საქმე #ბს-786(კ-22) 23 თებერვალი, 2023 წელი
ქ. თბილისი
ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ
შემდეგი შემადგენლობით:
მაია ვაჩაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),
მოსამართლეები: გოჩა აბუსერიძე, ბიძინა სტურუა
საქმის განხილვის ფორმა – ზეპირი მოსმენის გარეშე
კასატორი (მოპასუხე) – სსიპ შემოსავლების სამსახური
მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) – შპს „დ...“
გასაჩივრებული განჩინება – თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 აპრილის განჩინება
დავის საგანი – ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა
ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :
2017 წლის 17 ოქტომბერს შპს „დ...-მა“ სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხის - სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ.
მოსარჩელის განმარტებით, 2017 წლის 31 აგვისტოს შპს „დ...-მა“ განახორციელა 17 980 ლარის ღირებულების 31 მ3 დახერხილი ხის მასალის რეალიზაცია შპს „ამ...ზე“, რასთან დაკავშირებითაც, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის #996 ბრძანების შესაბამისად, გამოწერილი იყო ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები #.... აღნიშნული ტვირთის ტრანსპორტირება მიჩნეულ იქნა სასაქონლო ზედნადების გარეშედ და გადამხდელი დაჯარიმდა 10 000 ლარით, ასევე, მას ჩამოერთვა 31 მ3 დახერხილი ხის მასალა.
მოსარჩელე მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის ზემოაღნიშნული ბრძანება არის დაუსაბუთებელი და არსებობს სამართალდარღვევის ოქმთან ერთად, მისი ბათილად ცნობის საფუძვლები.
ამდენად, მოსარჩელემ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2017 წლის 4 სექტემბრის #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმისა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 25 სექტემბრის #25498 ბრძანების ბათილად ცნობა მოითხოვა.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 26 თებერვლის გადაწყვეტილებით შპს „დ...-ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა; ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2017 წლის 4 სექტემბრის #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 25 სექტემბრის #25498 ბრძანება.
სასამართლომ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებად მიიჩნია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის უფლებამოსილი პირების მიერ 2017 წლის 4 სექტემბერს, 13:00 საათზე შედგა #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლის თანახმად, მონიტორინგის სამმართველოს თანამშრომლების მიერ 2017 წლის 31 აგვისტოს, 14:23 საათზე გადამოწმდა ...ის მარკის ავტომობილი სახელმწიფო ნომრით .... საგადასახადო ორგანოს თანამშრომლებმა დადგენილად მიიჩნიეს, რომ გ. ს-ი ახდენდა შპს „დ...-ის“ სამეწარმეო საქმიანობისათვის განკუთვნილი საქონლის (31.01 კუბ.მ დახერხილი წიწვოვანი ხის მასალა, 18606 ლარის ღირებულებით) ტრანსპორტირებას ხე-ტყის სპეციალური ელექტრონული ზედნადების გარეშე, რითიც დაირღვა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-4 ნაწილი და გადასახადის გადამხდელი დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლი 32 ნაწილით 10 000 ლარის ოდენობითა და საქონლის ჩამორთმევით.
სასამართლომ, ასევე, დადგენილად მიიჩნია, რომ შპს „დ...-მა“ საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2017 წლის 4 სექტემბრის #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის გაუქმება მოითხოვა. გადასახადის გადამხდელმა საჩივარში მიუთითა, რომ 2017 წლის 31 აგვისტოს მას გამოწერილი ჰქონდა #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 25 სექტემბრის #25498 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი დაუსაბუთებელი იყო და არ არსებობდა მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძვლები.
ამასთან, საქმის მასალებით სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ 2017 წლის 31 აგვისტოს, 12:24 საათზე გამოიწერა #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები (კორექტირების თარიღი: 2017 წლის 7 სექტემბრის 18:26:42 საათი), რომლის თანახმად, შპს „დ...-მა“ შპს „ამ...ს“ მიჰყიდა 17 980 ლარის ღირებულების 31მ3 დახერხილი ხის მასალა, ტრანსპორტირებით. ზედნადების მე-20 გრაფაში მრგვალი ხე-ტყის წარმოშობის/შეძენის დოკუმენტად კი მიეთითა 2017 წლის 20 აგვისტოს #... სასაქონლო ზედნადები.
სასამართლომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
ამავე კოდექსის 286-ე მუხლის 11 ნაწილის თანახმად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების საბაზრო ღირებულება არ აღემატება 1 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას. ამავე მუხლის 12 ნაწილის მიხედვით, სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების საბაზრო ღირებულება აღემატება 1 000 ლარს, მაგრამ არ აღემატება 10 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 5000 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას. მითითებული მუხლის 32 ნაწილის თანახმად კი, ამ მუხლის 11 ან 12 ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება 10 000 ლარს აღემატება, იწვევს პირის დაჯარიმებას 10 000 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას.
სასამართლომ მიუთითა, რომ მხარეები სადავოდ არ ხდიდნენ იმ ფაქტს, რომ მოსარჩელე ახორციელებდა სამეწარმეო საქმიანობისთვის განკუთვნილი საქონლის - ხე-ტყის ტრანსპორტირებას, რაზედაც გამოწერილი უნდა ყოფილიყო ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები.
სასამართლომ აღნიშნა, რომ მოცემული დავის სწორად გადაწყვეტისათვის, არსებითი მნიშვნელობა ენიჭებოდა იმ გარემოების დადგენას, წარმოადგენდა თუ არა გადასახადის გადამხდელის ვალდებულებას, საქონლის ტრანსპორტირებისას თან ჰქონოდა ელექტრონული სასაქონლო ზედნადები. არც სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები და არც მოპასუხის მიერ წარმოდგენილი წერილობითი შესაგებელი არ შეიცავდა მინიშნებას რაიმე სხვა გარემოებაზე, რომელიც გახდა პასუხისმგებლობის დაკისრების საფუძველი. მოპასუხე საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენელმა სასამართლო სხდომაზე განმარტა, რომ რადგან ტრანსპორტირებისას პირს თან არ ჰქონდა ზედნადები, ეს ჩაითვალა სამართალდარღვევად და მოსარჩელეს დაეკისრა შესაბამისი პასუხისმგებლობა.
სასამართლომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის მიხედვით, სამეწარმეო საქმიანობისათვის ქვეყნის შიგნით საქონლის ტრანსპორტირებისას, ხოლო საქონლის მიწოდებისას − მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში (გარდა სპეციალური დამატებული ღირებულების გადასახადის ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით განხორციელებული მიწოდებისა, რომლებიც მოიცავს სასაქონლო ზედნადებით გათვალისწინებულ რეკვიზიტებს) სასაქონლო ზედნადები უნდა გამოიწეროს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმითა და წესით. ამასთანავე, საქონლის მიწოდებისას მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადების გამოწერისას აკრძალულია საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე შენახვა.
სასამართლომ, ასევე, მიუთითა „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #994 ბრძანების 72-ე მუხლის პირველ პუნქტზე, რომლის თანახმად, საქონლის დოკუმენტების გარეშე ტრანსპორტირებად/შეძენად განიხილება სამეწარმეო საქმიანობისათვის საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა.
ამასთან, სასამართლომ ყურადღება გაამახვილა „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანების 24-ე მუხლის მე-2 პუნქტზე, რომლის თანახმად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის, სასაქონლო ზედნადები/ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები სავალდებულოა გამოყენებულ იქნეს საქონლის: ა) ქვეყნის შიგნით ტრანსპორტირებისას, მიუხედავად იმისა, ხდება თუ არა საქონლის მიწოდება; ბ) მიწოდებისას, მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში.
ამავე ბრძანების 252 მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები (ამ მუხლის მიზნებისთვის შემდეგში – ზედნადები) არის #II-013 დანართის შესაბამისად დადგენილი ფორმის დოკუმენტი, რომლის შევსება სავალდებულოა მრგვალი ხე-ტყის (მორის) ან ხე-მცენარის პირველადი გადამუშავების პროდუქტზე.
ამავე ბრძანების 251 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, სასაქონლო ზედნადები (ამ მუხლის მიზნებისთვის შემდეგში – ზედნადები) არის #II-012 დანართის შესაბამისად დადგენილი ფორმის დოკუმენტი. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტის თანახმად, ზედნადები ივსება ელექტრონულად (გარდა ამ მუხლის მე-13 პუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა) საქონლის გამყიდველის/გამგზავნის მიერ, საქონლის მიწოდებისთანავე ან საქონლის ტრანსპორტირების დაწყებისთანავე.
ამასთან, სასამართლომ მიუთითა „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანების 251 მუხლის მე-10 პუნქტზე, რომლის შესაბამისად, საქონლის ტრანსპორტირებისას ელექტრონული პროგრამიდან ამობეჭდილი ზედნადების გამოყენება სავალდებულო არ არის. აღნიშნული შემთხვევა არ წარმოადგენს სამართალდარღვევას და პირს არ დაეკისრება ზედნადების გარეშე საქონლის ტრანსპორტირებისთვის გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
სასამართლომ განმარტა, რომ ხე-ტყისა და მისი პირველადი გადამუშავების შედეგად მიღებული პროდუქტის სპეციფიკისა და მნიშვნელობის გათვალისწინებით, გარემოსდაცვითი მიზნებიდან გამომდინარე საჯარო ინტერესების დაცულობის უზრუნველსაყოფად, კანონმდებელმა, ერთი მხრივ, სამეწარმეო საქმიანობისთვის განკუთვნილი საქონლიდან ცალკე გამოჰყო ხე-ტყე და მის მიმართ კანონმდებლობით დადგენილ შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადების გამოუწერლობაზე დააწესა განსხვავებული და უფრო მკაცრი სანქცია, ხოლო, მეორე მხრივ, შემოღებულ იქნა სასაქონლო ზედნადების სპეციალური სახე - ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები, რომელიც მოიცავს ჩვეულებრივი სასაქონლო ზედნადებისათვის გათვალისწინებულ მოთხოვნებს და ამასთან, დამატებულია მე-20 და 21-ე სტრიქონები (პირველადი დოკუმენტი და ფირნიშის ნომერი).
სასამართლოს მითითებით, კანონმდებლობით გათვალისწინებულია ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-20 სტრიქონში მრგვალი ხე-ტყის (მორი), ხე/მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის წარმოშობის, შეძენის ან იმპორტის დამადასტურებელი შესაბამისი დოკუმენტის დასახელების, თარიღისა და ნომრის მითითების ვალდებულება, ხოლო 21-ე სტრიქონში - მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე-მცენარის სპეციალური ფირნიშის ნომრისა. ამასთან, ფირნიში ადასტურებს საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ შემთხვევებში მრგვალი ხე-ტყის (მორის) კანონიერ წარმოშობას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლომ მიუთითა, რომ მე-20 და 21-ე სტრიქონების შევსება ემსახურება ხე-ტყის წარმოშობის კანონიერების გადამოწმებას, რათა გამოირიცხოს პირის მიერ ხე-ტყის მოპოვება კანონით დადგენილი წესის დარღვევით.
სასამართლომ აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის ვალდებულება - სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, მოიცავს გადასახადის გადამხდელის ვალდებულებას, გამოწეროს ზედნადები კანონმდებლობით დადგენილი წესით. თუმცა, საგადასახადო კანონმდებლობა მას ანიჭებს უფლებამოსილებას, ელექტრონული ზედნადების გამოწერის შემთხვევაში, საქონლის ტრანსპორტირება განახორციელოს ისე, რომ თან არ ჰქონდეს მატერიალური სახით აღნიშნული ზედნადები. კანონმდებლობის მითითებული დანაწესი ემსახურება იმ მიზანს, რომ საგადასახადო ორგანოს ჰქონდეს შესაძლებლობა, განახორციელოს კონტროლი გადამხდელის მიერ განხორციელებული ოპერაციის დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე, რაც განსახილველ შემთხვევაში, მიიღწევა სსიპ შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ საინფორმაციო ბაზაში საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების ელექტრონულად ატვირთვით. ამდენად, სასამართლომ არ გაიზიარა მოპასუხის არგუმენტაცია ხე-ტყის ელექტრონული ზედნადების მატერიალური სახით არქონის გამო მოსარჩელისათვის საგადასახადო პასუხისმგებლობის დაკისრების თაობაზე.
სასამართლომ აღნიშნა, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის მტკიცება ევალება ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც მოიპოვა გარკვეული ფაქტობრივი გარემოებები, თუმცა მოსარჩელე მიუთითებდა ტრანსპორტირების დაწყებამდე შექმნილ ელექტრონულ ზედნადებზე, რაც გამორიცხავდა სამართალდარღვევის ჩადენას. სასამართლოს შეფასებით, რამდენადაც სამართალდარღვევის ელემენტების დადგენა სწორედ საგადასახადო ორგანოს ვალდებულებაა, კანონიერების პრინციპიდან გამომდინარე, მას სრულყოფილად უნდა შეესწავლა გადასახადის გადამხდელის მიერ მითითებული ფაქტობრივი გარემოებები და მტკიცებულებები, მის მიერ მოპოვებულ მტკიცებულებებთან ერთად და მხოლოდ ყველა ფაქტობრივი გარემოების დადასტურების შემთხვევაში უნდა გამოეტანა დასკვნა საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის თაობაზე.
თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 26 თებერვლის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 აპრილის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2018 წლის 26 თებერვლის გადაწყვეტილება.
სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ დავის საგანს წარმოადგენდა 2017 წლის 31 აგვისტოს, 12:24 საათზე გამოწერილი #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-20 სტრიქონში ხე-ტყის წარმოშობის ძველი დოკუმენტის მონაცემების შეყვანის საფუძველზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის 32 ნაწილით გათვალისწინებული სანქციის გამოყენების კანონიერება.
სააპელაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევები საქართველოში მოწესრიგებულია საგადასახადო კოდექსით, რომელიც განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებსა და საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას. კერძოდ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ჩაითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის ქვეყნის შიგნით საქონლის ტრანსპორტირებისას, ხოლო საქონლის მიწოდებისას − მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში (გარდა სპეციალური დამატებული ღირებულების გადასახადის ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით განხორციელებული მიწოდებისა, რომლებიც მოიცავს სასაქონლო ზედნადებით გათვალისწინებულ რეკვიზიტებს), სასაქონლო ზედნადები უნდა გამოიწეროს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმითა და წესით. ამასთანავე, საქონლის მიწოდებისას მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში, სასაქონლო ზედნადების გამოწერისას აკრძალულია საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე შენახვა.
ანალოგიური მოწესრიგება არის მოცემული „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #994 ბრძანების 72-ე მუხლის პირველ პუნქტში, რომლის შესაბამისად, საქონლის დოკუმენტების გარეშე ტრანსპორტირებად/შეძენად განიხილება სამეწარმეო საქმიანობისათვის საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა.
სააპელაციო პალატამ, ასევე, მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის შესაბამისად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება არ აღემატება 10 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით. იმავე მუხლის 11 ნაწილის შესაბამისად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების საბაზრო ღირებულება არ აღემატება 1 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას.
ამავე მუხლის 12 ნაწილის მიხედვით, სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების საბაზრო ღირებულება აღემატება 1 000 ლარს, მაგრამ არ აღემატება 10 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 5 000 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას.
ამასთან, სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის შესაბამისად, ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, ჩადენილი განმეორებით, იწვევს პირის დაჯარიმებას 5 000 ლარის ოდენობით. ამავე მუხლის 31 ნაწილის მიხედვით, ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება 10 000 ლარს აღემატება, იწვევს პირის დაჯარიმებას 10 000 ლარის ოდენობით.
მითითებული მუხლის 32 ნაწილის თანახმად კი, ამ მუხლის 11 ან 12 ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება 10 000 ლარს აღემატება, იწვევს პირის დაჯარიმებას 10 000 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას.
სააპელაციო პალატამ, ასევე, მიუთითა საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 24-ე მუხლის პირველ პუნქტზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე. ამასთან, დასაბეგრი შემოსავლის (მოგების) განსაზღვრისას მიღებულ შემოსავლებში და გაწეულ ხარჯებში არც ერთი ელემენტი არ უნდა იქნეს გამოტოვებული ან ორჯერ ჩართული. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტის მიხედვით, სამეწარმეო საქმიანობისათვის სასაქონლო ზედნადები/ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები სავალდებულოა გამოყენებულ იქნეს საქონლის: ა) ქვეყნის შიგნით ტრანსპორტირებისას, მიუხედავად იმისა, ხდება თუ არა საქონლის მიწოდება; ბ) მიწოდებისას, მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში. მითითებული მუხლის მე-3 პუნქტის შესაბამისად კი, მე-2 პუნქტით გათვალისწინებული დოკუმენტის გარეშე აკრძალულია საქონლის საწარმოს ტერიტორიულად განცალკევებულ სტრუქტურულ ქვედანაყოფებს შორის (ფილიალები, საამქროები, უბნები და ა.შ.) საქონლის ტრანსპორტირება (გადაადგილება) და შენახვა.
აღნიშნული ბრძანების 251 მუხლის მე-2 პუნქტის მიხედვით, ზედნადები ივსება ელექტრონულად (გარდა ამ მუხლის მე-13 პუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა) საქონლის გამყიდველის/გამგზავნის მიერ, საქონლის მიწოდებისთანავე ან საქონლის ტრანსპორტირების დაწყებისთანავე. ამავე მუხლის მე-10 პუნქტის თანახმად კი, საქონლის ტრანსპორტირებისას ელექტრონული პროგრამიდან ამობეჭდილი ზედნადების გამოყენება სავალდებულო არ არის. აღნიშნული შემთხვევა არ წარმოადგენს სამართალდარღვევას და პირს არ დაეკისრება ზედნადების გარეშე საქონლის ტრანსპორტირებისთვის გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
სააპელაციო პალატის შეფასებით, ხე-ტყისა და მისი პირველადი გადამუშავების შედეგად მიღებული პროდუქტის სპეციფიკისა და მნიშვნელობის გათვალისწინებით, გარემოსდაცვითი მიზნებიდან გამომდინარე საჯარო ინტერესების დაცულობის უზრუნველსაყოფად, კანონმდებელმა სამეწარმეო საქმიანობისთვის განკუთვნილი საქონლიდან ცალკე გამოჰყო ხე-ტყე და მის მიმართ კანონმდებლობით დადგენილ შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადების გამოუწერლობაზე დააწესა განსხვავებული და უფრო მკაცრი სანქცია, რამაც, შედეგად, განაპირობა ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების შემოღება. საგულისხმოა, რომ სხვა შემთხვევებში გამოყენებადი სასაქონლო ზედნადებისაგან განსხვავებით, გარემოსდაცვითი მიზნების შესასრულებლად, ამ ტიპის ზედნადებს დაემატა მე-20 და 21-ე სტრიქონები (პირველადი დოკუმენტი და ფირნიშის ნომერი).
სააპელაციო პალატამ არ გაიზიარა აპელანტის მსჯელობა და არგუმენტაცია, რომ ელექტრონულად გამოწერილი ზედნადების მე-20 სტრიქონში ხე-ტყის წარმოშობის შესახებ მცდარი ინფორმაციის მითითება ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებად ითვლება. სააპელაციო პალატამ ყურადღება გაამახვილა იმ გარემოებაზე, რომ კანონმდებლობით გათვალისწინებული ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-20 სტრიქონში მოცემულია მრგვალი ხე-ტყის (მორი), ხე/მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის წარმოშობის, შეძენის ან იმპორტის დამადასტურებელი შესაბამისი დოკუმენტის დასახელების, თარიღისა და ნომრის მითითების ვალდებულება, ხოლო 21-ე სტრიქონში - მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე-მცენარის სპეციალური ფირნიშის ნომრისა. ამასთან, ფირნიში ადასტურებს საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ შემთხვევებში მრგვალი ხე-ტყის (მორის) კანონიერ წარმოშობას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ მე-20 და 21-ე სტრიქონების შევსება ემსახურება ხე-ტყის წარმოშობის კანონიერების გადამოწმებას, რათა გამოირიცხოს პირის მიერ ხე-ტყის მოპოვება კანონით დადგენილი წესის დარღვევით და, თავისი არსით, აღნიშნული არ უკავშირდება გადასახადის ადმინისტრირების დადგენილი წესით განხორციელების მიზანს.
სააპელაციო პალატამ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, რომლის მიხედვით, ამ მუხლის პირველი−მე-4 ნაწილებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში შესაბამისი სანქცია გამოიყენება, თუ სასაქონლო ზედნადებში არ არის მითითებული ან არასწორად არის მითითებული (გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც დაშვებულია ტექნიკური შეცდომა, რომელმაც არ შეიძლება არსებითი გავლენა იქონიოს შედეგზე): ა) დოკუმენტის შედგენის თარიღი ან/და ნომერი; ბ) სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარის დასახელება, საიდენტიფიკაციო ნომერი ან სახელი და გვარი, პირადი ნომერი; გ) საქონლის დასახელება ან/და რაოდენობა.
სააპელაციო პალატამ აღნიშნა, რომ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 251 მუხლის მე-14 პუნქტის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია მოახდინოს ზედნადების გაუქმება ან მასში შეტანილი მონაცემების კორექტირება (გარდა ამ მუხლის მე-4 პუნქტის „ა“, „ბ“ და „დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული მონაცემებისა).
სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, როგორც საქმის მასალებით დასტურდებოდა, 2017 წლის 31 აგვისტოს, 12:24 საათზე გამოიწერა #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები (კორექტირების თარიღი: 2017 წლის 7 სექტემბრის 18:26:42 საათი), რომლის თანახმად, შპს „დ...-მა“ შპს „ამ...ს“ მიჰყიდა 17980 ლარის ღირებულების 31 მ3 დახერხილი ხის მასალა ტრანსპორტირებით. ზედნადების მე-20 გრაფაში მრგვალი ხე-ტყის წარმოშობის/შეძენის დოკუმენტად მიეთითა 2017 წლის 20 აგვისტოს #... სასაქონლო ზედნადები.
სააპელაციო პალატის მოსაზრებით, შპს „დ...-ს“ მიერ, 2017 წლის 31 აგვისტოს 12:24 საათზე გამოწერილ #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებში ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტის ძველი ნომრის #... მითითება არ უნდა გამხდარიყო შპს „დ...-ისათვის“ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობის დაკისრების საფუძველი. აღნიშნული გარემოება არ იძლეოდა სადავო შემთხვევის სასაქონლო ზედნადების არარსებობასთან გაიგივების საფუძველს, რადგან სასაქონლო ზედნადების არარსებობა შეუძლებელს ხდის/ართულებს საგადასახადო კონტროლის განხორციელების შესაძლებლობას და იმთავითვე ქმნის გადასახადების გადახდისაგან თავის არიდების საფრთხეს, ხოლო სასაქონლო ზედნადებში დაშვებული გარკვეული შეცდომა/უზუსტობა, მით უფრო, თუკი იგი არის ტექნიკური ხასიათის და უკავშირდება ხე-ტყის წარმოშობის კანონიერების გადამოწმების და არა გადასახადის ადმინისტრირების მიზნებისთვის ზედნადების მე-20 ან/და 21-ე სტრიქონებში მცდარი ინფორმაციის მითითებას, ავტომატურად არ ქმნის იმ სამართლებრივ უკანონო შედეგებს, რაც მოჰყვება სასაქონლო ზედნადების არარსებობას.
შესაბამისად, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებში ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტის ნომრის არასწორად მითითება, თავისი არსით, წარმოადგენდა ტექნიკურ შეცდომას, რომლის შესწორების უფლება გადასახადის გადამხდელს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-5 ნაწილისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 251 მუხლის მე-14 პუნქტის შესაბამისად ჰქონდა, განსაკუთრებით იმ პირობებში, როდესაც #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ელექტრონულ ზედნადებში მითითებული სხვა ინფორმაცია, თუნდაც საქონლის რაოდენობა და სახეობა, ტრანსპორტირების განმხორციელებელი პირის ვინაობა, სატრანსპორტო საშუალების ნომერი და სხვა, სწორად იყო მითითებული, რაც იძლეოდა ტრანსპორტირებული სადავო მასალის იდენტიფიცირების შესაძლებლობას.
თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 აპრილის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა სსიპ შემოსავლების სამსახურმა, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.
კასატორის განმარტებით, სააპელაციო სასამართლომ დაარღვია მატერიალური და პროცესუალური ნორმები. სასამართლოს არსებითად არ გამოუკვლევია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებები. სასამართლომ არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, არასწორად განმარტა კანონი. შესაბამისად, კასატორი მიიჩნევს, რომ გადაწყვეტილება სამართლებრივი თვალსაზრისით დაუსაბუთებელია.
კასატორის მითითებით, სასამართლომ არ იმსჯელა შემოსავლების სამსახურის მიერ წარდგენილ არგუმენტებსა და მტკიცებულებებზე იმ ფაქტობრივ გარემოებასთან დაკავშირებით, რომ სამართალდარღვევის ოქმი გამოწერილი იყო არა სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებისათვის, არამედ იმის გამო, რომ შპს „დ...-ის“ მიერ სასაქონლო ზედნადებში მითითებული პროდუქცია უკვე გახარჯული იყო და შესაბამისად, ოქმის შედგენის მომენტში ხდებოდა ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება. ამდენად, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული გარემოება წარმოადგენს დავის გადაწყვეტისათვის ძირითადი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივ გარემოებას, რომლის სასამართლოს მხრიდან გამოკვლევა-შესწავლა განსხვავებული შედეგის დადგომას განაპირობებდა.
კასატორის განმარტებით, საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის შინაარსიდან ირკვევა, რომ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის ოფიცრების მიერ 2017 წლის 31 აგვისტოს გადამოწმდა ავტომანქანა სახელმწიფო ნომრით: .... გადამოწმების შედეგად დადგინდა, რომ გ. ს-ი (პ/ნ ...) ახორციელებდა შპს „დ...-ის“ (ს/ნ ...) სამეწარმეო საქმიანობისათვის განკუთვნილი საქონლის (ხე-ტყის მასალა) ტრანსპორტირებას 2015 წლის 15 აგვისტოდან მოქმედი ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების გარეშე. საქმის მასალებით დგინდება, რომ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის ოფიცრების მიერ გადამოწმებისას ზემოხსენებული სატვირთო სატრანსპორტო საშუალების სახელმწიფო ნომერზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადები არ დაფიქსირდა. აღნიშნულის შემდგომ, მოხდა შპს „დ...-ის“ წარმომადგენლებთან დაკავშირება, რომლებმაც განმარტეს, რომ საქონლის ტრანსპორტირებაზე გამოწერილი იყო ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები #ელ-..., რომელშიც დაშვებული იყო მექანიკური შეცდომა, კერძოდ, არასწორად იყო დაფიქსირებული ავტოსატრანსპორტო საშუალების სახელმწიფო ნომერი. კასატორის მითითებით, ვინაიდან „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქცია განსაზღვრავს ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების გამოწერის წესს, ამავე ინსტრუქციის 252 მუხლის მე-3 პუნქტის შესაბამისად, ბორტზე განთავსებული საქონლის თანმხლებ დოკუმენტებთან შესაბამისობის დადგენის მიზნით, შესწავლილ იქნა შპს „დ...-ის“ მიერ გამოწერილი #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-20 გრაფაში მითითებული სასაქონლო ზედნადები #... (20.08.2017წ.), რომლის მიხედვითაც, შპს „დ...-მა“ შპს „...საგან“ (ს/ნ ...) შეიძინა საქონელი - 35 მ3 მოცულობის დახერხილი წიწვოვანი ხის მასალა. თუმცა შპს „დ...-ს“ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მითითებით ჯამში 35 მ3 მოცულობის დახერხილი ხის მასალა 2017 წლის 21 აგვისტოს მიწოდებული აქვს ორი სხვადასხვა საწარმოსათვის: #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებით 15 მ3 დახერხილი ხის მასალა მიეწოდა შპს „ტ...-ს“ (ს/ნ ...), ხოლო #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებით 20 მ3 მოცულობის დახერხილი ხის მასალა - შპს „...-ს“ (ს/ნ ...).
ამასთან, კასატორის განმარტებით, მიუხედავად იმისა, რომ შპს „დ...-ის“ მიერ შპს „...საგან“ შეძენილ 35 მ3 ხე-ტყის მასალაზე გამოწერილი ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები (#...) შპს „დ...-ის“ მიერ მითითებულ იქნა სრული მოცულობით (15 მ3 + 20 მ3) სხვადასხვა საწარმოზე სასაქონლო ზედნადებით მიწოდებისას, შპს „დ...-ის“ მიერ ისევ განხორციელდა უკვე განაშთული სასაქონლო ზედნადების გამოყენება სხვადასხვა საწარმოებზე გამოწერილი ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებებში, კერძოდ:
2017 წლის 26 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია შპს „...ზე“ (ს/ნ ...), 3 მ3 მოცულობის ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... სასაქონლო ზედნადები.
2017 წლის 26 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია შპს „ა...ზე“ (ს/ნ ა...), 5 მ3 ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში ასევე მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... სასაქონლო ზედნადები.
2017 წლის 28 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია ისევ შპს „...ზე“ (ს/ნ ...), 3 მ3 მოცულობის ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში ასევე მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... სასაქონლო ზედნადები.
2017 წლის 31 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია შპს „ამ...ზე“ (ს/ნ ...), 31 მ3 მოცულობის ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში ასევე მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... სასაქონლო ზედნადები.
კასატორის განმარტებით, რამდენადაც შპს „დ...-ის“ მიერ განხორციელდა უკვე განაშთული სასაქონლო ზედნადების გამოყენება სხვადასხვა საწარმოზე, 2017 წლის 31 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ დაირღვა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მოთხოვნა, რის გამოც 2017 წლის 4 სექტემბერს მოსარჩელის მიმართ შედგენილ იქნა სამართალდარღვევის ოქმი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის 32 ნაწილის საფუძველზე, მას სანქციის სახით შეეფარდა ფულადი ჯარიმა 10 000 ლარის ოდენობით, ასევე, საქონლის ჩამორთმევა.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 15 ივლისის განჩინებით საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი; საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული დასაშვებობის შემოწმება დაინიშნა მხარეთა დასწრების გარეშე.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 8 დეკემბრის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საკითხის განხილვა დაინიშნა მხარეთა დასწრებით, 2023 წლის 26 იანვარს.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2023 წლის 26 იანვრის სასამართლო სხდომიდან სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის განხილვა გადაინიშნა მხარეთა დასწრების გარეშე.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2023 წლის 26 იანვრის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნა დასაშვებად და მისი განხილვა დაინიშნა მხარეთა დასწრების გარეშე.
ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :
საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების გაცნობის, საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შესწავლისა და გასაჩივრებული განჩინების კანონიერება-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 აპრილის განჩინება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.
საკასაციო სასამართლო, უპირველესად, მიზანშეწონილად მიიჩნევს განსახილველი დავის საგნის იდენტიფიცირებას. როგორც საქმის მასალებით დგინდება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის უფლებამოსილი პირების მიერ 2017 წლის 4 სექტემბერს, 13:00 საათზე შედგა #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი, რომლის თანახმად, მონიტორინგის სამმართველოს თანამშრომლების მიერ 2017 წლის 31 აგვისტოს, 14:23 საათზე გადამოწმდა ...ის მარკის ავტომობილი. საგადასახადო ორგანოს თანამშრომლებმა დადგენილად მიიჩნიეს, რომ გ. ს-ი ახდენდა შპს „დ...-ის“ სამეწარმეო საქმიანობისათვის განკუთვნილი საქონლის (31.01 კუბ.მ დახერხილი წიწვოვანი ხის მასალა, 18606 ლარის ღირებულებით) ტრანსპორტირებას ხე-ტყის სპეციალური ელექტრონული ზედნადების გარეშე, რითიც დაირღვა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-4 ნაწილი და გადასახადის გადამხდელი დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლი 32 ნაწილით 10 000 ლარის ოდენობითა და საქონლის ჩამორთმევით.
საქმის მასალებით, ასევე, დადგენილია, რომ შპს „დ...-მა“ საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2017 წლის 4 სექტემბრის #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის გაუქმება მოითხოვა. გადასახადის გადამხდელმა საჩივარში მიუთითა, რომ 2017 წლის 31 აგვისტოს მას გამოწერილი ჰქონდა #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 25 სექტემბრის #25498 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
ამასთან, საქმის მასალებით დადგენილად არის მიჩნეული, რომ 2017 წლის 31 აგვისტოს, 12:24 საათზე გამოიწერა #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები (კორექტირების თარიღი: 2017 წლის 7 სექტემბრის 18:26:42 საათი), რომლის თანახმად, შპს „დ...-მა“ შპს „ამ...ს“ მიჰყიდა 17 980 ლარის ღირებულების 31მ3 დახერხილი ხის მასალა, ტრანსპორტირებით. ზედნადების მე-20 გრაფაში მრგვალი ხე-ტყის წარმოშობის/შეძენის დოკუმენტად კი მიეთითა 2017 წლის 20 აგვისტოს #... სასაქონლო ზედნადები.
საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, მოსარჩელე შპს „დ...“ სადავოდ ხდის სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2017 წლის 4 სექტემბრის #... საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 25 სექტემბრის #25498 ბრძანებას, შესაბამისად, სარჩელის საფუძვლიანობის შემოწმებისათვის არსებითია გადაწყდეს, არსებობდა თუ არა მოსარჩელის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლი 32 ნაწილით დაჯარიმების საფუძველი.
საკასაციო სასამართლო აქვე აღნიშნავს, რომ თბილისის საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებით სარჩელი სრულად იქნა დაკმაყოფილებული, რაც, თავის მხრივ, უცვლელად დარჩა სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინებით. მართალია, სააპელაციო სასამართლომ შედეგობრივად გაიზიარა თბილისის საქალაქო სასამართლოს მიერ დავის ამგვარად გადაწყვეტა, თუმცა გასაჩივრებული განჩინება დაეფუძნა განსხვავებულ ფაქტობრივ გარემოებასა და მსჯელობას. კერძოდ, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლოში დავის განხილვისას მხარეთა პოზიციები და სასამართლოს მსჯელობა, ძირითადად, აქცენტირდა იმ გარემოებაზე, რომ პირს, რომელიც 17 980 ლარის ღირებულების 31 მ3 დახერხილი ხის მასალის გადაზიდვის პროცესში მართავდა ავტოსატრანსპორტო საშუალებას, მატერიალური ფორმით თან არ ახლდა 2017 წლის 31 აგვისტოს ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები. საქალაქო სასამართლომ, მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის მიმოხილვის საფუძველზე, გამორიცხა უფლებამოსილი ადმინისტრაციული ორგანოს წარმომადგენლებისათვის სასაქონლო ზედნადების მატერიალური ფორმით წარდგენის საჭიროება, რამდენადაც იგი ივსება ელექტრონულად, ხოლო საგადასახადო უწყების წარმომადგენლებს შესაძლებლობა ჰქონდათ, სპეციალურ ბაზაში გადაემოწმებინათ ზედნადების არსებობა-არარსებობა.
თავის მხრივ, სააპელაციო სასამართლოში დავის განხილვისას აპელანტმა - სსიპ შემოსავლების სამსახურმა დააკონკრეტა, თუ რაში გამოიხატებოდა ხის მასალის ხე-ტყის სპეციალური ელექტრონული ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება. კერძოდ, სამსახურის აღნიშვნით, ზედნადების მე-20 გრაფაში მრგვალი ხე-ტყის წარმოშობის/შეძენის დოკუმენტად მიეთითა 2017 წლის 20 აგვისტოს #... სასაქონლო ზედნადები, რომლითაც დგინდებოდა, რომ შპს „დ...-მა“ შპს „...საგან“ შეიძინა 35 მ3 მოცულობის დახერხილი წიწვოვანი ხის მასალა. თუმცა შპს „დ...-ს“ #... ხე-ტყის სასაქონლოს ზედნადების მითითებით ჯამში 35 მ3 მოცულობის დახერხილი ხის მასალა 2017 წლის 21 აგვისტოს მიწოდებული ჰქონდა ორი სხვადასხვა საწარმოსათვის: #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებით 15 მ3 დახერხილი ხის მასალა მიეწოდა შპს „ტ...-ს“, ხოლო #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებით 20 მ3 მოცულობის დახერხილი ხის მასალა - შპს „...-ს“. თავის მხრივ, 2017 წლის 20 აგვისტოს სასაქონლო ზედნადები მიეთითა სხვა საწარმოებისათვის ხე-ტყის მასალის მიწოდების მიზნით 2017 წლის 26 აგვისტოს და 28 აგვისტოს გამოწერილ 3 სხვადასხვა სასაქონლო ზედნადებში. ამდენად, სსიპ შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ხე-ტყის კანონიერი საფუძვლის წარმოშობის გრაფაში მითითებული სასაქონლო ზედნადებით შეძენილი დახერხილი მის მასალა (35მ3) სრულად იყო გახარჯული, შესაბამისად, ვერ დასტურდებოდა შპს „ამ...ზე“ 2017 წლის 31 აგვისტოს სასაქონლო ზედნადებით მისაწოდებელი 31 მ3 ხე-ტყის მასალის კანონიერი წარმოშობა, რის გამოც, სამსახურმა შემთხვევა გაუთანაბრა ზედნადების არარსებობას.
ამასთან, საკასაციო სასამართლო განსაკუთრებულ ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ 2021 წლის 7 დეკემბერს სსიპ შემოსავლების სამსახურმა განცხადებით მიმართა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს და შპს „დ...-ის“ მიერ 2017 წლის 20 აგვისტოს #... სასაქონლო ზედნადებით შეძენილი 35 მ3 დახერხილი ხის მასალის განაშთვის დასადასტურებლად, 2017 წლის 20 აგვისტოს #..., 2017 წლის 21 აგვისტოს #... და #..., 2017 წლის 26 აგვისტოს #... და #..., 2017 წლის 28 აგვისტოს #... და 2017 წლის 31 აგვისტოს #... სასაქონლო ზედნადებები წარადგინა. თუმცა, საკასაციო სასამართლო ხაზგასმით აღნიშნავს, რომ სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება არ შეიცავს მსჯელობას მითითებული განცხადებით წარდგენილ მტკიცებულებებთან დაკავშირებით. სანაცვლოდ, სააპელაციო სასამართლოს დასაბუთება ძირითადად დაეფუძნა იმ გარემოებას, რომ სასაქონლო ზედნადებში ხე-ტყის კანონიერი წარმოშობის მიუთითებლობა არ გულისხმობდა ზედნადების არარსებობას და არ ქმნიდა გადასახადების ადმინისტრირების საფრთხეს. შედეგად, სააპელაციო სასამართლომ ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტის ნომრის არასწორად მითითება ტექნიკურ შეცდომად მიიჩნია და აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-5 ნაწილისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 251 მუხლის მე-14 პუნქტის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს უფლება ჰქონდა შეესწორებინა სასაქონლო ზედნადებში დაშვებული ტექნიკური შეცდომები.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო სამართალდარღვევებთან დაკავშირებულ საკითხებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსი აწესრიგებს, კერძოდ, იგი განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებსა და საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას. დასახელებული კოდექსის 269-ე მუხლით განსაზღვრულია ქმედების საგადასახადო სამართალდარღვევად მიჩნევისა და საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზოგადი პრინციპები, რომლის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ჩაითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის ქვეყნის შიგნით საქონლის ტრანსპორტირებისას, ხოლო საქონლის მიწოდებისას − მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში (გარდა სპეციალური დამატებული ღირებულების გადასახადის ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით განხორციელებული მიწოდებისა, რომლებიც მოიცავს სასაქონლო ზედნადებით გათვალისწინებულ რეკვიზიტებს) სასაქონლო ზედნადები უნდა გამოიწეროს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმითა და წესით. ამასთანავე, საქონლის მიწოდებისას მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადების გამოწერისას აკრძალულია საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე შენახვა.
ანალოგიური მოწესრიგებას ითვალისწინებს „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #994 ბრძანების 72-ე მუხლის პირველი პუნქტი, რომლის შესაბამისად, საქონლის დოკუმენტების გარეშე ტრანსპორტირებად/შეძენად განიხილება სამეწარმეო საქმიანობისათვის საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა.
ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის 286-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, სამეწარმეო საქმიანობისათვის საქონლის სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება არ აღემატება 10 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით. ამავე მუხლის 11 ნაწილის შესაბამისად, სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების საბაზრო ღირებულება არ აღემატება 1 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 500 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის იმავე რედაქციის 286-ე მუხლის 12 ნაწილის მიხედვით, სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, მყიდველის მოთხოვნისას სასაქონლო ზედნადების გაუცემლობა ან საქონლის შეძენისას სასაქონლო ზედნადების მიღებაზე უარის თქმა, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი მრგვალი ხეტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების საბაზრო ღირებულება აღემატება 1 000 ლარს, მაგრამ არ აღემატება 10 000 ლარს, იწვევს პირის დაჯარიმებას 5000 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, ჩადენილი განმეორებით, იწვევს პირის დაჯარიმებას 5 000 ლარის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის იმავე რედაქციის 286-ე მუხლის 31 ნაწილის შესაბამისად, ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება 10 000 ლარს აღემატება, იწვევს პირის დაჯარიმებას 10000 ლარის ოდენობით. ამავე მუხლის 32 ნაწილის მიხედვით კი, ამ მუხლის 11 ან 12 ნაწილით გათვალისწინებული ქმედება, თუ სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირებული ან მიწოდებული/მისაწოდებელი საქონლის საბაზრო ღირებულება 10 000 ლარს აღემატება, იწვევს პირის დაჯარიმებას 10 000 ლარის ოდენობით და საქონლის ჩამორთმევას.
საკასაციო სასამართლო, ასევე, მიუთითებს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 24-ე მუხლის პირველ პუნქტზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე. ამასთან, დასაბეგრი შემოსავლის (მოგების) განსაზღვრისას მიღებულ შემოსავლებში და გაწეულ ხარჯებში არც ერთი ელემენტი არ უნდა იქნეს გამოტოვებული ან ორჯერ ჩართული. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტი განსაზღვრავს, რომ სამეწარმეო საქმიანობისათვის, სასაქონლო ზედნადები/ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები სავალდებულოა გამოყენებულ იქნეს საქონლის: ა) ქვეყნის შიგნით ტრანსპორტირებისას, მიუხედავად იმისა, ხდება თუ არა საქონლის მიწოდება; ბ) მიწოდებისას, მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში. დასახელებული მუხლის მე-3 პუნქტის შესაბამისად კი, მე-2 პუნქტით გათვალისწინებული დოკუმენტის გარეშე აკრძალულია საქონლის საწარმოს ტერიტორიულად განცალკევებულ სტრუქტურულ ქვედანაყოფებს შორის (ფილიალები, საამქროები, უბნები და ა.შ.) საქონლის ტრანსპორტირება (გადაადგილება) და შენახვა.
საკასაციო სასამართლო ყურადღებას ამახვილებს ზემოხსენებული ინსტრუქციის 251 მუხლის მე-2 პუნქტზე, რომლის თანახმად, ზედნადები ივსება ელექტრონულად (გარდა ამ მუხლის მე-13 პუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა) საქონლის გამყიდველის/გამგზავნის მიერ, საქონლის მიწოდებისთანავე ან საქონლის ტრანსპორტირების დაწყებისთანავე. ამავე მუხლის მე-10 პუნქტის თანახმად, საქონლის ტრანსპორტირებისას ელექტრონული პროგრამიდან ამობეჭდილი ზედნადების გამოყენება სავალდებულო არ არის. აღნიშნული შემთხვევა არ წარმოადგენს სამართალდარღვევას და პირს არ დაეკისრება ზედნადების გარეშე საქონლის ტრანსპორტირებისთვის გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
მითითებული მუხლის მე-4 პუნქტის შესაბამისად, ზედნადები ივსება შემდეგი წესით: ა) პირველ სტრიქონში ავტომატურად იწერება ელექტრონული პროგრამის მეშვეობით მინიჭებული ზედნადების სარეგისტრაციო ნომერი; ბ) მე-2 სტრიქონში იწერება ზედნადების ამოქმედების (გააქტიურების) თარიღი (რიცხვი, თვე, წელი), ხოლო მე-3 სტრიქონში ამოქმედების (გააქტიურების) დრო (საათი, წუთი). ზედნადების ამოქმედების (გააქტიურების) თარიღი და დრო ემთხვევა საქონლის მიწოდების ან საქონლის ტრანსპორტირების დაწყების თარიღს და დროს; გ) მე-4 და მე-5 სტრიქონებში იწერება გამყიდველის/გამგზავნის და მყიდველის/მიმღების დასახელება ან სახელი და გვარი, საიდენტიფიკაციო/პირადი ნომერი; დ) მე-6 სტრიქონში იწერება ოპერაციის შინაარსი (თუ როგორ ხდება საქონლის მიწოდება/ტრანსპორტირება): დ.ა) შიდა გადაზიდვა (საქონლის ტრანსპორტირება, როდესაც არ ხდება საქონლის მიწოდება); დ.ბ) მიწოდება ტრანსპორტირებით (საქონლის მიწოდება, რომელსაც თან ახლავს გამყიდველის/გამგზავნის ან მყიდველის/მიმღების მიერ საქონლის ტრანსპორტირება); დ.გ) მიწოდება ტრანსპორტირების გარეშე (საქონლის მიწოდება, როდესაც საქონლის მდებარეობის ფაქტობრივი ადგილსამყოფელი არ იცვლება); დ.დ) დისტრიბუცია (საქონლის მიწოდება გამყიდველის/გამგზავნის თანამშრომლების (დისტრიბუტორების) მიერ. აგრეთვე, მომსახურების გაწევის ხელშეკრულების ფარგლებში ტრანსპორტირების განმახორციელებელი პირის მიერ); დ.ე) უკან დაბრუნება (მყიდველის/მიმღების მიერ საქონლის გამყიდველისათვის/გამგზავნისათვის დაბრუნება); ე) მე-7 და მე-8 სტრიქონებში იწერება შესაბამისად ტრანსპორტირების დაწყების და დასრულების ადგილი (მისამართი); ვ) მე-9 სტრიქონში იწერება ტრანსპორტირების სახე: ვ.ა) საავტომობილო; ვ.ბ) სარკინიგზო; ვ.გ) საავიაციო; ვ.დ) სხვა; ზ) ამ პუნქტის „ვ“ ქვეპუნქტის „ვ.ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში: ზ.ა) მე-10 სტრიქონში იწერება იმ სატრანსპორტო საშუალების სახელმწიფო ნომერი, რომლითაც ხდება საქონლის გადაზიდვა; ზ.ბ) მე-11 სტრიქონში იწერება სატრანსპორტო საშუალების მძღოლის პირადი ნომერი; ზ.გ) მე-12 სტრიქონში იწერება გამყიდველის/გამგზავნის ან მყიდველის/მიმღების მიერ გაწეული ტრანსპორტირების ხარჯი ლარებში. თუ ტრანსპორტირება ხორციელდება მყიდველის/მიმღების ან გამყიდველის/გამგზავნის საკუთრებაში ან სარგებლობაში (იჯარა) არსებული სატრანსპორტო საშუალებით, ზედნადების მე-12 სტრიქონი არ ივსება; თ) ამ პუნქტის „ვ“ ქვეპუნქტის „ვ.ბ“ – „ვ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში მე-10 – მე-12 სტრიქონები არ ივსება; ი) ზედნადების ცხრილში იწერება: ი.ა) I სვეტში – საქონლის რიგითი ნომერი; ი.ბ) II სვეტში – საქონლის დასახელება; ი.გ) III სვეტში – საქონლის კოდი (გადასახადის გადამხდელის მიერ ნებისმიერი კომბინაციით შექმნილი ან საბუღალტრო პროგრამაში არსებული ან საგარეო ეკონომიკური საქმიანობის ეროვნული სასაქონლო ნომენკლატურით განსაზღვრული კოდი); ი.დ) IV სვეტში – საქონლის ზომის ერთეული; ი.ე) V სვეტში – საქონლის რაოდენობა; ი.ვ) VI სვეტში – საქონლის ერთეულის ფასი (დღგ-ის გადამხდელისათვის დღგ-ის ჩათვლით, აქციზის გადამხდელისათვის აქციზურ საქონელზე, დღგ-ის და აქციზის ჩათვლით); ი.ზ) VII სვეტში – საქონლის ფასი (დღგ-ის გადამხდელისათვის დღგ-ის ჩათვლით, აქციზის გადამხდელისათვის აქციზურ საქონელზე, დღგ-ის და აქციზის ჩათვლით); კ) მე-13 სტრიქონში იწერება მიწოდებული საქონლის მთლიანი თანხა (ციფრებით და სიტყვიერად); ლ) მე-14 სტრიქონში იწერება გამყიდველის/გამგზავნის ან საქონლის ჩაბარებაზე უფლებამოსილი პირის თანამდებობა, სახელი და გვარი, ხოლო მე-16 სტრიქონში – გამყიდველის /გამგზავნის ან საქონლის ჩაბარებაზე უფლებამოსილი პირის ხელმოწერა; მ) მე-15 სტრიქონში იწერება მყიდველის/მიმღების ან საქონლის მიღებაზე უფლებამოსილი პირის თანამდებობა, სახელი და გვარი, ხოლო მე-17 სტრიქონში – მყიდველის/მიმღების ან საქონლის მიღებაზე უფლებამოსილი პირის ხელმოწერა; ნ) მე-18 სტრიქონში იწერება მიწოდებული საქონლის ჩაბარების თარიღი (რიცხვი, თვე, წელი) და დრო (საათი, წუთი); ო) მე-19 სტრიქონში აღინიშნება გამყიდველის/გამგზავნის ან მყიდველის/მიმღების მიერ გაკეთებული შენიშვნა; პ) მე-14 – მე-19 სტრიქონების შევსება სავალდებულო არ არის, გარდა ამ მუხლის მე-13 პუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა.
ამასთან, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქცია ცალკე გამოჰყოფს ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებს და როგორც სპეციალური ტიპის სასაქონლო ზედნადებთან მიმართებით, დამატებით აწესრიგებს გარკვეულ საკითხებს. კერძოდ, მითითებული ინსტუქციის 252 მუხლის პირველ პუნქტზე, რომლის თანახმად, ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები (ამ მუხლის მიზნებისთვის შემდეგში – ზედნადები) არის #II-013 დანართის შესაბამისად დადგენილი ფორმის დოკუმენტი. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტის შესაბამისად, ამ ინსტრუქციის 251 მუხლით გათვალისწინებული დებულებები ვრცელდება ამავე ინსტრუქციის #II-013 დანართით დამტკიცებული ფორმის ზედნადებზე.
მითითებული მუხლის მე-3 პუნქტის მიხედვით კი, ზედნადების მე-20 სტრიქონში მიეთითება მრგვალი ხე-ტყის (მორი), ხე/მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის წარმოშობის, შეძენის ან იმპორტის დამადასტურებელი შესაბამისი დოკუმენტის დასახელება, თარიღი და ნომერი, კერძოდ: ა) მრგვალი ხე-ტყის (მორი) ან მისი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის შემთხვევაში – საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული შესაბამისი ლიცენზიის ან შესაბამისი გრძელვადიანი ტყითსარგებლობის ხელშეკრულების საფუძველზე მოპოვებულ ხე-ტყეზე დადგენილი წესით გაცემული – ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტი ან ამ ინსტრუქციის #II-013 დანართით გათვალისწინებული ზედნადები; ბ) ხე/მცენარის ან მისი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის შემთხვევაში – ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოს მიერ გაცემული ხე/მცენარეების ადგილწარმოშობის ცნობა ან/და დადგენილი წესით გაცემული ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტი ან ამ ინსტრუქციის #II-013 დანართით გათვალისწინებული ზედნადები; გ) იმპორტის შემთხვევაში – იმპორტის დამადასტურებელი დოკუმენტი ან/და ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტი; დ) სახელმწიფო საკუთრებაში მიქცეული მრგვალი ხე-ტყის (მორი), ხე-მცენარის და მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის შემთხვევაში – შესაბამისი უფლებამოსილი ორგანოს მიერ გაცემული გასხვისების დამადასტურებელი დოკუმენტი ან/და ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტი; ე) სსიპ – ეროვნულის სატყეო სააგენტოს მიერ განხორციელებული სპეციალური ჭრებით მიღებული ხე-ტყის (მორის) შემთხვევაში – შესაბამისი უფლებამოსილი ორგანოს მიერ გაცემული დოკუმენტი; ვ) სასამართლოს გადაწყვეტილებით მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე/მცენარის და მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის პირის (მათ შორის, სახელმწიფოს) საკუთრებაში მიქცევის შემთხვევაში – სასამართლოს შესაბამისი გადაწყვეტილება; ზ) ერთ მეტრამდე სიგრძის დაკოტრილი მრგვალი ხე-ტყისა (მორის) და წვრილი ბოლოდან 12 სანტიმეტრის ჩათვლით დიამეტრის ხე-ტყის შემთხვევაში – ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოს მიერ გაცემული ხე-მცენარეების ადგილწარმოშობის ცნობა ან/და ხე-ტყის წარმოშობის დოკუმენტი ან ამ ინსტრუქციის #II-013 დანართით გათვალისწინებული ზედნადები.
საკასაციო პალატა განმარტავს, რომ ხე-ტყისა და მისი პირველადი გადამუშავების შედეგად მიღებული პროდუქტის სპეციფიკისა და მნიშვნელობის მხედველობაში მიღებით, კანონმდებელმა განცალკევებით დაარეგულირა ხე-ტყის სპეციალური სასაქონლო ზედნადების შევსებასთან დაკავშირებული სამართლებრივი საკითხები და მასთან მიმართებით, დამატებით გაითვალისწინა საჯარო ინტერესის დაცვის უზრუნველსაყოფად საჭირო პირობები. საგულისხმოა, რომ სხვა შემთხვევებში გამოყენებადი ორდინალური სასაქონლო ზედნადებისაგან განსხვავებით, გარემოსდაცვითი მიზნების შესრულებისათვის, ამ ტიპის ზედნადებს დაემატა შესაბამისი სტრიქონები, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ხე-ტყის კანონიერი წარმოშობის დამადასტურებელი დოკუმენტისა (მე-20 გრაფა) და ფირნიშის ნომრის მითითების ვალდებულება.
ამასთან, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ ზედნადებში დაშვებული ხარვეზები შესაძლებელია პირობითად დაიყოს არსებითი და არაარსებითი ხასიათის (ტექნიკურ) შეცდომებად, რომელთა ბუნებაც არსებით ზეგავლენას ახდენს სასაქონლო ზედნადების არსებობა-არარსებობის საკითხზე. ამ თვალსაზრისით, საკასაციო სასამართლო მიზანშეწონილად მიიჩნევს, განსაკუთრებული ყურადღება გაამახვილოს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 16 დეკემბრის #ბს-1154(კ-20) განჩინებაში განვითარებულ მსჯელობაზე, კერძოდ, საკასაციო პალატამ განმარტა, რომ „სამეწარმეო საქმიანობისათვის საქონლის ქვეყნის შიგნით ტრანსპორტირებისას (მიუხედავად იმისა, ხდება თუ არა საქონლის მიწოდება) და მიწოდებისას (მყიდველის მოთხოვნის შემთხვევაში) სავალდებულოა სასაქონლო ზედნადების/ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების გამოყენება (საგადასახადო კოდექსის 136.4 მუხ., საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010წ. #996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 24.2 მუხ.). სასაქონლო ზედნადები ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტია (ამავე ინსტრუქციის 251.11 მუხ.), მისი ნორმატიულად დადგენილი წესით გამოწერისას სრულდება საგადასახადო კოდექსით დადგენილი ვალდებულება ხარჯების დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე სწორად და დროულად აღრიცხვის შესახებ (136.1 მუხ.). სამეწარმეო საქმიანობისთვის ზოგადად საქონლის და კერძოდ, - მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების ტრანსპორტირებისას სასაქონლო ზედნადების გამოწერის ნორმატიული ვალდებულების დარღვევა იწვევს სათანადო სანქციის დაკისრებას (საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის 1-ლი - მე-4 ნაწ.). ამასთანავე, ზედნადების გარეშე სამეწარმეო მიზნით საქონლის ტრანსპორტირებისას ერთმანეთისგან გამიჯვნას საჭიროებს ის შემთხვევები, როდესაც სასაქონლო ზედნადების გამოწერა საერთოდ არ მომხდარა და შემთხვევები, როდესაც ზედნადები გამოწერილია, ფორმალურად არსებობს, თუმცა შევსებულია გარკვეული ხარვეზებით. მართალია საგადასახადო კოდექსის 286.12 მუხლის თანახმად, სანქციის დაკისრებას იწვევს სამეწარმეო საქმიანობისათვის მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე-მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტების სასაქონლო ზედნადების გარეშე ტრანსპორტირება, თუმცა მართებულია ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მოსაზრება, რომ ზედნადების არსებითი მნიშვნელობის მქონე ხარვეზებით შევსება მის შეუსვებლობას უნდა გაუტოლდეს. ამასთანავე, საკასაციო პალატა ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ ზედნადებში არსებული ყოველგვარი ხარვეზი არ განაპირობებს მის უკანონობას. არაარსებითი, უმნიშვნელო, ტექნიკური ხასიათის ხარვეზებით ზედნადების შევსება როგორც წესი არ უტოლდება ზედნადების არარსებობას.“
ამავე საქმეზე, საკასაციო სასამართლომ მართებულად მიიჩნია ქვედა ინსტანციის სასამართლოთა შეფასება, რომ „ხე-ტყისა და მისი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის (განსახილველ შემთხვევაში - ფიცრის) სპეციფიკისა და მნიშვნელობის გათვალისწინებით, გარემოსდაცვითი მიზნებიდან გამომდინარე, საჯარო ინტერესების დაცულობის უზრუნველსაყოფად კანონმდებელმა სამეწარმეო საქმიანობისთვის განკუთვნილი საქონლიდან ცალკე გამოჰყო ხე-ტყე და მის მიმართ შემოღებულ იქნა სასაქონლო ზედნადების სპეციალური სახე - ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები, რომელიც მოიცავს ჩვეულებრივი სასაქონლო ზედნადებისათვის გათვალისწინებულ მოთხოვნებს და ამასთან, დამატებულია გრაფები, რომელთა შევსება ემსახურება ხე-ტყის წარმოშობის კანონიერების გადამოწმებას, რათა გამოირიცხოს პირის მიერ ხე-ტყის უკანონოდ მოპოვება და რეალიზაცია. ამდენად, ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები არა მხოლოდ ხარჯის გაწევის დამადასტურებელი დოკუმენტია, არამედ ტრანსპორტირებული საქონლის სპეციფიკიდან გამომდინარე, ხე-ტყის წარმოშობის კანონიერების შემოწმების საშუალებასაც იძლევა. ნორმატიულად დადგენილი წესის მიხედვით, ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-8 სვეტში ეთითება მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე-მცენარის სპეციალური ფირნიშის/მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე-მცენარის პირველადი გადამუშავების პროდუქტის სახერხი საამქროდან გატანის შესახებ ცნობის ნომერი (#996 ბრძანებით დამტკიცებული „ინსტრუქციის“ 252.4 მუხ.), ხოლო მე-20 სტრიქონში აღინიშნება მრგვალი ხე-ტყის (მორის), ხე/მცენარის ან მათი პირველადი გადამუშავების პროდუქტის წარმოშობის, შეძენის ან იმპორტის დამადასტურებელი შესაბამისი დოკუმენტის დასახელება, თარიღი და ნომერი (#996 ბრძანებით დამტკიცებული „ინსტრუქციის“ 252.3 მუხ.). სწორედ აღნიშნული გრაფების არსებობა და მათი შევსების საჭიროება ქმნის ძირითად სხვაობას სასაქონლო ზედნადების ორდინალურ სახესა და ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებს შორის, სწორედ აღნიშნული მონაცემების სათანადოდ მითითების მომეტებულმა ინტერესმა და საჭიროებამ განაპირობა ხე-ტყესთან მიმართებით სასაქონლო ზედნადების სპეციალური სახის შემოღება. შესაბამისად, როდესაც ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-8 სვეტში მითითებული ცნობის ნომერი უსწოროა (არ იძებნება), ხოლო მე-20 სტრიქონში საქონლის წარმოშობის/შეძენის დამდგენი დოკუმენტი ზედნადები არ იძლევა ხე-ტყის კანონიერების დადასტურების შესაძლებლობას, მიიჩნევა, რომ ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები შევსებულია იმ მასშტაბის ხარვეზებით, რაც მის არარსებობას უტოლდება, რადგან ნორმატიულად ზედნადების სპეციალური სახის შემოღება სწორედ ამ კონკრეტული მონაცემების მითითების საჭიროებითა და აუცილებლობით იყო განპირობებული.“
ამავე საქმეზე საკასაციო პალატამ აღნიშნა, რომ „ტყე ბუნებრივი გარემოს გლობალური ეკოლოგიური მნიშვნელობის უმთავრესი ელემენტია. მას განსაკუთრებული ადგილი უკავია ბიოსფეროს სტაბილურობის რეგულირებაში, აგრეთვე სახელმწიფოსა და მისი მოსახლეობის კეთილდღეობის უზრუნველყოფის საქმეში (საქართველოს ტყის კოდექსი, პრეამბულა), რის გამო ხე-ტყის მხოლოდ კანონმდებლობით დადგენილი წესით მოპოვება და რეალიზაცია მნიშვნელოვან საჯარო ინტერესს შეადგენს. კანონდარღვევით მოპოვებული ხე-ტყე არ არის ბრუნვის ობიექტი და შესაბამისად, მასთან დაკავშირებით გარიგებების დადება არ დაიშვება, რის გამო კასატორის მითითება, რომ მან კანონმდებლობით დადგენილი წესით შეიძინა ფიცრები და ამიტომ პაუხისმგებლობისგან უნდა გათავისუფლდეს, არ არის დასაბუთებული. ზედნადების შევსებაზე პასუხისმგებელ სუბიექტს ეკისრება არა მხოლოდ ზედნადების ფორმალური შევსება, არამედ მასში სარწმუნო მონაცემების მითითება.“
საკასაციო სასამართლომ განმარტა, რომ „საჯარო ინტერესი გამოიხატება არა მხოლოდ ხე-ტყის უკანონოდ მოპოვების გამორიცხვაში, არამედ შემდგომში უკანონოდ მოპოვებული ხე-ტყის ბრუნვაში ჩართვის დაუშვებლობაში. ხე-ტყის უკანონოდ მომპოვებლის მიერ მისი შემდგომი რეალიზაცია არ ახდენს არამრთლზომიერი ხე-ტყის კანონის ფარგლებში მოქცევას. კანონმდებლის მიზანს არ შეადგენს თავდაპირველი რეალიზაციისას გამოწერილი ზედნადების არსებითი მნიშვნელობის მქონე მონაცემების შემდგომი რეალიზაციის დროს გამოწერილ ზედნადებში ავტომატური კოპირება და შემდგომი გამსხვისებლების პასუხისმგებლობისგან გათავისუფლება. მეწარმე სუბიექტი მასზე დაკისრებულ ნორმატიულ ვალდებულებათა შესრულებას სათანადო გულისხმიერებით უნდა ეპყრობოდეს. ზედნადების ფორმალური გამოწერა მასში მითითებული არსებითი მნიშვნელობის მქონე მონაცემების უსწორობის პირობებში ფაქტობრივად ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების არარსებობას უტოლდება, რადგან ასეთი ხარვეზებით გამოწერილი ზედნადებიდან შეუძლებელია იმ მონაცემების მიღება, რომელსაც ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებში ნორმატიულად განსაზღვრული დამატებითი გრაფების არსებობა ემსახურება.“
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ როგორც საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ ჩამოყალიბებული ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკა ცხადყოფს, სასაქონლო ზედნადები და, მათ შორის, ხე-ტყის სპეციალური სასაქონლო ზედნადები, შეიცავს როგორც არსებითი, ასევე, არარსებითი მნიშვნელობის მქონე მონაცემებს. საგულისხმოა, რომ ამგვარ დიფერენცირებას აქვს ფაქტობრივ-სამართლებრივი ახსნა, რამდენადაც არსებითი მონაცემების არაზუსტი ასახვა ან მიუთითებლობა სასაქონლო ზედნადების ფაქტობრივად არარსებობას უტოლდება. საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების სპეციალური ბუნება სწორედ ხე-ტყის კანონიერი წარმომავლობის დადასტურების საჭიროებით ვლინდება. კანონმდებელმა სწორედ ამ დამატებითი პირობის დაწესებით გამიჯნა იგი ორდინალური სასაქონლო ზედნადებისაგან. შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს სააპელაციო სასამართლოს შეფასებას, რომლითაც სასაქონლო ზედნადებში ხე-ტყის კანონიერი წარმომავლობის არაზუსტი მითითება ტექნიკურ ხარვეზად იქნა აღქმული. აღნიშნულის საპირისპიროდ, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ ხე-ტყის კანონიერი წარმოშობის დამადასტურებელი ინფორმაცია არსებით მნიშვნელობას იძენს სასაქონლო ზედნადების სანდოობის და შინაარსობრივი გამართულობის დადასტურებისათვის. ზედნადების შევსებაზე პასუხისმგებელ სუბიექტს ეკისრება არა მხოლოდ ზედნადების ფორმალური შევსების, არამედ მასში სარწმუნო მონაცემების მითითების ვალდებულება. ხე-ტყის სპეციალური სასაქონლო ზედნადების მე-20 სტრიქონში (ხე-ტყის პირველადი წარმოშობა) არაზუსტი, არასარწმუნო მონაცემების ასახვა კი მითითებული გრაფის და შესაბამისად, თავად სასაქონლო ზედნადების შეუვსებლობის ტოლფასია.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო ხაზგასმით მიუთითებს, რომ ხე-ტყის კანონიერი წარმომავლობის კვლევას არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერების შეფასების პროცესში. მიუხედავად აღნიშნულისა, სააპელაციო სასამართლოს შეფასების მიღმა დარჩა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები - ხე-ტყის სპეციალური სასაქონლო ზედნადებები, კერძოდ, შპს „დ...-ის“ მიერ გამოწერილი #ელ-... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადების მე-20 გრაფაში მითითებული სასაქონლო ზედნადებით #... (20.08.2017წ.) დგინდება, რომ შპს „დ...-მა“ შპს „...საგან“ (ს/ნ ...) შეიძინა საქონელი - 35 მ3 მოცულობის დახერხილი წიწვოვანი ხის მასალა. თუმცა შპს „დ...-ს“ #... ხე-ტყის სასაქონლოს ზედნადების მითითებით ჯამში 35 მ3 მოცულობის დახერხილი ხის მასალა 2017 წლის 21 აგვისტოს მიწოდებული აქვს ორი სხვადასხვა საწარმოსათვის: #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებით 15მ3 დახერხილი ხის მასალა მიეწოდა შპს „ტ...-ს“ (ს/ნ ...), ხოლო #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებით 20 მ3 მოცულობის დახერხილი ხის მასალა - შპს „...-ს“ (ს/ნ ...). ამასთან, 2017 წლის 26 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია შპს „...ზე“ (ს/ნ ...), 3 მ3 მოცულობის ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... (20.08.2017წ.) სასაქონლო ზედნადები; 2017 წლის 26 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია შპს „ა...ზე“ (ს/ნ ა...), 5 მ3 ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში ასევე მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... (20.08.2017წ.) სასაქონლო ზედნადები; 2017 წლის 28 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია ისევ შპს „...ზე“ (ს/ნ ...), 3 მ3 მოცულობის ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში ასევე მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... (20.08.2017წ.) სასაქონლო ზედნადები; 2017 წლის 31 აგვისტოს შპს „დ...-ის“ მიერ #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადები გამოწერილია შპს „ამ...ზე“ (ს/ნ ...), 31 მ3 მოცულობის ხე-ტყის მასალის მიწოდებაზე, რომლის მე-20 გრაფაში ასევე მითითებულია 21 აგვისტოს განაშთული #... (20.08.2017წ.) სასაქონლო ზედნადები.
ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლოს მხრიდან არ იქნა დადგენილი, გამოკვლეული და შეფასებული საქმის მართებული გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოება, კერძოდ, შპს „დ...-ის“ მიერ შპს „ამ...ზე“ მისაწოდებელი 31 მ3 ხის მასალის კანონიერი წარმოშობის საფუძველი. ამასთან, გასაჩივრებულ განჩინებაში არ ასახულა სააპელაციო სასამართლოში სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ წარდგენილ სასაქონლო ზედნადებთა შინაარსი და არ შეფასებულა მათი ზეგავლენა გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერების საკითხზე. საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ ზემოაღნიშნულ საკითხებზე მსჯელობა გადამწყვეტ მნიშვნელობას იძენს, რამდენადაც მათი გამოკვლევა-შეფასება არსებით გავლენას ახდენს საქმის განხილვის შედეგზე, რაც წარმოშობს საქმის სააპელაციო სასამართლოსათვის ხელახლა განსახილველად დაბრუნების საფუძველს.
საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქმის ხელახალი განხილვისას, სააპელაციო სასამართლომ უნდა გაითვალისწინოს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ ჩამოყალიბებული ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკა და ხე-ტყის სპეციალურ სასაქონლო ზედნადებთან დაკავშირებით გაკეთებული სამართლებრივი შეფასებები, იმსჯელოს სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ წარდგენილ სასაქონლო ზედნადებებზე, განსაზღვროს, თუ რა ფაქტობრივ-სამართლებრივ ზეგავლენას ახდენს 31მ3 ხის მასალის კანონიერი წარმოშობის საფუძვლად მითითებული სასაქონლო ზედნადებით განსაზღვრული 35 მ3 დახერხილი ხის მასალის სრული გახარჯვა საქმის განხილვის შედეგზე. ამასთან, რამდენადაც საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 407-ე მუხლის მე-2 ნაწილის საფუძველზე, საკასაციო სასამართლო მოკლებულია შესაძლებლობას, დამატებით გამოიკვლიოს და დაადგინოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები, სააპელაციო სასამართლომ უნდა განსაზღვროს, ხომ არ არსებობს რაიმე სხვა მტკიცებულება, რომელიც დაადასტურებდა შპს „დ...-ის“ მიერ შპს „ამ...ზე“ მისაწოდებელი 31 მ3 ხის მასალის კანონიერ წარმოშობას.
თავის მხრივ, საკასაციო სასამართლო არ გამორიცხავს 2017 წლის 31 აგვისტოს #... ხე-ტყის სასაქონლო ზედნადებში ხის მასალის კანონიერი წარმოშობის დოკუმენტის მითითებისას შეცდომის/ხარვეზის დაშვების შესაძლებლობას, თუმცა პალატა აქვე აღნიშნავს, რომ ტექნიკური ხარვეზების არსებობა დადასტურებულ უნდა იქნეს სათანადო მტკიცებულებებითა და არგუმენტაციით, ხე-ტყის კანონიერების წარმოშობის სხვა კონკრეტული საფუძვლის არსებობით.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 აპრილის განჩინება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.
ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :
საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 412-ე მუხლით და
დ ა ა დ გ ი ნ ა :
1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 7 აპრილის განჩინება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;
3. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.
თავმჯდომარე მ. ვაჩაძე
მოსამართლეები: გ. აბუსერიძე
ბ. სტურუა
