საქართველოს უზენაესი სასამართლო

გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა

საქართველოს სახელით

საქმე №ბს-674(კ-21) 28 სექტემბერი, 2023 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემადგენლობა:

ბიძინა სტურუა (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მაია ვაჩაძე, გენადი მაკარიძე

საქმის განხილვის ფორმა - ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორი (მოსარჩელე) - შპს „...ი“

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - სსიპ შემოსავლების სამსახური

გასაჩივრებული განჩინება - თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 2 აპრილის განჩინება

დავის საგანი - ქმედების განხორციელების დავალება

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

2016 წლის 30 სექტემბერს შპს „...მა“ სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხის - სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ და სასარჩელო მოთხოვნის დაზუსტების შემდეგ მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურისათვის საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულების დავალება, კერძოდ, „მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციამ განახორციელოს საგადასახადო კოდექსის 30-ე, 246-ე და 248-ე მუხლებზე დაყრდნობით შპს „კ...ის“ ბიუჯეტისადმი არსებული და შემდგომში წარმოშობილი დავალიანების გადაკისრება და შესაბამისად, 3,8 მილიონი ლარის (აშშ დოლართან მიმართებით) ბიუჯეტში ამოღება სს „რ...იდან“. მოსარჩელემ, საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებაზე დაყრდნობით, მიუთითა, რომ ადმინისტრაციული ორგანო არ ცნობს საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ძალადაკარგულად ვერ ჩაითვლებოდა. მოსარჩელის განმარტებით, სახელმწიფო ორგანოს არ აქვს უფლება, არ გაითვალისწინოს საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ დადგენილი გარემოებები მაშინ, როდესაც იგი ერთადერთი ორგანოა, რომელსაც აქვს უფლებამოსილება, განმარტოს ნორმის კონსტიტუციასთან შესაბამისობა და შეაჩეროს ნორმის მოქმედება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 25 აპრილის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მა“. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2017 წლის 24 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 25 აპრილის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2018 წლის 5 აპრილის განჩინებით სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივარი თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2017 წლის 24 ოქტომბრის გადაწყვეტილებაზე მიჩნეულ იქნა დაუშვებლად.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 16 აპრილის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. საქალაქო სასამართლოს აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მა“. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 31 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 16 აპრილის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 31 ოქტომბრის გადაწყვეტილება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და შპს „...მა“.

კასატორმა - სსიპ შემოსავლების სამსახურმა საკასაციო საჩივარში აღნიშნა, რომ შპს „კ...ის“ უფლებამონაცვლე შპს „...ისთვის“ ჯერ კიდევ 2007 წლის 17 მაისს იყო ცნობილი სს „რ...ის“ გაკოტრების პირობებში სადავო თანხის ამოღების შეუძლებლობის თაობაზე. სსიპ შემოსავლების სამსახურის მითითებით, საგადასახადო კანონის ნორმები იმპერატიულად კრძალავდა კოდექსით გათვალისწინებული გადასახადის გადახდის ვალდებულების სხვა პირისათვის დაკისრებას, აგრეთვე, გადასახადების გადახდევინებას საგადასახადო კოდექსით დადგენილ ვადებზე ადრე. კასატორმა აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის თანახმად, აკრძალულია ინდივიდუალური ხასიათის საგადასახადო შეღავათის დაწესება და ცალკეული პირის გათავისუფლება გადასახადისგან. კასატორმა სსიპ შემოსავლების სამსახურმა ასევე მიუთითა მოთხოვნის ხანდაზმულობაზე და განმარტა, რომ იმ პირობებში, როდესაც სს „რ...ი“ ლიკვიდირებულია და სარჩელი შეტანილ იქნა 2016 წლის 30 სექტემბერს, საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის გადაწყვეტილების აღსრულების მოთხოვნა გაურკვეველი და ხანდაზმულია. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, კასატორმა სსიპ შემოსავლების სამსახურმა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.

კასატორმა შპს „...მა“ საკასაციო საჩივარში აღნიშნა, რომ სახელმწიფოს მიერ მოსარჩელის წინაშე ნაკისრი საგადასახადო ვალდებულებისგან გათავისუფლება არ არის (და არც იყო) დამოკიდებული სს „რ...იდან“ თანხის ბიუჯეტის სასარგებლოდ ამოღებაზე, ვინაიდან აღნიშნულის შესახებ საუბარი არ ყოფილა სამმხრივი შეთანხმების დროს. სხვა შემთხვევაში მოსარჩელე ასეთ მორიგებას არ დაეთანხმებოდა და რისკის ქვეშ არ დააყენებდა სასამართლოს კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით დადასტურებული მოთხოვნის აღსრულების საკითხს. მოსარჩელის განმარტებით, სადავო არ იყო ის გარემოება, რომ 1999 წელს სს „რ...ის“ ღირებულება მრავალჯერ აღემატებოდა მოსარჩელის მოთხოვნის ოდენობას და ვალის რეალურად ამოღებას რაიმე დაბრკოლება არ შეექმნებოდა. შესაბამისად, ვალის ამოღებისა და საკუთარი მოთხოვნის დაკმაყოფილების პრაქტიკულად გარანტირებულ შესაძლებლობას, მოსარჩელე დამოკიდებულს არ გახდიდა იმაზე, თუ მომავალში რამდენად შეძლებდა სახელმწიფო გადაკისრებული ვალის ამოღებას სს „რ...იდან“. საქართველოს საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების არსი ის იყო, რომ მრავალმხრივი შეთანხმების საფუძველზე მოსარჩელის მოთხოვნის დაკმაყოფილება უნდა მომხდარიყო ბიუჯეტში გადასახდელი თანხების გაქვითვის გზით და არა მოთხოვნის კვლავ სს „რ...ის“ მიმართ წარდგენით. კასატორის მითითებით, ზემოხსენებული გარემოების თაობაზე იყო მითითებული საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებაში. შესაბამისად, აღნიშნული საკითხის მოსარჩელის მსჯელობის საწინააღმდეგოდ გადაწყვეტა წინააღმდეგობაში მოვიდოდა საკონსტიტუციო სასამართლოს მითითებულ გადაწყვეტილებასთან. კასატორმა განმარტა, რომ მოსარჩელეს სამმხრივი შეთანხმების შემდეგ, სამართლებრივად აღარ შეეძლო თავისი მოთხოვნა კვლავ დაეყენებინა სს „რ...ის“ მიმართ. შესაბამისად, სახელმწიფოს უარი შეთანხმების შესრულებაზე, მოსარჩელეს უკარგავს შანსს, მიიღოს ის სამართლებრივი სიკეთე, რაც მას კანონიერ ძალაში შესული სასამართლოს გადაწყვეტილებით ეკუთვნოდა. კასატორის მითითებით, მხარეთა შორის არსებული მრავალმხრივი შეთანხმება, რომლის საფუძველზეც 1999 წელს გამოცემულ იქნა №90 ბრძანება, ვალის გადაკისრების სამოქალაქო სამართლებრივი ინსტიტუტის ანალოგიური იყო. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 203-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოთხოვნის მფლობელთან დადებული ხელშეკრულებით ვალი შეიძლება თავის თავზე აიღოს მესამე პირმაც. ასეთ შემთხვევაში, მესამე პირი დაიკავებს თავდაპირველი მოვალის ადგილს. განსახილველ შემთხვევაში, მოთხოვნის მფლობელთან (მოსარჩელე) მიღწეული შეთანხმების საფუძველზე, სს „რ...ის“ ვალი თავის თავზე აიღო მესამე პირმა - სახელმწიფომ, შედეგად, სახელმწიფომ დაიკავა თავდაპირველი მოვალის ადგილი. მოსარჩელემ კეთილსინდისიერად შეასრულა მრავალმხრივი შეთანხმება და ვალი თავდაპირველ მოვალეს აღარ მოსთხოვა. აღნიშნულის შემდეგ, სახელმწიფომ, რომელმაც დაიკავა თავდაპირველი მოვალის ადგილი, უარი თქვა ვალდებულების შესრულებაზე იმ მოტივით, რომ თავდაპირველი მოვალე ლიკვიდირებულია და სახელმწიფოს აღარ აქვს მისგან თანხის ამოღების შესაძლებლობა. სამოქალაქო კანონმდებლობით დადგენილი წესის თანახმად, ვალის გადაკისრების ინსტიტუტი თავდაპირველი მოვალის ლიკვიდაციის მოტივით არ ითვალისწინებს ვალის გადახდაზე უარს იმ მესამე პირის მხრიდან, რომელმაც მხარეთა შორის მიღწეული შეთანხმების შედეგად დაიკავა თავდაპირველი მოვალის ადგილი. მსგავსი შესაძლებლობა საქართველოს სამოქალაქო კანონმდებლობაში არ არსებობს და ცხადია, ეს გონივრული და სამართლიანია, ვინაიდან იცავს სამოქალაქო კანონმდებლობის უმთავრეს პრინციპებს - მხარეთა თავისუფლებისა და ხელშეკრულების სავალდებულოობის პრინციპებს. განსახილველ შემთხვევაში, სახელმწიფომ საკუთარი ნებით და საკუთარი ინტერესებიდან გამომდინარე აიღო ვალდებულება, რომელიც დღემდე შესრულებული არ არის.

კასატორმა შპს „...მა“ საჩივარში ყურადღება გაამახვილა მასზედ, რომ სს „რ...ი“, რომლის ლიკვიდაციის მიზეზითაც სახელმწიფო უარს ამბობს მოსარჩელის წინაშე ნაკისრი ვალდებულებების შესრულებაზე, წარმოადგენდა სახელმწიფოს საკუთრებაში არსებულ საწარმოს. სახელმწიფო იყო აღნიშნული საწარმოს 100%-იანი წილის მესაკუთრე. შესაბამისად, კანონიერ ძალაში შესული სასამართლოს გადაწყვეტილებით დადასტურებული მოთხოვნის აღსრულება არ შეიძლება დამოკიდებული ყოფილიყო იმ გარემოებაზე, ამოიღებდა თუ არა სახელმწიფო საკუთარი საწარმოდან აღნიშნულ ვალს. თუ არსებობდა იმის რისკი, რომ სს „რ...ის“ ლიკვიდაციის შემთხვევაში სახელმწიფოს შესაძლებელია, ვეღარ ამოეღო რაიმე თანხა, ეს რისკი სამმხრივი შეთანხმების შედგენამდე უნდა გაეთვალისწინებინა თავად სახელმწიფოს. კასატორის განმარტებით, №90 ბრძანების, როგორც აღმჭურველი აქტის ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების საკითხი სადავო არ არის, ეს აქტი კვლავ იურიდიული ძალის მქონეა. სახელმწიფოს მხრიდან №90 ბრძანების აღუსრულებლობის შემთხვევაში, კანონით გათვალისწინებული იყო მოსარჩელისათვის ზიანის სრულად ანაზღაურება, რომელიც, მოცემულ შემთხვევაში, იქნებოდა მინიმუმ ის ქონებრივი სიკეთე, რასაც მოსარჩელე მიიღებდა აქტის აღსრულების შემთხვევაში. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, კასატორმა - შპს „...მა“ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2020 წლის 29 ივლისის განჩინებით შპს „...ის“ და სსიპ შემოსავლების სამსახურის საკასაციო საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ გაუქმდა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2019 წლის 31 ოქტომბრის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა იმავე სასამართლოს.

საქართველოს უზენაესმა სასამართლომ განმარტა, რომ გარემოებები, რომლებიც სააპელაციო სასამართლომ საქმის დაბრუნებას დაუდო საფუძვლად, არ განეკუთვნებოდა იმგვარ ფაქტობრივ-სამართლებრივ საფუძვლებს, რაც სააპელაციო სასამართლოს შესაძლებლობას ართმევდა, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 385-ე მუხლის მე-2 ნაწილის საფუძველზე, თავად გადაეწყვიტა საქმე და არ დაებრუნებინა პირველი ინსტანციის სასამართლოსათვის ხელახლა განსახილველად. საკასაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ სააპელაციო სასამართლოს, საქმის ხელახლა განხილვისას, თავად უნდა მიეცა სამართლებრივი შეფასება საქმეზე დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისთვის. პალატამ მიუთითა, რომ საქმის ხელახლა განხილვისას სააპელაციო სასამართლოს განსაკუთრებული ყურადღება უნდა გაემახვილებინა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის კანონიერ ძალაში შესულ გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც მოსარჩელეებს - შპს „კ...ასა“ და ფიზიკურ პირს - ზ. ჟ-ას უარი ეთქვათ საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ბათილად ცნობის მოთხოვნაზე (საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2003 წლის 14 თებერვლის განჩინებით შპს „კ...ისა“ და ფიზიკური პირის - ზ. ჟ-ას შუამდგომლობის საფუძველზე, საქმეზე შეწყდა საკასაციო წარმოება; უცვლელად დარჩა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება) და ასევე, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2004 წლის 18 ნოემბრის განჩინებაზე, რომლითაც შპს „კ...ისა“ და ფიზიკური პირის - ზ. ჟ-ას საკასაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა და უცვლელად დარჩა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2003 წლის 20 აგვისტოს გადაწყვეტილება საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მიმართ ზიანის ანაზღაურების მოთხოვნის ნაწილში, ვინაიდან, საკასაციო პალატის მითითებით, პირველი დავის ფარგლებში მოსარჩელეებს უარი ეთქვათ საქართველოს საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ბათილად ცნობის მოთხოვნაზე, რომლითაც, თავის მხრივ, ბათილად იქნა ცნობილი საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 21 მაისის №90 ბრძანება, რომლის აღსრულებასაც ამჟამად ითხოვს მოსარჩელე (კასატორი) შპს „...ი“, ხოლო მეორე დავის ფარგლებში, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2004 წლის 18 ნოემბრის განჩინებით (რომელიც საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების შემდეგ არის მიღებული), მოსარჩელეთა მოთხოვნა - საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 21 მაისის №90 ბრძანების უკანონოდ ბათილად ცნობის გამო მიყენებული ზიანის ანაზღაურების შესახებ, არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნულ განჩინებაში საკასაციო სასამართლომ სრულად გაიზიარა მოწინააღმდეგე მხარის მოსაზრება, რომ №90 ბრძანება იყო კანონსაწინააღმდეგო და იგი სწორად გაუქმდა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით. ამასთან, №68 ბრძანების ბათილად ცნობაზე კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით კასატორებს უარი ეთქვათ სარჩელის დაკმაყოფილებაზე, რაც საკასაციო სასამართლოს მითითებით სავალდებულო იყო შესასრულებლად.

ზემოხსენებულ განჩინებაში, საკასაციო პალატამ, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-10 მუხლსა და „საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის (12/02/2002-25/11/2004 პერიოდში მოქმედი რედაქცია) მე-19 მუხლის პირველი პუნქტზე მითითებით, ყურადღება გაამახვილა საკონსტიტუციო სასამართლოს კომპეტენციაზე და განმარტა, რომ კანონიერ ძალაში შესული სასამართლო გადაწყვეტილებები (განჩინებები, დადგენილებები), აგრეთვე, თავისი უფლებამოსილების განსახორციელებლად სასამართლოს მიერ აღძრული მოთხოვნები და განკარგულებები სავალდებულოა საქართველოს მთელ ტერიტორიაზე ყველა სახელმწიფო, საზოგადოებრივი თუ კერძო საწარმოსათვის, დაწესებულებისათვის, ორგანიზაციისათვის, თანამდებობის პირისა თუ მოქალაქისათვის და ისინი უნდა შესრულდეს. საკასაციო სასამართლომ, საერთო სასამართლოებსა და საკონსტიტუციო სასამართლოს შორის კომპეტენციის გამიჯვნის პრინციპზე ყურადღების გამახვილებით, მიუთითა, რომ სააპელაციო სასამართლოს, საქმის ხელახლა განხილვისას, საერთო სასამართლოების მიერ მიღებული, კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებების ურთიერთშეჯერების შედეგად უნდა შეეფასებინა საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 21 მაისის №90 ბრძანების (რომელიც გაუქმდა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით) აღსრულების შესახებ სარჩელის საფუძვლიანობა და ასევე, ემსჯელა სარჩელის ხანდაზმულობის საკითხზეც. საკასაციო პალატის მითითებით, მართალია, სახელმწიფოს მხრიდან რაიმე ქმედების განხორციელების კანონიერი მოლოდინი ექცევა ადამიანის უფლებათა და თავისუფლებათა დაცვის კონვენციის პირველი დამატებითი ოქმის პირველი მუხლის (საკუთრების უფლების) ფარგლებში (საქმე „ფაინ დიველოფანი ირლანდიის წინააღმდეგ“), თუმცა აღნიშნული არ გამორიცხავს მოთხოვნის მიმართ ხანდაზმულობის ვადის გავრცელების შესაძლებლობას. ამდენად, სააპელაციო სასამართლოს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2020 წლის 29 ივლისის განჩინებით მიეთითა, როგორც 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულების შესაძლებლობის (ორი კანონიერ ძალაში შესული სასამართლო გადაწყვეტილების არსებობის პირობებში), ისე, ამავე მოთხოვნის ხანდაზმულობის ვადის ფარგლების შეფასება.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 2 აპრილის განჩინებით შპს „...ის“ სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 16 აპრილის გადაწყვეტილება. სააპელაციო სასამართლოს 2021 წლის 2 აპრილის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მა“, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

სააპელაციო პალატამ ყურადღება გაამახვილა საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების გამოცემის სამართლებრივ საფუძვლებზე და აღნიშნა, რომ ზემოხსენებული ბრძანება ეფუძნებოდა 1997 წელს გამოცემული საგადასახადო კოდექსის 30-ე, 246-ე და 248-ე მუხლებს. პალატის მითითებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1999 წელს მოქმედი რედაქციის 30-ე მუხლის მე-3 ნაწილით კანონმდებელმა განმარტა, რომ საგადასახადო ვალდებულება სრულდებოდა უშუალოდ გადასახადის გადამხდელის მიერ, თუ საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ იყო დადგენილი. საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ შემთხვევაში საგადასახადო ვალდებულების შესრულება შეიძლება დაჰკისრებოდა სხვა ვალდებულ პირს. ხოლო ამავე კოდექსის ამავე პერიოდში მოქმედი რედაქციის 246-ე მუხლის თანახმად, თუ გადასახადის გადამხდელის ქონება მესამე პირის მფლობელობაშია, ან მესამე პირს უფლება აქვს გადასახადის გადამხდელის ქონებაზე, რომელზედაც მიქცეულია გადახდევინება, მაშინ ეს პირი ვალდებულია, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი თანამდებობის პირის მოთხოვნით, აღნიშნული ქონება ან მასზე უფლება გადასცეს საგადასახადო ორგანოს. ამ მოთხოვნის შეუსრულებლობისათვის პირი მატერიალურად პასუხისმგებელია სახელმწიფოს წინაშე მასთან არსებული ქონების ან მასზე უფლების თანხით, მაგრამ არა უმეტეს იმ თანხისა, რომლის მისაღებადაც ქონებაზე მიქცეულია გადახდევინება.

სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი, განსხვავებით საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღების დროს არსებული ფაქტობრივი და სამართლებრივი მდგომარეობისა, არსებითად შეიცვალა იმის გამო, რომ სს „რ...ი“ ლიკვიდირებულია რუსთავის საგადასახადო ინსპექციის 2007 წლის 17 მაისის ბრძანებით და იგი ამოიშალა სამეწარმეო რეესტრიდან. სააპელაციო სასამართლომ განმარტა, რომ მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურის მხრიდან საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების ისე აღსრულება, როგორადაც ეს მოსარჩელე მხარის მიერ წარმოჩინდა, არსებული ფაქტობრივი და სამართლებრივი მოცემულობის გათვალისწინებით, გამოიწვევდა გადასახადის გადამხდელის - შპს „...ის“ სამომავლო საგადასახადო ვალდებულებისაგან იმგვარად გათავისუფლებას, რომ საბოლოოდ, შპს „...ის“ საგადასახადო ვალდებულების სახელმწიფო ბიუჯეტისადმი შესრულება შეუძლებელი იქნებოდა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში დასახელებული მესამე პირის ლიკვიდაციისა და მის მიმართ საგადასახადო პროცედურების განხორციელების შეუძლებლობის გამო. სააპელაციო პალატის მითითებით, გადასახადის გადახდის აღსრულების პროცედურის აღნიშნული სახით დადგენა გამოიწვევდა გადასახადის გადამხდელის, ამ შემთხვევაში კი, შპს „...ის“ სამომავლო გადასახადისაგან ინდივიდუალურ გათავისუფლებას, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად დაუშვებელი იყო.

სააპელაციო სასამართლომ ყურადღება გაამახვილა დავის საგანზე და მიუთითა, რომ მოსარჩელე სასარჩელო მოთხოვნას ამყარებდა საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებაზე, რომლის სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტით მიჩნეულ იქნა, რომ გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნულ გარემოებათა გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ძალადაკარგულად ვერ ჩაითვლებოდა. საკონსტიტუციო სასამართლოს ამავე გადაწყვეტილებით №90 ბრძანება მიჩნეულ იქნა ნორმატიულ აქტად. სააპელაციო პალატამ 2021 წლის 2 აპრილის განჩინებაში განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება წარმოადგენდა საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტს, შპს „კ...ასა“ და სს „რ...ს“ შორის დადებულ სამმხრივ შეთანხმებას (ადმინისტრაციულ ხელშეკრულებას), რომლის მიხედვით, დადგინდა რუსთავის საქალაქო სასამართლოს 1998 წლის 21 ოქტომბრის გადაწყვეტილების აღსრულების წესი. ამასთან, აღნიშნული ადმინისტრაციული ხელშეკრულება ცალმხრივად გაუქმდა საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის მიერ 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით გამოვლენილი ნების საფუძველზე, რომელიც თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით კანონიერად იქნა მიჩნეული. სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ ვინაიდან აღდგა მხარეთა შეთანხმებამდე არსებული სამართლებრივი მდგომარეობა, შპს „კ...ა“ უფლებამოსილი იყო, კანონით გათვალისწინებულ ვადებში მოეთხოვა რუსთავის საქალაქო სასამართლოს 1998 წლის 21 ოქტომბრის გადაწყვეტილების აღსრულება, რაც არ განუხორციელებია. აღნიშნული გარემოებიდან გამომდინარე, სააპელაციო პალატამ არ გაიზიარა საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებაში არსებული მითითება და მასზე დაყრდნობით ასევე აპელანტის - შპს „...ის“ პოზიცია საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების ნორმატიულ აქტად მიჩნევასთან დაკავშირებით.

ამასთან, სადავო საკითხის სპეციფიკისა და საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსის გათვალისწინებით, პალატამ მხარეს შესთავაზა, გამოევლინა თავისუფალი ნება მოთხოვნის დაზუსტება/დაკონკრეტებისათვის იმდაგვარად, რომ დასახელებულ მოთხოვნასთან ერთად, მოეთხოვა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების არარად აღიარება, რათა სააპელაციო სასამართლოს მისცემოდა შესაძლებლობა, შეეფასებინა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების კანონიერება (ემსჯელა, წარმოადგენს თუ არა საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ნორმატიულ აქტს, რომლის გაუქმებაც არ შეიძლებოდა ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით - №68 ბრძანებით), ვინაიდან, სააპელაციო სასამართლოს აღნიშვნით, მხოლოდ საკონსტიტუციო სასამართლოს მითითება, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ვერ ჩაითვლება გაუქმებულად, არ შეიძლება გახდეს საქართველოს საერთო სასამართლოების მხრიდან მისი აღსრულების საფუძველი იმ პირობებში, როდესაც აქტი, რომელმაც გააუქმა №90 ბრძანება, კანონიერად არის მიჩნეული, თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით. ვინაიდან აპელანტმა არ გამოხატა ნება მოთხოვნის დაზუსტებასთან დაკავშირებით, სააპელაციო პალატამ იმსჯელა დაფიქსირებული სასარჩელო მოთხოვნის ფარგლებში და საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების საფუძველზე აღნიშნა, რომ საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის მიერ 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ძალაში ყოფნის, ასევე ორი, კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილების (თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილების და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2003 წლის 14 თებერვლის განჩინების) არსებობის პირობებში, საფუძველს მოკლებულია მოთხოვნა საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულებასთან დაკავშირებით.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 2 აპრილის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა შპს „...მა“, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა. კასატორმა მიუთითა, გასაჩივრებული განჩინების იურიდიულად არასაკმარისად დასაბუთების თაობაზე და აღნიშნა, რომ განჩინების არასრულად დასაბუთების გამო, მისი სამართლებრივი საფუძვლიანობის შემოწმება შეუძლებელი იყო. გადაწყვეტილების მიღებისას, ქვედა ინსტანციის სასამართლომ არ გამოიყენა „საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის 43-ე მუხლის მე-8 პუნქტი, რომლის თანახმად, საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება, განჩინება, საოქმო ჩანაწერი და დასკვნა საბოლოოა და გასაჩივრებას ან გადასინჯვას არ ექვემდებარება; სასამართლომ არ გამოიყენა საქართველოს კონსტიტუციის მე-60 მუხლის მე-5 პუნქტი და „საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის 25-ე მუხლის პირველი პუნქტი, რომელთა თანახმად, საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა; არ გამოიყენა „საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის პირველი მუხლი, რომლის თანახმად, საკონსტიტუციო სასამართლო უზრუნველყოფს ადამიანის კონსტიტუციური უფლებებისა და თავისუფლების დაცვას; სასამართლომ არ გამოიყენა „საერთო სასამართლოების შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის მე-6 მუხლის პირველი პუნქტი, რომლის თანახმად, მართლმსაჯულება ხორციელდება კანონის საფუძველზე; ასევე, არ გამოიყენა „საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ“ საქართველოს ორგანული კანონის 25-ე მუხლის მე-4 პუნქტი, რომლის თანახმად, საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ სამართლებრივი აქტის ან მისი ნაწილის არაკონსტიტუციურად ცნობის შემდეგ არ შეიძლება ისეთი სამართლებრივი აქტის მიღება/გამოცემა, რომელიც შეიცავს იმავე შინაარსის ნორმებს, რომლებიც არაკონსტიტუციურად იქნა ცნობილი.

კასატორს მიაჩნია, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება იურიდიული ძალის მქონე იყო და უნდა აღსრულებულიყო. აღნიშნული ასევე დადგენილ იქნა საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებით, კერძოდ, ხსენებული გადაწყვეტილებით საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ ნათლად და არაორაზროვნად ითქვა, რომ №90 ბრძანება არ გაუქმებულა, არამედ იურიდიული ძალის მქონე აქტი იყო და ექვემდებარებოდა აღსრულებას. კასატორის განმარტებით, საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ №90 ბრძანების იურიდიული ძალის მქონედ და შესასრულებლად სავალდებულო აქტად მიჩნევის მომენტისათვის, იმავე საკითხზე არ არსებობდა საერთო სასამართლოების კანონიერ ძალაში შესული რაიმე გადაწყვეტილება, თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება არ იყო შესული კანონიერ ძალაში. შესაბამისად, კასატორის მოსაზრებით, არ არსებობდა საოლქო სასამართლოს ხსენებული გადაწყვეტილების შესრულების კანონიერი ვალდებულება. საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღებით წარმოიშვა მისი შესრულების/აღსრულების კონსტიტუციური და საკანონმდებლო ვალდებულება და ამ ვალდებულებას ვერც ერთი სხვა ორგანო კითხვის ნიშნის ქვეშ ვერ დააყენებდა, ვინაიდან მსგავს შესაძლებლობას საქართველოს კანონმდებლობა არ ითვალისწინებდა. ამდენად, კასატორი მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ მიღებული განჩინებით უხეშად დაარღვია საქართველოს ორგანული კანონის მოთხოვნები.

ამასთან, სააპელაციო სასამართლომ არ გამოიყენა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის უმნიშვნელოვანესი ნორმები და პრინციპები. საქართველოს კანონმდებლობით უზრუნველყოფილი და გარანტირებულია დაინტერესებული მხარის მიერ აღმჭურველი ადმინისტრაციული აქტით განსაზღვრული სამართლებრივი სიკეთის მიღება. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი სამართლებრივი დაცვის მყარ გარანტიებს უქმნის აღმჭურველ აქტს იმ მიზნით, რომ დაინტერესებულმა მხარემ მიიღოს და არ დაკარგოს ის სამართლებრივი სიკეთე, რაც ასეთ აღმჭურველ აქტშია დადგენილი.

კასატორმა აღნიშნა, რომ №90 ბრძანება გამოცემულია 1999 წელს, ანუ მაშინ, როცა ჯერ კიდევ არ მოქმედებდა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი (ამოქმედდა 2000 წლიდან), თუმცა კანონმდებელმა პირდაპირ და არაორაზროვნად დაადგინა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის დროში მოქმედების პრინციპი და წესი აღმჭურველ აქტებთან მიმართებით, კერძოდ, სზაკ-ის 218-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, არ შეიძლება ამ კოდექსის ამოქმედებამდე გამოცემული ან დადასტურებული აღმჭურველი ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ან ძალადაკარგულად გამოცხადება, თუ პირმა განახორციელა იურიდიული მნიშვნელობის მქონე რაიმე ქმედება ამ აქტის საფუძველზე, გარდა ამ კოდექსის მე-60 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და 61-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. კასატორის მითითებით, განსახილველ შემთხვევაში სადავო არ იყო და ვერ გახდებოდა, რომ ადგილი არ ჰქონდა ამ ნორმით განსაზღვრულ საგამონაკლისო შემთხვევებს. კასატორის განმარტებით, აუცილებელი იყო №90 ბრძანების საფუძველზე მოსარჩელის მიერ განხორციელებული იურიდიული მნიშვნელობის მქონე ქმედების გათვალისწინება, კერძოდ, კასატორმა უარი თქვა სასამართლოს მიერ გაცემული სააღსრულებო ფურცლის აღსრულებაზე მისი მოვალის მიმართ. საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილის თანახმად, მოსარჩელემ ხელიდან გაუშვა მისი არსებობისათვის უკიდურესად აუცილებელი დავალიანების ამოღების რეალური შესაძლებლობა. ამასთან, კასატორმა მიიჩნია, რომ №90 ბრძანების, როგორც აღმჭურველი აქტის სამართლებრივ ბუნებაზე მსჯელობისას, ხაზგასასმელი იყო, რომ №90 ბრძანება გამოიცა არა სახელმწიფოს კეთილი ნების საფუძველზე, არამედ სწორედ მოსარჩელის კეთილი ნების გამოჩენისა და საკუთარი ინტერესების დათმობის საფუძველზე. აღნიშნული გარემოება კი კიდევ უფრო მეტ სამართლებრივ და მორალურ ვალდებულებას აკისრებს სახელმწიფოს და მოცემულ შემთხვევაში აქტის გამოცემიდან 22 წლის შემდეგ, კეთილსინდისიერად შეასრულოს საკუთარი ვალდებულება და აღასრულოს №90 ბრძანება.

კასატორმა განმარტა, რომ მოსარჩელის იურიდიულ ინტერესს წარმოადგენდა №90 ბრძანების არა ფიზიკურად არსებობა ან მოქმედების სამართლებრივი სტატუსის ქონა, არამედ ამ ბრძანებით განსაზღვრული სამართლებრივი სიკეთის რეალურად მიღება. ხსენებული ბრძანების ძალაში დატოვებით საკონსტიტუციო სასამართლომ სწორედ ეს იურიდიული ინტერესი დაიცვა.

გასათვალისწინებელია, რომ მოსარჩელეს, სამმხრივი შეთანხმების შემდეგ, სამართლებრივად აღარ შეეძლო თავისი მოთხოვნა კვლავ დაეყენებინა სს „რ...ის“ მიმართ. შესაბამისად, სახელმწიფოს უარმა შეთანხმების შესრულებაზე, მოსარჩელეს საბოლოოდ უკარგავს შანსს მიიღოს ის სამართლებრივი სიკეთე, რაც მას სასამართლოს კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით ეკუთვნოდა.

კასატორის მითითებით, საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების არსი ის იყო, რომ მრავალმხრივი შეთანხმების საფუძველზე მოსარჩელის მოთხოვნის დაკმაყოფილება უნდა მომხდარიყო ბიუჯეტში გადასახდელი თანხების დაქვითვის და არა მოთხოვნის კვლავ სს „რ...ის“ მიმართ წარდგენის გზით. სახელმწიფოს უარმა კი, შეესრულებინა მის მიერ გამოცემული და საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ იურიდიული ძალის მქონე აქტად მიჩნეული №90 ბრძანებით დადგენილი ვალდებულება, დაარღვია სამართლებრივი სახელმწიფოს კონსტიტუციური პრინციპი.

კასატორმა საკასაციო საჩივარში დამატებით აღნიშნა, რომ კანონი მოითხოვდა მოსარჩელისათვის ზიანის სრულად ანაზღაურებას. ზიანი კი, მოცემულ შემთხვევაში, მინიმუმ იქნებოდა ის ქონებრივი სიკეთე, რასაც მოსარჩელე მიიღებდა აქტის აღსრულების შემთხვევაში. შესაბამისად, აქტის აღსრულების ან აღუსრულებლობის და ზიანის ანაზღაურების შემთხვევაში სახელმწიფოსათვის შედეგობრივი თვალსაზრისით პრაქტიკულად არაფერი შეიცვლებოდა - სახელმწიფოს ორივე შემთხვევაში უნდა გაეღო და მოსარჩელეს უნდა მიეღო ქონებრივი სიკეთე.

კასატორმა, საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებაზე დაყრდნობით, მიიჩნია, რომ №90 ბრძანება ნორმატიული აქტია და არ გაიზიარა სააპელაციო სასამართლოს მითითება 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების ადმინისტრაციულ ხელშეკრულებად დასახელების შესახებ, ასევე, 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების აღნიშნული ხელშეკრულების ცალმხრივად გაუქმების აქტად გარდაქმნასთან დაკავშირებით.

კასატორის მითითებით, სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინებამ უხეშად დაარღვია საქართველოს კონსტიტუციითა და ორგანული კანონით დადგენილი მოთხოვნები საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებებში დაფიქსირებული დასკვნების სავალდებულოობასთან დაკავშირებით და შედეგად, ხელყო საქართველოს კონსტიტუციით განმტკიცებული პრინციპები საკუთრების ხელშეუხებლობასთან მიმართებით. ამდენად, კასატორი მიიჩნევს, რომ უნდა გაუქმდეს სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება და მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება სარჩელის დაკმაყოფილების შესახებ.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2023 წლის 20 თებერვლის განჩინებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარი.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარი არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არც ერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივარი არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით და ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორი ვერ ასაბუთებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორი საკასაციო საჩივარში ვერ აქარწყლებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და დასკვნებს.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი ნაწილი ავალდებულებს სასამართლოს, დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, რაც არ უნდა იქნეს გაგებული თითოეულ არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემად (იხ. ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, №7932/03; Van de Hurk v. Netherlands, §61; Garcia Ruiz v. Spain §26; Jahnke and Lenoble v. France; Perez v. France, §81).

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ ქვედა ინსტანციის სასამართლოებმა არსებითად სწორად გადაწყვიტეს მოცემული დავა.

განსახილველ შემთხვევაში დავის საგანს სსიპ შემოსავლების სამსახურისათვის საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულების დავალება წარმოადგენს.

საკასაციო სასამართლო, უპირველეს ყოვლისა, განმარტავს, რომ სამართლებრივ წესრიგს დემოკრატიულ ქვეყანაში ადგენს კონსტიტუცია, რომელიც განსაზღვრავს სახელმწიფო ხელისუფლების ორგანოთა ძირითად ფუნქციების და ადგენს, რომ საქართველოს პარლამენტი არის ქვეყნის უმაღლესი წარმომადგენლობითი ორგანო, რომელიც ახორციელებს საკანონმდებლო ხელისუფლებას. საკანონმდებლო ხელისუფლების განხორციელების ფარგლებშია მიღებული 1996 წლის 31 იანვარს "საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ" ორგანული კანონი, რომლის მე-19 მუხლი განსაზღვრავს საკონსტიტუციო სასამართლოს უფლებამოსილების ფარგლებს. ორგანული კანონით დადგენილი საკონსტიტუციო სასამართლოს უფლებამოსილების სფეროების გაფართოება კი დაუშვებელია საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებით, რამეთუ იგი ეწინააღმდეგება სამართლებრივი სახელმწიფოსა და ხელისუფლების დანაწილების პრინციპებს. საკონსტიტუციო სასამართლოს კანონმდებელი არ ანიჭებს უფლებამოსილებას, თავის კომპეტენციას მიაკუთვნოს ის საკითხი, რომელიც საერთო სასამართლოების განსჯადს წარმოადგენს. საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ კონკრეტული ნორმის არაკონსტიტუციურად ცნობა ნორმის ძალის დაკარგვის მომენტიდან ახალ ნორმატიულ სინამდვილეს ქმნის, რადგან მოქმედებას წყვეტს წარსულში შესასრულებლად სავალდებულო ქცევის ზოგადი წესი, რის შემდეგაც კანონმდებლის მიერ ხდება ახალი მოწესრიგების შემოღება ან არსებული, ძალაში მყოფი ნორმების საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების შინაარსის მხედველობაში მიღებით განმარტება. ხელისუფლების დანაწილებისა და სამართლებრივი უსაფრთხოების პრინციპს შეესაბამება ის, რომ კანონი შეიცავს ზოგად და სპეციალურ ნორმებს, რომელთაც მართლმსაჯულებისა და ადმინისტრაციული ორგანოებისათვის სავალდებულო ძალა აქვს. ამიტომ, როგორც წესი, ამ ნორმების არსი ინტერპრეტაციის წესების მიხედვით უნდა იქნეს დადგენილი, რათა მოხდეს მათი დაცვა. მართალია, კოდიფიცირებულ სამართლებრივ სისტემებს აქვთ სამოსამართლეო სამართლის კომპონენტი, რა დროსაც მოსამართლე ავითარებს და აზუსტებს სამართლის ნორმას ან ნორმის იმ ნაწილს, სადაც ინტერპრეტაციის რამდენიმე ალტერნატივისათვის ღია სივრცე არსებობს, თუმცა ეს შესაძლებელია იქ, სადაც კანონი შეიცავს ხარვეზს ან იგი განვრცობას საჭიროებს, ხოლო იქ, სადაც კანონმდებელმა სამართლებრივი საკითხები გადაწყვიტა და შესაძლებელია კანონმდებლის მიერ კანონში ასახული ნების დადგენა, სამართლის შემფარდებლისათვის ნორმის მოცემული კრიტერიუმების შესრულება სავალდებულოა. შესაძლებელია სიტყვების არაზუსტი მნიშვნელობები ინტერპრეტაციით დაკონკრეტდეს, მაგრამ ზუსტი მნიშვნელობისათვის იმ შინაარსის მიცემა, რომელიც მისი შექმნის არსს ეწინააღმდეგება, დაუშვებელია, რამეთუ კანონის გაგება ნიშნავს, რომ კანონის სიტყვებს ის ზოგადი წარმოდგენითი შინაარსი მიუსადაგო, რომლებიც ამ სიტყვებით უნდა იქნეს აღნიშნული. ასე, მაგალითად, მრავალჯერადად შესასრულებელი ქმედება არც ერთ შემთხვევაში არ უნდა უშვებდეს ქმედების ერთჯერადად შესრულების შესაძლებლობას, რადგან ასეთ შემთხვევაში ნორმა შეეწინააღმდეგება იმ შინაარს, რომელიც მასშია გადმოცემული.

საკასაციო სასამართლო მხედველობაში იღებს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებაში მოცემული ნორმატიული აქტის ცნების ინტერპრეტაციას, რამაც საკონსტიტუციო სასამართლოს შეუქმნა წარმოდგენა, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ნორმატიულ აქტს წარმოადგენდა. ამ დასკვნამდე საკონსტიტუციო სასამართლო იმ გარემოების დაშვებით მივიდა, რომ გადასახადის ოდენობა, რომელიც შემდგომში წარმოიშობოდა, მრავალჯერად ამოღებას საჭიროებდა, თუმცა რატომ იყო გამორიცხული ბრძანებაში მითითებული საგადასახადო ვალდებულების ერთჯერადად წარმოშობა და ამოღება, რომელიც დამოკიდებული იქნებოდა დასაბეგრი ოპერაციის მოცულობაზე და არა დასაბეგრი ოპერაციების რაოდენობაზე, შეფასების მიღმა არის დატოვებული. ასევე, საქმეზე დადგენილია, რომ კანონიერ ძალაში შესული სასამართლოს გადაწყვეტილებებით (თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2003 წლის 14 თებერვლის განჩინება) დადგინდა, რომ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ეწინააღმდეგება საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილ წესს. ამდენად, 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ვერ აკმაყოფილებს ნორმატიული აქტის ცნების ორ მნიშვნელოვან ელემენტს - „საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით მიღებული“ და „მრავალჯერადი გამოყენების ქცევის ზოგადი წესი“. წინამდებარე საქმეზე სწორედ ეს გარემოებები გახდა მსჯელობის საფუძველი საერთო სასამართლოების მხრიდან 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების სამართლებრივი ბუნების დასადგენად. საკასაციო სასამართლომ 2020 წლის 29 ივლისის განჩინებით 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტად მიიჩნია, ხოლო სააპელაციო სასამართლომ 2021 წლის 2 აპრილის განჩინებით - ადმინისტრაციულ ხელშეკრულებად. საკასაციო პალატას მიაჩნია, რომ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების სამართლებრივი ბუნების ძიებას, იმ დროს, როდესაც იგი გაუქმებულია, არ აქვს არსებითი მნიშვნელობა წინამდებარე დავის გადაწყვეტისათვის, თუმცა საკასაციო პალატამ აღნიშნულ საკითხზე ყურადღება გაამახვილა იმ მიზნით, რათა წარმოეჩინა წინამდებარე დავის განსხვავებულობა სხვა დავებისაგან, რაც განპირობებულია საკონსტიტუციო სასამართლოს კომპეტენციის ფარგლების არასათანადო გაგებით.

საკასაციო პალატა განმარტავს, რომ უფლებამოსილების განმსაზღვრელი ნორმები, რომლებიც სამართლებრივად მავალდებულებელი ქცევის წესების საფუძველია, ქმნიან კომპეტენციათა დანაწევრებულ სტრუქტურას, რაც არა მარტო ხელისუფლების დანაწილებას ემსახურება. კომპეტენციათა სტრუქტურა წარმოადგენს სამართლებრივი წყობილების ღერძს, სადაც უფლებამოსილებები ისე უნდა იყოს განაწილებული, რომ მათ საფუძველზე გამოცემული ნორმებითა და გადაწყვეტილებებით წინააღმდეგობებისაგან თავისუფალი და ფუნქციონალურად ქმედუნარიანი წესრიგი ჩამოყალიბდეს. ამ სისტემისათვის დამახასიათებელია კომპეტენციათა საფეხურებრივი სტრუქტურა: სამართლებრივ სახელმწიფოში კონსტიტუცია განსაზღვრავს კანონმდებლის კომპეტენციას, კანონები განსაზღვრავენ კანონქვემდებარე აქტების გამომცემლის უფლებამოსილებას, სასამართლოების ან ადმინისტრაციული ორგანოების გადაწყვეტილებები მიიღება შესაბამისი ნორმის საფუძველზე, ხელისუფლების განმახორციელებელ ორგანოთა უფლებამოსილების რანგი შეესაბამება იმ ნორმების რანგირების სისტემას, რომლებიც ამ კომპეტენციების საფუძველზე გამოიცემა, რაც ხელს უწყობს წინააღმდეგობების თავიდან აცილებას, რამეთუ ბათილია ის სამართლებრივი ნორმები, რომლებიც წინააღმდეგობაში არიან უფრო მაღალი რანგის ნორმასთან, ხოლო სამართლებრივად თანაბარი რანგის ნორმები ერთმანეთს ეცილებიან იურიდიულ ძალას, თუ მათ შორის არსებობს წინააღმდეგობა. ამასთან, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი არ შეიძლება სამართლებრივ ნორმებს ეწინააღმდეგებოდეს. ადმინისტრაციული აქტი, რომელიც კანონს ეწინააღმდეგება, ბათილია ან არარაა. ამდენად, კომპეტენციათა წესრიგი უფლებამოსილებებს იერარქიულად განსაზღვრავს და იგი არა მხოლოდ სამართლებრივი წინააღმდეგობებს აღმოფხვრის, არამედ, შეიცავს მარეგულირებელ ელემენტებს, რომელიც რაციონალურ წესრიგს ქმნის. სწორედ ამ წესრიგის შენარჩუნებას ემსახურება ნორმატიული აქტების იერარქიის, უკუძალის, დროში მოქმედების და სხვა ინსტიტუტები. სამართლებრივი წესრიგის შენარჩუნებას ემსახურება ასევე ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-60, 60¹ და 61-ე მუხლები, რადგან წესრიგი, რომელიც მოქმედებს კანონების ეტაპზე, ასევე მოქმედებს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გამოცემული აქტების მიმართ. კანონი, რომელიც უქმდება ახალი კანონით, წყვეტს მოქმედებას. სამართლებრივ წესრიგს ეწინააღმდეგება ერთდროულად მოქმედებდეს ნორმა და მისი გამაუქმებელი ნორმა, გარდა გამონაკლისი შემთხვევებისა, რასაც თავად გამაუქმებელი ნორმა უნდა შეიცავდეს ან კანონით უნდა იყოს განსაზღვრული. სამართლებრივი სახელმწიფოს გამართული ფუნქციონირებისათვის კი არსებითი მნიშვნელობა აქვს როგორც ქცევის წესების, ასევე, უფლებამოსილების წესების დაცვას. თუ სამართლის ნორმა ძალადაკარგულად იქნება ცნობილი, იგი სამართლებრივ საზოგადოებაში არ შესრულდება. იგივე წესი ვრცელდება ადმინისტრაციულ აქტებზე. თუ ადმინისტრაციული აქტი გაუქმებულია, იგი კარგავს სამართლებრივ სივრცეში არსებობის უნარს და ვერ წარმოშობს სამართლებრივ შედეგს. ყოველგვარი თვითნებური გადახვევა ამ წესიდან ეწინააღმდეგება სამართლის ამოცანას - უზრუნველყოს სამართლებრივი უსაფრთხოება. ანალოგიური წესრიგი მოქმედებს სასამართლო გადაწყვეტილებების მიმართ. საქართველოს კონსტიტუციის 62-ე მუხლის პირველი პუნქტის პირველი და მეორე წინადადებით სასამართლოს გადაწყვეტილება გამოაქვს საქართველოს სახელით. სასამართლოს აქტები შესასრულებლად სავალდებულოა. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტით, სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება, შეცვლა ან შეჩერება შეუძლია მხოლოდ სასამართლოს კანონით განსაზღვრული წესით. კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით ან განჩინებით დამთავრებული საქმის წარმოების განახლება დასაშვებია მხოლოდ მაშინ, როდესაც არსებობს გადაწყვეტილების ბათილად ცნობის (სსკ-ის 422-ე მუხლი) ან ახლად აღმოჩენილ გარემოებათა გამო საქმის წარმოების განახლების შესახებ (სსკ-ის 423-ე მუხლი) განცხადების წანამძღვრები (სსკ-ის 421-ე მუხლი). აღნიშნული წესრიგის მიზანია, რომ სხვა შემთხვევებთან ერთად, ასევე არ დაუშვას იმავე სარჩელის მიმართ სასამართლოს რამდენიმე გადაწყვეტილების არსებობა.

საკასაციო პალატამ ზემოთ მიუთითა, რომ მოცემული დავის გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობა არ აქვს 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების სამართლებრივი ბუნების კვლევას, რამეთუ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება გაუქმებულია 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით. საკასაციო პალატის მიერ განვითარებული მსჯელობიდან გამომდინარე, მნიშვნელოვანია იმ გარემოებაზე ყურადღების გამახვილება, რომ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ვერ იარსებებს სამართლებრივ სივრცეში, ვიდრე მისი გამაუქმებელი, საქართველოს შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის თავმჯდომარის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანება არ შეწყვეტს მოქმედებას. სხვაგვარი დასკვნა ან სხვაგვარი შედეგის დაშვება სამართლებრივი ქაოსის შესაძლებლობას ქმნის, რაც სამართლებრივი სახელმწიფოს არსებობას ეჭვქვეშ დააყენებს.

საკასაციო სასამართლო განიხილავს რა კონკრეტულ დავას, ამ დავის ფარგლებში აფასებს სამართლებრივ საკითხებს (მაგ.: საკონსტიტუციო სასამართლოს უფლებამოსილების, გადაწყვეტილების აღსრულების და სხვა საკითხებს) და გადაწყვეტილებაში ასახული სამართლებრივი მოსაზრებები განმარტებულ უნდა იქნეს ამ დავაზე დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების, დავის საგნის და სადავო სამართლებრივი ურთიერთობის ფარგლების გათვალისწინებით. საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებასთან დაკავშირებით, საკასაციო სასამართლო ყურადღებას გაამახვილებს საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების ბუნებაზე სამართლებრივი შედეგის დადგომის თვალსაზრისით და აღნიშნავს, რომ საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება არ საჭიროებს აღსრულების დამოუკიდებელ მექანიზმს, რამეთუ საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლო ნორმატიული აქტის კონსტიტუციურობის საკითხის გადაწყვეტისას მსჯელობს მხოლოდ ამ აქტის არსებული ტექსტის, როგორც სიტყვასიტყვით, ისე შინაარსობრივ შესაბამისობაზე საქართველოს კონსტიტუციასთან. საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლო ვერ იმსჯელებს ნორმის კონსტიტუციურობის თაობაზე იმ კუთხით, თუ რამდენად ამომწურავია მასში არსებულ უფლებათა ჩამონათვალი, ვინაიდან იგი არკვევს მხოლოდ უკვე არსებული უფლებების ან უფლებათა ამკრძალავი ნორმების კონსტიტუციურობას. საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ ორგანული კანონით საკონსტიტუციო სასამართლოს კომპეტენციისათვის მიკუთვნებული საკითხებიდან ერთ-ერთია საქართველოს კონსტიტუციის მეორე თავთან მიმართებით, მიღებული და მოქმედი ნორმატიული აქტების კონსტიტუციურობის შემოწმება. თუ საკონსტიტუციო სასამართლო ადგენს წინააღმდეგობას ნორმატიულ აქტს (ნორმატიული აქტის შინაარს) და კონსტიტუციას შორის, ძალადაკარგულად აცხადებს ნორმატიულ აქტს ან მის შინაარს და ამით ნორმატიული აქტი წყვეტს მოქმედებას. საკონსტიტუციო სასამართლოს არ აქვს უფლებამოსილება შეითავსოს საკანონმდებლო ორგანოს ფუნქცია ან იმსჯელოს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერების საკითხზე და საერთო სასამართლოების განსჯად საქმეებზე მიიღოს გადაწყვეტილება.

ალბათობა იმისა, რომ თავისუფალი დემოკრატიული სამართლებრივი სახელმწიფოს საკონსტიტუციო სასამართლო თავისი უფლებამოსილების ფარგლებს გადააბიჯებს, ისეთივე მცირეა, როგორც საკონსტიტუციო სასამართლოს მხრიდან მატერიალური სამართლის თვალსაზრისით არასწორი გადაწყვეტილების მიღების თეორიული შესაძლებლობა, რაც პრაქტიკულად შეუძლებლობის ზღვარს უახლოვდება. სასამართლოების მხრიდან უფლებამოსილების ფარგლების გადამეტებისას სამართლებრივი უსაფრთხოების მშვიდობის შემანარჩუნებელი ფუნქცია თავის შინაარს დაკარგავს. და მაინც, ყოველთვის როდესაც საკონსტიტუციო სასამართლო შეიჭრება საერთო სასამართლოების განსჯად საქმეებში, წარმოიშობა საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების პრობლემა. საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებით ირკვევა, რომ საკონსტიტუციო სასამართლოში დავის საგანს წარმოადგენდა საქართველოს შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის თავმჯდომარის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების კონსტიტუციასთან შესაბამისობა, რომელიც საკონსტიტუციო სასამართლომ არ დააკმაყოფილა. საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი შეიცავს დასკვნას არა სადავო ბრძანების ძალადაკარგულად ცნობის შესახებ, არამედ დასკვნას 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით გაუქმებული 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების თაობაზე, რომ ის ვერ ჩაითვლებოდა ძალადაკარგულად. აღსანიშნავია, რომ სარეზოლუციო ნაწილის ამგვარი ფორმულირებით - ძალადაკარგულად ვერ ჩაითვლება - საკონსტიტუციო სასამართლოს ვებ.გვერდზე მხოლოდ წინამდებარე საქმეზე მიღებული გადაწყვეტილება იძებნება და არც ერთ სხვა შემთხვევაში ამგვარი ფორმულირებით საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი არ აქვს მიღებული, ვინაიდან საკონსტიტუციო სასამართლო მსჯელობს არა იმ საკითხზე თუ „რა ვერ ჩაითვლება ძალადაკარგულად“, არამედ ადგენს, რომელი ნორმა (ან ნორმის შინაარსი) უნდა იქნეს ცნობილი ძალადაკარგულად, რაც, როგორც აღინიშნა, დაკავშირებულია საკონსტიტუციო სასამართლოს ფორმირებისა და არსებობის მიზანთან, შეამოწმოს მოქმედი ნორმატიული აქტის (ნორმის) შესაბამისობა კონსტიტუციასთან. საკასაციო სასამართლო ამ მსჯელობით მიზნად არ ისახავს საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების კანონიერი ძალა ან გადაწყვეტილებაში მოცემული მსჯელობა ეჭვქვეშ დააყენოს, არამედ მხოლოდ იმის ჩვენება სურს, რომ ამ ფორმულირებით საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება დადგა აღსრულების აუცილებლობის წინაშე. საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების მექანიზმი კი, გათვალისწინებული არაა სააღსრულებო წარმოებათა შესახებ კანონით და არც საპროცესო კანონმდებლობით, რადგან საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება იმითაც განსხვავდება საერთო სასამართლოების გადაწყვეტილებებისაგან, რომ იგი ცალკე აღსრულების მიზნით წარმოებას აღარ საჭიროებს. თუკი საკონსტიტუციო სასამართლო (ისევე როგორც მოცემულ შემთხვევაში), შეიჭრება საერთო სასამართლოების კომპეტენციის სფეროში, წარმოიშობა საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების საკითხი.

სწორედ ეს გარემოება წარმოადგენდა განსახილველი დავის ერთ-ერთ სირთულეს, რამაც არაერთხელ გამოიწვია საქმის დაბრუნება ქვედა ინსტანციის სასამართლოებში, რამეთუ სასამართლოები ცდილობდნენ ჩასწვდომოდნენ მოთხოვნის არსს და შესაძლებლობის ფარგლებში დახმარებოდნენ მოსარჩელეს მოთხოვნის ისეთ ფორმულირებაში, რაც სასამართლოს მისცემდა შესაძლებლობას, ამ დავის ფარგლებში შეეფასებინა ყველა სადავო საკითხი და მოთხოვნა ყოფილიყო აღსრულებაზე ორიენტირებული და მოსარჩელისათვის სამართლებრივი შედეგის მომტანი. აღსანიშნავია, რომ 2016 წლის 30 სექტემბერს თბილისის საქალაქო სასამართლოში შეტანილი სარჩელით, მოთხოვნას წარმოადგენდა - შემოსავლების სამსახურისათვის საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს მეორე კოლეგიის 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების აღსრულების დავალება (ტ.1, გვ. 7). საქმის მასალებით ასევე დადგენილია, რომ სარჩელის შეტანის დროისათვის შპს „...ს“ ერიცხებოდა საგადასახადო დავალიანება 21 565 404, 29 ლარის ოდენობით (ტ.1, გვ. 55). მოსარჩელის წარმომადგენელი პირველი ინსტანციის სასამართლოს სხდომაზე მიუთითებდა, რომ მათი მიზანი იყო თანხის აღრიცხვა შპს „...ის“ პირადი აღრიცხვის ბარათზე, რათა შემდეგ მომხდარიყო ჩამოწერა. თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2019 წლის 16 აპრილის გადაწყვეტილებით დადგენილია, რომ 2017 წლის 24 აპრილის სასამართლო სხდომაზე მოსარჩელე მხარემ, იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ სს „რ...ი“ იყო ლიკვიდირებული, დააზუსტა სასარჩელო მოთხოვნა, შემდეგი ფორმულირებით: დაევალოს სსიპ შემოსავლების სამსახურს საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 27.05.1999 წ. №90 ბრძანებაში ასახული თანხის - 3,8 მილიონი ლარის ფარგლებში შპს „...ის“ საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერა (16.04.2019წ. გადაწყვეტილება გვ. 5). თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 25 აპრილის გადაწყვეტილებით შპს „...ის“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული გადაწყვეტილება შპს „...მა“ სააპელაციო წესით გაასაჩივრა. წარდგენილი სააპელაციო საჩივრით აპელანტმა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 25 აპრილის გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება, შესაბამისად, სსიპ შემოსავლების სამსახურისათვის საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 27.05.1999 წლის №90 ბრძანების აღსრულების დავალება მოითხოვა (16.04.2019წ. გადაწყვეტილება გვ. 6). საქმის ხელახალი განხილვისას საქალაქო სასამართლომ მიუთითა, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახური 2017 წლის 3 აგვისტოს წარდგენილი სააპელაციო შესაგებლით ფაქტობრივად დაეთანხმა მთავარი სხდომის დანიშვნის შემდეგ სასარჩელო მოთხოვნის შეცვლას და სათანადო საპროცესო მოქმედებებით აღნიშნული არ გაუპროტესტებია. შესაბამისად, სააპელაციო საჩივარი განხილულ იქნა მასში ასახული მოთხოვნის ფარგლებში (16.04.2019წ. გადაწყვეტილება, გვ. 6). საბოლოოდ, 2018 წლის 27 ნოემბერს წარდგენილი განცხადებით, მოთხოვნა ჩამოყალიბდა შემდეგი სახით - სსიპ შემოსავლების სამსახურს დაევალოს საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულება, რომლის შესაბამისად: „მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციამ საგადასახადო კოდექსის 30-ე, 246-ე და 248-ე მუხლებზე დაყრდნობით შპს „კ...ას“ ბიუჯეტისადმი არსებული და შემდგომში წარმოშობილი დავალიანების გადაკისრება და შესაბამისად 3,8 მილიონი ლარის (აშშ დოლართან მიმართებით) ბიუჯეტში ამოღება განახორციელოს სს „რ...იდან“ (ტ.3, გვ. 164). საკასაციო სასამართლო აქვე ხაზს უსვამს დადგენილ გარემოებაზე, რომ სასარჩელო მოთხოვნის საბოლოო ფორმულირებამდე, მომსახურების დეპარტამენტის 11.10.2017 წლის №123919-21-11 დასკვნის საფუძველზე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, შპს „...ს“ ჩამოეწერა დავალიანება, სულ - 22 133 841.81 ლარი, მათ შორის, ძირითადი - 5853751.68 ლარი, ჯარიმა - 720255.60 ლარი, საურავი - 15559834.53 ლარი (11.10.2017 წლის №123919-21-11 დასკვნა, ტ. 3, გვ, 150). სასარჩელო მოთხოვნის ფორმულირების დაზუსტებასთან დაკავშირებით მოსარჩელე მხარეს კიდევ ერთხელ მიეთითა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2021 წლის 19 თებერვლის სასამართლო სხდომაზე, თუმცა უშედეგოდ (ტ.5, გვ. 34). თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2021 წლის 2 აპრილის გასაჩივრებულ განჩინებაში სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ „სადავო საკითხის, სპეციფიკისა და საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსის გათვალისწინებით, პალატამ მხარეებს შესთავაზა, გამოევლინათ თავისუფალი ნება მოთხოვნის დაზუსტება/დაკონკრეტებისათვის, იმდაგვარად, რომ დასახელებულ მოთხოვნასთან ერთად, მოეთხოვათ საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების არარად აღიარება, რათა სააპელაციო სასამართლოს მისცემოდა შესაძლებლობა, ამ საფუძვლით შეეფასებინა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების კანონიერება (ემსჯელა - წარმოადგენს თუ არა საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ნორმატიულ აქტს, რომლის გაუქმებაც არ შეიძლებოდა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით, №68 ბრძანებით), ვინაიდან, მხოლოდ საკონსტიტუციო სასამართლოს მითითება, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება ვერ ჩაითვლება გაუქმებულად, არ შეიძლება გახდეს საქართველოს საერთო სასამართლოების მხრიდან მისი აღსრულების საფუძველი, იმ პირობებში, როდესაც, აქტი, რომელმაც გააუქმა №90 ბრძანება, კანონიერად არის მიჩნეული, კანონიერ ძალაში შესული თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილებით. მიუხედავად აღნიშნულისა, აპელანტის მიერ ნება გამოვლენილი არ იქნა და შესაბამისად, საკითხის გადასაწყვეტად პალატა მსჯელობს დაფიქსირებული სასარჩელო მოთხოვნისა და საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების საფუძველზე“ (ტ.5, გვ.70). სასარჩელო მოთხოვნის ფორმულირებაზე სასამართლოების ყურადღების გამახვილება განპირობებულია რამდენიმე გარემოებით: მოსარჩელის იურიდიული ინტერესი - მიმართოს სასამართლოს თავისი უფლებების დასაცავად, სამართალწარმოების შედეგად აღსრულებადი გადაწყვეტილების მიღებაა, რომელიც სამართლებრივი მნიშვნელობის მქონე შედეგს გამოიწვევს. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2020 წლის 29 ივლისის განჩინებით სააპელაციო სასამართლოს დაევალა სარჩელის ხანდაზმულობასთან ერთად სარჩელის საფუძვლიანობაზე მსჯელობაც. საკასაციო სასამართლო იზიარებს ქვედა ინსტანციის სასამართლოების განმარტებას, რომ „საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების აღსრულების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი, განსხვავებით საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღების დროს არსებული ფაქტობრივი და სამართლებრივი მდგომარეობისა, არსებითად შეიცვალა იმის გამო, რომ სს „რ...ი“ ლიკვიდირებულია რუსთავის საგადასახადო ინსპექციის 2007 წლის 17 მაისის №85/024-9/5-11-ს.ს „ლიკვ“ ბრძანებით და იგი ამოიშალა სამეწარმეო რეესტრიდან. შესაბამისად, მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების იმ სახით აღსრულება, როგორადაც ეს მოსარჩელე მხარის მიერ წარმოჩინდა, სადღეისოდ არსებული ფაქტობრივი და სამართლებრივი მოცემულობის გათვალისწინებით, გამოიწვევს გადასახადის გადამხდელის - შპს „...ის“ სამომავლო საგადასახადო ვალდებულებისაგან იმგვარად გათავისუფლებას, რომ, საბოლოოდ, შპს „...ის“ საგადასახადო ვალდებულების სახელმწიფო ბიუჯეტისადმი შესრულება შეუძლებელი იქნება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში დასახელებული მესამე პირის ლიკვიდაციის და მის მიმართ საგადასახადო პროცედურების განხორციელების შეუძლებლობის გამო. თავის მხრივ, გადასახადის გადახდის აღსრულების პროცედურის ამგვარად დადგენა გამოიწვევს გადასახადის გადამხდელის - შპს „...ის“ სამომავლო გადასახადისაგან ინდივიდუალურ გათავისუფლებას, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად, დაუშვებელია. ქვედა ინსტანციის სასამართლოების მსჯელობა გამომდინარეობს მოთხოვნის მიზნიდან და სასამართლო სხდომაზე მოსარჩელე მხარის განმარტებებიდან. თუმცა თუ მხოლოდ ჩამოყალიბებული მოთხოვნის სიტყვასიტყვითი მნიშვნელობით შემოიფარგლება სასამართლო, რაც, საბოლოოდ უცვლელად უნდა აისახოს გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილში, მოთხოვნა აღუსრულებელია, რამდენადაც იურიდიული პირი ვისგანაც უნდა მოხდეს სახელმწიფო ბიუჯეტში გადასახადის ამოღება ლიკვიდირებულია და აღარ არსებობს. ჯერ კიდევ თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 15 ნოემბრის განჩინებით დაევალა შემოსავლების სამსახურს, წარედგინა სასამართლოსთვის ინფორმაცია იმის შესახებ, არსებობდა თუ არა №90 ბრძანებაში აღნიშნული სს „რ...ი“ ან მიეთითებინა ამჟამინდელი მეწარმე სუბიექტი (ტ. 1, გვ. 151). სასამართლოში წარდგენილი ცნობის თანახმად კი, დადგინდა, რომ სს „რ...ი“ რუსთავის საქალაქო სასამართლოს 2007 წლის 8 თებერვლის განჩინებით ლიკვიდირებულია და სამართალმემკვიდრე/უფლებამონაცვლე განსაზღვრული არ არის (ტ. 1, გვ. 201). ამდენად, წარმოდგენილი ფორმულირებით მოთხოვნის დაკმაყოფილების შემთხვევაშიც სასამართლო გადაწყვეტილება აღუსრულებელი რჩება, რადგან არ არის დადგენილი სს „რ...ის“ უფლებამონაცვლე, რომლისგანაც ითხოვს მოსარჩელე, თავისი საგადასახადო დავალიანების სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ ამოღებას და რომლის არსებობის შემთხვევაში იგი მხარედ უნდა ყოფილიყო ჩაბმული სამართალწარმოებაში. აქვე აღსანიშნავია, რომ საქმეში არ მოიპოვება იმ გარემოების დამადასტურებელი მტკიცებულება, რომ მოსარჩელე, ადმინისტრაციული ორგანოების ან სასამართლოს წინაშე ითხოვდა სს „რ...ის“ უფლებამონაცვლის დადგენას/განსაზღვრას, რისთვისაც მას სს „რ...ის“ ლიკვიდაციიდან (2007 წლის 8 თებერვალი), სარჩელის სასამართლოში აღძვრამდე (2016 წლის 30 სექტემბერი) 9 წელზე მეტი დრო ჰქონდა. გარდა აღნიშნულისა, საქმის მასალებში არ მოიპოვება იმ გარემოების დამადასტურებელი მტკიცებულება, რატომ არ იქნა სარჩელი შეტანილი სასამართლოში ამ მოთხოვნით საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ გადაწყვეტილების მიღების დღიდან, 2003 წლის 28 იანვრიდან სს „რ...ის“ ლიკვიდაციამდე, 2007 წლის 8 იანვრამდე, რისთვისაც ასევე საკმარისი დრო ჰქონდა მოსარჩელეს. საკასაციო სასამართლოსთვის ასევე გაუგებარია, რატომ იცდიდა საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ გადაწყვეტილების მიღების დღიდან 13 წლის განმავლობაში მოსარჩელე, თუ მიაჩნდა, რომ მისი მოთხოვნის საფუძველს საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება წარმოადგენდა. საკასაციო სასამართლო აქვე ყურადღებას ამახვილებს ასკ-ის 24.1 მუხლზე, რომლის შესაბამისად სარჩელი შეიძლება აღიძრას ისეთი მოქმედების განხორციელების ან ისეთი მოქმედებისაგან თავის შეკავების მოთხოვნით, რომელიც არ გულისხმობს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას. ამავე კოდექსის 33¹ მუხლით თუ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ რაიმე მოქმედების განხორციელება ან უარი რაიმე მოქმედების განხორციელებაზე უკანონოა და ის პირდაპირ და უშუალო (ინდივიდუალურ) ზიანს აყენებს მოსარჩელის კანონიერ უფლებას ან ინტერესს, სასამართლო ამ კოდექსის 24-ე მუხლში აღნიშნულ სარჩელთან დაკავშირებით გამოიტანს გადაწყვეტილებას, რომლითაც ადმინისტრაციულ ორგანოს ავალებს, განახორციელოს ეს მოქმედება ან თავი შეიკავოს ამ მოქმედების განხორციელებისაგან. ამდენად, ასკ-ის 33¹ მუხლიდან გამომდინარე, ქმედების განხორციელების თაობაზე აღძრული სარჩელის განხილვის შედეგად, სასამართლო თუ სასარჩელო მოთხოვნას დააკმაყოფილებს ადმინისტრაციულ ორგანოს უნდა დაავალოს კონკრეტული ქმედების განხორციელება, განსახილველ შემთხვევაში სახელმწიფო ბიუჯეტში სს „რ...იდან“ თანხის ამოღება, ასეთი მოთხოვნა კი უსაფუძვლოა რამეთუ ლიკვიდირებულია ის მეწარმე სუბიექტი, რომლისგანაც უნდა დაევალოს ადმინისტრაციულ ორგანოს თანხის ამოღება.

საკასაციო პალატა ყურადღებას ამახვილებს ასევე იმ გარემოებაზე, რომ მოთხოვნა ეფუძნება არა მატერიალურ სამართლებრივ ნორმას, არამედ საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებას, რითაც მოთხოვნა, ფაქტობრივად, საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების მიზნით აღძრულ სარჩელს წარმოადგენს, რასაც მოქმედი საპროცესო კანონმდებლობა არ ითვალისწინებს. ამჟამად, მოქმედი საქართველოს კონსტიტუციის მე-60 მუხლის მე-5 პუნქტით საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა. არაკონსტიტუციურად ცნობილი აქტი ან მისი ნაწილი კარგავს ძალას საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ შესაბამისი გადაწყვეტილების გამოქვეყნების მომენტიდან, თუ შესაბამისი გადაწყვეტილება არ ადგენს აქტის ან მისი ნაწილის ძალის დაკარგვის სხვა, გვიანდელ ვადას. იმავე შინაარსის ნორმას შეიცავდა საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღების დროს მოქმედი საქართველოს კონსტიტუციის 89-ე მუხლის მე-2 პუნქტი, რომლითაც საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა. არაკონსტიტუციურად ცნობილი ნორმატიული აქტი ან მისი ნაწილი კარგავს იურიდიულ ძალას საკონსტიტუციო სასამართლოს შესაბამისი გადაწყვეტილების გამოქვეყნების მომენტიდან. ასევე, ამჟამად მოქმედი საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ ორგანული კანონის 25-ე მუხლის მე-2 პუნქტით, არაკონსტიტუციურად ცნობილი სამართლებრივი აქტი ან მისი ნაწილი კარგავს ძალას საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ შესაბამისი გადაწყვეტილების გამოქვეყნების მომენტიდან, თუ შესაბამისი გადაწყვეტილება არ ადგენს აქტის ან მისი ნაწილის ძალის დაკარგვის სხვა, გვიანდელ ვადას. ამავე მუხლის მე-3 პუნქტით, საკონსტიტუციო სასამართლოს აქტი მისი გამოქვეყნების შემდეგ დაუყოვნებლივ უნდა აღსრულდეს, თუ ამ აქტით სხვა ვადა არ არის დადგენილი. მითითებული ნორმა, საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღების დროს არსებითად იმავე შინაარსის მატარებელი იყო, კერძოდ, საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესახებ ორგანული კანონის 25-ე მუხლის მე-2 პუნქტი ითვალისწინებდა, რომ არაკონსტიტუციურად ცნობილი სამართლებრივი აქტი ან მისი ნაწილი იურიდიულ ძალას კარგავს საკონსტიტუციო სასამართლოს შესაბამისი გადაწყვეტილების გამოქვეყნების მომენტიდან, თუ კანონით სხვა ვადა არ არის დადგენილი. მე-3 პუნქტით კი, საკონსტიტუციო სასამართლოს აქტი მისი გამოქვეყნების შემდეგ, დაუყოვნებლივ უნდა აღსრულდეს, თუ ამ აქტით სხვა ვადა არ არის დადგენილი. ამდენად, საქართველოს კონსტიტუცია და მოქმედი კანონმდებლობა არეგულირებს საკონსტიტუციო სასამართლოს იმ გადაწყვეტილებით დამდგარ შედეგს, რომელიც უკავშირდება აქტის არაკონსტიტუციურად ცნობას. მოქმედი კანონმდებლობა, საკონსტიტუციო სასამართლოს კომპეტენციის ფარგლების გათვალისწინებით, არ არეგულირებს, მეტიც არ ითვალისწინებს საკონსტიტუციო სასამართლოს ისეთი გადაწყვეტილების სამართლებრივ შედეგს, რომლითაც სარჩელი არ კმაყოფილდება, რაც ნიშნავს მხოლოდ იმას, რომ სადავო ნორმა კონსტიტუციურად ცხადდება და იურიდიულ ძალას ინარჩუნებს. საკასაციო პალატა დასახელებულ საკითხზე ამახვილებს ყურადღებას, რამდენადაც საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება, რომლის სამართლებრივი შედეგი არის არაკონსტიტუციურად ცნობილი ნორმის იურიდიული ძალის დაკარგვა, დაუყოვნებლივ აღსასრულებელ გადაწყვეტილებას წარმოადგენს. წინამდებარე შემთხვევაში კი, ვინაიდან საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებით სარჩელი არ დაკმაყოფილდა და სადავო ბრძანება არაკონსტიტუციურად არ იქნა ცნობილი, საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებამ 2003 წლიდან 2016 წლამდე ვერ გამოიწვია მოსარჩელისათვის სამართლებრივად მნიშვნელოვანი შედეგი, რამაც საბოლოოდ, მოსარჩელე დააყენა ახალი სარჩელის აღძვრის აუცილებლობის წინაშე, რომელსაც, მოსარჩელის მოსაზრებით, საკონსტიტუციო სასამართლოს მითითებული გადაწყვეტილება დაედებოდა საფუძვლად. მოქმედი კანონმდებლობით ფორმალურად დასაშვებია ამგვარი საფუძვლით სარჩელის აღძვრა, რამეთუ ყველა პირისათვის უზრუნველყოფილია უფლების სასამართლო წესით დაცვა (სსსკ-ის მე-2 მუხლი) და სასამართლოსათვის მიმართვის უფლება ერთ-ერთი უმნიშვნელოვანესი საპროცესო გარანტიაა, თუმცა ნებისმიერ მოთხოვნა გამყარებული უნდა იყოს მატერიალურ-სამართლებრივი ნორმით, რომელსაც სასამართლო დააფუძნებს მოთხოვნის დაკმაყოფილების შესახებ მსჯელობას. საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ ვერ გახდება ქმედების განხორციელების შესახებ სარჩელის აღძვრის საფუძველი, ვინაიდან იგი არ წარმოშობს რაიმე ახალ ვალდებულებას, რაც უნდა შეასრულოს ადმინისტრაციულმა ორგანომ. როგორც უკვე აღინიშნა, საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება დაუყოვნებლივ აღსრულდება, რადგან ნორმა ან ნორმის კონკრეტული შინაარსი დაუყოვნებლივ ან საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ განსაზღვრული თარიღიდან კარგავს იურიდიულ ძალას.

საკასაციო სასამართლო ასევე ყურადღებას ამახვილებს იმ სამართლებრივ შესაძლებლობებზე, რომლითაც მოსარჩელე მხარეს შეეძლო ესარგებლა, რასაც თეორიულად შეეძლო მოთხოვნისთვის გარკვეული სამართლებრივი საფუძვლის შექმნა და რითაც მოსარჩელემ არ ისარგებლა. სააპელაციო სასამართლომ 2021 წლის 2 აპრილის განჩინებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებად მიუთითა, რომ რუსთავის საქალაქო სასამართლოს 1998 წლის 21 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით შპს „კ...ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და სს „მ...ს“ დაეკისრა 3 842 193,70 ლარის შპს „კ...ის“ სასარგებლოდ გადახდა. საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანებით, შპს „კ...ა“ საბურთალოს რაიონის საგადასახადო ინსპექციიდან საგადასახადო აღრიცხვაზე გადაყვანილ იქნა მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციაში. მსხვილ გადამხდელთა ინსპექციას საგადასახადო კოდექსის 30-ე, 246-ე და 248-ე მუხლებზე დაყრდნობით შპს „კ...ის“ ბიუჯეტისადმი არსებული და შემდგომში წარმოშობილი დავალიანების გადაკისრება და შესაბამისად, 3,8 მილიონი ლარის (აშშ დოლართან მიმართებით) ბიუჯეტში ამოღება უნდა განეხორციელებინა სს „რ...იდან“. საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით გაუქმდა საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 21 მაისის №90 ბრძანება. მოსარჩელეებმა - შპს „კ...ამ“ და ფიზიკურ პირმა - ზ. ჟ-ამ სარჩელით მიმართეს სასამართლოს და მოითხოვეს საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ბათილად ცნობა. თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილებით მოსარჩელეებს - შპს „კ...ასა“ და ფიზიკურ პირ ზ. ჟ-ას უარი ეთქვათ საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ბათილად ცნობის მოთხოვნაზე. გადაწყვეტილება საკასაციო საჩივრით გაასაჩივრა მოსარჩელე მხარემ, თუმცა საკასაციო ინსტანციის სასამართლოში საქმის განხილვის დროს კასატორმა მხარემ უარი თქვა საკასაციო საჩივარზე და საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2003 წლის 14 თებერვლის განჩინებით შპს „კ...ისა“ და ფიზიკური პირის - ზ. ჟ-ას შუამდგომლობის საფუძველზე, საკასაციო საჩივარზე უარის თქმის გამო, საქმეზე შეწყდა საკასაციო წარმოება; უცვლელად დარჩა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება. ამდენად, საქმეზე დადგენილია, რომ კასატორი (შპს „კ...ის“ უფლებამონაცვლეა შპს „...ი“) საერთო სასამართლოში დავობდა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების კანონიერების საკითხზე, თუმცა საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღების შემდგომ უარი თქვა საკასაციო საჩივარზე (იხ. 16.03.2023 წლის სასამართლო სხდომის ოქმი; საკასაციო საჩივარი), რადგან მიაჩნდა, რომ მოთხოვნა საკონსტიტუციო სასამართლომ დააკმაყოფილა. საკასაციო საჩივარზე უარის თქმის შედეგად კი, საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღების შემდგომ, კანონიერ ძალაში შევიდა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება, რომლითაც სასამართლომ კანონიერად მიიჩნია 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანება, საგადასახადო დეპარტამენტის 1999 წლის 21 მაისის №90 ბრძანების გაუქმების შესახებ. საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსი ამოქმედების დღიდან - 1999 წლის 15 მაისიდან განამტკიცებს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-3 მუხლს, რომლითაც განმტკიცებულია დისპოზიციურობის პრინციპი. დასახელებული მუხლის მე-2 ნაწილის მეორე წინადადებით, მოსარჩელეს შეუძლია უარი თქვას სარჩელზე, ხოლო მოპასუხეს - ცნოს სარჩელი. საკასაციო სასამართლოსთვის გაუგებარია, რატომ არ თქვა მოსარჩელემ უარი 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ბათილად ცნობის მოთხოვნით აღძრულ სარჩელზე, რაც სსკ-ის 272-ე მუხლის „გ“ ქვეპუნქტით საქმის წარმოების შეწყვეტის საფუძველი იქნებოდა, რის შედეგად გაუქმდებოდა საქმეზე მიღებული ყველა გადაწყვეტილება და კანონიერ ძალაში ვერ შევიდოდა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება და რატომ შემოიფარგლა მოსარჩელე მხარე მხოლოდ საკასაციო საჩივარზე უარის თქმით, რითაც კანონიერ ძალაში შევიდა დასახელებული გადაწყვეტილება, რომლითაც, როგორც აღინიშნა, არ დაკმაყოფილდა მოთხოვნა 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების ბათილად ცნობაზე. ამ მოქმედებით კასატორმა მხარემ დაუშვა საერთო სასამართლოების გადაწყვეტილების არსებობა, რომლის გაუქმების გარეშე მოსარჩელე მხარისათვის სასურველი სამართლებრივი შედეგის დადგომა სამართლებრივ სახელმწიფოში შეუძლებელია. აქვე აღსანიშნავია, რომ მოსარჩელე მხარემ მითითებულ საქმეზე საკასაციო საჩივარზე უარის თქმის შემდეგ გააგრძელა აღნიშნული საქმიდან გამოყოფილ საქმეზე დავა, რომელიც ეხებოდა ზიანის ანაზღაურებას, რაც, მოსარჩელის მტკიცებით, გამოწვეული იყო 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანების უკანონობით. დასახელებული დავის ფარგლებში საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2004 წლის 18 ნოემბრის განჩინებით, შპს „კ...ისა“ და ფიზიკური პირის - ზ. ჟ-ას საკასაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2003 წლის 20 აგვისტოს გადაწყვეტილება, რომლითაც არ დაკმაყოფილდა სარჩელი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის მიმართ ზიანის ანაზღაურების მოთხოვნის თაობაზე. საკასაციო სასამართლოს 2004 წლის 18 ნოემბრის განჩინებით კიდევ ერთხელ განიმარტა, რომ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება იყო კანონსაწინააღმდეგო და იგი სწორად გაუქმდა საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანებით, რომლის ბათილად ცნობაზე კასატორებს უარი ეთქვათ თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილებით.

საკასაციო სასამართლო დამატებით ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ 2016 წელს, სარჩელის შეტანის დროისათვის შპს „...ს“ ერიცხებოდა საგადასახადო დავალიანება 21 565 404, 29 ლარის ოდენობით (ტ.1, გვ. 55). ხოლო, მომსახურების დეპარტამენტის 2017 წლის 11 ოქტომბრის №123919-21-11 დასკვნის საფუძველზე, წინამდებარე დავის მიმდინარეობის პერიოდში, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, შპს „...ს“ ჩამოეწერა დავალიანება, სულ - 22 133 841.81 ლარი (11.10.2017 წლის №123919-21-11 დასკვნა, ტ. 3, გვ. 150). საკასაციო სასამართლო ვერ გაიზიარებს კასატორის პოზიციას, რომ მათ უკანონოდ ჰქონდათ დარიცხული გადასახადი, რის გამოც სარჩელით მიმართეს სასამართლოს დარიცხული საგადასახადო დავალიანების კანონიერებასთან დაკავშირებით, თუმცა შეწყდა აღნიშნული დავა სარჩელის გამოხმობის გამო, ვინაიდან მოსარჩელეს აღარ ჰქონდა იურიდიული ინტერესი, რადგან დავალიანება სრულად ჩამოიწერა საყოველთაო ამნისტიის საფუძველზე (იხ. განცხადება ტ.5, გვ. 170; საკასაციო სასამართლოს 2023 წლის 16 მარტის სხდომის ოქმი; სააპელაციო სასამართლოს 2021 წლის 19 თებერვლის სხდომის ოქმი). საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ შპს „...ისათვის“ 22 133 841.81 ლარის ოდენობით საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერის სამართლებრივი საფუძველი გახდა საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტი (იხ. 11.10.2017 წლის №123919-21-11 დასკვნა, ტ. 3, გვ, 150), რომლითაც საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის მოთხოვნათა გაუთვალისწინებლად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესით ჩამოწერას ექვემდებარება 2011 წლის 1 იანვრამდე წარმოშობილი და ამ ქვეპუნქტის ამოქმედებამდე გადაუხდელი აღიარებული საგადასახადო დავალიანება და მასზე დარიცხული საურავი, თუ პირს 2011 წლის 1 იანვრის შემდგომი პერიოდისათვის (თანხის ჩამოწერამდე) საგადასახადო ორგანოსთვის არ წარუდგენია საგადასახადო დეკლარაცია/გაანგარიშება (გარდა პირის ქონების გადასახადის დეკლარაციისა/გაანგარიშებისა, აგრეთვე, ამ კოდექსის 1761 მუხლის პირველი ნაწილის ან 309-ე მუხლის 58-ე და 59-ე ნაწილების მიხედვით განხორციელებული დეკლარირებისა ან/და დარიცხვისა) ან საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი საგადასახადო დეკლარაციის/გაანგარიშების (გარდა პირის ქონების გადასახადის დეკლარაციისა/გაანგარიშებისა, აგრეთვე, ამ კოდექსის 1761 მუხლის პირველი ნაწილის ან 309-ე მუხლის 58-ე და 59-ე ნაწილების მიხედვით განხორციელებული დეკლარირებისა ან/და დარიცხვისა) საფუძველზე გადასახდელად დასარიცხი გადასახადის თანხა ნულის ტოლია (გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც წარდგენილი საგადასახადო დეკლარაციით/გაანგარიშებით ერთობლივი შემოსავლის თანხა ნულზე მეტია ან/და ჩასათვლელი თანხა დარიცხულ თანხას აღემატება) (საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერის დროს მოქმედი რედაქცია). ამდენად, დასახელებული ნორმის გადასახადის გადამხდელზე გავრცელების ერთ-ერთ საფუძველს წარმოადგენდა, რომ დავალიანება უნდა ყოფილიყო გადაუხდელი აღიარებული საგადასახადო დავალიანება. საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსში გამოყენებული ცალკეული ტერმინების განმსაზღვრელი არის მე-8 მუხლი, რომლითაც დგინდება თუ რა შინაარსით გამოიყენება ესა თუ ის ტერმინი საგადასახადო კოდექსში. დასახელებული მუხლის მე-5 ნაწილით აღიარებული საგადასახადო დავალიანება (საგადასახადო დავალიანების ჩამოწერის დროს მოქმედი რედაქცია) განმარტებულია როგორც – საგადასახადო დავალიანება, თუ: ა) დარიცხვის საფუძველია საგადასახადო დეკლარაცია/საბაჟო დეკლარაცია; ბ) პირს გაშვებული აქვს საგადასახადო ორგანოს მიერ მისთვის წარდგენილი საგადასახადო მოთხოვნის ან/და დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილების გასაჩივრების ამ კოდექსით დადგენილი ვადა; გ) მისი შემცირების მიზნით შემოსავლების სამსახურსა და გადასახადის გადამხდელს შორის გაფორმდა საგადასახადო შეთანხმება; დ) დარიცხვის მართლზომიერების შესახებ სასამართლოს გადაწყვეტილება შესულია კანონიერ ძალაში, ე) პირი წერილობითი განცხადებით უარს აცხადებს საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილების გასაჩივრებაზე. ამდენად, აღიარებული საგადასახადო დავალიანება ისეთი დავალიანებაა, რომლის ფორმირებაშიც არ მონაწილეობს საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოცემული ის „საგადასახადო მოთხოვნა”, რომლის გასაჩივრებაც შეიძლება და რომელსაც ეთანხმება გადასახადის გადამხდელი ე.ი. გადასახადის გადამხდელი ეთანხმება და აღიარებს სახელმწიფო ბიუჯეტისადმი დავალიანების არსებობას. ამ გარემოებაზე საკასაციო პალატა მიუთითებს, რათა ხაზი გაუსვას იმ ფაქტს, რომ მოსარჩელეს აღიარებული აქვს გაცილებით დიდი ოდენობით (22 133 841.81 ლარი) საგადასახადო დავალიანება, ვიდრე ეს გათვალისწინებულია გაუქმებული 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანებით (3,8 მილიონი ლარი), რის გამოც საკასაციო სასამართლო არ იზიარებს კასატორის მიერ ადმინისტრაციული ორგანოების და ზოგადად სახელმწიფოს მხრიდან არაკეთილსინდისიერ ქმედებებზე მითითებას, რამეთუ შპს „...ი“ სასამართლოში მიმდინარე დავის განმავლობაში, სასარჩელო მოთხოვნაში აღნიშნულ თანხაზე გაცილებით დიდი საგადასახადო ტვირთისგან გათავისუფლდა სახელმწიფოს მხრიდან გამოვლენილი ნების საფუძველზე.

საკასაციო სასამართლო ასევე ვერ გაიზიარებს კასატორის განმარტებას, რომ №90 ბრძანება გამოცემულია 1999 წელს, ხოლო ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი ამოქმედდა 2000 წლის პირველ იანვარს, თუმცა ზაკ-ის 218-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დადგინდა, რომ არ შეიძლება ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ამოქმედებამდე გამოცემული ან დადასტურებული აღმჭურველი ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ან ძალადაკარგულად გამოცხადება, თუ პირმა განახორციელა იურიდიული მნიშვნელობის რაიმე ქმედება ამ აქტის საფუძველზე, გარდა ამ კოდექსის მე-60 მუხლის პირველი ნაწილის "ბ" ქვეპუნქტით და 61-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა”, „ბ” და „გ” ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, რის გამოც საკასაციო საჩივრის ავტორს მიაჩნია, რომ №90 ბრძანება წარმოადგენდა აღმჭურველ აქტს, რომლის საფუძველზეც მოსარჩელემ განახორციელა იურიდიული მნიშვნელობის მქონე ქმედება და მოსარჩელეს კანონიერი ნდობა აქვს აღმჭურველი აქტის მიმართ, რაც უნდა გაეთვალისწინებინა სააპელაციო სასამართლოს (იხ. საკასაციო საჩივარი ტ.5, გვ. 98), რადგან საკასაციო პალატა კიდევ ერთხელ მიუთითებს კასატორს, რომ №90 ბრძანების გაუქმების კანონიერების საკითხზე მოსარჩელემ ერთხელ უკვე იდავა საერთო სასამართლოებში და საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის გადაწყვეტილების მიღების შემდგომ, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2003 წლის 14 თებერვლის განჩინების მიღებით, 2003 წლის 14 თებერვალს კანონიერ ძალაში შევიდა თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება, რომლითაც კანონიერად იქნა მიჩნეული საქართველოს საგადასახადო შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანება, რომლითაც გაუქმდა 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება. ამდენად, საკასაციო სასამართლო განმეორებით ვერ იმსჯელებს კანონიერ ძალაში შესული სასამართლოს გადაწყვეტილებით დადგენილ საკითხზე. საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ საქართველოს კონსტიტუციის 62-ე მუხლის პირველი პუნქტის მე-2 და მე-3 წინადადებებით, სასამართლოს აქტები შესასრულებლად სავალდებულოა. სასამართლოს გადაწყვეტილების შეუსრულებლობა ან მისი შესრულებისთვის ხელის შეშლა ისჯება კანონით. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტით, სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება, შეცვლა ან შეჩერება შეუძლია მხოლოდ სასამართლოს კანონით განსაზღვრული წესით (ცვლილებამდე ანალოგიური შინაარსის ნორმას შეიცავდა საქართველოს კონსტიტუციის 82-ე და 84-ე მუხლები). კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებით ან განჩინებით დამთავრებული საქმის წარმოების განახლება კი დასაშვებია მხოლოდ მაშინ, როდესაც არსებობს გადაწყვეტილების ბათილად ცნობის (422-ე მუხლი) ან ახლად აღმოჩენილ გარემოებათა გამო საქმის წარმოების განახლების შესახებ (423-ე მუხლი) განცხადების წანამძღვრები (სსკ-ის 421.1 მუხლი). საქართველოს კონსტიტუციის 62-ე მუხლიდან გამომდინარე, ვიდრე არ გაუქმდება კანონიერ ძალაში შესული თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2002 წლის 15 ივლისის გადაწყვეტილება, მანამდე კანონიერ ძალას ინარჩუნებს საქართველოს საგადასახადო შემოსავლების სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2000 წლის 10 აპრილის №68 ბრძანება, ხოლო 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება არის გაუქმებული და იგი სამართლებრივ შედეგს ვერ გამოიწვევს. საკასაციო სასამართლო აქვე მიუთითებს, რომ საქართველოს კონსტიტუციის 59-ე მუხლის მე-2 პუნქტით საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლო საკონსტიტუციო კონტროლის სასამართლო ორგანოა, მე-3 პუნქტით კი, მართლმსაჯულებას ახორციელებენ საერთო სასამართლოები (ცვლილებამდე ანალოგიური შინაარსის ნორმას შეიცავდა საქართველოს კონსტიტუციის 83-ე მუხლი). საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ საკონსტიტუციო კონტროლის ფარგლებში მიღებული საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილება სამოქალაქო და ადმინისტრაციულ საქმეებზე მართლმსაჯულების განხორციელების ფარგლებში მიღებული და კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილების შეცვლის საფუძველი არ არის, რამეთუ საპროცესო კანონმდებლობა საერთო სასამართლოს მიერ საქმის წარმოების განახლების, გადაწყვეტილების/განჩინების გაუქმების საფუძვლებს შორის არ ასახელებს საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ გადაწყვეტილების მიღებას. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ ახლად გამოვლენილ გარემოებას, როგორც საქმის წარმოების განახლების საფუძველს, არ იცნობს არც ადმინისტრაციული და არც სამოქალაქო საპროცესო კანონმდებლობა. განსხვავებული მოწესრიგებაა სისხლის სამართლის პროცესში, რომელიც საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებას განაჩენის გადასინჯვის საფუძვლებს შორის ასახელებს (სისხლის სამართლის საპროცესო კოდექსის 310-ე მუხ. „დ“ ქვ.პ.). ამდენად, ამ მხრივაც უსაფუძვლოა კასატორის მოთხოვნის დამყარება კანონიერ ძალაში შესული საერთო სასამართლოების გადაწყვეტილებების საპირწონედ საკონსტიტუციო სასამართლოს გადაწყვეტილებაზე მითითება.

საკასაციო სასამართლო აგრეთვე არ იზიარებს კასატორის პოზიციას, რომ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების მიღებით სახელმწიფომ დაიკავა თავდაპირველი მოვალის ადგილი და „თავის თავზე აიღო ვალი“ (იხ. საკასაციო საჩივარი ტ.5, გვ. 101), რამეთუ თავად გაუქმებული ბრძანების ტექსტში არაორაზროვნად არის მითითებული, რომ სახელმწიფოს არ ჩაუნაცვლებია მოვალე და არ აუღია ვალდებულებად სახელმწიფო ბიუჯეტის ხარჯზე თანხა გადაეხადა/ჩამოეწერა მოსარჩელისათვის. გაუქმებული 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების შინაარსიდან ცხადად იკითხება, რომ მხარეები შეთანხმდნენ მესამე პირისთვის - სს „რ...ისთვის“ საგადასახადო ვალდებულების გადაკისრებაზე. აღნიშნული ბრძანებით ადმინისტრაციულ ორგანოს მხოლოდ გადასახადის გადახდის ადმინისტრირება ეკისრებოდა და არა სახელმწიფო ბიუჯეტის ხარჯზე მოსარჩელის პირად სააღრიცხვო ბარათზე თანხის განთავსება. საკასაციო სასამართლო ეთანხმება სააპელაციო პალატის განმარტებას, რომ 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანების გაუქმებით, აღდგა მხარეთა შორის არსებული სამართლებრივი მდგომარეობა და შპს „კ...ა“ უფლებამოსილი იყო, კანონით გათვალისწინებულ ვადებში მოეთხოვა რუსთავის საქალაქო სასამართლოს 1998 წლის 21 ოქტომბრის გადაწყვეტილების აღსრულება, რაც არ განუხორციელებია. საკასაციო პალატა კვლავ მიუთითებს, რომ არ იზიარებს კასატორის პოზიციას, რომ სახელმწიფომ შეგნებულად შეუქმნა შპს-ს ფინანსური სირთულეები, რამეთუ მომსახურების დეპარტამენტის 11.10.2017 წლის №123919-21-11 დასკვნის საფუძველზე დადგენილია, რომ მოსარჩელეს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 37-ე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ჩამოეწერა სახელმწიფო ბიუჯეტის წინაშე არსებული აღიარებული დავალიანება, სულ - 22 133 841.81 ლარი, მათ შორის, ძირითადი - 5853751.68 ლარი, ჯარიმა - 720255.60 ლარი, საურავი - 15559834.53 ლარი. სახელმწიფოს მიზნად რომ ჰქონოდა კერძო სამართლის სუბიექტებისათვის საგადასახადო ტვირთის დამძიმება, არ შექმნიდა ისეთი გადაწყვეტილების მიღების საკანონმდებლო საფუძვლებს, რითაც შპს „...მა“ ნებაყოფლობით ისარგებლა.

კასატორის მითითებით, საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილებით, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-9 მუხლის საფუძველზე, 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანებით ვალდებულების გადაკისრების განხორციელების კანონიერი მოლოდინი დადასტურებულად იქნა მიჩნეული. ამავე გადაწყვეტილებით მითითებულ იქნა ევროპული სასამართლოს მიერ საქმეზე „ფაინ დიველოფანი ირლანდიის წინააღმდეგ“ მიღებულ გადაწყვეტილებაზე, რომლის თანახმად, სახელმწიფოს მხრიდან რაიმე ქმედების განხორციელების კანონიერი მოლოდინი ექცევა კონვენციის №1 დანართის პირველი მუხლის (საკუთრების უფლების) დაცვის ქვეშ. საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ სამართლებრივი უსაფრთხოების პრინციპის გათვალისწინებით, დაცული უნდა იყოს ლეგიტიმური მოლოდინები, რომელთა მიმართაც ინდივიდებს ნდობა გააჩნიათ. კანონით მინიჭებული უფლებების მიმართ მაღალია ინდივიდების ნდობის ხარისხი. აღნიშნული ნდობის გაუმართლებელი შერყევა ნეგატიურად აისახება სამართლის მიმართ ნდობასა და სამართლებრივ უსაფრთხოებაზე. საკონსტიტუციო სასამართლოს განმარტებით, საქართველოს კონსტიტუციის 21-ე მუხლით (ამჟამად მოქმედი საქართველოს კონსტიტუციის მე-19 მუხლი) დაცულია მხოლოდ კანონიერ საფუძველზე წარმოშობილი ლეგიტიმური მოლოდინი. მოლოდინი, რომ ლეგიტიმურად და, შესაბამისად, საქართველოს კონსტიტუციის 21-ე მუხლით დაცულად ჩაითვალოს, მას უნდა გააჩნდეს კანონიერი საფუძველი და უნდა წარმოადგენდეს კონკრეტული სამართლებრივი ურთიერთობიდან გამომდინარე მოთხოვნას. საქართველოს კონსტიტუციის 21-ე მუხლი არ ქმნის სახელმწიფოსგან მატერიალური სარგებლის უპირობოდ მოთხოვნის უფლებას. აქ ნაგულისხმევია შემთხვევა, როდესაც მატერიალური სარგებლის მოთხოვნა ემყარება კონკრეტულ, ნამდვილ სამართლებრივ საფუძველს (იხ. საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2013 წლის 27 დეკემბრის №2/3/522,553 გადაწყვეტილება საქმეზე „სპს „გრიშა აშორდია” საქართველოს პარლამენტის წინააღმდეგ“, II-43, 44). საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტული სამართლის მიხედვით „საკუთრების“ ცნებას ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციის 1-ელი დამატებითი ოქმის 1-ელი მუხლის 1-ელი ნაწილის თანახმად, ავტონომიური მნიშვნელობა აქვს, რომელიც არ შემოიფარგლება მხოლოდ ფიზიკური ნივთების ფლობით და დამოუკიდებელია ეროვნულ კანონმდებლობაში არსებული ოფიციალური კლასიფიკაციისგან (იხ, Saghinadze and Otgers v. Georgia, no.18768/05, §103; Zwierzyński v. Poland, no. 34049/96, §63). „საკუთრების“ ცნება არ შემოიფარგლება მხოლოდ „არსებული საკუთრებით“, არამედ ასევე შეიძლება მოიცვას აქტივები, მათ შორის, მოთხოვნები, რომლებთან მიმართებაშიც მომჩივანს შეუძლია იდავოს, რომ მას ჰქონდა სულ მცირე გონივრული და „კანონიერი მოლოდინი“, რომ ეფექტიანად მოიპოვებდა საკუთრების უფლებას (Prince Hans-Adam II of Liechtenstein v. Germany, no. 42527/98, §83,). საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ კოპეცკის საქმეში ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს დიდმა პალატამ შეაჯამა ცნება „კანონიერი მოლოდინი“ და კანონიერ მოლოდინთან დაკავშირებული სხვადასხვა საქმეების გაანალიზების შედეგად, დაასკვნა, რომ მისი პრეცედენტული სამართალი არ მოიაზრებდა „რეალური დავის“ ან „დასაბუთებული სასარჩელო მოთხოვნის“ არსებობას, როგორც კრიტერიუმს, იმის განსასაზღვრად არსებობს თუ არა 1-ელი დამატებითი ოქმის 1-ელი მუხლით დაცული „კანონიერი მოლოდინი“. სასამართლომ მიიჩნია, რომ „როდესაც ქონებრივი ინტერესი მოთხოვნის ხასიათს ატარებს, ის შეიძლება მიჩნეულ იქნეს „აქტივად“ მხოლოდ მაშინ, როცა არსებობს საკმარისი საფუძველი ეროვნულ კანონმდებლობაში, მაგალითად, მაშინ როდესაც არსებობს ეროვნული სასამართლოების დამკვიდრებული პრაქტიკა, რაც აღნიშნულს ადასტურებს“ (იხ. Kopecký v. Slovakia, no. 44912/98, §52). საქმეზე „გრაცინგერი და გრაცინგეროვა ჩეხეთის წინააღმდეგ“ სასამართლომ განმარტა, რომ კანონიერი მოლოდინი უნდა იყოს უფრო კონკრეტული, ვიდრე იმედი და ეფუძნებოდეს კანონს ან სამართლებრივ აქტს, როგორიცაა სასამართლოს გადაწყვეტილება (Gratzinger and Gratzingerova v. the Czech Republic, no. 39794/98, §73). მოგვიანებით სასამართლომ აღნიშნა, რომ რიგ შემთხვევებში, აქტივის მიღების „კანონიერი მოლოდინი" შესაძლოა დაცული იყოს 1-ელი დამატებითი ოქმის 1-ელი მუხლით, ანუ, როდესაც ქონებრივი ინტერესი მოთხოვნის არსს წარმოადგენს, პირი, რომელსაც გააჩნია მოცემული ინტერესი, შესაძლოა, ჩაითვალოს "კანონიერი მოლოდინის" მქონედ, თუკი მოცემულ ინტერესს აქვს საკმარისი საფუძველი ეროვნულ კანონმდებლობაში ან, მაგალითად, როდესაც არსებობს ეროვნული სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკა, რომელიც ადასტურებს მითითებული ინტერესის არსებობას. თუმცა, ვერანაირი "კანონიერი მოლოდინი" ვერ იარსებებს ისეთ შემთხვევებში, როდესაც დავა ეხება ეროვნული კანონმდებლობის სწორ ინტერპრეტაციასა და გამოყენებას და მომჩივნის მოთხოვნა, საბოლოოდ, არ კმაყოფილდება ეროვნული სასამართლოების მიერ (Kopecký v. Slovakia, no. 44912/98, §50; Centro Europa 7 S.R.L and Di Stefano v. Italy, no. 38433/09, §173; BÉLÁNÉ NAGY v. Hungary, no. 53080/13, §75). საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ მოცემულ შემთხვევაში კასატორის კანონიერი ნდობა არ გამომდინარეობს კანონმდებლობიდან და არც სასამართლოს მიერ დადგენილი პრაქტიკიდან. საკასაციო სასამართლო კიდევ ერთხელ მიუთითებს, რომ საფუძველს მოკლებულია, კანონიერი ნდობა დაამყარო გაუქმებულ ბრძანებას, იმ დროს, როდესაც ბრძანების გაუქმება სასამართლოს კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილებებით კანონიერად არის მიჩნეული. საკასაციო სასამართლო ეთანხმება ქვედა ინსტანციის სასამართლოების განმარტებას, რომ საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2003 წლის 28 იანვრის გადაწყვეტილების მიღებისას სს „რ...ის“, როგორც მოქმედი სამეწარმეო სუბიექტისა და გადასახადის გადამხდელი პირის არსებობა გადაწყვეტილების გამოტანის მომენტისათვის შესაძლოა ქმნიდა შპს „კ...ას“ მოლოდინს, რომ საქართველოს საგადასახადო სახელმწიფო დეპარტამენტის 1999 წლის 27 მაისის №90 ბრძანება აღსრულდებოდა, თუმცა, უზენაეს სასამართლოში წარდგენილ საკასაციო საჩივარზე უარის თქმის, თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა კოლეგიის 2003 წლის 20 აგვისტოს გადაწყვეტილების და საკასაციო სასამართლოს 2004 წლის 18 ნოემბრის განჩინების კანონიერ ძალაში შესვლის, ასევე, სს „რ...ის“ ლიკვიდაციის შემდეგ ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციის 1-ელი დამატებითი ოქმის 1-ელი მუხლით განმტკიცებულ საკუთრების მიმართ ინტერესს, რომელიც მოთხოვნის სახით არის წარმოდგენილი, აღარ გააჩნია შპს „...ის“ კუთვნილი საგადასახადო ვალდებულების მესამე პირისაგან ამოღების მოთხოვნის აღსრულების სამართლებრივი და ფაქტობრივი საფუძველი.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ კასატორის მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრის დასაშვებად ცნობის საფუძველს, მოცემულ საქმეს არ გააჩნია არავითარი პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივარს - წარმატების პერსპექტივა.

ამდენად, არ არსებობს საკასაციო საჩივრის დასაშვებობის საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით რეგლამენტირებული არც ერთი საფუძველი, რის გამოც საკასაციო საჩივარი არ უნდა იქნეს დაშვებული განსახილველად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 401-ე მუხლით, და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2021 წლის 2 აპრილის განჩინება;

3. ი/მ ე. ჟ-ას (პ/ნ ...) დაუბრუნდეს შპს „...ის“ საკასაციო საჩივარზე 12.07.2021წ. №0 საგადასახადო დავალებით გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის - 300 ლარის 70% - 210 ლარი, შემდეგი ანგარიშიდან: ქ. თბილისი, სახელმწიფო ხაზინა, ბანკის კოდი TRESGE22, მიმღების ანგარიშის №200122900, სახაზინო კოდი №300773150;

4. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

მოსამართლეები: ბ. სტურუა

მ. ვაჩაძე

გ. მაკარიძე