ბს-1112(2კ-19) 13 იანვარი, 2022წ.
ქ. თბილისი
ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:
ნუგზარ სხირტლაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე, გოჩა აბუსერიძე
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, ზეპირი განხილვის გარეშე, განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საფუძვლები თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 15.04.2019წ. გადაწყვეტილებაზე.
ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:
შპს „...მა“ 18.07.2016წ. სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ. მოსარჩელემ მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 07.11.2014წ. საგადასახადო შემოწმების აქტის, 12.11.2014წ. №46740 ბრძანების და 12.11.2014წ. №006-295 საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 15.01.2015წ. №564 ბრძანების და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 10.06.2016წ. გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 25.12.2017წ. გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გასაჩივრდა შპს „...ის“ მიერ.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 15.04.2019წ. გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 25.12.2017წ. გადაწყვეტილების შეცვლით მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, შპს „...ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის საფუძველზე, სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 10.06.2016წ. გადაწყვეტილება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 15.01.2015წ. №564 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 12.11.2014წ. №006-295 საგადასახადო მოთხოვნა სანქცია/საურავის ნაწილში და სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა ამ ნაწილში საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა გამოკვლევისა და შესწავლის შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივიაქტის გამოცემა, სასარჩელო მოთხოვნა დანარჩენ ნაწილში არ დაკმაყოფილდა. სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ მიწის ნაკვეთის მიწოდება გათავისუფლებულია ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან, თუმცა კანონმდებლობით ცალსახად დადგენილია, რომ მიწისა და მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობის მიწოდებისას ოპერაცია ითვლება შენობა-ნაგებობის მიწოდებად. თუკი მიწოდება გულისხმობს არა მხოლოდ მიწის ნაკვეთის გადაცემას, რაც გათავისუფლებულია დღგ-საგან, არამედ მოიცავს მიწის ნაკვეთზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობის მიწოდებასაც, უკანასკნელი ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ს დარიცხვას, იგი მიიჩნევა შენობა-ნაგებობის გადაცემად. ამრიგად, ასეთ შემთხვევაში კანონმდებელი არ აწესებს მიწის ნაკვეთისა და შენობა-ნაგებობის მიწოდების ორ, ერთმანეთისაგან დამოუკიდებელ ოპერაციად განხილვის შესაძლებლობასა და შესაბამისად, თითოეული მათგანის განსხვავებული დაბეგვრის რეჟიმში მოქცევას. ასეთი ოპერაცია განიხილება ერთ ოპერაციად, რომელიც გადამხდელმა ობიექტების მიხედვით არ უნდა განასხვავოს. საგადასახადო კოდექსის 177-ე მუხლის მე-5 ნაწილიდან გამომდინარე მიწა და მასზე არსებული შენობა-ნაგებობა განიხილება ერთ მთლიან ობიექტად და მათი ცალკე უფლების ობიექტებად განხილვა მხოლოდ კანონით დადგენილ შემთხვევებში არის შესაძლებელი, მათ შორის, საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ქ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში, რომელიც თავის მხრივ ეხება ისეთ მიწოდებას, როდესაც მიწა განეკუთვნება ცალკე უფლებების ობიექტს და არ წარმოადგენს სხვა ნივთთან ერთობლიობაში უძრავი ქონების დამოუკიდებელ კატეგორიას. საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი სპეციალური წესის გათვალისწინებით, მითითებული ოპერაცია წარმოადგენდა ერთიან ოპერაციას, რომლის ფარგლებშიც შენობა-ნაგებობისა და მიწის გადაცემა ცალ-ცალკე ვერ იქნებოდა განხილული, ამასთან, აღნიშნული ოპერაცია განიხილებოდა შენობა-ნაგებობის გადაცემად, რომელზეც საკუთრების უფლება სწორედ მოსარჩელეს ეკუთვნოდა და ნასყიდობის ღირებულებასაც შპს „...ი“ იღებდა. ამდენად, სადავო ოპერაციის ერთიან ოპერაციად განხილვა და დღგ- ში მოსარჩელისათვის დამატებითი ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია. კონკრეტულ შემთხვევაში ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ დადგენილია საცხოვრებელი სახლების რეალიზაციის ფაქტი, რაც საგადასახადო ორგანოებმა დაადგინეს საჯარო რეესტრის მონაცემთა ანალიზის შედეგად. გარდა ამისა, რეალიზებული სახლების ღირებულება გამოთვლილია საზოგადოების მიერ წარდგენილი საცხოვრებელი სახლების რეალიზაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაციის საფუძველზე, ხოლო აპელანტმა ვერ უზრუნველყო საგადასახადო შემოწმების მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საპირისპირო ფაქტის არსებობის დამტკიცება.
სააპელაციო პალატამ მიუთითა საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის 21 ნაწილზე, რომლის თანახმად თუ საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, დავის განმხილველი ორგანო ვალდებულია გამოიყენოს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა. ამავე კოდექსის 272-ე მუხლი არეგულირებს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს და პასუხისმგებლობას, დეტალურად განსაზღვრავს საურავის ცნებას და საურავის დარიცხვის პროცედურებს, ხოლო 27.12.2018წ. (N4225) განხორციელებული ცვლილებით, რომელიც ამოქმედდა 2019 წლის 1 იანვრიდან, მუხლს დაემატა 21 ნაწილი, რომლის თანახმად, საურავის დარიცხვა წყდება მისი დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის დღიდან 3 წლის გასვლის თარიღიდან. კანონში განხორციელებული ცვლილებისთვის უკუძალის მინიჭებისთვის ერთდროულად უნდა არსებობდეს შემდეგი ორი პირობა: მიღებული კანონი უნდა ითვალისწინებდეს უკუძალის გამოყენებას და მითითებული საკანონმდებლო ცვლილება უნდა აუქმებდეს ან ამსუბუქებდეს პირის პასუხისმგებლობას და არ უნდა ამძიმებდეს პირის მდგომარეობას. ცალსახაა, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-21 ნაწილი ითვალისწინებს უკუძალის მინიჭებას იმ სამართლებრივი აქტების მიმართ, რომლებითაც გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა, ამასთან, საგადასახადო კანონმდებლობა დამატებით აწესებს, რომ საკანონმდებლო აქტისთვის უკუძალის მინიჭება შესაძლებელია საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე. ამრიგად, ვინაიდან 272-ე მუხლის 21 მუხლით საგადასახადო პასუხისმგებლობა შემსუბუქებულია შპს „...ის“ მიმართ, შესაბამისად შესაძლებელია ახალი კანონით დადგენილი ნორმის გამოყენება გადასახადის გადამხდელის მიმართ. სააპელაციო პალატამ მიუთითა სუს 26.01.2011წ. გადაწყვეტილებაზე (საქმე №ბს-903-877(კ-10)), სადაც საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-2 ნაწილთან მიმართებით საკასაციო სასამართლომ განმარტა, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის სანქციის შეფარდების დროს, თუ კანონით გაუქმებული ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა სამართალდარღვევის ჩადენისათვის, მოქმედებს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა. სანქციის შეფარდების დრო მოიცავს არამხოლოდ საგადასახადო ორგანოს მიერ მისი გამოყენების, არამედ აგრეთვე ზემდგომი ორგანოების ან სასამართლოს მიერ სანქციის გამოყენების კანონიერების შემოწმების პერიოდს. ზემოაღნიშნულის გარდა, იმის გათვალისწინებით, რომ სადავო აქტების გასაჩივრება, მართალია, არ აჩერებს აქტის მოქმედებას, მაგრამ აჩერებს საჯარიმო თანხის გადახდის ვალდებულებას, ამასთანავე სადავო აქტის გასაჩივრების შემთხვევაში პირისათვის საბოლოო შედეგს იწვევს სასამართლო გადაწყვეტილება და არა საგადასახადო ორგანოს სადავო აქტები, სადავო სამართალურთიერთობების მიმართ შესაძლებელია სამართალდარღვევის შემდგომ მიღებული შეღავათიანი რეჟიმის გამოყენება. ამდენად, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ სახეზეა ახალი ნორმისთვის უკუძალის მინიჭების შემთხვევა, როდესაც საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე მიღებულმა და კანონიერ ძალაში შესულმა ნორმამ შეამსუბუქა მოსარჩელე შპს „...ის“ საგადასახადო პასუხისმგებლობა ჩადენილი სამართალდარღვევისთვის. მოსარჩელისთვის პასუხისმგებლობის შეფარდება უნდა მოხდეს განხორციელებული საკანონმდებლო ცვლილების შესაბამისად და მოსარჩელისთვის დარიცხული თანხის კორექტირება და გამოანგარიშება სანქცია/საურავის მაწილში უნდა განახორციელოს მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურმა. სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 10.06.2016წ. გადაწყვეტილება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 15.01.2015წ. №564 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 12.11.2014წ. №006-295 საგადასახადო მოთხოვნა სანქცია/საურავის ნაწილში და სსიპ შემოსავლების სამსახურს უნდა დაევალოს ამ ნაწილში, საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა გამოკვლევისა და შესწავლის შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ - სამართლებრივი აქტის გამოცემა.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 15.04.2019წ. გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ.
კასატორმა საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ აღნიშნა, რომ სასამართლომ თავი გააიგივა საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის 21 ნაწილში მითითებულ დავის განმხილველ ორგანოსთან. აღნიშნული წინააღმდეგობაშია საგადასახადო კოდექსის 297-ე მუხლის შინაარსთან, რომლის მიხედვით დადგენილია საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოების კონკრეტული ჩამონათვალი. ესენია შემოსავლების სამსახური და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო. სააპელაციო სასამართლომ არასწორად განმარტა კანონი, რაც გახდა კანონშეუსაბამო გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი. კასატორის მოსაზრებით სახეზეა სსკ-ის 393-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული დარღვევა.
კასატორმა სსიპ შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლი არეგულირებს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს და პასუხისმგებლობას, დეტალურად განსაზღვრავს საურავის ცნებას და საურავის დარიცხვის პროცედურებს, ხოლო 27.12.2018წ. განხორციელებული ცვლილებით, რომელიც ამოქმედდა 2019 წლის პირველი იანვრიდან, მუხლს დაემატა 21 ნაწილი. აღნიშნული ნორმის თანახმად საურავის დარიცხვა წყდება მისი დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობიდან დღიდან 3 წლის გასვლის თარიღიდან. მოცემულ შემთხვევაში მოსარჩელეს კოდექსში განხორციელებული ცვლილების საფუძვლით დაირცხული თანხების გადაანგარიშების მოთხოვნა შემოსავლების სამსახურში არ დაუყენებია, შესაბამისად, მის მიერ არ ყოფილა გამოყენებული ადმინისტრაციულ ორგანოში ერთჯერადად საჩივრის წარდგენის წესი. სასამართლომ იმსჯელა და გადაწყვიტა ისეთი საკითხი, რომელიც თავდაპირველად არ წარმოადგენდა სასარჩელო მოთხოვნას და რაზეც შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია, შესაბამისად, დაირღვა სასკ-ის 32.4 მუხლის მოთხოვნები. სასამართლოს გადაწყვეტილებით ამგვარი ვალდებულების დაკისრება საგადასახადო ორგანოსათვის კანონშეუსაბამოა.
ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:
საკასაციო სასამართლო გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაცნობის, საქმის მასალების შესწავლის, საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებენ საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დაშვების ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არიან დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.
საკასაციო საჩივრები არ არიან დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.
საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.
საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო ინსტანციის სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.
საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ საკასაციო საჩივრები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილებაზე წარმოდგენილია სარჩელის დაკმაყოფილებულ ნაწილში, შესაბამისად, საკასაციო პალატა დასაშვებობის საფუძვლებს შეამოწმებს იმ ნაწილში, რომლითაც სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სანქცია/საურავის ნაწილში და სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალა ამ ნაწილში საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა გამოკვლევისა და შესწავლის შემდეგ ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა. გასაჩივრებულ საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ შემოწმების მიერ დამუშავდა საჯარო რეესტრის საიტის მეშვეობით მოპოვებული იმ ტერიტორიის რუკა, სადაც მშენებლობას ახორციელებს შპს „...ი“. მასზე დატანილი მონაცემებისა და საჯარო რეესტრის შესაბამისი საკადასტრო კოდების ანალიზისას გამოვლინდა 24 ისეთი საცხოვრებელი სახლის რეალიზაცია, რომელიც არ იყო ასახული საზოგადოების ბუღალტრულ ანგარიშებში. საზოგადოებამ წარადგინა აღნიშნული საცხოვრებელი სახლების რეალიზაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, რომლის საფუძველზეც რეალიზებული სახლების (მიწის ჩათვლით) ღირებულებამ შეადგინა 6 994 514 ლარი, შედეგად საზოგადოებას დამატებით განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ში, საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მიხედვით, დაერიცხა კუთვნილი გადასახადი და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე. განსახილველ შემთხვევაში წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრების ფარგლების გათვალისწინებით დადგენილია სამართალდარღვევის არსებობა და შეფასების საგანია ჩადენილი სამართალდარღვევის მიმართ სანქციის გამოყენების შესაძლებლობა. „საქართველოს საგადასახადო კოდექსში ცვლილების შეტანის შესახებ“ 27.12.2018წ. კანონით“ საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლს დაემატა 21 ნაწილი, რომლის თანახმად საურავის დარიცხვა წყდება მისი დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის დღიდან 3 წლის გასვლის თარიღიდან. მართალია, გადასახადების გადახდასთან დაკავშირებით საგადასახადო კანონმდებლობას არ აქვს უკუქცევითი ძალა, კერძოდ, გადასახადებით დაბეგვრისთვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა (საგადასახადო კოდექსის 2.2 მუხ.), მაგრამ განსახილველ შემთხვევაში დავის საგანი უკავშირდება არა გადასახადის გადახდის, არამედ საგადასახადო სანქციის, კერძოდ, საურავის დაკისრების მართლზომიერებას. საგადასახადო კოდექსის 269.2 მუხლის თანახმად საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის სანქციის შეფარდების დროს, თუ კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, მოქმედებს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა, ხოლო თუ შემოღებულია ან დამძიმებულია პასუხისმგებლობა, გამოიყენება ქმედების ჩადენის მომენტისათვის არსებული ნორმა. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ სანქციის შეფარდების დრო მოიცავს არამხოლოდ საგადასახადო ორგანოს მიერ მისი გამოყენების, არამედ აგრეთვე ზემდგომი ორგანოების ან სასამართლოს მიერ სანქციის გამოყენების კანონიერების შემოწმების პერიოდს. იმის გათვალისწინებით, რომ სადავო აქტების გასაჩივრება მართალია, არ აჩერებს აქტის მოქმედებას, მაგრამ აჩერებს საჯარიმო თანხის გადახდის ვალდებულებას, ამასთანავე სადავო აქტის გასაჩივრების შემთხვევაში პირისათვის საბოლოო შედეგს იწვევს სასამართლოს გადაწყვეტილება და არა საგადასახადო ორგანოს სადავო აქტები, ამდენად, სადავო სამართალურთიერთობის მიმართ შესაძლებელია სამართალდარღვევის შემდგომ მიღებული შეღავათიანი რეჟიმის გამოყენება, ხსენებული ნორმისათვის, რომელიც მნიშვნელოვან დამატებით პირობას ადგენს წარსულ, ნორმის ძალაში შესვლამდე დასრულებული სამართალდარღვევისათვის რეგულაციაში და ამდენად, აუმჯობესებს მანამდელ მდგომარეობას, ე.წ. „ნამდვილი უკუძალის“, რეტროაქტიულობის მინიჭება (სუსგ 26.01.2011წ. საქმე №ბს-903-877(კ-10)). კანონს, თუ იგი არ ამსუბუქებს ან არ აუქმებს პასუხისმგებლობას, უკუძალა არა აქვს, ამასთან, ნორმატიულ აქტს უკუძალა აქვს მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ ეს პირდაპირ არის დადგენილი ამ ნორმატიული აქტით („ნორმატიული აქტების შესახებ“ ორგანული კანონის 24.1 მუხ.). აღნიშნული წესიდან გამონაკლისს წარმოადგენს ისეთი შემთხვევა, როდესაც ნორმატიულ აქტებში განხორციელებული ცვლილების შედეგად ხდება პასუხისმგებლობის დამდგენი ნორმის გაუქმება ან პასუხისმგებლობის ზომის შემსუბუქება. ამდენად, საკასაციო პალატა იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრებას იმის შესახებ, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-21 ნაწილი ითვალისწინებს უკუძალის მინიჭებას იმ სამართლებრივი აქტების მიმართ, რომლებითაც გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა, ამასთან, საგადასახადო კანონმდებლობა დამატებით აწესებს, რომ საკანონმდებლო აქტისთვის უკუძალის მინიჭება შესაძლებელია საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე. ამავე კოდექსის 296-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო დავა შესაძლებელია განხილულ იქნეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემასა და სასამართლოში, შესაბამისად, თუ სასამართლოში საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე საკანონმდებლო ცვლილებების შედეგად სახეზეა საგადასახადო სანქციის კორექტირების/გადაანგარიშების სამართლებრივი საფუძველი, სასამართლო ვალდებულია იხელმძღვანელოს ახალი ნორმით. ამრიგად, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის მე-21 მუხლით საგადასახადო პასუხისმგებლობა შემსუბუქებულია შპს „...ის“ მიმართ, შესაძლებელია გადასახადის გადამხდელის მიმართ ახალი კანონით დადგენილი ნორმის გამოყენება. სახეზეა ახალი ნორმისთვის უკუძალის მინიჭების შემთხვევა, როდესაც საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე მიღებულმა და კანონიერ ძალაში შესულმა ნორმამ შეამსუბუქა მოსარჩელის საგადასახადო პასუხისმგებლობა. ამდენად, მოსარჩელისთვის პასუხისმგებლობის შეფარდება უნდა მოხდეს განხორციელებული საკანონმდებლო ცვლილების მიხედვით, შესაბამისად, მართებულია სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრება სასკ-ის 32.4 მუხლის საფუძველზე სადავო აქტების მითითებულ ნაწილში ბათილად ცნობის შესახებ.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით საკასაციო პალატა თვლის, რომ კასატორების მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრების დასაშვებად ცნობის საფუძველს. საკასაციო სასამართლო თვლის, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს - წარმატების პერსპექტივა. ამდენად, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.
ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:
საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლით და
დ ა ა დ გ ი ნ ა:
1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;
2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 15.04.2019წ. გადაწყვეტილება;
3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.
თავმჯდომარე ნ. სხირტლაძე
მოსამართლეები: ქ. ცინცაძე
გ. აბუსერიძე
