ბს-626(კ-20) 07 ნოემბერი, 2022წ.

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ

შემდეგი შემადგენლობით:

ნუგზარ სხირტლაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე, ბიძინა სტურუა

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, ზეპირი განხილვის გარეშე, განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საფუძვლები თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 29.11.2019წ. განჩინებაზე

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

შპს „ჯ...მა“ 16.10.2018წ. სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ და მოითხოვა: სსიპ შემოსავლების სამსახურის საბაჟო დეპარტამენტის 02.07.2018წ. №..., 09.07.2018 წ. №..., №..., №..., 12.07.2018წ. №..., 16.07.2018 წ. №..., №..., №..., 19.07.2018წ. №..., 23.07.2018 წ. №..., №..., 24.07.2018წ. №..., 27.07.2018წ. №..., №..., №..., 30.07.2018წ. №..., №..., №..., №..., 13.07.2018წ. №... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის საბაჟო დეპარტამენტის 02.07.2018წ. №..., 09.07.2018წ. №..., №..., №..., 12.07.2018წ. №..., 16.07.2018წ. №..., №..., №..., 19.07.2018წ. №..., 23.07.2018წ. №..., №..., 24.07.2018წ. №..., 27.07.2018 წ. №..., №..., №..., 30.07.2018წ. №..., №..., №..., №... და 13.07.2018წ. №... საგადასახადო მოთხოვნების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 15.08.2018წ. №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №... ბრძანებების, №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №... საჩივრებზე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 24.09.2018წ. გადაწყვეტილებების ბათილად ცნობა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 05.12.2018წ. გადაწყვეტილებით სარჩელი დაკმაყოფილდა, ბათილად იქნა ცნობილი: სსიპ შემოსავლების სამსახურის საბაჟო დეპარტამენტის 02.07.2018წ. №..., 09.07.2018წ. №..., №..., №..., 12.07.2018წ. №..., 16.07.2018 წ. №..., №..., №..., 19.07.2018 წ. №..., 23.07.2018 წ. №..., №..., 24.07.2018წ. №..., 27.07.2018წ. №..., №..., №..., 30.07.2018წ. №..., №..., №..., №... და 13.07.2018წ. №... სამართალდარღვევის ოქმები, სსიპ შემოსავლების სამსახურის საბაჟო დეპარტამენტის 02.07.2018წ. №..., 09.07.2018წ. №..., №..., №..., 12.07.2018წ. №..., 16.07.2018წ. №..., №..., №..., 19.07.2018წ. №..., 23.07.2018წ. №..., №..., 24.07.2018წ. №..., 27.07.2018წ. №..., №..., №..., 30.07.2018წ. №..., №..., №..., №... და 13.07.2018წ. №... საგადასახადო მოთხოვნები, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 15.08.2018წ. №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., № ..., №..., №..., №..., №... ბრძანებები, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 24.09.2018წ. გადაწყვეტილებები №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №..., №... საჩივრებთან დაკავშირებით; სსიპ შემოსავლების სამსახურსა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სოლიდარულად დაეკისრათ მოსარჩელის სასარგებლოდ სახელმწიფო ბაჟის სახით გადახდილი 1 202,09 ლარის ანაზღაურება. აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 29.11.2019წ. განჩინებით სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, უცვლელად დარჩა გასაჩივრებული გადაწყვეტილება. პალატამ აღნიშნა, რომ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 26.07.2012წ. N290 ბრძანებით დამტკიცებული „საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე საქონლის გადაადგილებისა და გაფორმების შესახებ ინსტრუქციის“ 5.7 მუხლის თანახმად, სარკინიგზო ტრანსპორტით გადაადგილებულ საქონელზე, თუ უფლებამოსილი ორგანოს მიერ არ არის დადგენილი დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა, საბაჟო ზედამხედველობიდან უკანონოდ გასულად ჩაითვლება „საერთაშორისო სარკინიგზო სატვირთო მიმოსვლის შესახებ (СМГС)“ 01.11.1951წ. შეთანხმების 43-ე მუხლის §1-ით შესაბამისი საქონლისათვის გათვალისწინებულ ნორმაზე მეტი დანაკარგი. „საერთაშორისო სარკინიგზო სატვირთო მიმოსვლის შესახებ (СМГС)“ (საქართველოსთვის ძალაშია 2015 წლის 01 ივლისიდან) შეთანხმების 43-ე მუხლის §1-ის თანახმად, იმ ტვირთების შემთხვევაში, რომლებიც თავისი ბუნებრივი თვისებების შედეგად გადაზიდვისას განიცდის წონაში კლებას, გადამზიდავი, ტვირთის მიერ გავლილი მანძილის მიუხედავად, პასუხისმგებელია დანაკლისის მხოლოდ იმ ნაწილზე, რომელიც აღემატება ქვემოთ განსაზღვრულ პროცენტულ ნორმებს: თხევადი ტვირთების ან ნედლ (ნესტიან) მდგომარეობაში გადასაზიდად ჩაბარებული ტვირთების წონის ორი პროცენტი; მშრალი ტვირთების წონის ერთი პროცენტი. ტვირთებისათვის, რომლებიც გადაიზიდება დაყრით, ჩაყრით ან ჩასხმით, თუ ისინი გადაიტვირთება მსვლელობის დროს, მითითებული ნორმები იზრდება 0,3%-ით თითოეული გადატვირთვის შემთხვევაში. განსახილველ შემთხვევაში შპს „ჯ...ის“ მიმართ შედგენილია საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 289.19 მუხლის საფუძველზე. ამ ნორმით პასუხისმგებლობის დაკისრებისთვის ერთმნიშვნელოვნად და ნათლად უნდა დგინდებოდეს პირის მიერ განხორციელებული მართლსაწინააღმდეგო ქმედების შინაარსი, არსებობდეს პირის მიერ ჩადენილი მართლსაწინააღმდეგო ქმედების თანმხლები მართლსაწინააღმდეგო შედეგი და დასტურდებოდეს მიზეზობრივი კავშირი ქმედებასა და შედეგს შორის. მოცემული რომელიმე ელემენტის არარსებობა განაპირობებს აღნიშნული მუხლის გამოყენების უსწორობას. განსახილველ შემთხვევაში დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საბაჟო დეპარტამენტის მიერ შპს „ჯ...ის“ საქონლის გადამოწმებისას გამოვლინდა სხვაობა დოკუმენტურად აღრიცხულ და ფაქტობრივად არსებულ საქონელს შორის. სწორედ დანაკლისის გამოვლენა გახდა საწარმოსთვის სამართალდარღვევის ოქმების შედგენის საფუძველი. პალატამ აღნიშნა, რომ დანაკლისის აღმოჩენისას/გამოვლენისას სსიპ შემოსავლების სამსახურმა უნდა განახორციელოს აღნიშნულ ფაქტზე სათანადო რეაგირება, რაც გამოიხატება საქმის ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლასა და სამართალდარღვევის გამოვლენაში, ასეთის არსებობის შემთხვევაში. დანაკლისის აღმოჩენა არის შემდგომი მოკვლევის დაწყების საფუძველი. მხოლოდ დანაკლისის ფაქტის არსებობა არ არის უპირობო და საკმარისი საფუძველი პირის სამართალდამრღვევად ცნობისათვის. დანაკლისის აღმოჩენისას ადმინისტრაციულ ორგანოს უნდა დაედგინა შპს „ჯ...ის“ მართლსაწინააღმდეგო ქმედება, საქონლის განადგურება/დაკარგვა/განკარგვის ფაქტი, დრო, ადგილი, ვითარება. პალატამ ყურადღება გაამახვილა იმ გარემოებაზე, რომ საქართველოს საზღვრის გადმოკვეთისას ვაგონებზე არსებული საიდენტიფიკაციო ნიშნების (ლუქების) მთლიანობა დარღვეული ან დაზიანებული არ ყოფილა, ასევე, სატრანსპორტო საშუალებებზე დადებული იდენტიფიკაციის საშუალებები არ იძლეოდა საიდენტიფიკაციო საშუალების დაზიანების გარეშე ვაგონებში შეღწევის შესაძლებლობას, ადგილი რომ ჰქონოდა აღნიშნულ დარღვევებს, დანაკლისის არსებობა შესაძლოა მიჩნეულიყო შპს „ჯ...ის“ მართლსაწინააღმდეგო ქმედებით გამოწვეულ, საბაჟო ზედამხედველობის ქვეშ მყოფი საქონლის დაკარგვად, თუმცა იმ ფაქტის გათვალისწინებით, რომ ლუქის მთლიანობა დარღვეული არ ყოფილა და აღნიშნულს მოპასუხე სადავოდ არ ხდის, ხოლო საქონლის გადმოტვირთვა მხოლოდ სპეციალური პროცედურის დაცვითაა შესაძლებელი, საგადასახადო ორგანო, სათანადო წესით დალუქულ ტრანსპორტში აღმოჩენილი დანაკლისის დანაკარგად მიჩნევამდე, ვალდებული იყო დაედგინა და დაესაბუთებინა, თუ რა გზით იყო შესაძლებელი დალუქული ტრანსპორტიდან ფაქტობრივად არსებული საქონლის დაკარგვა, იძლეოდა თუ არა სატრანსპორტო საშუალება ლუქის დაუზიანებლად შეღწევის საშუალებას, ასევე, ტვირთების სახეობიდან გამომდინარე, იყო თუ არა შესაძლებელი მათი დაკარგვა, განკარგვა ან განადგურება ტრანსპორტირების პროცესში. ამასთან, საქმეში წარმოდგენილია მატარებლების მოძრაობის გრაფიკი, რომელში მოცემული მატარებლების დაყოვნების გრაფიკიც ვერ მიუთითებს საფუძვლიან ეჭვზე, რომ საქართველოს საზღვრებს შიგნით სარკინიგზო ხაზზე გადაადგილებისას მოხდა ვაგონების გაცხელება, გახსნა და ტვირთის ამოღება და შპს „ჯ...ს“ ჰქონდა საამისოდ საკმარისო დრო. გარდა ამისა შპს „ჯ...ის“ წარმომადგენელი პირველი ინსტანციის საქმის განხილვისას მიუთითა, რომ დანაკლისი შესაძლებელია გამოწვეული იყოს გამომგზავნი ქვეყნის ტერიტორიაზე ტვირთის ცისტერნებში ჩატვირთვისა და გაზომვის დროს დაშვებული შეცდომით, ხოლო მოპასუხე ადმინისტრაციულ ორგანოებს არ მოუპოვებიათ ისეთი მტკიცებულებები, რაც გამორიცხავდა აღნიშნულ ფაქტს. ამდენად, განსახილველ შემთხვევაში არ არის დასაბუთებული, რამ განაპირობა საქონლის დანაკლისი, არ არის დადგენილი შპს „ჯ...მა“ უკანონოდ განკარგა საქონელი, დაკარგა იგი თუ გაანადგურა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 29.11.2019წ. განჩინება საკასაციო წესით გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ. კასატორმა აღნიშნა, რომ საგადასახადო კოდექსის 230-ე მუხლის მიხედვით დეკლარანტი ან/და საქონლის გადამზიდველი ვალდებულია საქონელი დანიშნულების ადგილზე მიიტანოს უცვლელ მდგომარეობაში, გარდა იმ ცვლილებებისა, რომელიც გამოწვეულია ბუნებრივი დანაკარგებით. განსახილველ შემთხვევაში შპს „ჯ...ის“ მიერ სასაქონლო ოპერაციაში მოქცეული საქონელი არ იქნა მიტანილი უცვლელ მდგომარეობაში დანიშნულების ადგილზე. დანაკლისი გასცდა სსიპ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.06.2011წ. ბრძანებით დამტკიცებული ნავთობისა და ნავთობპროდუქტების რაოდენობის გაზომვის მეთოდების დასაშვები ცდომილების ნორმებს, საქონლის საერთო რაოდენობის 0,5 %-ს, შესაბამისად სახეზეა სამართალდარღვევა. რაც შეეხება იმ გარემოებებს, რომ საიდენტიფიკაციო საშუალებები (ლუქები) დაზიანებული არ ყოფილა და საქართველოს რკინიგზა ადასტურებს, რომ შპს „ჯ...ის“ კუთვნილი ტვირთი შესაბამისი სარკინიგზო შემადგენლობით მოძრაობდა დადგენილი მარშრუტით, აღნიშნული ვერ გამოდგება იმის დასადასტურებლად, რომ დარღვევას ადგილი არ ჰქონია, რადგან უდავოა, რომ დოკუმენტაციაში მითითებული მონაცემები არ დაემთხვა შემოწმების მონაცემებს. საგადასახადო კოდექსის 269.1 მუხლიდან გამომდინარე, საგადასახადო სამართალდარღვევა სახეზეა თუ ქმედება მართლსაწინააღმდეგოა და ამ ქმედებისთვის საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა მიუხედავად პირის ბრალეულობისა. სასამართლომ არასრულად გამოიკვლია საქმესთან დაკავშირებული გარემოებები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო გასაჩივრებული განჩინების გაცნობის, საქმის მასალების შესწავლის, საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დაშვების ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო ინსტანციის სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.

საქმის მასალებით დასტურდება, რომ 2018 წლის ივლისში შპს „ჯ...ის“ მიმართ შედგა საგადასახადო სამართალდარღვევის 20 ოქმი, რომელთა შედგენის სამართლებრივი საფუძველია საგადასახადო კოდექსის 289.19 მუხლი, რომლის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, სასაქონლო ოპერაციის განხორციელებამდე შემოსავლების სამსახურთან შეუთანხმებელი ქმედების განხორციელება ან სასაქონლო ოპერაციის პირობების დარღვევა, რამაც გამოიწვია საბაჟო ზედამხედველობის ქვეშ მყოფი საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უკანონო განკარგვა, დაკარგვა ან განადგურება იწვევდა ვალდებული პირის დაჯარიმებას (ამჟამად ნორმა ძალადაკარგულია, თუმცა ანალოგიურ რეგულაციას ითვალისწინებს 28.06.2019წ. საბაჟო კოდექსის 172-ე მუხლი). სადავო ოქმების მიხედვით, შპს „ჯ...ი“ ახორციელებდა მეთანოლის (მეთილის სპირტი), პროპილენის და ბუტანის გადაზიდვას. შემოწმებისას საგადასახადო ორგანოების მიერ დაფიქსირდა დანაკლისის არსებობა და შედგა სადავო სამართალდარღვევის ოქმები.

როგორც სადავო პერიოდში, ისე ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 8.11 მუხლის თანახმად, დანაკლისად მიიჩნევა უფლებამოსილი ორგანოს მიერ დადგენილი დანაკარგის მაქსიმალურ ზღვრულ ოდენობაზე მეტი დანაკარგი. განსახილველ შემთხვევაში სადავო ოქმების მიღებისას უფლებამოსილი ორგანოს მიერ არ იყო დადგენილი დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა მეთანოლთან და პროპილენთან მიმართებით. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საქონლის ნაკლებობის გამოვლენისას სანქციის დაკისრებისათვის მხოლოდ დანაკარგის ფაქტის დადგენა არ არის საკმარისი, რადგან პროდუქტმა შესაძლოა მისი ბუნებრივი თვისებებიდან გამომდინარე გადაზიდვისას განიცადოს კლება. სადავო აქტების გამოცემისას მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 230-ე მუხლის მიხედვით დეკლარანტი ან/და საქონლის გადამზიდველი მართალია ვალდებული იყო საქონელი დანიშნულების ადგილზე მიეტანა უცვლელ მდგომარეობაში (მე-3 ნაწ. „ა“ ქვ.პ.), თუმცა ნორმა დასაშვებად მიიჩნევდა იმ ცვლილებებს, რომლებიც გამოწვეული იყო ბუნებრივი დანაკარგით (მე-5 ნაწ.). განსახილველ შემთხვევაში უდავოა, რომ გასაჩივრებული აქტების გამოცემისას მეთანოლთან და პროპილენთან მიმართებით ბუნებრივი დანაკარგების მაქსიმალური ზღვრული ოდენობები დადგენილი არ ყოფილა. კასატორის მითითება, რომ დანაკლისი გასცდა სსიპ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.06.2011წ. ბრძანებით დამტკიცებული ნავთობისა და ნავთობპროდუქტების რაოდენობის გაზომვის მეთოდების დასაშვები ცდომილების ნორმებს, საქონლის საერთო რაოდენობის 0,5 %-ს, შესაბამისად სახეზეა სამართალდარღვევა, არ არის დასაბუთებული. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ ერთი მხრივ საქმეში არ არის დაცული რაიმე გაანგარიშება, რომელიც თითოეულ საქონელთან მიმართებით 0,5%-იანი ზღვრის გაცდენას დაადასტურებს, ხოლო მეორე მხრივ ერთმანეთისაგან გამიჯვნას საჭიროებს ორი სიდიდე: გაზომვის დასაშვები ცდომილება და ბუნებრივი დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა. გაზომვები, როგორც წესი დაკავშირებულია გარკვეულ ცდომილებასთან, რაც გამოწვეული შეიძლება იყოს სხვადასხვა წინასწარ გაუთვალისწინებელი გარე მოვლენების ზემოქმედებით, როგორებიცაა: ტემპერატურა, წნევა, ტენიანობა და სხვ.. შესაბამისად, მაშინაც კი, როდესაც გაზომვა გამართული ხელსაწყოს და სათანადო მეთოდების გამოყენებით ტარდება, შესაძლოა შედეგი არ იყოს აბსოლუტურად ზუსტი, სწორედ გაზომვისას დასაშვები ამ ცდომილების ზღვრული ოდენობა არის 0,5% და არა ბუნებრივი დანაკარგების მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა. ბუნებრივი დანაკარგი არის პროდუქტის ბუნებრივი ფიზიკო-ქიმიური თვისებებიდან გამომდინარე პროდუქციის მასის შემცირება. შპს „ს...ის“ 10.08.2017წ. N136 ექსპერტიზის აქტის მიხედვით, მეთანოლის სპირტი წარმოადგენს თხევად პროდუქტს, ხოლო პროპილენი და ბუტანი - გათხევადებულ გაზებს, რომელთა გადაზიდვა ხორციელდება ვაგონ-ცისტერნების მეშვეობით, მათ გააჩნიათ სხვადასხვა ფიზიკო-ქიმიური თვისებები და შესაბამისად განიცდიან მასის კლებას განსხვავებული რაოდენობით, რაც დამოკიდებულია აგრეთვე ტრანსპორტირების პერიოდზე, სიშორეზე, ტემპერატურაზე, წნევაზე და სხვ.. ამდენად, ბუნებრივი დანაკლისი არის პროდუქტის ბუნებრივი თვისებებით განპირობებული სიდიდე, პროდუქტის მასის ბუნებრივი კლება და თვისობრივად განსხვავდება გაზომვის დროს დაშვებული ცდომილებისგან, რომელიც პროდუქტის მასის გაზომვის შედეგის რეალურად არსებული მასისგან სხვაობას გულისხმობს. საგადასახადო ორგანოს მიერ სამართალდარღვევის სადავო ოქმების შედგენისას პროდუქტის ბუნებრივი დანაკარგის სიდიდის გათვალისწინება არ დასტურდება.

სადავო პერიოდში მოქმედი, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 26.07.2012წ. N290 ბრძანებით დამტკიცებული „საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე საქონლის გადაადგილებისა და გაფორმების შესახებ ინსტრუქციის“ (ძალადაკარგულია საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 29.08.2019წ. N257 ბრძანებით) 5.7 მუხლის თანახმად, სარკინიგზო ტრანსპორტით გადაადგილებულ საქონელზე, თუ უფლებამოსილი ორგანოს მიერ არ არის დადგენილი დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა, საბაჟო ზედამხედველობიდან უკანონოდ გასულად ჩაითვლება „საერთაშორისო სარკინიგზო სატვირთო მიმოსვლის შესახებ (СМГС)“ 01.11.1951წ. შეთანხმების 43-ე მუხლის 1-ლი პარაგრაფით შესაბამისი საქონლისათვის გათვალისწინებულ ნორმაზე მეტი დანაკარგი. 01.11.1951წ. შეთანხმების 43-ე მუხლის პირველი პარაგრაფის მიხედვით, თხევადი ტვირთებისთვის მაქსიმალურ ზღვრულ დანაკარგად მითითებულია 2%. საგადასახადო ორგანოების მიერ აღნიშნული დანაწესი განსახილველ შემთხვევასთან მიმართებით გამოყენებული არ ყოფილა, ამასთანავე, სადავო აქტები არ შეიცავს დასაბუთებას ამ მოწესრიგების გამოყენების დამაბრკოლებელი გარემოებების შესახებ.

მართებულია ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მოსაზრება, რომ მხოლოდ ტვირთის მასის კლება იმთავითვე არ ასაბუთებს საგადასახადო კოდექსის (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია) 289.19 მუხლით გათვალისწინებული სამართალდარღვევის შემადგენლობის არსებობას, ქმედების საგადასახადო სამართალდარღვევად მიჩნევისთვის დადგენას საჭიროებს პირის მიერ მართლსაწინააღმდეგო ქმედების ჩადენა (საგადასახადო კოდექსის 269.1 მუხ.). განსახილველ შემთხვევაში საქმის მასალებით არ დგინდება ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ საკითხის გადაწყვეტისათვის მნიშვნელობის მქონე რაიმე გარემოებების გამოკვლევა. გადასახადის გადამხდელს ვერ დაეკისრება პასუხიმგებლობა იმ დანაკლისისთვის, რომელიც გადასაზიდი ტვირთის ბუნებრივი მახასიათებლებით არის განპირობებული და რომლის თავიდან აცილებაც პირს არ შეეძლო. საკასაციო პალატა იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მოსაზრებას, რომ შპს-ს მოქმედებითა თუ უმოქმედობით საქონლის დაკარგვა, განკარგვა ან განადგურება არ დასტურდება, რადგან უდავოა, რომ არ არის დარღვეული ტრანსპორტის იდენტიფიკაციის საშუალების (ლუქების) მთლიანობა, ამასთანავე, საგადასახადო ორგანოს მიერ ვერ დადასტურდა ლუქების მთლიანობის პირობებში ვაგონ-ცისტერნებიდან საქონლის ამოღების შესაძლებლობა, მით უფრო საქონლის გადმოტვირთვისას სპეციალური წესის დაცვის საჭიროების გათვალისწინებით.

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ სასამართლო დავის განხილვის პროცესში დაწესდა ახალი სამართლებრივი რეგულირება, კერძოდ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის უფროსის მიერ 10.07.2019წ. გამოიცა N22970 ბრძანება, რომლითაც დამტკიცდა ცალკეულ საქონელზე, მათ შორის, მეთილის სპირტსა და ნავთობის გათხევადებულ აირებზე, ბუნებრივი დანაკარგის მაქისიმალური ზღვრული ნორმები (დანართი N1). საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ საკასაციო საჩივარი წარმოდგენილია სსიპ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 10.07.2019წ. N22970 ბრძანების მიღების შემდეგ, თუმცა საკასაციო საჩივარი არ შეიცავს რაიმე დასაბუთებას შპს „ჯ...ის“ ტვირთის შემოწმებისას გამოვლენილი დანაკლისის ბუნებრივი დანაკარგების ნორმატიულად განსაზღვრულ მაქსიმალურ ზღვრულ ოდენობასთან ურთიერთმიმართების შესახებ. საქმეში არ არის დაცული რაიმე გაანგარიშება, რომელიც პროდუქტის წონის კლების ოდენობის თავდაპირველ წონასთან შეფარდებას განსაზღვრავს, რის გამო არ დგინდება დანაკლისის პროცენტული მაჩვენებელები. რაც შეეხება 0,5%-იან ნიშნულზე მითითებას, როგორც უკვე აღინიშნა, მასზე მითითება არ არის განსახილველი დავისთვის რელევანტური, მით უფრო იმის მხედველობაში მიღებით, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 10.07.2019წ. N22970 ბრძანების N1 დანართით განსაზღვრული ნორმების თანახმად, ნავთობის გათხევადებული აირების (მოიცავს პროპილენსა და ბუტანს) ბუნებრივი დანაკარგის მაქსიმალური ზღვრული ოდენობა სარკინიგზო გადაზიდვისას 0,9 %-ს შეადგენს. საქმის მასალებით არ დგინდება, რომ გამოვლენილი დანაკლისი აჭარბებს ბუნებრივი დანაკარგის მაქისიმალური ზღვრული ოდენობის ნორმებს თითოეულ ტრანსპორტირებულ პროდუქტთან მიმართებით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით საკასაციო პალატა თვლის, რომ კასატორის მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრის დასაშვებად ცნობის საფუძველს, საკასაციო საჩივარს არ აქვს წარმატების პერსპექტივა. ამდენად, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ემუხლის მე-3 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2.უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 29.11.2019წ. განჩინება;

3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე: ნ. სხირტლაძე

მოსამართლეები: ქ. ცინცაძე

ბ. სტურუა