საქმე №ბს-1267(2კ-22) 11 სექტემბერი, 2023 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემადგენლობა:

გოჩა აბუსერიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მაია ვაჩაძე, ბიძინა სტურუა

საქმის განხილვის ფორმა - ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორები (მოპასუხეები) - სსიპ შემოსავლების სამსახური, საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო

პროცესუალური მოწინააღმდეგე (მოსარჩელე) - დ. მ-ი

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 11 ივლისის გადაწყვეტილება

კასატორის მოთხოვნა - გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღება

დავის საგანი - ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

დ. მ-მა 2020 წლის 08 იანვარს სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების: სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ და სასარჩელო მოთხოვნათა დაზუსტების შემდგომ მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 25 ივნისის №21016 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 26 ივნისის №006-563 ,,საგადასახადო მოთხოვნის“, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 20 სექტემბრის №32702 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის №9312/2/2019 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის ქმედების უკანონოდ ცნობა, რომლითაც დ. მ-ის პირადი აღრიცხვის ბარათზე 2019 წლის 31 ივლისს ასახული იქნა დეკლარაციის საფუძველზე დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი 28 851 ლარისა და 63 თეთრის ოდენობით.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 24 დეკემბრის გადაწყვეტილებით დ. მ-ის სარჩელი დაკმაყოფილდა; ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 25 ივნისის №21016 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 26 ივნისის №006-563 ,,საგადასახადო მოთხოვნა“, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 20 სექტემბრის №32702 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის №9312/2/2019 გადაწყვეტილება და უკანონოდ იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის ქმედება, რომლითაც დ. მ-ის პირადი აღრიცხვის ბარათზე 2019 წლის 31 ივლისს ასახული იქნა დეკლარაციის საფუძველზე დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი 28 851 ლარისა და 63 თეთრის ოდენობით.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 24 დეკემბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრეს სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 11 ივლისის გადაწყვეტილებით სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 24 დეკემბრის გადაწყვეტილება და მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც დ. მ-ის სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 21016 ბრძანება, 2019 წლის 26 ივნისის №006-563 ,,საგადასახადო მოთხოვნა“, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 20 სექტემბრის №32702 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 29 ნოემბრის №9312/2/2019 გადაწყვეტილება; სსიპ შემოსავლების სამსახურს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ კანონით დადგენილ ვადაში ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა დაევალა. დანარჩენ ნაწილში სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 11 ივლისის გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ, რომლებმაც ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე სრულად უარის თქმა მოითხოვეს.

კასატორის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელი არ ეთანხმება სააპელაციო პალატის გადაწყვეტილებას და მიიჩნევს, რომ არ არსებობდა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების საფუძვლები, ვინაიდან ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან სრულად იქნა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებები გამოკვლეული და შეფასებული. კერძოდ, მიუთითებს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 24 აპრილის №12923 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა დ. მ-ის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2017 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში „საქართველოს გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის“ (გრაფა 42) და აღნიშნული თანხების ოდენობით „კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის“ (გრაფა 43) შემცირების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგებზე 2019 წლის 18 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზეც გამოიცა 2019 წლის 25 ივნისის №21016 ბრძანება და 26 ივნისის №006-563 ,,საგადასახადო მოთხოვნა“. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა ჯამში - 43 278 ლარი, მათ შორის, გადასახადი - 28 852 ლარი და ჯარიმა - 14 426.

კასატორის წარმომადგენელი უთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს, გარდა არარეზიდენტის მიერ დაქირავებულისათვის გადახდილი ხელფასისა, როდესაც ასეთი ხარჯი არ მიეკუთვნება არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულების ხარჯებს. მიუხედავად მითითებული დანაწესისა, გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა 2017 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაცია, რომელშიც ასახა ხელფასის სახით მიღებული შემოსავალი და დეკლარაციის 42-ე გრაფით მოახდინა წყაროსთან დაკავებული 28 852 ლარის საშემოსავლო გადასახადის ჩათვლა, რის შედეგად პირადი აღრიცხვის ბარათზე წარმოეშვა ზედმეტობა. ვინაიდან დ. მ-ის შემოსავალი დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან, მას არ წარმოეშობოდა ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლის დეკლარირების ვალდებულება და ჩათვლის მიღების უფლება. აღნიშნული ფაქტობრივი მოცემულობის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად, გადასახადის შემცირებისთვის დ. მ-ი დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად. კასატორის წარმომადგენელი საგულისხმოდ მიიჩნევს იმ გარემოებას, რომ გადასახადი გადამხდელი სადავოდ არ ხდის მის მიერ დეკლარაციის არასწორად შევსების ფაქტს.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელი ყურადსაღებად მიიჩნევს, რომ სააპელაციო პალატის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ეფუძნება იმ გარემოებას, რომ გადასახადის გადამხდელმა დეკლარაციის შევსებისას დაუშვა შეცდომა, ხოლო საჩივრის განმხილველ ორგანოებს არ უმსჯელიათ ეს შეცდომა იყო განზრახი თუ უნებური. მისი მოსაზრებით, „დაშვებული შეცდომის“ შეფასების საკითხი უკავშირდება არა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერებასა და დარიცხვის მართლზომიერებას, არამედ მხოლოდ იმ საკითხს, ხომ არ უნდა გათავისუფლდეს გადასახადის გადამხდელი დაკისრებული სანქციისგან. აღნიშნულს ადასტურებს ის გარემოებაც, რომ როდესაც გადასახადის გადამხდელი შეცდომაზე უთითებს, იგი აღიარებს სამართალდარღვევის ჩადენის ფაქტს. შესაბამისად, გადასახადის დარიცხვის კანონიერებას სადავოდ არ ხდის. აღნიშნულიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა არ შეესაბამება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილს. დამატებით აღნიშნავს, რომ საჩივრის განმხილველმა ორგანოებმა იმსჯელეს დ. მ-ის სანქციისგან გათავისუფლების საკითხზე, თუმცა ამ მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე უარი ეთქვა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, კასატორის წარმომადგენელი აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ გადასახადისა და ჯარიმის დარიცხვა განაპირობა გადასახადის გადამხდელის მიერ საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციის არასწორად შევსებამ, რომელმაც შედეგად პირადი აღრიცხვის ბარათზე, რეალური სამართლებრივი საფუძვლის გარეშე, წარმოშვა ზედმეტობა. ვინაიდან სახეზე არ იყო ქმედების სამართლებრივ მხარესთან დაკავშირებული შეცდომა, საჩივრის განმხილველმა ორგანოებმა გადასახადის გადამხდელი არ გაათავისუფლეს დაკისრებული სანქციისგან.

კასატორის, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს წარმომადგენლის განმარტებით, პირის საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან გათავისუფლების შემთხვევებისა და წესის განსაზღვრა საკანონმდებლო ორგანოს მიერ დელეგირებული იქნა აღმასრულებელ ხელისუფლებაზე/დავის განმხილველ სასამართლოზე. საქართველოს უზენაესმა სასამართლომ 2014 წლის 7 ოქტომბრის (№ბს-222-219(კ-14)) გადაწყვეტილებაში განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი, პირს სწამდა, რომ მისი ქმედება კანონიერია და არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. ამასთან, პირი მოქმედებდა ე. წ. საპატიო შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლება სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საპატიო შეცდომის დროს პირი ფიქრობს, რომ არ არსებობს ისეთი ნორმა, რომელიც მის ქმედებას კრძალავს. ანუ, მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. სასამართლოს აზრით, იმ შემთხვევაში თუ შეცდომა საპატიო არ არის (მაგ: მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით), პირი არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან. საკასაციო სასამართლომ განმარტა, რომ პირი შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან, თუ იგი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმის აშკარა ბუნდოვანი და ორაზროვანი შინაარსის გამო კეთილსინდისიერად ცდებოდა კანონის არსთან მიმართებაში, მაგრამ სამართლებრივი შეცდომა შეუძლებელია გავაიგივოთ კანონის არცოდნასთან, როდესაც ადგილი აქვს იმ შემთხვევას, თუ პირმა საერთოდ არ იცოდა კანონის არსებობის შესახებ, იმ პირობებში, როდესაც უნდა სცოდნოდა და ობიექტურად შეეძლო სცოდნოდა ამის შესახებ.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ზემოხსენებული განჩინების შედეგად კასატორის წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ პირის დაუდევარი ქმედება არ შეიძლება გახდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გათავისუფლების საფუძველი. მოსარჩელემ დეკლარაციის 42-ე გრაფით მოახდინა წყაროსთან დაკავებული 28 852 ლარის საშემოსავლო გადასახადის უკანონო ჩაითვალა, რომლითაც წარმოეშვა ზედმეტობა, ხოლო სახელმწიფო ბიუჯეტს თანხის დაბრუნების ვალდებულება, რისი კორექტირებაც საგადასახადო შემოწმებამდე არ მომხდარა. შესაბამისად, კასატორის წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გადამხდელის სანქციისგან გათავისუფლების საფუძველი.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს წარმომადგენელი არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს შეფასებას, რომ ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ ფორმალურად იმსჯელა პირის კეთილსინდისიერების საკითხზე და არ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ მოსარჩელეს ზედმეტობაში არსებული თანხა არ გამოუყენებია, რითაც სახელმწიფო ბიუჯეტს პრაქტიკულად არ მიადგა ზიანი და აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში, მოსარჩელემ დეკლარაციის 42-ე გრაფის შევსებით წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადი უკანონოდ ჩაითვალა, რომლითაც წარმოეშვა ზედმეტობა, ხოლო სახელმწიფო ბიუჯეტს წარმოეშვა თანხის, 28 852 ლარის დაბრუნების ვალდებულება. შესაბამისად, სასამართლოს აპელირება ზიანის არარსებობის ფაქტზე ვერ გახდება გადამხდელის პასუხისმგებლობის გამომრიცხავი გარემოება, ვინაიდან, კასატორის წარმომადგენლის მოსაზრებით, მსგავსი შემთხვევები ართულებს საგადასახადო ვალდებულებების შესრულებაზე კონტროლს და ხელს უწყობს გადამხდელის მხრიდან საგადასახადო ვალდებულებების შეუსრულებლობას, მათ შორის, არარეალური ზედმეტობის მოთხოვნის გზით. შესაბამისად, ადმინისტრაციული ორგანოს წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ არ არსებობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გადამხდელის სანქციისგან გათავისუფლების საფუძველი. დავის განმხილველი ორგანოებისთვის ცნობილი იყო ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, რისი ახლიდან შესწავლა დაევალა შემოსავლების სამსახურს და სწორედ ამ გარემოებების შესწავლის შედეგად იქნა მიღებული სადავოდ გამხდარი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები, ამიტომ აღნიშნულ საკითხზე ახალი აქტის გამოცემა მოკლებულია სამართლებრივ საფუძველს. გარდა ამისა, სააპელაციო სასამართლომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მსჯელობისას აღნიშნა, რომ გადამხდელის სანქციისგან გათავისუფლება არის საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველი ორგანოს დისკრეციული უფლებამოსილება და ამ მოტივით შემოსავლების სამსახურს დაავალა ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა, თუმცა მხედველობაში არ მიიღო, რომ ამავე მუხლის დანაწესით ასეთივე უფლებამოსილება გააჩნია თავად სასამართლოს, შესაბამისად, თუ სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ არსებობდა პირის კეთილსინდისიერებით სანქციისგან გათავისუფლების საფუძველი, მაშინ თავად უნდა მიეღო ასეთი გადაწყვეტილება, შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურისთვის ახალი აქტის გამოცემის დავალება მოკლებულია სამართლებრივ საფუძველს.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 07 ნოემბრის განჩინებით, ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლისა და საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივარში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით სააპელაციო პალატის მიერ გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და საკასაციო საჩივრის ფარგლების გათვალისწინებით მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში შესაფასებელია გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების, ასევე 2019 წლის 31 ივლისს, დ. მ-ის პირადი აღრიცხვის ბარათზე, დეკლარაციის საფუძველზე ასახული საშემოსავლო გადასახადის და ჯარიმის დარიცხვის კანონიერება.

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ 2018 წლის 31 მარტს, დ. მ-მა სსიპ შემოსავლების სამსახურს წარუდგინა საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაცია, რომლის 42-ე გრაფაში (გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადი, რომელიც ექვემდებარება ჩათვლას) მიუთითა - 28 851.63 ლარი, ხოლო ამავე დღეს, დ. მ-მა გადაიხადა 2017 წლის საშემოსავლო გადასახადი - 58 360 ლარი. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 24 აპრილის №12923 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა დ. მ-ის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2017 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში „საქართველოში გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის“ (გრაფა №42) და „კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადის“ (გრაფა №43) სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგად, 2019 წლის 18 ივნისს შედგა კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის თანახმად ირკვევა, რომ დ. მ-ი 2017 წლის საანგარიშო პერიოდში დასაქმებული იყო რამდენიმე სამუშაო ადგილას, საიდანაც დამსაქმებელს გადასახადის წყაროსთან დაბეგრილი აქვს 95 752 ლარი, ხოლო შესაბამისი საშემოსავლო გადასახადია 28 852 ლარი. 2019 წლის 18 ივნისის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2019 წლის 25 ივნისს გამოიცა №21016 ბრძანება და 2019 წლის 26 ივნისის №006-563 ,,საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლითაც დ. მ-ს დამატებით გადასახდელად დაერიცხა სულ 43 278 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი - 28 852 ლარი და ჯარიმა - 14 426 ლარი.

2019 წლის 10 ივლისს დ. მ-მა სსიპ შემოსავლების სამსახურში წარადგინა საშემოსავლო გადასახადის წლიური დაზუსტებული დეკლარაცია, რომელიც შეეხებოდა 2017 საანგარიშო წელს, რომლის 42-ე გრაფაში (გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადი, რომელიც ექვემდებარება ჩათვლას) მიუთითა - 0 ლარი, ხოლო დეკლარაციის „ბ“ დანართში, ხელფასიდან, რომელიც არ დაბეგრილა გადახდის წყაროსთან გადასახადით, მიუთითა 58 359.09 ლარი. 2019 წლის 31 ივლისს დ. მ-ის პირადი აღრიცხვის ბარათზე აისახა დეკლარაციის საფუძველზე დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი 28 851.63 ლარი.

საკასაციო პალატის მოსაზრებით, განსახილველ შემთხვევაში დ. მ-ის მიზანს წარმოადგენს 2018 წლის 31 მარტს ნაწილობრივ არასწორად შევსებული დეკლარაციის წარდგენამდე არსებული მდგომარეობის აღდგენა, ხოლო ადმინისტრაციულ ორგანოთა წარმომადგენლები მიიჩნევენ, რომ მოსარჩელისათვის დაკისრებული საგადასახადო ვალდებულება მართლზომიერია, ვინაიდან დ. მ-მა გადახდის წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის სახით დეკლარაციაში მითითებული თანხის ოდენობით შეიმცირა საშემოსავლო გადასახადი.

მოცემულ შემთხვევაში სადავო არ არის ის გარემოება, რომ დ. მ-მა საგადასახადო დეკლარაცია შეავსო არასწორად, რის შედეგად არასწორად ჩაითვალა დამსაქმებლის, როგორც საგადასახადო აგენტის მიერ, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების შესრულების მიზნით დაბეგრილი საშემოსავლო გადასახადი 28 852 ლარის ოდენობით, შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ უნდა შეფასდეს დ. მ-ის მიერ დაშვებული უსწორობის საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მოქმედების სფეროში მოქცევის საკითხი.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო კანონმდებლობა არეგულირებს საქართველოში გადასახადების დაწესებასთან, შემოღებასთან და გადახდასთან დაკავშირებულ ურთიერთობებს, საგადასახადო კონტროლის, საგადასახადო პასუხისმგებლობის, უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის პროცესში წარმოშობილ ურთიერთობებს, ასევე გადასახადის გადამხდელის სამართალდარღვევისგან გათავისუფლების საკითხებს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საკასაციო სასამართლოს მოსაზრებით, საგადასახადო კოდექსის ზემოხსენებული ნორმა საგადასახადო ორგანოებსა და სასამართლოს ანიჭებს უფლებამოსილებას საგადასახადო სანქციისგან გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადამხდელი. აღსანიშნავია, რომ არ არსებობს კეთილსინდისიერების განსაზღვრის ერთიანი მეთოდი; ზოგადად კეთილსინდისიერების პრინციპი დაკავშირებულია მორალურ სტანდარტებთან. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება დამოკიდებულია რამდენიმე ფაქტორზე, მათ შორის პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებაზე მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი, ანუ როდესაც პირი მოქმედებს ე.წ. საპატიებელი შეცდომის პირობებში. კანონის მიზანს წარმოადგენს, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს არა სტანდარტულად შეცდომის დამშვები პირი, არამედ პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. ამდენად, აუცილებელია ყოველი კონკრეტული შემთხვევა დამოუკიდებლად შეფასდეს, მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების შემოწმებისას ყურადსაღებია მისი საგადასახადო ისტორია, გადახდილი გადასახადების სისწორე და დროულობა, იყო თუ არა იმავე სამართალდარღვევაზე დაჯარიმებული, ჰქონდა თუ არა შესაძლებლობა განეკარგა ზედმეტობაში ასახული თანხა და განკარგა თუ არა იგი და სხვა.

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საგადასახადო პასუხისმგებლობა არის კონკრეტული საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩამდენი პირის ვალდებულება, საგადასახადო კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით, პასუხი აგოს მის მიერ ჩადენილი მართლსაწინააღმდეგო ქმედებისათვის (სუსგ 07.10.2014წ. №ბს-222-219(კ-14)). ამასთან, საგადასახადო პასუხისმგებლობას ერთგვარი პრევენციული თვისებაც ახასიათებს - თავიდან აიცილოს საგადასახადო სამართალდარღვევა, პრევენციულ თვისებასთან ერთად საგადასახადო პასუხისმგებლობის მიზანია საგადასახადო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფა. გადასახადის შემცირებამ გარდაუვალად უნდა გამოიწვიოს სამართალდამრღვევის მიმართ პასუხისმგებლობის ზომის გამოყენება, მაგრამ იგი არ უნდა ატარებდეს რეპრესიულ ხასიათს (სუსგ 07.10.2014წ. №ბს-222-219(კ-14)).

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 407-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, სააპელაციო სასამართლოს მიერ დამტკიცებულად ცნობილი ფაქტობრივი გარემოებები სავალდებულოა საკასაციო სასამართლოსათვის, თუ წამოყენებული არ არის დასაშვები და დასაბუთებული პრეტენზია (შედავება). მითითებულ სამართლებრივ ნორმაზე დაყრდნობით, საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ კასატორებს არ წარმოუდგენიათ დამატებითი, დასაშვები და დასაბუთებული საკასაციო პრეტენზია, რომელიც ეჭვქვეშ დააყენებდა სააპელაციო სასამართლოს მიერ დამტკიცებულად ცნობილი ზემოაღნიშნული გარემოების სარწმუნოობას.

საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო პალატის დასკვნას იმის შესახებ, რომ სადავო გადაწყვეტილებებიდან არ იკვეთება, დავის განმხილველმა ორგანოებმა სრულყოფილად შეაფასეს თუ არა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება, კერძოდ, ის ფაქტი, რომ დ. მ-ის მიერ დეკლარაციის შევსების შედეგად სახელმწიფო ბიუჯეტი არ დაზარალებულა, მას არ გამოუყენებია ზედმეტობაში არსებული თანხა. პირიქით, დეკლარაციის შევსების დღეს გადაიხადა 2017 წლის საშემოსავლო გადასახადი - 58 360 ლარი, შესაბამისად დავების განმხილველმა ორგანომ ხელახალი ადმინისტრაციული წარმოების შედეგად უნდა მიიღოს იმ სახის დამაბალანსებელი გადაწყვეტილება, რომ არ დაზარალდეს გადასახადის გადამხდელის მოქმედების შედეგად სახელმწიფო ბიუჯეტი, ხოლო გადასახადის გადამხდელს დაშვებული შეცდომის/უსწორობის გამო არ მოუწიოს გადასახადის ზედმეტად გადახდა, რის შემდეგაც, საქმის ფაქტობრივი გარემოებების ხელახალი შეფასებისა და გაანალიზების საფუძველზე, იქონიოს მსჯელობა დ. მ-ის მიმართ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული საშეღავათო დანაწესის გავრცელების შესაძლებლობის შესახებ.

ამდენად, საკასაციო პალატა ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს შეფასებას, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურს და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საჩივრის განხილვის ეტაპზე არ გამოუკვლევიათ მოსარჩელის მიერ მითითებული გარემოებები. სწორედ აღნიშნული გარემოებების შეფასების შედეგად უნდა მიეღო დავების განმხილველ ორგანოს დასაბუთებული გადაწყვეტილება.

ამდენად, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს - წარმატების პერსპექტივა.

ზემოთქმულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ არ არსებობს საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივრები არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 11 ივლისის გადაწყვეტილება;

3. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

მოსამართლეები: გ. აბუსერიძე

მ. ვაჩაძე

ბ. სტურუა