საქართველოს უზენაესი სასამართლო

გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა

საქართველოს სახელით

№ბს-171(2კ-20) 18 მარტი, 2021 წელი

თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემდეგი შემადგენლობა:

ალექსანდრე წულაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მაია ვაჩაძე, ნინო ქადაგიძე

საქმის განხილვის ფორმა - ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორი (მოპასუხე) - სსიპ შემოსავლების სამსახური

კასატორი (მოპასუხე) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო

მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) - შპს „...ი“

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 3 ივლისის გადაწყვეტილება

კასატორების მოთხოვნა - გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება

აღწერილობითი ნაწილი:

შპს „...მა“ 2018 წლის 22 ივნისს სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ და მოითხოვა აქციზის გადასახადის დარიცხვის ნაწილში სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 დეკემბრის №33226 ბრძანებისა და №025-41 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 6 თებერვლის №2477 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 25 მაისის გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 15 თებერვლის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა; აქციზის გადასახადში დამატებითი თანხების დარიცხვის ნაწილში ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 დეკემბრის №33226 ბრძანება და №025-41 საგადასახადო მოთხოვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 6 თებერვლის №2477 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 25 მაისის გადაწყვეტილება. სასამართლოს აღნიშნული გადაწყვეტილება საგადასახადო ორგანოებმა სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 3 ივლისის გადაწყვეტილებით სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 15 თებერვლის გადაწყვეტილება და მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც შპს „...ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა; აქციზის გადასახადში დამატებითი თანხების დარიცხვის ნაწილში ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 დეკემბრის №33226 ბრძანება და №025-41 საგადასახადო მოთხოვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 6 თებერვლის №2477 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 25 მაისის გადაწყვეტილება. სააპელაციო პალატამ განმარტა, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლომ სადავო საკითხი მართებულად გადაწყვიტა, თუმცა ვინაიდან სააპელაციო სასამართლო არ დაეთანხმა საქალაქო სასამართლოს მიერ გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს, საქმეზე მიღებულ იქნა გადაწყვეტილება. სასამართლოს აღნიშნული გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს საგადასახადო ორგანოებმა, რომელთაც სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვეს.

კასატორები მიიჩნევენ, რომ შპს „...ი“ წარმოადგენს აქციზის გადამხდელ პირს, რადგან ახორციელებს ბუნებრივი აირის ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისათვის მიწოდებას.

კასატორთა განმარტებით, სააპელაციო სასამართლომ მართებულად გამიჯნა ერთმანეთისგან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16 და 184-ე მუხლებში გამოყენებული ტერმინი - მიწოდება, კერძოდ, 184-ე მუხლის მიხედვით, ოპერაცია აქციზით დაბეგვრას ექვემდებარება, როდესაც ხორციელდება ბუნებრივი აიროვანი კონდენსატის ან/და ბუნებრივი აირის მიწოდება ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისათვის, რაც მე-16 მუხლისგან განსხვავებით, არ ითვალისწინებს საკუთრების უფლების სხვა პირისათვის გადაცემის ვალდებულებას და საკმარისია მიწოდების, როგორც ფაქტის არსებობა. მიუხედავად ამისა, სააპელაციო პალატამ გადასახადის დარიცხვა უკანონოდ მიიჩნია და განმარტა, რომ კომპანია ახორციელებს ხორბლის შეძენასა და დაფქვას, მისი სამეწარმეო საქმიანობა არ უკავშირდება ბუნებრივი აირით ვაჭრობას და სწორედ ამიტომ, იგი არ ექვემდებარება დაბეგვრას საგადასახადო კოდექსის 184-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის მიხედვით. საკასაციო საჩივრის ავტორები არ ეთანხმებიან სასამართლოს აღნიშნულ განმარტებას და მიუთითებენ, რომ გადასახადის გადამხდელად პირის იდენტიფიცირება არ არის დაკავშირებული საქმიანობის განხორციელების სფეროსთან. შესაძლებელია, პირი ახორციელებდეს ცალკეული ტიპის საქმიანობას, რაც არ წარმოადგენდეს მისი საქმიანობის სფეროს განუყოფელ ნაწილს, თუმცა არსებობდეს დასაბეგრი ოპერაცია და ამ კონკრეტულ ოპერაციაზე ჩაითვალოს პირი აქციზის გადასახადის გადამხდელად. შესაბამისად, მოსარჩელის მიერ მის ტერიტორიაზე მოწყობილი სატუმბიდან, საკუთარი სამეწარმეო საქმიანობისათვის, ავტომობილების ბუნებრივი აირით დატუმბვა დასაბეგრ ოპერაციად უნდა იქნეს განხილული.

სამოტივაციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლისა და საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრულ საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის მოთხოვნებს, რაც გამორიცხავს განსახილველი საკასაციო საჩივრების დასაშვებად ცნობის შესაძლებლობას.

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები, ვინაიდან:

- არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი;

- არ არსებობს სააპელაციო სასამართლოს გადწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების საფუძველი;

- სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს;

- საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით;

- კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით და საკასაციო საჩივრებში მითითებული პოზიცია ვერ აქარწყლებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.

შესაბამისად, საქმეზე არ იქმნება საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრული საკასაციო საჩივრების განსახილველად დაშვების წინაპირობა. ამასთან, საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ მოცემული დავა არსებითად სწორად არის გადაწყვეტილი.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ განსახილველ საქმეში მთავარ სადავო საკითხს წარმოადგენს მოსარჩელის მიერ მის ტერიტორიაზე მოწყობილი სატუმბიდან, საკუთარი სამეწარმეო საქმიანობისთვის ავტოსატრანსპორტო საშუალებების ბუნებრივი აირით დატუმბვის დასაბეგრ ოპერაციად მიჩნევის კანონიერება.

საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ აქციზის გადასახადი წარმოადგენს არაპირდაპირ გადასახადს, რომელსაც სახელმწიფო ბიუჯეტში იხდის აქციზური საქონლის მიმწოდებელი (გადასახადის გადამხდელი), თუმცა რეალურად ფინანსური ტვირთი აწვება მომხმარებელს, რომელიც აქციზური საქონლის შეძენისას იხდის აქციზის გადასახადით გაზრდილ ღირებულებას. აქციზის ერთ-ერთ გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 182-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციით, წარმოადგენს პირი, რომელიც ახორციელებს ბუნებრივი აიროვანი კონდენსატის ან/და ბუნებრივი აირის ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისათვის მიწოდებას. იმავე კოდექსის 184-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის შესაბამისად კი, აქციზით დასაბეგრი ოპერაციაა და დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტია - ბუნებრივი აიროვანი კონდენსატის ან/და ბუნებრივი აირის ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისათვის მიწოდების მომენტი.

საკასაციო პალატა, დასახელებულ ნორმათა და აქციზის გადასახადის სამართლებრივი ბუნების გათვალისწინებით აღნიშნავს, რომ ბუნებრივი აიროვანი კონდენსატის ან/და ბუნებრივი აირის ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისათვის მიწოდების აქციზით დაბეგვრა მაშინ უნდა განხორციელდეს, როდესაც ხდება დასახელებული საქონლის სხვა პირისთვის მიწოდება. მიწოდება კი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გულისხმობს პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემას სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ამრიგად, დასაბეგრი ოპერაცია ვერ იარსებებს, თუკი ადგილი არ აქვს აქციზური საქონლის მიწოდებას, რაც გულისხმობს არა მხოლოდ ფაქტობრივ მოქმედებას - სატრანსპორტო საშუალების ბუნებრივი აირით დატუმბვას, არამედ მოიცავს სამართლებრივ ელემენტსაც - საკუთრების გადაცემას.

განსახილველ შემთხვევაში დადასტურებულია, რომ შპს „...ი“ მისსავე ტერიტორიაზე მოწყობილი სატუმბიდან, საკუთარი სამეწარმეო საქმიანობისათვის ახორციელებდა ავტოსატრანსპორტო საშუალებების ბუნებრივი აირით დატუმბვას. ასევე დადგენილია, რომ მისი საქმიანობის სფეროა საკონდიტრო ნაწარმის წარმოება და არა ბუნებრივი აირით ვაჭრობა. შესაბამისად, კომპანიის მხრიდან არ მომხდარა აქციზური საქონლის მიწოდება - სხვა პირისთვის საკუთრების გადაცემა. ამრიგად, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ საწარმოს აქციზით დასაბეგრი ოპერაცია არ განუხორციელებია და მისთვის აქციზის გადასახადის დარიცხვის წინაპირობები არ არსებობდა. შესაბამისად, ქვედა ინსტანციის სასამართლოთა მიერ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები მართებულად იქნა ბათილად ცნობილი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ კასატორების მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრების დასაშვებად ცნობის საფუძველს და არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

სარეზოლუციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 3 ივლისის გადაწყვეტილება;

3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე ა. წულაძე

მოსამართლეები: მ. ვაჩაძე

ნ. ქადაგიძე