საქართველოს უზენაესი სასამართლო

გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა

საქართველოს სახელით

Nბს-49(2კ-23) 14 მაისი, 2024 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ

შემდეგი შემადგენლობით:

თამარ ოქროპირიძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე, გოჩა აბუსერიძე

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლისა და 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის საფუძველზე, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ზეპირი განხილვის გარეშე, შეამოწმა სსიპ შემოსავლების სამსახურის (მოპასუხე) და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს (მოპასუხე) საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის საფუძვლების არსებობა, ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 13 ივლისის განჩინებაზე (მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) - შპს ,,T...“).

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი:

2017 წლის 17 ოქტომბერს შპს ,,T...“-მ სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ, ნაწილობრივ (ქონების გადასახადის ნაწილში): სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 9 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 10 ნოემბრის №31162 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 10 ნოემბრის №... საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანების, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 6 მარტის დასკვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 10 მარტის №6318 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 10 მარტის №... კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის №11137 ბრძანების, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილების (საჩივარი №14619/2/17), სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 16 მაისის №12974 ბრძანების, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 17 მაისის №... საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 3 ივლისის №17714 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილების (საჩივარი №4305/2/17) ბათილად ცნობის მოთხოვნით.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 19 ოქტომბრის განჩინებით, შპს „T...“-ს სარჩელი განსჯადობის წესის დაცვით განსახილველად გადაეგზავნა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს.

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 4 მარტის განჩინებით, შეწყდა საქმის წარმოება შპს „T...“-ს (ს/ნ ...) სარჩელის გამო, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 09 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის (ქონების გადასახადის ნაწილში), აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 10 ნოემბრის №31162 ბრძანების (ქონების გადასახადის ნაწილში), აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 10 ნოემბრის №... ,,საგადასახადო მოთხოვნის“ (ქონების გადასახადის ნაწილში) და შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანების ბათილად ცნობის ნაწილში.

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 4 მარტის გადაწყვეტილებით, შპს ,,T...“-ს სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი: საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 06 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტი შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე (ქონების გადასახადის ნაწილში), აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 10 მარტის N... კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა (ქონების გადასახადის ნაწილში), სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის ბრძანება N11137 (ქონების გადასახადის ნაწილში), სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის N11137 ბრძანება (ქონების გადასახადის ნაწილში), საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 21.09.2017 წლის გადაწყვეტილება N14619/2/17 (ქონების გადასახადის ნაწილში), საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტი (ქონების გადასახადის ნაწილში), საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 16 მაისის ბრძანება N12974 (ქონების გადასახადის ნაწილში), სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 17 მაისის საგადასახადო მოთხოვნა N... (ქონების გადასახადის ნაწილში), შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 03 ივლისის N17714 ბრძანება (ქონების გადასახადის ნაწილში), საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ მიღებული 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილება N4305/2/17 საჩივარზე (ქონების გადასახადის ნაწილში). ასევე, შემოსავლების სამსახურს დაევალა საკითხის სრულყოფილად გამოკვლევის შემდეგ, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა შპს ,,T...“-ს N14619/2/17 და N4305/2/17 საჩივრებთან დაკავშირებით.

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 4 მარტის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გასაჩივრდა სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ.

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 13 ივლისის განჩინებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივრები არ დაკმაყოფილდა; უცვლელი დარჩა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 4 მარტის გადაწყვეტილება.

სააპელაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ განსახილველ შემთხვევაში სასამართლოს მსჯელობის საგანს წარმოადგენდა შპს „T...“-ს (ს/ნ ...) მიერ ქალაქ ბათუმში, ...ს №...-ში ნაწარმოები მშენებლობის დაუმთავრებელ მშენებლობად მიჩნევისა და შესაბამისად, ქონების გადასახადის დაკისრების მართლზომიერების დადგენის საკითხი.

სააპელაციო პალატის მითითებით, გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების თანახმად, ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე მოსარჩელის მიერ წარდგენილ საჩივრებზე უარი ეფუძნებოდა ძირითადად იმ გარემოებებს, რომ შპს „T...“-ს კომერციული ფართების მომავალ მესაკუთრეებთან გაფორმებული არ ჰქონდა წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები და შესაბამისად, მათ წინაშე არ ჰქონდა რაიმე ვალდებულებები. ამდენად, მშენებლობის კომერციული ნაწილი განხილულ იქნა კომპანიის დაუმთავრებელ მშენებლობად და ჩართული იქნა შესაბამისი წლების ქონების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში, რის გამოც დამატებით დარიცხულ იქნა ქონების გადასახადი 296 003 ლარის ოდენობით და ჯარიმა 148 001 ლარი.

სააპელაციო სასამართლომ პირველი ინსტანციის სასამართლოს მსგავსად ყურადღება გაამახვილა იმ საკითხზე, რომ შპს „T...“-ს ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულების შესრულებისას წარმოიშვა სიძნელეები, რაც გამოიხატა პარტნიორთა შორის სასამართლო დავით და ამ პროცესში გამოყენებული სამართლებრივი შეზღუდვებით. სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ აღნიშნული დადასტურებულია საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებებით, კერძოდ, მხარეთა შორის მიმდინარე სასამართლო დავების გამო, ადგილი ჰქონდა მშენებლობისა და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადების შეფერხებას, ხოლო საქმეში წარმოდგენილი ხელშეკრულებები ცალსახად მიუთითებდა საცხოვრებელი ფართების გაყიდვის საბოლოო მიზნის არსებობაზე. კერძოდ, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებებით უტყუარად დასტურდება, რომ შპს ,,T...“-სა (ს/ნ ...) და შპს ,,რ...ს“ შორის 2014 წლის 24 ივნისს დადებულია მომსახურების ხელშეკრულება საცხოვრებელი ფართების გაყიდვის მიზნით - მდებარე, ქ. ბათუმში, ...ს №...-ში, საშუამავლო და საინფორმაციო მომსახურების გაწევის შესახებ; შპს „T...“-სა (ს/ნ ...) და „პროჯეკტ რეალტს“ შორის 2014 წლის 14 ივნისს დადებულია მომსახურების ხელშეკრულება საცხოვრებელი ფართების გაყიდვის მიზნით - მდებარე, ქ. ბათუმში, ...ს №...-ში, საშუამავლო და საინფორმაციო მომსახურების გაწევის შესახებ. ასევე, შპს „T...“-სა (ს/ნ ...) და ი/მ დავით წურქავას შორის 2014 წლის 13 ივნისს დადებულია მომსახურების ხელშეკრულება საცხოვრებელი ფართების გაყიდვის მიზნით - მდებარე, ქ. ბათუმში, ...ს №...-ში, საშუამავლო და საინფორმაციო მომსახურების გაწევის შესახებ.

მოცემულ შემთხვევაში, სააპელაციო სასამართლომ გაიზიარა საქალაქო სასამართლოს დასაბუთება იმის თაობაზე, რომ შპს „T...“-ს (ს/ნ ...) მიერ ქალაქ ბათუმში, ...ს №...-ში ნაწარმოები მშენებლობის დაუმთავრებელ მშენებლობად მიჩნევისათვის საკმარისი მტკიცებულებები საქმეს არ ერთვოდა და ასეთი არც ადმინისტრაციული წარმოებისას არსებობდა. სააპელაციო პალატის განმარტებით, დავის განმხილველმა ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა ადმინისტრაციული წარმოებისას მართალია დაადგინეს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტები, მაგრამ არასწორი შეფასება მისცეს მათ, რაც საქმეზე არასწორი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი გახდა.

ამასთან, სააპელაციო პალატამ მიუთითა, რომ განსახილველ შემთხვევაში, მოსარჩელე მხარის მოთხოვნას ასევე წარმოადგენდა აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2017 წლის №... კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა, რომელიც შემოსავლების სამსახურის 26.04.2017 წლის №11137 ბრძანებით დარჩა განუხილველი იმ საფუძვლით, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემული იყო იმავე პირის მიმართ, იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად. აღნიშნულთან დაკავშირებით სააპელაციო პალატამ სრულად გაიზიარა საქალაქო სასამართლოს მსჯელობა და განმარტა, რომ 2017 წლის 10 მარტის №6318 ბრძანება, რომლითაც მოსარჩელეს არ შეუმცირდა დამატებით დარიცხული თანხები, წარმოადგენს ახალ ადმინისტრაციულ აქტს, რომლითაც ადმინისტრაციულმა ორგანომ გამოხატა თავის პოზიცია გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნის მიმართ და მხარე უფლებამოსილია გაასაჩივროს იგი კანონით დადგენილი წესით. შესაბამისად, ადმინისტრაციულ ორგანოს არსებითად უნდა ემსჯელა გასაჩივრებული გადაწყვეტილებების კანონშესაბამისობაზე.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სადავო ნაწილში არ შეესაბამებოდა კანონს, ისინი მიღებული იყო საქმისათვის არსებითი გარემოებების გამოკვლევის გარეშე, დავის განხილვისას შეფასება არ მიეცა გადასახადის გადამხდელის სამართლიან მითითებას, რომ პროექტი დასაწყისშივე მიჩნეული იყო საინვესტიციო პროექტად და განსაზღვრული იყო კომერციული ფართების რეალიზაცია. ასევე, სააპელაციო პალატამ აღნიშნა, რომ სათანადოდ არ შეფასდა მხარეთა თავისუფალი ნების საფუძველზე აჭარის ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროსა და შპს „T...“-ს (ს/ნ ...) შორის გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულების შინაარსი. ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გაითვალისწინა მშენებლობის პროცესში შპს „T...“-ს (ს/ნ ...) პარტნიორებს შორის მიმდინარე დავის რეალური შედეგები, რაც დადასტურებულია საქმის მასალებით და ასევე ცნობილი იყო ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ სადავო აქტების მიღებისას, თუმცა დავის განმხილველმა ორგანომ სათანადოდ არ გამოიკვლია და არ გაითვალისწინა აღნიშნული ფაქტი. შესაბამისად, სააპელაციო პალატამ მიიჩნია, რომ მითითებული გარემოებები საჭიროებდა დამატებით კვლევას და სათანადოდ შეფასებას, მით უფრო, როდესაც მხარეთა შორის სასამართლო დავა დასრულებული იყო და მოსარჩელე აგრძელებდა ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების შესრულებას.

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 13 ივლისის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრეს სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ.

კასატორი - სსიპ შემოსავლების სამსახური საქმის ფაქტობრივ გარემოებებზე მითითებით აღნიშნავს, რომ ვინაიდან 2017 წლის 10 მარტის N... კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემული იყო შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის N2161 ბრძანების აღსრულების მიზნით, რომელიც გადამხდელის მიერ კანონით დადგენილ ვადაში გასაჩივრებული არ ყოფილა და გასაჩივრებული აქტის შინაარსი შეესაბამებოდა დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსს, სსიპ შემოსავლების სამსახურმა სრულიად კანონიერად მიიჩნია, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის ,,თ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შპს ,,T...“-ს საჩივარი დატოვებული უნდა ყოფილიყო განუხილველად. სააპელაციო სასამართლომ კი სრულიად უსაფუძვლოდ გაიზიარა მოსარჩელის განმარტება იმის თაობაზე, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოს არსებითად უნდა ემსჯელა გასაჩივრებული აქტების კანონშესაბამისობაზე.

ამასთან, კასატორი - სსიპ შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი მშენებლობის ყველა ბლოკს განიხილავდა როგორც საქონელს და აცხადებდა, რომ განკუთვნილი იყო შემდგომი რეალიზაციისთვის, მაგრამ მას არ ჰქონდა მომავალ მესაკუთრეებთან გაფორმებული წინარე ხელშეკრულებები და არ ჰქონდა აღებული არანაირი ვალდებულებები სასტუმროს, სამორინეს ან კომერციული ფართების მომავალ მესაკუთრეებთან. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის N2161 ბრძანებით (გადამხდელის მიერ კანონით დადგენილ ვადაში გასაჩივრებული არ ყოფილა), გადამხდელს მიეცა წინადადება აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა მტკიცებულებები საწარმოს კუთვნილი უძრავი ქონების (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) სტატუსის შესახებ (სმფ-ს წარმოადგენს ეს ქონება თუ ძირითად საშუალებას). გადამხდელმა წარმოადგინა სამაკლერო, საშუამავლო და განზრახვის ხელშეკრულებები, რომელთაგან არცერთი არ შესრულებულა, ხოლო ხელშეკრულებების შინაარსით არ დასტურდებოდა საწარმოს კუთვნილი უძრავი ქონების (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის სტატუსი. მითითებული გარემოებებიდან გამომდინარე, კასატორს მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმებით, გადამხდელის მიერ აღრიცხული დაუმთავრებელი მშენებლობა (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის თანახმად, სრულიად კანონიერად დაიბეგრა ქონების გადასახადით.

კასატორი - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს მითითებას იმის თაობაზე, რომ დავის განმხილველმა ადმინისტრაციულმა ორგანომ არასწორად შეაფასა აჭარის ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროსა და შპს ,,T...“-ს შორის გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულების შინაარსი და არ გაითვალისწინა მშენებლობის პროცესში შპს ,,T...“-ს პარტნიორებს შორის მიმდინარე დავის რეალური შედეგები, რაც დადასტურებულია საქმის მასალებით და ასევე ცნობილი იყო ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ სადავო აქტების მიღებისას. კასატორი საქმის ფაქტობრივ გარემოებებზე მითითებით აღნიშნავს, რომ აჭარის ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროსთან გაფორმებული ხელშეკრულებით განსაზღვრულ მყიდველის ვალდებულებებში მითითებულია, რომ კომპანია ვალდებულია 2016 წლის 30 ივნისამდე უზრუნველყოს სასტუმროს შენობის ექსპლუატაციაში შეყვანა და მასში არანაკლებ 4 ვარსკვლავიანი სასტუმროს ამოქმედება. მყიდველის ვალდებულება სასტუმროს გახსნაზე შესრულებულად ჩაითვლება, თუ სასტუმროს გახსნის მყიდველის მიერ შერჩეული მესამე პირი - სასტუმროს მმართველი/ოპერატორი. გადამხდელს არ აქვს მომავალ მესაკუთრეებთან გაფორმებული წინარე ხელშეკრულებები და არ აქვს არანაირი ვალდებულებები აღებული სასტუმროს, სამორინეს ან კომერციული ფართების მესაკუთრეებთან. შემოწმებით, გადამხდელის მიერ აღრიცხული დაუმთავრებელი მშენებლობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის თანახმად დაიბეგრა ქონების გადასახადით და ქონების გადასახადის გაანგარიშებისას დასაბეგრ ბაზაში დამატებით იქნა ჩართული აღებულ სესხზე დარიცხული პროცენტები.

ამასთან, კასატორი - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო აღნიშნავს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის N2161 ბრძანებით, გადამხდელს მიეცა წინადადება აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა მტკიცებულებები საწარმოს კუთვნილი უძრავი ქონების სტატუსის შესახებ. საქმეში არსებული მტკიცებულებებით ირკვევა, რომ გადამხდელმა აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინა საშუამავლო და განზრახვის ხელშეკრულებები, რომელთაგან არცერთი არ შესრულებულა, ხოლო ხელშეკრულებების შინაარსით არ დასტურდება საზოგადოების კუთვნილი უძრავი ქონების სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის სტატუსი. შესაბამისად, ვინაიდან სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის N2161 ბრძანების საფუძველზე, გადამხდელის მიერ არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი სახის მტკიცებულებები, რაც დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა, შპს ,,T...“-ს საჩივარი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის ,,თ“ პუნქტის დაცვით, კანონიერად იქნა დატოვებული განუხილველად.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2023 წლის 1 თებერვლის განჩინებით, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საქმის მასალების შესწავლისა და საკასაციო საჩივრების დასაშვებობის შემოწმების შედეგად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები არ აკმაყოფილებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნებს და არ ექვემდებარება დასაშვებად ცნობას, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილი განსაზღვრავს საკასაციო საჩივრის განსახილველად დასაშვებობის ამომწურავ საფუძვლებს, კერძოდ, აღნიშნული ნორმის თანახმად, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საკასაციო საჩივარი დაიშვება, თუ კასატორი დაასაბუთებს, რომ: ა) საქმე მოიცავს სამართლებრივ პრობლემას, რომლის გადაწყვეტაც ხელს შეუწყობს სამართლის განვითარებას და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბებას; ბ) საქართველოს უზენაეს სასამართლოს მანამდე მსგავს სამართლებრივ საკითხზე გადაწყვეტილება არ მიუღია; გ) საკასაციო საჩივრის განხილვის შედეგად მოცემულ საქმეზე სავარაუდოა მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება; დ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება განსხვავდება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან; ე) სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით, რასაც შეეძლო არსებითად ემოქმედა საქმის განხილვის შედეგზე; ვ) სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეწინააღმდეგება მსგავს სამართლებრივ საკითხზე ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული არცერთი ზემოთ მითითებული საფუძვლით.

საკასაციო საჩივრები არ არის დასაშვები სააპელაციო სასამართლოს განჩინების საკასაციო სასამართლოს მიერ დამკვიდრებული პრაქტიკისაგან განსხვავების არსებობის საფუძვლით, ამასთან, არ არსებობს საკასაციო საჩივრების განხილვის შედეგად მსგავს სამართლებრივ საკითხზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მანამდე არსებული პრაქტიკისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების ვარაუდი. სააპელაციო სასამართლოს გასაჩივრებული განჩინება ასევე არ ეწინააღმდეგება ადამიანის უფლებათა და ძირითად თავისუფლებათა დაცვის კონვენციას და ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრეცედენტულ სამართალს. ამასთან, საქმის განხილვისა და საკასაციო სასამართლოს მიერ საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღების საჭიროება არ არსებობს არც სამართლის განვითარებისა და ერთგვაროვანი სასამართლო პრაქტიკის ჩამოყალიბების თვალსაზრისით.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორები ვერ ასაბუთებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ საქმის განხილვას მატერიალური ან/და საპროცესო სამართლის ნორმების მნიშვნელოვანი დარღვევით. კასატორები საკასაციო საჩივრებში ვერ აქარწყლებენ სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დასკვნებს.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი პარაგრაფი ავალდებულებს სასამართლოს, დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, რაც არ უნდა იქნეს გაგებული თითოეულ არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემად (იხ. ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, N7932/03; Van de Hurk v. Netherlands, par.61, Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and Lenoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81).

საკასაციო სასამართლო იზიარებს მოცემულ საქმეზე სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, ამ გარემოებებთან დაკავშირებით გაკეთებულ სამართლებრივ შეფასებებს და მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ არსებითად სწორად გადაწყვიტა მოცემული დავა.

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა შპს ,,T...“-ს საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება (შემოწმებული პერიოდი: 12.01.2012-01.01.2014), ხოლო შემოწმების შედეგებზე 2016 წლის 9 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი. აღნიშნული შემოწმების შუალედური აქტის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა 2016 წლის 10 ნოემბერს გამოსცა №31162 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარუდგინა №... საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც შპს ,,T...“-ს გადასახდელად დაერიცხა სულ 52 177.69 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი - 34 533 ლარი (დღგ - 956 ლარი, მოგების გადასახადი - 2 488 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი - 1 045 ლარი, ქონების გადასახადი - 30 044 ლარი), ჯარიმა - 17 413 ლარი და საურავი - 231.69 ლარი.

მითითებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შპს ,,T...“-ს მიერ. გადასახადის გადამხდელი მათ შორის არ ეთანხმებოდა მშენებლობის კომერციული ნაწილის კომპანიის დაუმთავრებელ მშენებლობად განხილვისა და ქონების გადასახადით დაბეგვრის საკითხს.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანებით, შპს ,,T...“-ს საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ბრძანების ჩაბარებიდან 20 სამუშაო დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა მტკიცებულებები საწარმოს კუთვნილი უძრავი ქონების (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) სტატუსის შესახებ (სმფ-ს წარმოადგენს ეს ქონება თუ ძირითად საშუალებას). თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეესწავლა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაცია და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განეხორციელებინა შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

ასევე დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანების აღსრულების ფარგლებში, ამავე სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2017 წლის 6 მარტს მოამზადა დასკვნა, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე. დასკვნაში სადავო საკითხთან დაკავშირებით მითითებულია, რომ გადამხდელმა წარმოადგინა საშუამავლო და განზრახვის ხელშეკრულებები. აღნიშნულიდან არცერთი არ შესრულებულა, ხოლო ხელშეკრულებების შინაარსით არ დასტურდება საწარმოს კუთვნილი უძრავი ქონების (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) სასაქონლო მატერიალური ფასეულობის სტატუსი. ამდენად, გადაანგარიშებით აქტით დარიცხული თანხა კორექტირებას არ ექვემდებარებოდა.

მითითებული დასკვნის გათვალისწინებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 10 მარტის №6318 ბრძანებით, შპს ,,T...“-ს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის საფუძველზე, დამატებით დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა. აღნიშნული ბრძანების საფუძველზე კი, 2017 წლის 10 მარტს გადამხდელს წარედგინა №... საგადასახადო მოთხოვნა (კორექტირებული), რომლითაც შპს ,,T...“-ს გადასახდელად დაერიცხა სულ 52 177.69 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი - 34 533 ლარი (დღგ - 956 ლარი, მოგების გადასახადი - 2 488 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი - 1 045 ლარი, ქონების გადასახადი - 30 044 ლარი), ჯარიმა - 17 413 ლარი და საურავი - 231.69 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2017 წლის 22 მარტს გასაჩივრდა შპს ,,T...“-ს მიერ. საჩივრის ავტორი მათ შორის არ ეთანხმებოდა იმ გარემოებას, რომ ვინაიდან კომერციული ფართების მომავალ მესაკუთრეებთან გაფორმებული არ ჰქონდა წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები და შესაბამისად, მათ წინაშე არ ჰქონდა რაიმე ვალდებულებები, მშენებლობის კომერციული ნაწილი განხილულ იქნა კომპანიის დაუმთავრებელ მშენებლობად და ჩართულ იქნა შესაბამისი წლების ქონების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში, რის გამოც დამატებით დაერიცხა ქონების გადასახადი. გადასახადის გადამხდელი ითხოვდა კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნით აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხების შემცირებას.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის №11137 ბრძანებით, შპს ,,T...“-ს საჩივარი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, დარჩა განუხილველი. ბრძანებაში მიეთითა, რომ 2017 წლის 10 მარტის №... კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემული იქნა შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანების აღსრულების მიზნით და გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამებოდა დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსს.

დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 10 მარტის №... კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის №11137 ბრძანება შპს ,,T...“-მ გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილებით (საჩივარი N14619/2/17), საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საქმის მასალებით ასევე დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა შპს ,,T...“-ს საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება (შემოწმებული პერიოდი: 01.01.2014-01.08.2016), ხოლო შემოწმების შედეგებზე 2017 წლის 11 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ საზოგადოებას 2012 წელს აჭარის ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროსთან გაფორმებული აქვს ქ. ბათუმში, ...ს №...-ში 3 670 კვ.მ არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთის ნასყიდობის ხელშეკრულება, რითაც ასევე დაეკისრა შემდეგი საინვესტიციო ვალდებულებები: არანაკლებ 33 სართულიანი, არანაკლებ 141 მეტრის სიმაღლის და არანაკლებ 120 ნომრის მქონე მრავალფუნქციური დანიშნულების შენობის აშენება და პროექტში არანაკლებ 30 000 000 აშშ დოლარის ინვესტირება. „ბ...ს“ საპროექტო დოკუმენტაციის თანახმად, მოშენების საერთო ფართი შეადგენს 68 679 კვ.მ-ს, ხოლო სასარგებლო ფართი 60 423 კვ.მ.-ს. პროექტი დაყოფილია 5 ბლოკად: მიწისქვეშა სართული (პარკინგი), სამორინე, კომერციული ფართები - სავაჭრო ცენტრი, სასტუმრო, საცხოვრებელი ფართები. სამშენებლო სამუშაოები დაწყებულია 2013 წლის აპრილის თვიდან და 2015 წლის მაისიდან შეჩერებულია. სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს დასკვნით, 2015 წლის თებერვლის მდგომარეობით აშენებულია სულ 31 323.5 კვ.მ. საზოგადოებას 2013 წლის 20 დეკემბერს მიმართული აქვს საგადასახადო ორგანოსადმი ტურისტული საწარმოს სტატუსის მინიჭების მოთხოვნით. ტურისტული საწარმოს სტატუსი შპს-ს არ მიუღია. აჭარის ავტონომიური რესპუბლიკის ფინანსთა და ეკონომიკის სამინისტროსთან გაფორმებული ხელშეკრულებით განსაზღვრულ მყიდველის ვალდებულებებში მითითებულია, რომ შპს ვალდებულია 2016 წლის 30 ივნისამდე უზრუნველყოს სასტუმროს შენობის ექსპლუატაციაში შეყვანა და მასში არანაკლებ 4 ვარსკვლავიანი სასტუმროს ამოქმედება. მყიდველის ვალდებულება სასტუმროს გახსნაზე შესრულებულად ჩაითვლება, თუ სასტუმროს გახსნის მყიდველის მიერ შერჩეული მესამე პირი - სასტუმროს მმართველი/ოპერატორი. შემოწმების აქტში ასევე მითითებულია, რომ გადამხდელი აღნიშნული მშენებლობის ყველა ბლოკს განიხილავს როგორც საქონელს და აცხადებს, რომ განკუთვნილია შემდგომი რეალიზაციისთვის. გადამხდელმა წარმოადგინა საშუამავლო და განზრახვის ხელშეკრულებები. გადამხდელს არ აქვს მომავალ მესაკუთრეებთან გაფორმებული წინარე ხელშეკრულებები და არ აქვს არანაირი ვალდებულებები აღებული სასტუმროს, სამორინეს ან კომერციული ფართების მომავალ მესაკუთრეებთან. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საშუამავლო ხელშეკრულებებიდან არცერთი არ შესრულებულა, ხოლო ხელშეკრულებების შინაარსით არ დასტურდება საწარმოს კუთვნილი უძრავი ქონების (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) სასაქონლო მატერიალური ფასეულობის სტატუსი. შემოწმებით, გადამხდელის მიერ აღრიცხული დაუმთავრებელი მშენებლობა (სასტუმრო, სამორინე, სავაჭრო კომპლექსი) სსკ-ის 201-ე მუხლის თანახმად, დაიბეგრა ქონების გადასახადით. ამასთან, ქონების გადასახადის გაანგარიშებისას დასაბეგრ ბაზაში დამატებით იქნა ჩართული (დაკაპიტალიზირდა) აღებულ სესხზე დარიცხული პროცენტები.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა 2017 წლის 16 მაისს გამოსცა №12974 ბრძანება, ხოლო 2017 წლის 17 მაისს გადასახადის გადამხდელს წარუდგინა №... საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც შპს ,,T...“-ს გადასახდელად დაერიცხა სულ 567 500 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი - 374 844 ლარი (დღგ - -10 299 ლარი, მოგების გადასახადი - 2 512 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი - 4 614 ლარი, უკუდაბეგვრის წესით დარიცხული დღგ - 82 015 ლარი, ქონების გადასახადი - 296 002 ლარი), ჯარიმა - 192 656 ლარი და საურავი - 0 ლარი.

მითითებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შპს ,,T...“-ს მიერ. გადასახადის გადამხდელი მათ შორის არ ეთანხმებოდა ქონების გადასახადის ნაწილში დარიცხულ თანხებს, კერძოდ, გადამხდელი არ ეთანხმებოდა შემმოწმებლის მიერ მშენებლობის კომერციული ნაწილის განხილვას დაუმთავრებელ მშენებლობად და ჩართვას შესაბამისი წლების ქონების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 3 ივლისის №17714 ბრძანებით, შპს ,,T...“-ს საჩივარი მითითებული სადავო საკითხის ნაწილში არ დაკმაყოფილდა.

დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 17 მაისის №... საგადასახადო მოთხოვნა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 3 ივლისის №17714 ბრძანება შპს ,,T...“-მ გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. გადასახადის გადამხდელი სადავოდ ხდიდა ქონების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერების საკითხს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილებით (საჩივარი N4305/2/17), საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში შპს ,,T...“-ს მიერ გასაჩივრებულია საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 6 მარტის დასკვნა, მის საფუძველზე გამოცემული 2017 წლის 10 მარტის №6318 ბრძანება და №... საგადასახადო მოთხოვნა, ასევე, მითითებული საგადასახადო მოთხოვნის გასაჩივრების შედეგად მიღებული სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის №11137 ბრძანება საჩივრის განუხილველად დატოვების თაობაზე და მისი ზემდგომ ადმინისტრაციულ ორგანოში გასაჩივრების შედეგად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ 2017 წლის 21 სექტემბერს მიღებული გადაწყვეტილება (საჩივარი N14619/2/17), რომლითაც სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ შპს ,,T...“-ს საჩივრის განუხილველად დატოვება მართებულად იქნა მიჩნეული.

საკასაციო პალატა მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,დ” ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო უფლებამოსილია განუხილველად დატოვოს საჩივარი. ამასთან, ამავე კოდექსის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად.

საკასაციო პალატა ყურადღებას გაამახვილებს იმ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ შპს ,,T...“ სსიპ შემოსავლების სამსახურისთვის 2017 წლის 22 მარტს წარდგენილი საჩივრით არ ეთანხმებოდა შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანების აღსრულების საფუძველზე გამოცემულ 2017 წლის 10 მარტის №... კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნას, გადაანგარიშების შედეგებს. გასათვალისწინებელია ის გარემოებაც, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 იანვრის №2161 ბრძანებით, შპს ,,T...“-ს მიეცა წინადადება აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა დამატებითი მტკიცებულებები, რაც მის მიერ განხორციელდა და გადამხდელმა წარადგინა დამატებითი მტკიცებულებები - ხელშეკრულებები. ამდენად, გადაანგარიშებისას ადმინისტრაციულმა ორგანომ მათ შორის განიხილა ისეთი დოკუმენტაცია, რომელიც მას თავდაპირველად საგადასახადო შემოწმების განხორციელებისას არ შეუფასებია. აღნიშნულიდან გამომდინარე, პირველადი საგადასახადო შემოწმება და მოსარჩელის ადმინისტრაციული საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების საფუძველზე განხორციელებული პირველადი შემოწმების შედეგების გადაანგარიშება, არ შეიძლება განხილულ იქნეს იდენტურ შემთხვევებად. მართალია, მოცემულ შემთხვევაში, გადაანგარიშების შედეგად შემოწმების შედეგი არსებითად არ შეცვლილა, თუმცა აღნიშნული არ ართმევს პირს ზემდგომ ადმინისტრაციულ ორგანოში საკითხის ხელახალი გამოკვლევის შედეგად გამოცემული ახალი აქტის გასაჩივრების შესაძლებლობას, რადგან გადაანგარიშებისას ადმინისტრაციული ორგანო საკითხს იხილავდა დამატებით წარდგენილი დოკუმენტაციის ფარგლებში.

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ 2020 წელს განხორციელებული საკანონმდებლო ცვლილებით, საგადასახადო კოდექსიდან ამოღებული იქნა 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტი. ცვლილების თაობაზე 2020 წლის 14 ივლისის №6817 კანონის განმარტებით ბარათში ხაზგასმულია საჩივრის განხილვის მნიშვნელობაზე. კერძოდ, კანონპროექტის ავტორის (საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო) მოსაზრებით, ,,საჩივრის განხილვის გარეშე, ფაქტობრივად შეუძლებელია, დავის განმხილველი ორგანოს მიერ იდენტიფიცირებული იქნას, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტში მითითებული გარემოების იდენტიფიცირებისთვის აუცილებელია, დავის განმხილველი ორგანო შევიდეს საჩივრის განხილვაში, პროექტით ამოღებას ექვემდებარება საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტი“.

საკასაციო პალატა დამატებით აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციულ საჩივარზე წარმოებას არ უნდა ჰქონდეს ფორმალური ხასიათი. გასაჩივრების ადმინისტრაციული წესი არის ადმინისტრაციული ორგანოს სისტემის თვითკონტროლის საშუალება, ადმინისტრაციული ორგანოს საქმიანობის სრულყოფის მნიშვნელოვანი ფაქტორი, იგი იძლევა ადმინისტრაციული ორგანოს სისტემაში დაშვებული შეცდომის შემჭიდროებულ ვადაში, ქმედითად გამოსწორების შესაძლებლობას, რაც თავის მხრივ უზრუნველყოფს სადავო საკითხის სწრაფ და ეფექტურ გადაწყვეტას. ამდენად, მნიშვნელოვანია ადმინისტრაციული საჩივრის განხილვისას ორგანოს მიერ საქმის გადაწყვეტისათვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებების სრული და ყოველმხრივი გამოკვლევა, საჩივრის ავტორის პრეტენზიების შესწავლა, მათზე დასაბუთებული პასუხების გაცემა, სრულყოფილი წარმოების ჩატარება და მხოლოდ ამის შემდგომ წარდგენილ საჩივარზე გადაწყვეტილების გამოტანა, რომელშიც აისახება ჩატარებული წარმოების შედეგები (სუსგ №ბს-468-465(კ-17), 21.01.2020წ.).

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და სამართლებრივი ნორმების ურთიერთშეჯერებისა და ანალიზის საფუძველზე, საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ სადავო აქტების (2017 წლის 6 მარტის დასკვნა, 2017 წლის 10 მარტის №6318 ბრძანება, 2017 წლის 10 მარტის №... საგადასახადო მოთხოვნა, 2017 წლის 26 აპრილის №11137 ბრძანება, 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილება (საჩივარი N14619/2/17)) გამოცემისას არ იქნა შეფასებული ის ფაქტი, თუ რამდენად იყო აუდიტის დეპარტამენტის ახალი დასკვნა, ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემული აღსასრულებელ აქტთან შესაბამისობაში. ამასთან, ადმინისტრაციული ორგანოების გადაწყვეტილებები არ ეფუძნებოდა ახალ ფაქტობრივ გარემოებებსა და სამართლებრივ საფუძვლებს. ამდენად, არსებობდა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 6 მარტის დასკვნის, 2017 წლის 10 მარტის №6318 ბრძანებისა და №... საგადასახადო მოთხოვნის, ასევე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 26 აპრილის №11137 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილების (საჩივარი N14619/2/17) სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად ცნობის საფუძველი.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში შპს ,,T...“-ს მიერ ასევე გასაჩივრებულია სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2017 წლის 16 მაისის №12974 ბრძანება, 2017 წლის 17 მაისის №... საგადასახადო მოთხოვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 3 ივლისის №17714 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილება (საჩივარი N4305/2/17). მითითებულ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტებს მოსარჩელე მხარე სადავოდ ხდის მხოლოდ ქონების გადასახადის ნაწილში. აღსანიშნავია, რომ შპს ,,T...“-სთვის ქონების გადასახადის დარიცხვის არსებითი საფუძველი გახდა ის გარემოება, რომ ვინაიდან მოსარჩელეს კომერციული ფართების მომავალ მესაკუთრეებთან გაფორმებული არ ჰქონდა წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები და შესაბამისად, მათ წინაშე არ ჰქონდა რაიმე ვალდებულებები, მშენებლობის კომერციული ნაწილი განხილულ იქნა კომპანიის დაუმთავრებელ მშენებლობად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე დაიბეგრა ქონების გადასახადით.

საკასაციო პალატა მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე (სადავო სამართალურთიერთობის დროს მოქმედი რედაქცია), რომლის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია – მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საკასაციო სასამართლო ყურადღებას გაამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საქმის მასალების თანახმად, შპს ,,T...“-ს პარტნიორთა შორის მიმდინარეობდა სასამართლო დავა და ამ პროცესში გამოყენებული იყო სამართლებრივი შეზღუდვები (ყადაღები, აკრძალვები). გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, სწორედ აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე წარმოიშვა სიძნელეები, კერძოდ, ადგილი ჰქონდა მშენებლობისა და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების დადების შეფერხებას. ამასთან, საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ საქმის მასალებში წარმოდგენილია შპს ,,T...“-ს მიერ 2014 წელს სხვადასხვა პირებთან დადებული საშუამავლო მომსახურების ხელშეკრულებები, ქ. ბათუმში, ...ს ქუჩა N...-ში მდებარე უძრავი ნივთის გაყიდვის მიზნით მყიდველების მოძიების თაობაზე, ასევე, განზრახვის წერილი და შეთანხმება მითითებული უძრავი ნივთის შესაძლო ნასყიდობის ტრანზაქციის შესახებ მოლაპარაკებების ეტაპზე ყოფნის თაობაზე. მეტიც, საქმეში წარმოდგენილია აღსრულების ეროვნული ბიუროს თბილისის სააღსრულებო ბიუროს 2019 წლის 7 ივნისის განკარგულება, რომლის თანახმად, შპს ,,T...“-ს საკუთრებაში რიცხული უძრავი ქონებების, მდებარე: ქ. ბათუმი, ...ს ქ. N..., მიწის (უძრავი ქონების) საკადასტრო კოდი: ... და ქ. ბათუმი, ...ს ქ. N..., მიწის (უძრავი ქონების) საკადასტრო კოდი: ... შემძენი 2019 წლის 22 მაისს დასრულებულ, იძულებით საჯარო აუქციონზე გახდა შპს ,,ე...“.

მითითებული გარემოებების გათვალისწინებით, საკასაციო პალატა იზიარებს ქვედა ინსტანციების სასამართლოების პოზიციას იმის თაობაზე, რომ შპს ,,T...“-ს მიერ ქალაქ ბათუმში, ...ს №...-ში ნაწარმოები მშენებლობის დაუმთავრებელ მშენებლობად მიჩნევისათვის საკმარისი მტკიცებულებები საქმეს არ ერთვის და ასეთი არც ადმინისტრაციული წარმოებისას არსებობდა. საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა ისე გამოსცეს სადავო აქტები (2017 წლის 11 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2017 წლის 16 მაისის №12974 ბრძანება, 2017 წლის 17 მაისის №... საგადასახადო მოთხოვნა, 2017 წლის 3 ივლისის №17714 ბრძანება, 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილება (საჩივარი N4305/2/17)), რომ არ გაითვალისწინეს მშენებლობის პროცესში შპს ,,T...“-ს პარტნიორებს შორის მიმდინარე დავის რეალური შედეგები, სათანადოდ არ გამოიკვლიეს და არ იმსჯელეს აღნიშნული ფაქტის შედეგებზე მშენებლობის მიმართ, რაც ცხადია უდავოდ აისახა ნასყიდობის წინარე ხელშეკრულების დადებისას. შესაბამისად, მითითებული გარემოებები საჭიროებს დამატებით კვლევას და სათანადოდ შეფასებას. ამდენად, არსებობდა სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 11 მაისის საგადასახადო შემოწმების აქტის, 2017 წლის 16 მაისის №12974 ბრძანების, 2017 წლის 17 მაისის №... საგადასახადო მოთხოვნის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 3 ივლისის №17714 ბრძანებისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 21 სექტემბრის გადაწყვეტილების (საჩივარი N4305/2/17) სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად ცნობის საფუძველი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო პალატა მიიჩნევს, რომ კასატორების მიერ მითითებული გარემოებები არ ქმნის საკასაციო საჩივრების დასაშვებად ცნობის საფუძველს, მოცემულ საქმეს არ გააჩნია პრინციპული მნიშვნელობა სასამართლო პრაქტიკისათვის, ხოლო საკასაციო საჩივრებს - წარმატების პერსპექტივა. ამდენად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ უნდა იქნეს დაუშვებლად.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლით, 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივრები მიჩნეულ იქნეს დაუშვებლად;

2. უცვლელად დარჩეს ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2022 წლის 13 ივლისის განჩინება;

3. საკასაციო სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე: თამარ ოქროპირიძე

მოსამართლეები: ქეთევან ცინცაძე

გოჩა აბუსერიძე