საქართველოს უზენაესი სასამართლო

გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა

საქართველოს სახელით

Nბს-251(კ-22) 20 დეკემბერი, 2023 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ

შემდეგი შემადგენლობით:

თამარ ოქროპირიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე, გენადი მაკარიძე

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ზეპირი განხილვის გარეშე, შეამოწმა დ. კ-ის (მოსარჩელე) საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საფუძვლების არსებობა, თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 15 ივლისის განჩინებაზე (მოწინააღმდეგე მხარეები: (მოპასუხეები) - სსიპ შემოსავლების სამსახური, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო).

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

2018 წლის 22 ოქტომბერს დ. კ-ემ სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ. მოსარჩელემ მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 26 აპრილის N5465075 გადაწყვეტილების, 2018 წლის 4 ივლისის N17001 ბრძანებისა და N6322/2/2018 საჩივარზე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 26 სექტემბრის გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა, ასევე, სსიპ შემოსავლების სამსახურისთვის დ. კ-ის საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერის თაობაზე ახალი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის დავალება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 15 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით, დ. კ-ის სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა დ. კ-ემ.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 15 ივლისის განჩინებით, დ. კ-ის სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 15 ოქტომბრის გადაწყვეტილება.

სააპელაციო პალატამ მიუთითა სადავო პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“, ,,ბ“ და ,,გ“ ქვეპუნქტებზე, ასევე, „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N994 ბრძანების 68¹-ე მუხლზე და აღნიშნა, რომ საგადასახადო კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს ანიჭებს უფლებამოსილებას მოითხოვოს საგადასახადო ორგანოსაგან საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერა, თუმცა არა ყველა შემთხვევაში, რამეთუ საგადასახადო კოდექსით იმპერატიულად არის განსაზღვრული წესი და პირობები, რომელსაც უნდა აკმაყოფილებდეს გადასახადის გადამხდელი აღნიშნული უფლებით სარგებლობისათვის.

სააპელაციო პალატამ დადგენილად მიიჩნია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 8 სექტემბრის N39363 ბრძანებით, დაინიშნა დ. კ-ის საქმიანობის თემატური კამერალური საგადასახადო შემოწმება, შპს ,,...ზე“ მიწის ნაკვეთის რეალიზაციის საკითხთან დაკავშირებით. შემოწმების ვადა განისაზღვრა 2014 წლის 8 სექტემბრიდან 7 ოქტომბრის ჩათვლით. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 9 დეკემბრის N50977 ბრძანებით, დ. კ-ეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის შესაბამისად, ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით დაერიცხა სულ 489 388 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 376 452 ლარი და ჯარიმა 112 936 ლარი. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2014 წლის 9 დეკემბერს დ. კ-ის მიმართ გამოიცა საგადასახადო მოთხოვნა N059-20, რომლის თანახმად, მას დაეკისრა სულ 1 057 068.02 ლარი, საიდანაც ძირითადი გადასახადია 376 452 ლარი, ჯარიმა 112 936 ლარი და საურავი 567 680.02 ლარი. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 21 აპრილის გადაწყვეტილებით, დ. კ-ის საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; ნაწილობრივ გაუქმდა 2014 წლის 9 დეკემბრის N059-20 საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 27 იანვრის N1632 ბრძანება; კერძოდ, გაუქმდა დარიცხული ჯარიმა და საურავი ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად.

სააპელაციო პალატამ ასევე დადგენილად მიიჩნია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 21 აპრილის გადაწყვეტილების აღსრულების მიზნით განხორციელებული ხელახალი ადმინისტრაციული წარმოების შედეგებზე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2016 წლის 19 მაისს გამოიცა N13716 ბრძანება და დ. კ-ეს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის შესაბამისად, შეუმცირდა ჯარიმა 112 936 ლარით. ასევე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 19 მაისის N059-12 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც მას დაერიცხა 376 452 ლარი. ამდენად, დ. კ-ისათვის სრულად იქნა შემცირებული ჯარიმა - 112 936 ლარისა და საურავი - 567 680 ლარის ოდენობით. პალატამ აღნიშნა, რომ მითითებულ სამართლებრივ აქტს გადასახადის გადამხდელი გაეცნო 2016 წლის 12 სექტემბერს და შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-5 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტისა და 239-ე მუხლის გათვალისწინებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილი აქტით დამატებით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულების აღიარება დ. კ-ის მიერ მოხდა 2016 წლის 12 ოქტომბერს.

სააპელაციო პალატამ არ გაიზიარა აპელანტის მითითება დ. კ-ის საგადასახადო დავალიანების წარმოშობის თარიღთან მიმართებით (2011 წელი) და განმარტა, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების მიხედვით, დ. კ-ეს 2011 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით, ბიუჯეტის მიმართ ერიცხებოდა დავალიანება 7.82 ლარი. ამასთან, გარდა ფიზიკური პირის ქონების გადასახადის წლიური დეკლარაციებისა, დ. კ-ეს 2011 წლის შემდეგ დეკლარაციები არ წარუდგენია. გარდა ამისა, გადასახადის გადამხდელთან 08.09.2014-12.12.2014 წლებში ჩატარებული თემატური შემოწმების შედეგად, დ. კ-ეს დამატებით დაერიცხა, გადასახადები საშემოსავლო გადასახადში 2008 წლის საანგარიშო პერიოდზე.

სააპელაციო პალატამ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე მითითებით განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელისათვის დავალიანების ჩამოსაწერად უნდა არსებობდეს შემდეგი პირობები: დავალიანების ჩამოწერისათვის გადასახადი დარიცხული და აღიარებული უნდა იყოს. ამასთან, დარიცხვა უნდა იყოს განხორციელებული 2011 წლის პირველ იანვრამდე. მოცემულ შემთხვევაში კი, დ. კ-ეს დავალიანება დაერიცხა 08.09.2014-12.12.2014 წლებში ჩატარებული თემატური საგადასახადო შემოწმების საფუძველზე და არა მის მიერ განხორციელებულ ოპერაციაზე საგადასახადო დეკლარაციის წარდგენის შედეგად. პალატამ აღნიშნა, რომ განსახილველ შემთხვევაში, არსებითი მნიშვნელობა აქვს გადასახადის დარიცხვის თარიღს (2014 წელი) და არა გარემოებას, განეკუთვნება თუ არა დარიცხული გადასახადი 2008 წლის საანგარიშო პერიოდს. პალატის მითითებით, 2008 წელი წარმოადგენს დ. კ-ისათვის გადასახადის გადახდის ვალდებულების წარმოშობის თარიღს, რა დროსაც მას გააჩნდა ვალდებულება ემოქმედა საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და კანონით განსაზღვრულ ვადაში წარედგინა დეკლარაცია საგადასახადო ვალდებულების არსებობის თაობაზე, რაც მას არ განუხორციელებია. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების დასრულებამდე (2014 წლამდე) მასზე ვერც გადასახადის დარიცხვა ვერ განხორციელდებოდა.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სრულად შეესაბამება კანონმდებლობას და მათი მომზადებისა და გამოცემისას ადგილი არ ჰქონია კანონის მოთხოვნათა არსებით დარღვევას, რაც გამორიცხავს მათი ბათილად ცნობის სამართლებრივ საფუძვლებს. ამასთან, პალატის მითითებით, იმ პირობებში, როდესაც არ დაკმაყოფილდა მოსარჩელის მოთხოვნა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობის შესახებ, ასევე არ არსებობს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის დავალებასთან დაკავშირებით, მოსარჩელის სასარჩელო მოთხოვნის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველიც.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 15 ივლისის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა დ. კ-ემ.

კასატორის მოსაზრებით, სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, თუმცა არასწორად განმარტა იგი. კერძოდ, კასატორი მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან დ. კ-ეს დამატებითი გადასახადები დაერიცხა 2008 წლის საანგარიშო პერიოდზე და მას 2011 წლის შემდეგ დეკლარაცია აღარ წარუდგენია, სახეზეა სწორედ მითითებული ნორმით გათვალისწინებული გადასახადის ჩამოწერის საფუძველი.

კასატორი არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას იმის თაობაზე, რომ დ. კ-ის საგადასახადო დავალიანება წარმოიშვა 2014 წელს. კასატორი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 59-ე მუხლსა და 61-ე მუხლის პირველ ნაწილზე მითითებით აღნიშნავს, რომ დავალიანების წარმოშობა უშუალოდ არის დაკავშირებული კონკრეტულ საგადასახადო პერიოდთან. შესაბამისად, ვინაიდან მოცემულ შემთხვევაში, დ. კ-ის საგადასახადო დავალიანება უკავშირდება 2008 წლის საანგარიშო პერიოდს, კასატორის მოსაზრებით, იგი წარმოშობილია ამავე პერიოდში, ანუ 2011 წლის 1 იანვრამდე და უპირობოდ ექვემდებარება ჩამოწერას.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 30 მარტის განჩინებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული დ. კ-ის საკასაციო საჩივარი. ამავე განჩინებით, დ. კ-ეს გადაუვადდა სახელმწიფო ბაჟის გადახდა საქმის განხილვის დასრულებამდე.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საქმის მასალების შესწავლისა და საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის შემოწმების შედეგად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ დ. კ-ის საკასაციო საჩივარი არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არცერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით, ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორი ვერ ასაბუთებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორი საკასაციო საჩივარში ვერ აქარწყლებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დასკვნებს.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი პარაგრაფი ავალდებულებს სასამართლოს, დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, რაც არ უნდა იქნეს გაგებული თითოეულ არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემად (იხ. ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, N7932/03; Van de Hurk v. Netherlands, par.61, Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and Lenoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81).

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 8 სექტემბრის N39363 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული თემატური კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე (ჯარიმისა და საურავის გაუქმების გათვალისწინებით), აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2016 წლის 19 მაისს გამოცემული N059-12 (კორექტირებული) საგადასახადო მოთხოვნით, დ. კ-ეს დაერიცხა გადასახადი, სულ 376 452 ლარის ოდენობით.

ასევე დადგენილია, რომ 2018 წლის 25 აპრილს, დ. კ-ემ განცხადებით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერა. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 26 აპრილის N5465075 გადაწყვეტილებით, დ. კ-ეს ეცნობა, რომ მისი გადასახადების პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად ვერ განხორციელდა, რადგან მას ბარათზე არ ერიცხებოდა 2011 წლის პირველ იანვრამდე წარმოშობილი და ზემოაღნიშნული ქვეპუნქტის ამოქმედებამდე გადაუხდელი აღიარებული საგადასახადო დავალიანება და მასზე დარიცხული საურავი. ამასთან, აღნიშნული გადაწყვეტილების ბათილად ცნობის მოთხოვნით დ. კ-ის მიერ წარდგენილი საჩივრები სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2018 წლის 4 ივლისის N17001 ბრძანებითა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 26 სექტემბრის გადაწყვეტილებით (N6322/2/2018 საჩივარზე) არ იქნა დაკმაყოფილებული.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერების შეფასებისათვის გადამწყვეტია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის რეალური შინაარსის შეფასება, კერძოდ, იმის განსაზღვრა, მითითებული ნორმის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია კონკრეტულად რა სახის თანხების ჩამოწერის შესაძლებლობას ითვალისწინებდა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, ამ კოდექსის 252-ე მუხლის მოთხოვნათა გაუთვალისწინებლად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესით ჩამოწერას ექვემდებარება 2011 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილი და ამ ქვეპუნქტის ამოქმედებამდე გადაუხდელი აღიარებული საგადასახადო დავალიანება და მასზე დარიცხული საურავი, თუ პირს 2011 წლის 1 იანვრის შემდგომი პერიოდისათვის (თანხის ჩამოწერამდე) საგადასახადო ორგანოსთვის არ წარუდგენია საგადასახადო დეკლარაცია/გაანგარიშება (გარდა პირის ქონების გადასახადის დეკლარაციისა/გაანგარიშებისა, აგრეთვე ამ კოდექსის 176¹ მუხლის პირველი ნაწილის ან 309-ე მუხლის 58-ე და 59-ე ნაწილების მიხედვით განხორციელებული დეკლარირებისა ან/და დარიცხვისა) ან საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი საგადასახადო დეკლარაციის/გაანგარიშების (გარდა პირის ქონების გადასახადის დეკლარაციისა/გაანგარიშებისა, აგრეთვე ამ კოდექსის 176¹ მუხლის პირველი ნაწილის ან 309-ე მუხლის 58-ე და 59-ე ნაწილების მიხედვით განხორციელებული დეკლარირებისა ან/და დარიცხვისა) საფუძველზე გადასახდელად დასარიცხი გადასახადის თანხა ნულის ტოლია (გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც წარდგენილი საგადასახადო დეკლარაციით/გაანგარიშებით ერთობლივი შემოსავლის თანხა ნულზე მეტია ან/და ჩასათვლელი თანხა დარიცხულ თანხას აღემატება).

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ მითითებული საგადასახადო-სამართლებრივი ნორმა წარმოადგენს საგადასახადო ამნისტიის აქტს, რომლითაც განისაზღვრა 2011 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილი და 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის ამოქმედებამდე გადაუხდელი აღიარებული საგადასახადო დავალიანებისა და მასზე დარიცხული საურავის ჩამოწერის შესაძლებლობა, იმ შემთხვევაში, თუკი გადამხდელს არ უფიქსირდება შემდგომი პერიოდის აქტივობები. საკასაციო პალატა განმარტავს, რომ საგადასახადო ამნისტია კანონმდებლის ექსკლუზიურ შეხედულებას ეფუძნება. საგადასახადო ამნისტია, როგორც წესი, პასუხობს ქვეყანაში შექმნილ ეკონომიკურ გამოწვევებს, გადასახადის გადამხდელის ამოუღებელი საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან გათავისუფლებისა და გადამხდელთა წახალისების საჭიროებას, რათა მათ მიეცეთ საქმიანობის განახლებისა და სახელმწიფო ბიუჯეტის ფორმირებაში მონაწილეობის მიღების შესაძლებლობა. ამასთან, საგადასახადო ამნისტია ეფუძნება გადასახადების ადმინისტრირების ფუნქციის გაჯანსაღებას, რამდენადაც მინიმუმამდე იქნეს დაყვანილი უიმედო საგადასახადო დავალიანებების ამოღებისაკენ მიმართული საგადასახადო ორგანოთა ძალისხმევა და მაქსიმალურად ეფექტურად იქნეს განხორციელებული მიმდინარე საგადასახადო პასუხისმგებლობებით განსაზღვრული თანხების ბიუჯეტში დროული აკუმულირება. (იხ. სუსგ 25.11.2021წ. Nბს-1308(2კ-20)).

საკასაციო პალატა განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის დისპოზიცია არის კუმულაციური, კერძოდ, როგორც გრამატიკული, ასევე, სისტემურ-ტელეოლოგიური განმარტებით ცალსახაა, რომ კანონმდებელმა მითითებულ ნორმაში გამოყენებული „და“ კავშირით საგადასახადო ამნისტიის გავრცელებისათვის სავალდებულო პირობად დაადგინა აღიარებული საგადასახადო დავალიანების 2011 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობა და ამ დავალიანების საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის ამოქმედებამდე გადაუხდელობის ფაქტის ერთობლივი არსებობა. შესაბამისად, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ სიტყვები - „წარმოშობილი“ და „გადაუხდელი“ ამავე ნორმაში გამოყენებულ ტერმინს - „აღიარებულ საგადასახადო დავალიანებას“ მიემართება. ამდენად, კანონმდებელმა მიზნად დაისახა თანხების ჩამოწერის გზით საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან გაეთავისუფლებინა არა 2011 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებები, არამედ მითითებულ პერიოდამდე წარმოშობილი და აღიარებული საგადასახადო დავალიანებები.

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ვალდებულებასა და აღიარებულ საგადასახადო დავალიანებას შორის არსებობს მნიშვნელოვანი შინაარსობრივი და პრაქტიკული განსხვავება. საგადასახადო ვალდებულება გულისხმობს პირის ვალდებულებას, გადაიხადოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული გადასახადი, რომელიც წარმოიშობა კანონმდებლობით დადგენილ იმ გარემოებათა წარმოქმნის მომენტიდან, რომლებიც ითვალისწინებს გადასახადის გადახდას. საგადასახადო ვალდებულება არსებობს საგადასახადო დავალიანებისაგან დამოუკიდებლად, კერძოდ, იგი წარმოიშობა დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან. საგადასახადო ვალდებულება აღიარებულ საგადასახადო დავალიანებად ტრანსფორმირდება მაშინ, როდესაც გადამხდელს დაერიცხება გადასახადი ან/და სანქცია და მის მიმართ გამოიცემა საგადასახადო მოთხოვნა. ამასთან, განსხვავებით საგადასახადო ვალდებულებისაგან, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების ფარგლებში საგადასახადო ორგანოს უფლება ეძლევა გადასახადების გადახდევინების უზრუნველყოფის მიზნით გამოიყენოს საგადასახადო უზრუნველყოფის ღონისძიებები.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ მოცემულ შემთხვევაში მართალია, დ. კ-ის მხრიდან დასაბეგრი ოპერაცია განხორციელებული იქნა 2008 წელს, რისი გათვალისწინებითაც მისი საგადასახადო ვალდებულება გადასახადის გადახდის თაობაზე სწორედ ამავე პერიოდში წარმოიშვა, თუმცა აღნიშნული საგადასახადო ვალდებულების შეუსრულებლობის გამო დ. კ-ის საგადასახადო შემოწმება 2014 წელს ჩატარდა, კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა კი 2016 წელს გამოიცა. შესაბამისად, დ. კ-ის აღიარებული და გადაუხდელი საგადასახადო დავალიანება წარმოიშვა 2011 წლის 1 იანვრის შემდგომ, რაც არ ქმნიდა მოსარჩელის მიმართ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით დადგენილი რეგულაციის გავრცელების საფუძველს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ კასატორის მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრის დასაშვებად ცნობის საფუძველს, მოცემულ საქმეს არ გააჩნია პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივარს - წარმატების პერსპექტივა. ამდენად, დ. კ-ის საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ უნდა იქნეს დაუშვებლად.

საკასაციო სასამართლო მიუთითებს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 39-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, სახელმწიფო ბაჟის ოდენობა საკასაციო საჩივრისათვის შეადგენს დავის საგნის ღირებულების 5 პროცენტს, მაგრამ არანაკლებ 300 ლარისა, ხოლო ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ფიზიკური პირისათვის სახელმწიფო ბაჟის ოდენობა საკასაციო ინსტანციის სასამართლოში არ უნდა აღემატებოდეს - 6 000 ლარს. ამასთან, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საკასაციო საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შემთხვევაში პირს დაუბრუნდება მის მიერ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის 70 პროცენტი. ამდენად, თუ კასატორს წინასწარ არ აქვს გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი საკასაციო საჩივარზე და მას მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად, გადავადებული აქვს სახელმწიფო ბაჟის გადახდა საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებამდე, მისი საკასაციო საჩივრის დაუშვებლად მიჩნევის შემთხვევაში, მას დაეკისრება გადასახდელი სახელმწიფო ბაჟის 30 პროცენტი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან კასატორს - დ. კ-ეს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 30 მარტის განჩინებით სახელმწიფო ბაჟის გადახდა გადაუვადდა საქმის განხილვის დასრულებამდე, კასატორს - დ. კ-ეს უნდა დაეკისროს სახელმწიფო ბაჟის გადახდა 1 800 ლარის ოდენობით.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. დ. კ-ის საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 15 ივლისის განჩინება;

3. დ. კ-ეს დაეკისროს სახელმწიფო ბაჟის - 1 800 ლარის გადახდა შემდეგ ანგარიშზე: ქ. თბილისი, სახელმწიფო ხაზინა, ბანკის კოდი TRESGE22, მიმღების ანგარიშის №200122900, სახაზინო კოდი №300773150;

4. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე: თამარ ოქროპირიძე

მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე

გენადი მაკარიძე