ბს-526-526 (კ-18) 01 ოქტომბერი, 2021წ.

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ

შემდეგი შემადგენლობით:

ნუგზარ სხირტლაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მოსამართლეები: მაია ვაჩაძე, ქეთევან ცინცაძე

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, ზეპირი განხილვის გარეშე, განიხილა სს „...ის“ საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საფუძვლები თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 12.01.2018წ. გადაწყვეტილებაზე.

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

სს „...მა“ 12.04.2016წ. სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ და სასარჩელო მოთხოვნების დაზუსტების შედეგად მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 05.12.2013წ. N63321 ბრძანებისა და 05.12.2013წ. N6-1571 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა ქონების გადასახადის ნაწილში, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 29.01.2014წ. N4841 ბრძანების ბათილად ცნობა საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 17.03.2016წ. გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 01.06.2017წ. გადაწყვეტილებით სს „...ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 05.12.2013წ. N63321 ბრძანება, 05.12.2013წ. N6-1571 საგადასახადო მოთხოვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 29.01.2014წ. N4841 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 17.03.2016წ. გადაწყვეტილება საწარმოსთვის დაბრუნების მიზნით საინვესტიციო ქონების ღირებულებაზე დეკლარირებული ქონების გადასახადის გადაანგარიშებაზე უარის თქმის ნაწილში, დანარჩენ ნაწილში სარჩელი არ დაკმაყოფილდა, რაც სააპელაციო წესით გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 12.01.2018წ. გადაწყვეტილებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები დაკმაყოფილდა, გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 01.06.2017წ. გადაწყვეტილება იმ ნაწილში, რომლითაც ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 05.12.2013წ. N63321 ბრძანება, 05.12.2013წ. N6-1571 საგადასახადო მოთხოვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 29.01.2014წ. N4841 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 17.03.2016წ. გადაწყვეტილება საწარმოსთვის დაბრუნების მიზნით საინვესტიციო ქონების ღირებულებაზე დეკლარირებული ქონების გადასახადის გადაანგარიშებაზე უარის თქმის ნაწილში. აღნიშნულ ნაწილში მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება და სს „...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. სააპელაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საინვესტიციო ქონება საიჯარო ხელშეკრულების მოქმედების პერიოდში წარმოადგენს მოიჯარის საკუთრებას, მის ბალანსზე აღსარიცხ აქტივს, რამეთუ საინვესტიციო ქონება წარმოადგენს შემოსავლის/მოგების მიღების საშუალებას სს „...ისათვის“.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 12.01.2018წ. გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გასაჩივრდა სს „...ის“ მიერ.

კასატორი აღნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის 2015 წლის 18 დეკემბრამდე მოქმედი რედაქცია საინვესტიციო ქონებას არ მოიაზრებდა ქონების გადასახადით დასაბეგრ ობიექტად. სააპელაციო სასამართლო საგადასახადო კოდექსის 8.30 მუხლისა და სკ-ის 148-ე მუხლის ერთობლიობაში შეფასებით აღნიშნავს, რომ სადავო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსი ქონების გადასახადით დასაბეგრ ობიექტს მიაკუთვნებდა როგორც მატერიალურ აქტივებს, რომლებიც ბუღალტრულად აღირიცხებოდა როგორც ძირითადი საშუალებები, ასევე არამატერიალურ აქტივებს. კასატორი მიუთითებს, რომ საგადასახადო კოდექსის 201.1 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტი ყოველთვის დეტალურად განსაზღვრავდა რეზიდენტი საწარმოს რა ქონება იბეგრებოდა ქონების გადასახადით. დღეს მოქმედი რედაქციით რეზიდენტი საწარმო ქონების გადასახადის გადამხდელია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობებზე, ასევე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე, ხოლო 2015 წლის ბოლომდე მოქმედი რედაქციით რეზიდენტი საწარმო ქონების გადასახადის გადამხდელი იყო მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობებზე, ასევე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე. უსაფუძვლოა სააპელაციო სასამართლოს მითითება იმის შესახებ, რომ მართალია კანონი სიტყვა-სიტყვით არ ითვალისწინებდა ქონებით დასაბეგრ ბაზაში საინვესტიციო ქონებას, მაგრამ კანონმდებლობა იძლეოდა იმის განჭვრეტის შესაძლებლობას, რომ ძირითად საშუალებებში საინვესტიციო ქონებაც მოიაზრებოდა. კასატორი აღნიშნავს, რომ სადავო პერიოდში მოქმედი ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტები მკვეთრად მიჯნავდა ერთმანეთისგან საინვესტიციო ქონებას და ძირითად საშუალებებს, შესაბამისად სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობა დაუსაბუთებელია. სახელმწიფოს მიერ მკაფიო, განჭვრეტადი კანონმდებლობის შექმნის ვალდებულების ვერ უზრუნველყოფის პირობებში, ადმინისტრაციული ორგანოების, როგორც ნორმათგამომყენებელი და ნორმათგანმმარტებელი ორგანოების დისკრეციის კანონისმიერი ფარგლები - განმარტონ და გამოიყენონ სამართლის ნორმა სამართლებრივი სახელმწიფოს და სამართლებრივი უსაფრთხოების პრინციპების სულისკვეთებით, წარმოადგენს აუცილებელ და უპირობო სტანდარტს. თუ კანონი აღნიშნულ მოთხოვნებს არ აკმაყოფილებს არ შეიძლება პირს დავაკისროთ აქედან გამომდინარე რისკების თავიდან აცილების ტვირთი (იხ. სუსგ 21.07.2005წ. Nბს-906-192(კ-05); 02.04.2013წ. Nბს-544-535(კ-12); 21.07.2014წ. Nბს-667-642(კ-13). ამდენად, სახეზეა სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმების საფუძვლები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო გასაჩივრებული განჩინების გაცნობის, საქმის მასალების შესწავლის, საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ სს „...ის“ საკასაციო საჩივარი არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დაშვების ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორი ვერ ასაბუთებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორი საკასაციო საჩივარში ვერ აქარწყლებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს. საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი ნაწილი ავალდებულებს სასამართლოს, დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, რაც არ უნდა იქნეს გაგებული თითოეულ არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემად (იხ. ყუფარაძე საქართველოს წინააღმდეგ §76; ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ §71; Van de Hurk v. Netherlands, par.61, Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and Lenoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81).

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო ინსტანციის სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქმის მასალების მიხედვით, 15.05.2006წ. შპს "...ასა" (მეიჯარე) და სს "...ს" (მოიჯარე) შორის დაიდო იჯარის ხელშეკრულება, რომლის მიხედვით, მეიჯარე დროებით სარგებლობაში გრძელვადიანი იჯარის ფორმით კომერციული საქმიანობისთვის მოიჯარეს გადასცემს ხელშეკრულებაში მითითებულ ქონებას, ასევე ნებისმიერ/ყოველ უფლებას გამომდინარე ასეთი გრძელვადიანი საიჯარო ურთიერთობისაგან, მათ შორის ქონების ქვეიჯარით გაცემის უფლების ჩათვლით. საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ 2010 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის (2004წ.) 271-ე მუხლის 1-ლი ნაწილი საქართველოს საწარმოსათვის ქონების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად ასახელებდა არამატერიალურ აქტივებს. ამავე კოდექსის 12.27 მუხლი არამატერიალურ აქტივებს შორის ასახელებდა იჯარის უფლებას. 2011 წლის 1-ლი იანვრიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 201.1 მუხლის "ა" ქვეპუნქტის მიხედვით, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია - მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე და არამატერიალურ აქტივებზე. მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 8.2 მუხლის მიხედვით არამატერიალური აქტივი არის ფიზიკური ფორმის არმქონე, იდენტიფიცირებადი არაფულადი აქტივი, რომელსაც პირი იყენებს საქონლის წარმოების, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის, სხვისთვის იჯარით გადაცემის ან/და ადმინისტრაციული მიზნებისათვის. არამატერიალურ აქტივს მიეკუთვნება: საავტორო უფლება, პატენტი, სავაჭრო ნიშანი, გუდვილი, კომპიუტერული პროგრამა, ლიცენზია, იჯარის უფლება, ფრანჩიზი, საბადოს დამუშავების უფლება, იმპორტისა და ექსპორტის სპეციალური უფლებები და სხვა ამგვარი არამატერიალური აქტივები. 2011 წლის 1-ლი იანვრიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 201.1 მუხლის "ა" ქვეპუნქტის მიხედვით, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია - მის ბალანსზე ძირიტად საშუალებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე და არამატერიალურ აქტივებზე. საქმის მასალებით დასტურდება, რომ მხარეებს შორის 15.05.06წ. იჯარის ხელშეკრულება ცალსახად ანიჭებდა მოიჯარეს ისეთ უფლებას, როგორიცაა იჯარის საგნის ქვეიჯარით გაცემა. საქმის მასალებით დასტურდება აგრეთვე, რომ იჯარით აღებული ქონება გადამხდელს გაცემული აქვს ქვეიჯარით მესამე პირებზე. ამდენად, მოიჯარე ხელშეკრულებით განსაზღვრულ საიჯარო ქირას იხდიდა არა მხოლოდ იჯარის საგნის გადაცემისათვის, არამედ კონკრეტული უფლების მოპოვებისათვის, ვინაიდან ერთი მხრივ კანონმდებლობა მოიჯარეს იჯარის ხელშეკრულების დადებით ავტომატურად არ ანიჭებს ნივთის ქვეიჯარით გაცემის უფლებას და იგი მოიჯარის თანხმობას საჭიროებს, ხოლო მეორე მხრივ, აღნიშნული ხელშეკრულების დაგირავება, ასევე მიუთითებს, რომ იგი შეიცავდა გარკვეულ უფლებებსაც. ამდენად, სახეზეა იჯარის უფლება, რომელიც არა მხოლოდ სამოქალაქო კოდექსის მიზნებისათვის აკმაყოფილებს არამატერიალური ქონებრივი სიკეთის ნიშნებს, არამედ შეიცავს საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით აქტივის არამატერიალურად კვალიფიკაციის ყველა აუცილებელ ელემენტს, შესაბამისად, იჯარის უფლება წარმოადგენს რა არამატერიალურ აქტივს, ექვემდებარებოდა გადასახადით დაბეგვრას. საქმის მასალების მიხედვით პირველი ინსტანციის სასამართლომ იჯარის უფლება, რომელიც სს "...ს" მოპოვებული აქვს შპს "...ასთან" დადებული ხელშეკრულების საფუძველზე, მიიჩნია არამატერიალურ აქტივად და შესაბამისად ქონების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად, გადაწყვეტილება ამ ნაწილში არ გასაჩივრებულა მხარეთა მიერ. დადგენილია, რომ მოიჯარე კომპანიამ მოახდინა იჯარით აღებული ქონების რეკონსტრუქცია. მოცემულ შემთხვევაში, გასაჩივრებული აქტები სადავოდაა გამხდარი საინვესტიციო ქონების გადასახადით დაბეგვრის ნაწილში, კერძოდ გადასახადის გადამხდელი მიიჩნევს, რომ საგადასახადო კოდექსი 2015 წელს განხორციელებულ ცვლილებამდე არ ითვალიწინებდა საინვესტიციო ქონების გადასახადით დაბეგვრას, შესაბამისად დაბრუნებას ექვემდებარება კასატორის მიერ საინვესტიციო ქონებაზე არასწორად გადახდილი ქონების გადასახადი. საქმეში დაცულია საინვესტიციო ქონების ღირებულების შეფასების შესახებ ...-ის დასკვნა, რომლის მიხედვით 2009 წლიდან საინვესტიციო ქონების ღირებულება მოიცავს ორივე კომპონენტს - რემონტის ხარჯსა და ქონების ღირებულებას. საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტი, ე.წ. ბასს 40-ის მე-5 პარაგრაფი ადგენს, რომ საინვესტიციო ქონება (მიწა ან შენობები ან შენობის ნაწილი ან ორივე) არის ქონება, რომელსაც ფლობენ (მესაკუთრე ან მოიჯარე ფინანსური იჯარის პირობებში) საიჯარო შემოსავლის მიღების ან კაპიტალის ღირებულების ზრდის ან ორივე მიზნით. ბასს 40-ის მე-16 პარაგრაფის მიხედვით, საინვესტიციო ქონება უნდა აღიარდეს აქტივად მაშინ, როდესაც მოსალოდნელია, რომ საწარმო მიიღებს ამ ქონებასთან დაკავშირებულ მომავალ ეკონომიკურ სარგებელს. მსგავს რეგულაციას შეიცავს სადავო პერიოდში მოქმედი „საბიუჯეტო ორგანიზაციების ბუღალტრული აღრიცხვისა და ფინანსური ანგარიშგების შესახებ ინსტრუქცია", რომლის 146 მუხლის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საინვესტიციო ქონება არის ქონება (მიწა ან შენობები, ან შენობის ნაწილი, ან ორივე ერთად), რომელიც გამიზნულია შემოსავლის მისაღებად იჯარით გაცემის გზით ან კაპიტალის ღირებულების გაზრდის მისაღებად, ან ორივე მიზნით. ზემოაღნიშნული ინსტრუქციის 148.1 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით საინვესტიციო ქონება აქტივად აღიარდება მხოლოდ მაშინ, როდესაც მოსალოდნელია, რომ ერთეული მიიღებს მომავალ ეკონომიკურ სარგებელს ან საინვესტიციო ქონებასთან დაკავშირებულ მომსახურების პოტენციალს.

ბასს 40-ის 57-ე პარაგრაფის მიხედვით საწარმომ მხოლოდ და მხოლოდ იმ შემთხვევაში უნდა გადაიტანოს ქონება საინვესტიციო ქონების კატეგორიაში ან პირუკუ, როდესაც იცვლება ქონების გამოყენების ხასიათი. ქონების გამოყენების ხასიათი მაშინ იცვლება, როდესაც ქონება უკვე აკმაყოფილებს, ან აღარ აკმაყოფილებს საინვესტიციო ქონების განმარტებას და არსებობს მტკიცებულებები იმისა, რომ შეიცვალა მისი გამოყენების ხასიათი. 58-ე პარაგრაფის მიხედვით იმ შემთხვევაში, როდესაც საწარმო იწყებს არსებული საინვესტიციო ქონების რეკონსტრუქციას შემდგომში კვლავ საინვესტიციო ქონების სახით გამოყენების მიზნით, ქონება რჩება საინვესტიციო ქონების კატეგორიაში და რეკონსტრუქციის მთელი პერიოდის განმავლობაში არ ხდება მისი რეკლასიფიცირება მესაკუთრის მიერ დაკავებული ქონების კატეგორიაში. მოცემულ შემთხვევში, საქმის მასალებით დადგენილია, რომ კომპანიის მიერ განხორციელდა იჯარით აღებული ქონების რეკონსტრუქცია. აღსანიშნავია, რომ საიჯარო ხელშეკრულების მოქმედების პერიოდში ქონება წარმოადგენდა მოიჯარის საკუთრებას და შემოსავლის/მოგების მიღების ძირითად საშუალებას. აღნიშნული გაუმჯობესება არ ირიცხებოდა მესაკუთრის ბალანსზე, შესაბამისად იგი არ წარმოადგენდა საინვესტიციო ქონებაზე უფლებამოსილ პირს. ბასს 40-ის მე-19 პარაგრაფის მიხედვით საინვესტიციო ქონების ნაწილი შეიძლება მიღებულ იქნეს შეცვლის გზით, საწარმო არსებული ქონების ნაწილის შეცვლის ხარჯებს საინვესტიციო ქონების საბალანსო ღირებულებაში აღიარებს გაწევისთანავე, თუ გაწეული დანახარჯები აკმაყოფილებს აღიარების კრიტერიუმებს. სადავო არ არის ის გარემოება, რომ კასატორს სს "...ს" ზემოაღნიშნული ქონება ჰქონდა აღრიცხული ბალანსზე. დაბეგვრის ობიექტს ბალანსზე რიცხული დასაბეგრი ქონება წარმოადგენს. ბალანსი ბუღალტრული აღრიცხვის მეთოდის ერთ-ერთი ელემენტია, რომელიც დროის განსაზღვრული მომენტისათვის განზოგადებულად, ფულადი საზომით ასახავს საწარმოს აქტივებს, ვალლდებულებებს და კაპიტალს. ბალანსი ასასხავს საწარმოს ფინანსურ პოზიციებს დროის განსაზღვრული მომენტისათვის, გამოხატულს ფულადი ფორმით. აქტივი არის საწარმოს განკარგულებაში არსებული მატერიალური ან არამატერიალური რესურსი, რომელიც წარსულში მომხდარი სამეურნეო მოვლენების შედეგია და რის საფუძველზეც საწარმო მოელის მომავალში ეკონომიკური სარგებლის მიღებას. აქტივი სამეურნეო სუბიექტის ეკონომიკურ რესურსს წარმოადგენს, რომელიც მისი საკუთრებაა, მის განკარგულებაშია, ან მის მიერ კონტროლირებადია, გააჩნია ღირებულება და სამეურნეო საქმიანობის განსახორციელებად გამოიყენება. განსახილველ შემთხვევაში, საიჯარო ხელშეკრულების მოქმედების პერიოდში, საინვესტიციო ქონება წარმოადგენს მოიჯარის - სს "...ის" განკარგულებაში არსებულ და მის ბალანსზე აღსარიცხ აქტივს. საკასაციო პალატა ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობას და აღნიშნავს, რომ აქტივი, რომელიც განკუთვნილია ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისთვის და აღირიცხება გადასახადის გადამხდელის ბალანსზე, წარმოადგენს ქონებით დასაბეგრ ობიექტს. სადავო პერიოდში მოქმედი "ქონების გადასახადის გამოანგარიშებისა და გადახდის წესის შესახებ ისტრუქციის დამტკიცების თაობაზე" საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 30.03.2009წ. N194 ბრძანების 1.5 მუხლის მიხედვით, ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებულ ქონებას წარმოადგენს ძირითადი საშუალებები და არამატერიალური აქტივები, რომლებიც გამოიყენებიან ეკონომიკური საქმიანობისათვის, აგრეთვე დაუმონტაჟებელი მოწყობილობები და დაუმთავრებელი კაპიტალური დაბანდებები, რომლებიც განკუთვნილია ეკონომიკური საქმიანობისათვის. მოცემულ შემთხვევაში საინვესტიციო ქონება, რომლის დანიშნულებაა შემოსავლის/მოგების მიღება და შესაბამისად ეკონომიკური საქმიანობა არის სს „...ის“ აქტივი, რომელიც მას აღრიცხული ჰქონდა ბალანსზე. ქონების გადასახადის მიზნებისთვის, ძირითად საშუალებად გამოყენებული საინვესტიციო ქონების, ამავდოულად, ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებული აქტივის ქონების გადასახადით დაბეგვრა არ ეწინააღმდეგებოდა სადავო პერიოდში მოქმედ საგადასახადო კანონმდებლობას. ამასთანავე, აღსანიშნავია სადავო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 276-ე მუხლი, რომელიც განსაზღვრავდა იმ ქონების ნუსხას, რომელიც განთავისუფლებული იყო ქონების გადასახადის გადახდისაგან. სადავო შემთხვევაზე არ ვრცელდება ზემოაღნიშნული მუხლით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათები. ამასთანავე, მითითებული მუხლი ქონების გადასახადისაგან არ ათავისუფლებს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებულ ორგანიზაციის ქონებას. მოცემულ შემთხვევაში სს „...ი“ საინვესტიციო ქონების იჯარის გაცემით ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას და იღებს შესაბამის სარგებელს, შესაბამისად ქონება გამოიყენება ეკონომიკურ საქმიანობაში.

დადგენილია, რომ "საქართველოს საგადასახადო კოდექსში ცვლილების შეტანის შესახებ" 2015 წლის 18 დეკემბრის N4680 კანონის საფუძველზე, 2016 წლის პირველი იანვრიდან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის "ა" ქვეპუნქტი მოქმედებს შემდეგი სახით: ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია - მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე. საკანონმდებლო ცვლილებამდე ქონების გადასახადით დასაბეგრ ობიექტად მიეთითებოდა საწარმოს ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხული აქტივები, თუმცაღა საკანონმდებლო ნორმები ცალკე მითითებას საინვესტიციო ქონებაზე არ აკეთებდა. ამასთან, N4680 კანონის განმარტებით ბარათში მითითებულია, რომ 201-ე მუხლში განხორციელებული ცვლილებით, ზუსტდება, რომ ქონების გადასახადით დასაბეგრი ქონება მოიცავს საინვესტიციო ქონებასაც. ამდენად, ცვლილების შედეგად მოხდა სახელდობრ დაზუსტება და არა ქონებით დასაბეგრი ბაზის გაფართოება, რაც დამატებით მიუთითებს კასატორის მსჯელობის უსაფუძვლობაზე. ხსენებულ მუხლში მოცემული რეგულაციის დადგენა ნორმის განმარტების სისტემური მიდგომის გათვალისწინებას საჭიროებს (იხ. სუსგ 10.10.2013წ. Nბს-854-836(კ-12)). მოცემულ შემთხვევაში ადგილი აქვს ნორმის არსებული რეგულაციის რედაქციულ სრულყოფას და არა საკანონმდებლო ნოვაციის შემოღებას. საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო პალატის მოსაზრებას მასზედ, რომ აქტივი, მიუხედავად იმისა არის საინვესტიციო თუ არა, იბეგრება ქონების გადასახადით, საინვესტიციო ქონება შესაძლოა მიეკუთვნებოდეს როგორც მატერიალურ, ისე არამატერიალურ აქტივებს. 18.12.2015წ. N4680 კანონით კოდექსში შეტანილ ცვლილებამდე ქონების დასაბეგრ ბაზაში "საინვესტიციო ქონებას" სიტყვა-სიტყვით კოდექსი არ ითვალისწინებდა, თუმცა ცხადია, რომ ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებული აქტივი იბეგრებოდა ქონების გადასახადით, მით უფრო, რომ შპს "...ა" საიჯარო ხელშეკრულების მოქმედების პერიოდში არ წარმოადგენს საინვესტიციო ქონებაზე უფლებამოსილ პირს და არ იღებს აღნიშნული აქტივიდან რაიმე სახის შემოსავალს, აღნიშნული არის სს "...ის" აქტივი, მისი შემოსავლის წყარო, ამ ქონების იჯარის გაცემით კასატორი ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას.

არარელევატურია კასატორის მითითება უზენაესი სასამართლოს განჩინებებზე, ვინაიდან მითითებული აქტები ეხება აბსოლუტურად განსხვავებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და მათ სამართლებრივ შეფასებას, შესაბამისად კასატორის აღნიშნული მითითებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრის დაშვების საფუძველს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით საკასაციო პალატა თვლის, რომ კასატორის მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრის დასაშვებად ცნობის საფუძველს. საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივარს - წარმატების პერსპექტივა. ამდენად, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც სს „...ის“ საკასაციო საჩივარი არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. სს „...ის“ საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 12.01.2018წ. გადაწყვეტილება;

3. სს „...ს“ (ს/ნ ...) დაუბრუნდეს 17.04.2018წ. N1523962472 საგადასახადო დავალებით გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის 8000 ლარის 70%, _ 5600 ლარი, შემდეგი ანგარიშიდან: ქ. თბილისი, სახელმწიფო ხაზინა, ბანკის კოდი TRESGE22, მიმღების ანგარიშის №200122900, სახაზინო კოდი №300773150;

4. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე ნ. სხირტლაძე

მოსამართლეები: მ. ვაჩაძე

ქ. ცინცაძე