სამართალდარღვევის არსებობის შემთხვევაში უფლებამოსული სუბიექტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით, განსაზღვრავს სახდელს საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის მიხედვით, პირის მიერ გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესის დარღვევა – იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით. ამავე კოდექსის 66-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირი, ასევე პირადობის ნეიტრალური მოწმობის ან ნეიტრალური სამგზავრო დოკუმენტის მქონე პირი, გარდა იმ პირისა, რომლის შემოსავალიც იბეგრება წყაროსთან ან გათავისუფლებულია დაბეგვრისაგან, ვალდებული არიან ეკონომიკური საქმიანობის დაწყებამდე განცხადებით მიმართონ საგადასახადო ორგანოს მათთვის საიდენტიფიკაციო ნომრების მინიჭების მიზნით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელთა საგადასახადო რეგისტრაციას (აღრიცხვას) ახორციელებენ საგადასახადო ორგანოები საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესით. ეს წესი არ ვრცელდება იმ პირებზე, რომელთა რეგისტრაციას საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად ახორციელებს საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს მმართველობის სფეროში მოქმედი საჯარო სამართლის იურიდიული პირი – საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტო (შემდგომ – საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტო). ამ პირებისათვის საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების წესი და პირობები განისაზღვრება საქართველოს იუსტიციის მინისტრის ბრძანებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობად ითვლება ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მისაღებად, მიუხედავად ასეთი საქმიანობის შედეგებისა, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ამდენად, ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელება უნდა მოხდეს კანონით დადგენილი წესითა და ფორმით. კერძოდ, პირმა უნდა მიმართოს საგადასახადო ორგანოს საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭების მოთხოვნით. გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევით ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელება კი წარმოადგენს საგადასახადო სამართალდარღვევას.

სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეფუძნება მოსარჩელის მითითებას იმ გარემოებაზე, რომ იგი ახდენს მხოლოდ სოფლის პროდუქტებისა და მის მიერ დამზადებული არყის რეალიზაციას. მ. კ-ის განმარტებით, მისმა შვილიშვილებმა დაბადების დღის აღსანიშნავად იყიდეს ლუდი, თუმცაღა 2 ბოთლი არ დალიეს და მაღაზიაში დაუტოვეს. რადგან ლუდი გასაყიდ პროდუქციასთან იდო, შემოსავლების სამსახურის თანამშრომლებმა ჩათვალეს, რომ ისიც იყიდებოდა. დამატებითი შემოსავლის მისაღებად, მ. კ-მ საგადასახადო ორგანოს თანამშრომლებს მიყიდა ლუდი.

საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ არ არსებობს სააპელაციო სასამართლოს სამართლებრივი შეფასების გაზიარების შესაძლებლობა მ. კ-ის ქმედების შეფასებასთან დაკავშირებით და მიუთითებს, რომ „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე” საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანების მე-10 მუხლის პირველი პუნქტის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საქონლის/მომსახურების საკონტროლო შესყიდვის მიზანია გადასახადის გადამხდელის მიერ საქართველოს კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტის გამოვლენა (მათ შორის: მომხმარებლებთან ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისას საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენების წესების დარღვევა; საქართველოს ტერიტორიაზე ეროვნული ვალუტის გამოყენების წესების დარღვევის გამოვლენა; საგადასახადო ორგანოში გადასახდის გადამხდელად აღრიცხვის წესის დარღვევის ფაქტის დადგენა და სხვ.). აღნიშნული ბრძანების 69-ე მუხლის მე-2 პუნქტის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევის საქმის წარმოება მოიცავს საგადასახადო სამართალდარღვევის გამოვლენისას სამართალდარღვევის ოქმის შედგენის, საქმის განხილვის, სანქციის შეფარდების, გადაწყვეტილების მიღებისა და მიღებული გადაწყვეტილებების აღრიცხვის პროცედურებს. 70-ე მუხლით გათალისწინებულია საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის შედგენაზე უფლებამოსილი პირები, მისი შედგენისა და სამართალდამრღვევისათვის გადაცემის წესი. ბრძანების 71-ე მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევის საქმე განიხილება სამართალდარღვევის გამოვლენის ადგილზე, საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის შედგენაზე უფლებამოსილი პირის მიერ. ბრძანების 71¹ მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილ პირს უფლება აქვს, პირს განუსაზღვროს ვადა საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოსაფხვრელად ამ მუხლით დადგენილი წესით და დადგენილ შემთხვევებში. საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის მიერ პირისათვის საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოსაფხვრელად ვადის განსაზღვრის შემთხვევაში, არ დგება ამ წესის №30 დანართით გათვალისწინებული საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი. ამავე მუხლის მე-3 პუნქტით დადგენილია ვადის განსაზღვრის შესაძლებლობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებული საგადასახადო სამართალდარღვევის გამოვლენის შემთხვევაში, ხოლო მე-4 პუნქტით

დადგენილია, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევათა აღმოსაფხვრელად პირს განესაზღვრება 2 სამუშაო დღის ვადა. მითითებული მუხლის მე-5 პუნქტით, ასევე, დადგენილია, რომ პირისათვის საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოსაფხვრელად ვადის განსაზღვრა ფიქსირდება „საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოფხვრის ვადის განსაზღვრის აქტით“, რომელიც დგება წერილობითი ფორმით ორ ეგზემპლარად, რომლიდანაც ერთ-ერთი ბარდება პირს. მე-7 და მე-8 პუნქტების მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი, გამოვლენილი საგადასახადო სამართალდარღვევის შინაარსის, პირისათვის საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოსაფხვრელად ვადის განსაზღვრისა და აქტის ჩაბარების დროის თაობაზე ინფორმაციას, შესაბამისი ტექნიკური საშუალებებით დაუყოვნებლივ ასახავს ერთიან ელექტრონულ ბაზაში. თუ პირი უარს აცხადებს აქტის ჩაბარებაზე, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის მიერ ერთიან ელექტრონულ ბაზაში შესატანი ინფორმაციის შესაბამის ველში კეთდება სათანადო აღნიშვნა და დამატებით მიეთითება აქტის ჩაბარებაზე უარის თქმის მიზეზები ან/და პირის განმარტება მათი არსებობის შემთხვევაში.

საკასაციო პალატა ასევე მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 271-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო სამართალდარღვევის გამოვლენისას საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმს, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც სამართალდარღვევა საგადასახადო შემოწმების აქტშია დაფიქსირებული. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის შედგენაზე უფლებამოსილი პირი სამართალდარღვევის ადგილზე განიხილავს საგადასახადო სამართალდარღვევის საქმეს და სამართალდამრღვევ პირს ადგილზევე უფარდებს საგადასახადო სანქციას. ამ შემთხვევაში პირს შესაბამისი პასუხისმგებლობა დაეკისრება საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის საფუძველზე, რომელიც ითვლება საგადასახადო მოთხოვნად, ხოლო მე-5 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი გასაცნობად წარედგინება სამართალდამრღვევ პირს, რომელსაც უფლება აქვს, წარმოადგინოს განმარტებები და შენიშვნები, რომლებიც აისახება ოქმში ან დაერთვება მას. საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის ერთი ეგზემპლარი ბარდება ან ეგზავნება სამართალდამრღვევ პირს.

მოცემულ შემთხვევაში 2014 წლის 14 თებერვალს მოსარჩელე მ. კ-ის მიმართ შედგენილი საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოფხვრის ვადის განსაზღვრის შესახებ №006680 აქტით დგინდება, რომ მ. კ-ე ახორციელებდა ვაჭრობას რეგისტრაციის გარეშე, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით წარმოადგენს საგადასახადო სამართალდარღვევას. ამასთან, საგადასახადო სამართალდარღვევის აღმოსაფხვრელად მ. კ-ეს განესაზღვრა 2 (ორი) სამუშაო დღე. „სამართალდარღვევის აღრიცხვის პროგრამაში“ აღრიცხულია მ. კ-ის მიმართ შედგენილი 2014 წლის 14 თებერვლის №006680 აქტი. №006680 აქტშიც მითითებულია, რომ მ. კ-ემ მის ხელმოწერაზე უარი განაცხადა.

საკასაციო პალატის მოსაზრებით 2014 წლის 14 თებერვალს განხორციელებული შემოწმებისა და №006680 აქტის კანონიერების შემოწმება არ წარმოადგენს განსახილველი დავის საგანს, სასამართლო ვერ იმსჯელებს, რამდენად შეესაბამება მასში მითითებული ფაქტობრივი გარემოებები სინამდვილეს. ამასთან, აქტი შედგენილია საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანებით დადგენილი პროცედურების დაცვით, შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელს უფლება ჰქონდა, მიეცა მ. კ-ისთვის შესაძლებლობა, რომ აღმოეფხრა სამართალდარღვევა. ამასთან, აღნიშნული ვადა კანონმდებლობითაა დადგენილი და მოიცავს 2 სამუშაო დღეს. აქტში, მითითებულია, რომ პირმა უარი განაცხადა მის ჩაბარებაზე. ამასთან, იგი კანონმდებლობით დადგენილი წესის დაცვითაა ატვირთული ელექტრონულ ბაზაში, სადაც ასევე აღნიშნულია, რომ პირმა იგი არ ჩაიბარა. ამდენად, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ დაცულია აქტის გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი ფორმალური კანონიერება. ამასთან, დადგენილია, რომ მ. კ-ე 2015 წის 6 ნოემბერს გადამოწმდა საგადასახადო ორგანოს თანამშრომლების მიერ და მას კვლავ დაუფიქსირდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლით გათვალისწინებული სამართალდარღვევა. მართალია, 2014 წელს მას ორი სამუშაო დღე განესაზღვრა სამართალდარღვევის აღმოფხვრისთვის, მაგრამ კანონმდებლობით არ არის დადგენილი სამართალდარღვევის გამოსწორების გადამოწმების კონკრეტული ვადა. გადასახადის გადამხდელმა კი განსაზღვრული ვადის განმავლობაში უნდა გამოასწოროს არსებული ხარვეზი, რადგან საგადასახადო ორგანოთა მიერ ვერ მოხდებოდა მისი გადასახადის გადამხდელად ავტომატური დარეგისტირება. სწორედ ამიტომ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის მომსახურების დეპარტამენტის 2015 წლის 6 ნოემბრის №152251 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანების მე-4 თავით (საკონტროლო შესყიდვა) გათვალისწინებული პროცედურების დაცვით მ. კ-ე დაჯარიმდა 500 (ხუთასი) ლარის ოდენობით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 273-ე მუხლის შესაბამისად.

საკასაციო პალატა განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელთა უმთავრესი ვალდებულება გადასახადების დროულად და სრულად გადახდაა, საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული სხვა უფლება-მოვალეობებიც ამ ვალდებულების სრულყოფილად შესრულებასთანაა დაკავშირებული. გადასახადის გადამხდელად აღრიცხვა კი დაკავშირებულია ამ მოვალეობის ჯეროვან შესრულებასთან, საგადასახადო ორგანოების შესაძლებლობასთან, გააკონტროლონ გადამხდელის მიერ გადასახადის გადახდა. სადავო არ არის ის ფაქტი, რომ მ. კ-ე არ იყო გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებული. ცალსახად დადგენილია ის ფაქტიც, რომ მან მოახდინა ლუდის რეალიზაცია, რაც წარმოადგენს ეკონომიკურ საქმიანობას და პირი ვალდებულია, იყოს გადასახადის გადამხდელად აღრიცხული. მოსარჩელის მითითება, რომ ლუდი შვილიშვილებმა დაუტოვეს და არ იყო განკუთვნილი სამეწარმეო საქმიანობისთვის, რადგან იგი მხოლოდ სასოფლო-სამეურნეო პროდუქტებსა და მის მიერ გამოხდილ არაყს ყიდის, არ არის დადასტურებული სამოქალაქო საპროცესო კოდექისის 102-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად სათანადო მტკიცებულებებით.

მოცემულ შემთხვევაში, საქმეში წარმოდგენილია 2014 წლის 14 თებერვალს სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ შედგენილი აქტი მოსარჩელის მიერ 273-ე მუხლით გათვალისწინებული სამართალდარღვევის ჩადენის თაობაზე, რომლითაც მას 2 სამუშაო დღე განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელად დადგენილი წესით აღსარიცხად. ცალსახად დადგენილია, ასევე, რომ ლ. კ-ის კუთვნილ ობიექტში შეძენილ იქნა ლუდი „...“ მაშინ, როდესაც ამ პერიოდისთვის მ. კ-ე კვლავ არ იყო რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელად. მოსარჩელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებებით არ დასტურდება მის მიერ მითითებული ფაქტობრივი გარემოებები. გარდა იმისა, რომ მას არ ჰქონდა ლუდის გაყიდვის უფლება, რადგან არ იყო აღრიცხული გადასახადის გადამხდელად და აღნიშნული წარმოადგენს სამართალდარღვევას. საქმეში არსებული მტკიცებულებებით არ დგინდება ის გარემოება, რომ ლ. კ-ს ლუდი თავიდანვე არ ჰქონია გამიზნული სამეწარმეო საქმიანობისთვის, რამდენადაც სამართალდარღვევას წარმოადგენს პროდუქციის - „ლუდის“ რეალიზაციის ფაქტი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე და არა მისი შენახვა გასაყიდ პროდუქციასთან ერთად. ამდენად, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირების ქმედება შესაბამისობაშია კანონმდებლობით დადგენილ მთხოვნებთან, სადავო აქტები კანონს არ ეწინააღმდეგება და უკანონოდ არ ზღუდავს მოსარჩელის უფლებას, რაც სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტებისა და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად გადაწყვეტილების გაუქმების საფუძველს წარმოადგენს. ამავე კოდექსის 411-ე მუხლის თანახმად კი, საკასაციო სასამართლო თვითონ მიიღებს გადაწყვეტილებას საქმეზე, თუ არ არსებობს ამ კოდექსის 412-ე მუხლით გათვალისწინებული გადაწყვეტილების გაუქმებისა და საქმის სააპელაციო სასამართლოში ხელახლა განსახილველად დაბრუნების საფუძვლები.

ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს, გაუქმდეს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება და მ. კ-ის სარჩელი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 411-ე მუხლით და

გ ა დ ა წ ყ ვ ი ტ ა:

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს;

2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 22 ივნისის გადაწყვეტილება და საქმეზე მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება;

3. მ. კ-ის სარჩელი არ დაკმაყოფილდეს;

4. საკასაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე ვ. როინიშვილი

მოსამართლეები: მ. ვაჩაძე

ნ. სხირტლაძე