საქმე #ბს-1130(კ-24) 27 თებერვალი, 2025 წელი

ქ. თბილისი

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

შემდეგი შემადგენლობით:

მაია ვაჩაძე (თავმჯდომარე, მომხსენებელი),

მოსამართლეები: გოჩა აბუსერიძე, ბიძინა სტურუა

საქმის განხილვის ფორმა – ზეპირი მოსმენის გარეშე

კასატორი (მოპასუხე) – საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო

მოწინააღმდეგე მხარე (მოსარჩელე) – შპს „დ...“

გასაჩივრებული განჩინება – თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2024 წლის 4 მარტის განჩინება

დავის საგანი – ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის დავალება

ა ღ წ ე რ ი ლ ო ბ ი თ ი ნ ა წ ი ლ ი :

2021 წლის 24 სექტემბერს შპს „დ...-მა“ სასარჩელო განცხადებით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას, მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ.

მოსარჩელის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, ჩატარდა შპს „დ...-ის“ 1.01.2016 წლიდან 1.10.2019 წლამდე საანგარიშო პერიოდის შემოწმება, რაზეც გამოიცა შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 31.12.2019წ. #47628 ბრძანება და #... საგადასახადო მოთხოვნა, რის საფუძველზეც მეწარმე სუბიექტს დაერიცხა გადასახადი (ძირითადი თანხა- 319 902 ლარი, ჯარიმა 233 610 ლარი და საურავი - 100 774.10 ლარი). ზემოაღნიშნული აქტები მოსარჩელემ სსიპ შემოსავლების სამსახურში გაასაჩივრა. შპს „დ...“-ის საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაზეც მოსარჩელემ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში საჩივარი წარადგინა. ადმინისტრაციულმა ორგანომ საჩივარი არ განიხილა, რადგან გასული იყო საჩივრის წარდგენის ვადა. მოსარჩელის განმარტებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული აქტი გაეგზავნა ფოსტით კომპანიის იურიდიულ მისამართზე: ქ. ბათუმი, ...ს ქ. #19, ბინა #9 და გზავნილი ჩაბარდა შპს „დ...“-ის დირექტორის, ზ. დ-ეის შვილიშვილს - რ. დ-ეს 2020 წლის 3 სექტემბერს. მიუხედავად იმ გარემოებისა, რომ გზავნილი ჩაბარდა სრულწლოვან პირს, იგი ვერ ერკვეოდა ჩაბარებული გზავნილის ადრესატისთვის მყისიერად გადაუცემლობის მოსალოდნელ სამართლებრივ შედეგებში. იმ პირობებში, რომ შპს „დ...“-ის დირექტორი საზღვარგარეთ იყო, რ. დ-ემ გზავნილის ადრესატისთვის გადაცემა გადადო მისი საქართველოში ჩამოსვლის თარიღისთვის.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 1 სექტემბრის სასამართლო სხდომაზე მოპასუხედ მიეთითა საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო, ასევე, დაზუსტდა სასარჩელო მოთხოვნები. მოსარჩელემ მოითხოვა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 11 ივნისის #11772/2/2020 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსთვის შპს „დ...-ის“ საჩივრის არსებითად განხილვის შედეგად ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის დავალება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 8 დეკემბრის გადაწყვეტილებით შპს „დ...-ის“ სარჩელი დაკმაყოფილდა; ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 11 ივნისის #11772/2/2020 გადაწყვეტილება; საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს დაევალა მოსარჩელის ადმინისტრაციული საჩივრის არსებითად განხილვის შედეგად, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა. ზემოაღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო საჩივრით გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ, რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2024 წლის 4 მარტის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა; უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 8 დეკემბრის გადაწყვეტილება.

თბილისის სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 31 დეკემბრის #... საგადასახადო მოთხოვნით, შპს „დ...-ს“ დაერიცხა საგადასახადო დავალიანება სულ 654286,1 ლარის (გადასახადი - 319902 ლარი, დღგ - 55393 ლარი, მოგების გადასახადი - 21461 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი - 243048 ლარი, ჯარიმა -233610 ლარი, საურავი - 100774,1 ლარი) ოდენობით.

2020 წლის 29 იანვარს, შპს „დ...-ის“ დირექტორმა საჩივრით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 31 დეკემბრის #... საგადასახადო მოთხოვნის გაუქმება მოითხოვა. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 30 ივლისის #21915 ბრძანებით, შპს „დ...-ის“ საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გადასახადის გადამხდელს გაეგზავნა რეგისტრაციის მისამართზე (ბათუმი, ...ს ქუჩა #19, ბინა #9), ფოსტის მეშვეობით და ჩაბარდა დირექტორის ოჯახის წევრს (გზავნილზე მითითებულია - მფლობელის შვილიშვილს), 2020 წლის 3 სექტემბერს. აღნიშნულ ბრძანებას გადასახადის გადამხდელი ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდიდან ელექტრონულად გაეცნო, 2020 წლის 3 ნოემბერს.

2020 წლის 24 ნოემბერს, შპს „დ...-ის“ დირექტორმა საჩივრით მიმართა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 31 დეკემბრის #... საგადასახადო მოთხოვნისა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 30 ივლისის #21915 ბრძანების გაუქმება მოითხოვა. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 11 ივნისის #11772/2/2020 გადაწყვეტილებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ პუნქტის საფუძველზე, საჩივარი დარჩა განუხილველი.

სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 44-ე, 301-ე, 298-ე, 299-ე და 305-ე მუხლებზე, ასევე საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 94.3 და 180.4 მუხლებზე.

სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ შპს „დ...“-ის დირექტორმა სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 30 ივლისის #21915 ბრძანება გაასაჩივრა ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდიდან ელექტრონულად გაცნობის დღიდან 20 დღიანი ვადის დაცვით, 2020 წლის 24 ნოემბერს. სააპელაციო პალატამ ყურადღება გაამახვილა შპს “დ...”-ის დირექტორის განმარტებაზე მასზედ, რომ ფოსტის მეშვეობით გაგზავნილ გზავნილს იგი არ გაცნობია და არ გადასცემია, ამასთან, 2020 წლის 3 სექტემბერს ზ. დ-ე იმყოფებოდა ...ში და პანდემიის გამო, არ შეეძლო ბათუმში ჩასვლა. საქმეზე მოწმის სახით დაკითხულმა რ. დ-ემ კი განმარტა, რომ ჩაბარებული გზავნილისთვის ყურადღება არ მიუქცევია და არ გადაუცია ადრესატისთვის.

სააპელაციო პალატამ აღნიშნა, რომ გასაჩივრების უფლება მოიცავს პრეზიუმირებას იმისა, რომ პირისათვის ცნობილია აქტის შინაარსი, გასაჩივრება გულისხმობს აქტის გამოცემის მოტივების ცოდნას. გასაჩივრების ვადის ათვლა შესაძლებელია მოხდეს მხოლოდ იმ მომენტიდან, როდესაც პირს შეექმნება ობიექტური შესაძლებლობა მიიღოს ინფორმაცია აქტის შინაარსის შესახებ. აქტის ოფიციალურად გაცნობით პირისთვის ცნობილი ხდება რა გახდა აქტის გამოცემის საფუძველი და შესაბამისად, ექნება თუ არა პერსპექტივა მის საჩივარს, აგრეთვე ის, თუ რა სამართლებრივი საშუალებებით შეძლებს თავისი უფლებებისა და ინტერესების დაცვას, რა არგუმენტებით უნდა დაუპირისპირდეს გადაწყვეტილებას. ამდენად, გასაჩივრების ვადის ათვლისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენს სადავო აქტის მხარისთვის ოფიციალურად გაცნობა და მისი შინაარსის შესახებ ინფორმაციის მიღების შესაძლებლობის მიცემა.

სააპელაციო პალატამ საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 180-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე მითითებით აღნიშნა, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გასაჩივრებისათვის დადგენილი ვადის გაშვების შემთხვევაში იგი უნდა აღდგეს, თუ ამ ვადის გაშვება მოხდა დაუძლეველი ძალის ან სხვა საპატიო მიზეზით.

სააპელაციო სასამართლოს მითითებით ადმინისტრაციული ორგანო, განცხადების განუხილველად დატოვების შესახებ გადაწყვეტილების მიღებამდე, ვალდებულია გამოიკვლიოს საქმის ფაქტობრივი გარემოებები, საპატიო მიზეზის არსებობისას - სათანადო შეფასება მისცეს ასეთი გარემოების დამადასტურებელ მტკიცებულებას, ხოლო თუ განმცხადებელი ვერ უზრუნველყოფს მისი საპროცესო უფლების რეალიზებას და დამატებითი მტკიცებულებისა თუ ინფორმაციის წარდგენას, მხოლოდ ამის შემდეგ აქვს ადმინისტრაციულ ორგანოს კანონით ნორმატიულად დადგენილი უფლება - განცხადება დატოვოს განუხილველად.

სააპელაციო სასამართლომ აღნიშნა, რომ მიუხედავად იმ გარემოებისა, რომ საჩივრის წარდგენის ეტაპზე მოსარჩელეს არ მიუთითებია მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით გასაჩივრების ვადის დარღვევის თაობაზე, თუმცა საგულისხმოა, რომ ამგვარ შესაძლებლობას იგი მოკლებულიც იყო, რამეთუ კომპანიისთვის გაგზავნილი გზავნილის გადასახადის გადამხდელის რეგისტრაციის მისამართზე ჩაბარების თაობაზე მისთვის ცნობილი არ ყოფილა, ხოლო ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდიდან ელექტრონულად გაცნობის შემდგომ, საჩივარი წარდგენილი ჰქონდა კანონით დადგენილ ვადაში. ამდენად, პალატის დასკვნით, მხოლოდ ის გარემოება, რომ მხარე წარდგენილ ადმინისტრაციულ საჩივარში არ მიუთითებდა საჩივრის ვადის დარღვევით წარდგენის ობიექტურ მიზეზებზე, აღნიშნული არ ათავისუფლებდა მოპასუხე ადმინისტრაციულ ორგანოს დამატებითი ინფორმაციის მოძიებისა და საქმის გარემოებების ობიექტურად გამოკვლევის ვალდებულებისგან.

სააპელაციო პალატის მოსაზრებით, ვინაიდან ფოსტის მეშვეობით გაგზავნილი კორესპონდენციის გადაცემა ადრესატისთვის შეუძლებელი იყო ქვეყანაში არსებული COVID-19 პანდემიის გათვალისწინებით, გასაჩივრების ვადა უნდა აეთვალათ იმ თარიღიდან, როდესაც მხარეს ავტორიზებულ გვერდზე სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 30 ივლისის #21915 ბრძანების გაცნობით მიეცა ობიექტური შესაძლებლობა მიეღო ინფორმაცია აქტის შინაარსის შესახებ და გაეგო თუ რა გახდა აქტის გამოცემის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2024 წლის 4 მარტის განჩინება საკასაციო წესით გაასაჩივრა საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ, რომელმაც გასაჩივრებული განჩინების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.

კასატორი მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის პირველ, მე-4 და მე-7 ნაწილებზე, რომელთა თანახმად, საგადასახადო ორგანო დოკუმენტს პირს უგზავნის ან/და წერილობით წარუდგენს წერილობით ან ელექტრონული ფორმით. პირისთვის ერთი და იმავე დოკუმენტის რამდენჯერმე ან რამდენიმე ფორმით წარდგენის შემთხვევაში მისი წარდგენის თარიღად ითვლება ამ დოკუმენტის პირველად ჩაბარების თარიღი. წერილობითი დოკუმენტი გადასახადის გადამხდელისათვის (გარდა ფიზიკური პირისა) ჩაბარებულად ითვლება, თუ დოკუმენტი ჩაბარდა სარეგისტრაციო დოკუმენტებით იურიდიულ მისამართად განსაზღვრულ ბინაში მცხოვრებ ნებისმიერ სრულწლოვან პირს. ხსენებული მუხლი იმპერატიულად განსაზღვრავს გზავნილის ჩაბარების წესს. შპს “დ...”-ს გასაჩივრებული სსიპ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება რეგისტრაციის მისამართზე ჩაბარდა 2020 წლის 3 სექტემბერს, ხოლო მეწარმე სუბიექტმა იგი გაასაჩივრა 20-დღიანი ვადის დარღვევით 24.11.2020წ. კასატორი არ ეთანხმება სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრებას მასზედ, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოს საჩივრის განუხილველად დატოვებამდე უნდა გამოეკვლია ხომ არ იყო სახეზე საჩივრის განუხილველად დატოვების გამომრიცხავი გარემოებები. საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია დაამტკიცოს, რომ ვადის გაშვება მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით მოხდა. განსახილველ შემთხვევაში, მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია მტკიცებულება/დოკუმენტი, რაც დაადასტურებდა მისგან დამოუკიდებელი ობიექტური მიზეზის არსებობას გასაჩივრების ვადის დარღვევასთან დაკავშირებით. კასატორისთვის ასევე გაუგებარია თუ რის საფუძველზე დაასკვნა სააპელაციო სასამართლომ, რომ გადასახადის გადამხდელის ოჯახის სრულწლოვანმა წევრმა გზავნილის გადაცემა ვერ შეძლო კოვიდ-პანდემიის გამო გამოწვეული ვითარებიდან გამომდინარე. მოსარჩელე ადმინისტრაციულ ორგანოში და სარჩელში მხოლოდ იმ გარემოებაზე უთითებდა, რომ მისი ოჯახის წევრის მიერ გზავნილის ჩაბარების მომენტისათვის შპს-ს დირექტორი საზღვარგარეთ იმყოფებოდა, თუმცა აღნიშნულის დამადასტურებელი მტკიცებულება მას ასევე არ წარმოუდგენია. კასატორი მიიჩნევს, რომ სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა სამართლის მატერიალური ნორმების დარღვევით, არსებითად არ გამოუკვლევია საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებები, არასწორად განმარტა კანონი, ამდენად მიღებული განჩინება სამართლებრივად დაუსაბუთებელია.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2024 წლის 24 ოქტომბრის განჩინებით საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, დასაშვებობის შესამოწმებლად წარმოებაში იქნა მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2025 წლის 6 თებერვლის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნა დასაშვებად და მისი განხილვა დაინიშნა მხარეთა დასწრების გარეშე.

ს ა მ ო ტ ი ვ ა ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლო საქმის შესწავლის, გასაჩივრებული განჩინების კანონიერება-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ.

განსახილველ შემთხვევაში, დავის საგანს წარმოადგენს შპს „დ...-ის“ საჩივრის განუხილველად დატოვების კანონიერება, გასაჩივრების ვადის დარღვევაზე მითითებით.

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2019 წლის 31 დეკემბრს გამოსცა #... საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც შპს „დ...-ს“ დაერიცხა საგადასახადო დავალიანება ჯამში 654 286.1 ლარი (აქედან: გადასახადი - 319 902 ლარი: დღგ - 55 393 ლარი, მოგების გადასახადი - 21 461 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი - 243 048 ლარი; ჯარიმა - 233 610 ლარი; საურავი - 100774.1 ლარი). ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2020 წლის 29 იანვარს შპს „დ...-ის“ დირექტორმა საჩივრით გაასაჩივრა სსიპ შემოსავლების სამსახურში.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 30 ივლისის #21915 ბრძანებით, შპს „დ...-ის“ საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გადასახადის გადამხდელს ფოსტის მეშვეობით გაეგზავნა რეგისტრაციის მისამართზე: ქალაქი ბათუმი, ...ს ქუჩა #19, ბინა #9 და 2020 წლის 3 სექტემბერს ჩაბარდა დირექტორის ოჯახის წევრს (გზავნილზე მითითებულია - მფლობელის შვილიშვილი). აღნიშნულ ბრძანებას გადასახადის გადამხდელი ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდიდან ელექტრონულად გაეცნო 2020 წლის 3 ნოემბერს.

2020 წლის 24 ნოემბერს შპს „დ...-ის“ დირექტორმა საჩივრით მიმართა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 31 დეკემბრის #... საგადასახადო მოთხოვნისა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 30 ივლისის #21915 ბრძანების გაუქმება მოითხოვა.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 11 ივნისის #11772/2/2020 გადაწყვეტილებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ პუნქტის საფუძველზე, საჩივარი დარჩა განუხილველი.

საკასაციო სასამართლოს შეფასებით, განსახილველი დავის საკვანძო საკითხი მდგომარეობს იმ გარემოების სწორად დადგენასა და შეფასებაში, დაიცვა თუ არა გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გასაჩივრებისთვის იმპერატიულად დადგენილი ვადა. ამ მიზნით, შესაფასებელია 1. რამდენად წარმოადგენდა სამეწარმეო სუბიექტისთვის განკუთვნილი გზავნილის ჩაბარებაზე უფლებამოსილ პირს რ. დ-ე და 2. შპს „დ...-ის“ მიერ ადმინისტრაციული საჩივრის წარდგენის ვადის გაშვება განაპირობა თუ არა ობიექტურმა გარემოებებმა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 41-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს მინიჭებული აქვს საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოცემული, მისთვის არასასურველი გადაწყვეტილების გასაჩივრების უფლება.

ადამიანის უფლებათა და თავისუფლებათა დაცვის კონვენციის მე-13 მუხლის თანახმად, ეროვნული ხელისუფლება ვალდებულია უზრუნველყოს სამართლებრივი დაცვის ქმედითი საშუალება, თუნდაც ეს დარღვევა ჩაიდინოს პირმა, რომელიც სამსახურებრივ უფლებამოსილებას ახორციელებს. კონვენციის მე-13 მუხლით ნაკისრი ვალდებულების განხორციელების წესი და ფორმა სახელმწიფოს დისკრეციის სფეროს შეადგენს, თუმცა სახელმწიფომ უნდა უზრუნველყოს ქვეყნის შიდასამართლებრივი დაცვის ეფექტურობა. უფლების დაცვის საშუალება უნდა იყოს ეფექტური არამხოლოდ საკანონმდებლო რეგულაციის, არამედ მისი პრაქტიკული იმპლემენტაციის თვალსაზრისით. კონვენციის მე-13 მუხლის დანაწესი ეხება არა მხოლოდ სასამართლოს, არამედ აგრეთვე ადმინისტარციულ ორგანოებს. გადამხდელის უფლებებისა და კანონიერი ინტერესების დაცვა მნიშვნელოვნად არის დამოკიდებული საჩივრის განხილვის მექანიზმის ეფექტურ მოქმედებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საჩივრის უფლების რეალიზებას უკავშირდება საგადასახადო ორგანოს ვალდებულება, განიხილოს და გადაწყვიტოს წარდგენილი საჩივარი. გასაჩივრების უფლებით სარგებლობას კანონმდებელი ზღუდავს კონკრეტული ვადით, კერძოდ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება საჩივრდება ამ დოკუმენტის საფუძველზე გამოცემულ საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად. ამავე კოდექსის 305-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურის მიერ მომჩივნისთვის არასასურველი გადაწყვეტილების მიღების შემთხვევაში ამ მომჩივანს უფლება აქვს, გადაწყვეტილება მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში გაასაჩივროს დავების განხილვის საბჭოში ან სასამართლოში. საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასულია საჩივრის წარდგენის ვადა. ხსენებული მუხლი იმპერატიული ხასიათისაა და გასაჩივრების ვადის დარღვევა ადმინისტრაციულ ორგანოსთვის საჩივრის არსებით განხილვაზე უარის თქმის საფუძველს წარმოადგენს. ზემოაღნიშნული განპირობებულია სამართლებრივი ურთიერთობის გარკვეულ ჩარჩოებში მოქცევით, რათა არ მოხდეს განმცხადებელთა მხრიდან უფლების ბოროტად გამოყენება, საჩივრების დაუსრულებლად წარდგენა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერ ძალაში შესვლის თავიდან ასაცილებლად. აუცილებელია გასაჩივრების უფლების რეალიზება მოხდეს კანონით გათვალისწინებულ ვადაში. გასაჩივრების ვადების შემოღებით კანონმდებელი სამართლებრივ ჩარჩოში მოაქცევს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების კანონიერ ძალაში შესვლას.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2013 წლის 28 მაისის #ბს-122-115(2კ-13) განჩინებაში პალატამ განმარტა, რომ „პირის უფლება - მიმართოს სახელმწიფოს ნებისმიერ საჯარო დაწესებულებას მისი ინტერესების დასაცავად, განეკუთვნება კონსტიტუციურ უფლებათა სისტემას. ადამიანის უფლებები იყოფა ორ ჯგუფად: მატერიალური და პროცედურული უფლებები. პირის პროცედურულ უფლებათა რიგს მიეკუთვნება ადმინისტრაციული ორგანოსათვის მიმართვის უფლება, შუამდგომლობათა აღძვრის უფლება, მტკიცებულებათა წარდგენის უფლება, სხდომაზე დასწრების და მონაწილეობის უფლება, მოსაზრებათა წარდგენის უფლება, გასაჩივრების უფლება და ა.შ. სწორედ, პროცედურული უფლებების კანონით დადგენილი ფორმებით რეალიზაცია აძლევს პირს შესაძლებლობას, დაიცვას ან აღიდგინოს თავისი მატერიალური უფლებები. სამართლებრივი სახელმწიფოს ფუნქციონირების პრინციპი გულისხმობს პროცედურული უფლებების შეუფერხებლად და დაუბრკოლებლად განხორციელებას, წინააღმდეგ შემთხვევაში, საფრთხე ექმნება მატერიალური უფლებების ჯეროვან რეალიზაციასა და დაცვას.

საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოებში დავის განხილვა იწყება საჩივრის წარდგენის გზით. გასაჩივრების უფლება პირის ერთ-ერთი უმნიშვნელოვანესი პროცესუალური უფლებაა, რომელიც უზრუნველყოფს მისი კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების, კანონის უზენაესობის დაცვას, რადგან საჩივრის განმხილველი ორგანო ამოწმებს გადაწყვეტილების კანონიერებას და მისი კანონშეუსაბამოსისას აუქმებს მას, რაც გარანტირებულს ხდის, ერთი მხრივ, კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვასა და აღსრულებას და მეორე მხრივ, ხელს უშლის პირის უფლებათა დაუსაბუთებელ და უკანონო შეზღუდვას.

გასაჩივრების ადმინისტრაციული წესი არის ადმინისტრაციული ორგანოს სისტემის თვითკონტროლის საშუალება, ადმინისტრაციული ორგანოს საქმიანობის სრულყოფის მნიშვნელოვანი ფაქტორი. იგი იძლევა ადმინისტრაციული ორგანოს სისტემაში დაშვებული შეცდომის შემჭიდროვებულ ვადაში, ქმედითად გამოსწორების შესაძლებლობას, რაც, თავის მხრივ, უზრუნველყოფს სადავო საკითხის სწრაფ და ეფექტურ გადაწყვეტას. ამდენად, მნიშვნელოვანია ადმინისტრაციული საჩივრის განხილვაზე უარი სათანადოდ დასაბუთდეს, რათა მხარემ ორგანოს ფორმალური მიდგომის გამო არ დაკარგოს საჩივარზე უფლება და შესაბამისად, თავის კანონიერ ინტერესთა ქმედითად დაცვის შესაძლებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 94.2 მუხლი ადგენს, რომ დაინტერესებული მხარე ვალდებულია დაიცვას დადგენილი ვადა, რომლის დინება დაიწყება მხოლოდ დაინტერესებული მხარისათვის შესაბამისი დოკუმენტის ან ინფორმაციის გადაცემის ან ამ ინფორმაციის გამოქვეყნების დღიდან. მომჩივნის მიერ გასაჩივრების ვადის დარღვევის და მაშასადამე საგადასახადო დავალიანების აღიარების შესახებ მტკიცების ტვირთი ეკისრება საგადასახადო ორგანოს. უფლებამოსილი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვაზე უსაფუძვლოდ უარის თქმა იწვევს გადასახადის გადამხდელის უფლებების და კანონიერი ინტერესების შელახვას, ვინაიდან გასაჩივრების უფლება არის სხვა უფლებების და ინტერესების დაცვის საშუალება, რაც განაპირობებს გასაჩივრების უფლების მნიშვნელობას. გასაჩივრების ვადის გასვლა ქმნის საგადასახადო დავალიანების აღიარებულად მიჩნევის პირობას (8.5 მუხლის „ბ“ ქვეპუნქტი), რის გამო არსებითი მნიშვნელობა აქვს გასაჩივრების ვადის ამოწურვის მომენტის დადგენას. უკანასკნელის დასადგენად თავის მხრივ საჭიროა გასაჩივრების ვადის ათვლის, ვადის დინების დაწყების, აქტის ძალაში შესვლის მომენტის ზუსტი განსაზღვრა.

გასაჩივრების ვადის განსაზღვრის პარალელურად კანონმდებლობა ასევე ადგენს მისი ათვლის მომენტს, რომელიც უკავშირდება ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ადრესატისათვის ჩაბარებას, კანონმდებლობით დადგენილი წესით გაცნობას. „გასაჩივრების ვადის ათვლა შესაძლებელია მოხდეს მხოლოდ იმ მომენტიდან, როდესაც პირს შეექმნება ობიექტური შესაძლებლობა მიიღოს ინფორმაცია აქტის შინაარსის შესახებ. აქტის ოფიციალურად გაცნობით პირისთვის ცნობილი ხდება რა გახდა აქტის გამოცემის საფუძველი და შესაბამისად, ექნება თუ არა პერსპექტივა მის საჩივარს, აგრეთვე ის, თუ რა სამართლებრივი საშუალებებით შეძლებს თავისი უფლებებისა და ინტერესების დაცვას, რა არგუმენტებით უნდა დაუპირისპირდეს გადაწყვეტილებას“ (სუსგ 10.10.13წ. ბს-854-836(კ-12)).

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 54-ე მუხლის თანახმად, თუ კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის განსაზღვრული, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ძალაში შედის მხარისათვის კანონით დადგენილი წესით გაცნობისთანავე ან გამოქვეყნების დღეს. ამავე კოდექსის 58-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ კანონით სხვა რამ არ არის დადგენილი, დაინტერესებული მხარისათვის ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ოფიციალური გაცნობა ნიშნავს მისთვის ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გადაცემას ან ფოსტის მეშვეობით გაგზავნას.

საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების გაცნობის უფლება წარმოადგენს დაცვის უფლების გარანტიას. საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების კვალიფიციური გასაჩივრება შესაძლებელია მხოლოდ შემოწმების პროცესში გამოვლენილი დარღვევების დეტალური გაცნობის შემდეგ. საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის "ჟ" ქვეპუნქტის შესაბამისად საგადასახადო ორგანოები ვალდებულნი არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში, კოდექსითა და საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტებით გათვალისწინებული წესით და დადგენილ ვადებში, გადასცენ (გაუგზავნონ) გადასახადის გადამხდელს ან მის წარმომადგენელს საგადასახადო შემოწმების აქტები, აგრეთვე საგადასახადო ორგანოთა სხვა გადაწყვეტილებები და შეტყობინებები.

დაუშვებელია პირს დაეკისროს გასაჩივრების ვადის ათვლა იმ თარიღიდან, როდესაც მისთვის ჯერ კიდევ ცნობილი არ გამხდარა აქტის შინაარსი და მისი საფუძლები. თუკი ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან განხორციელდება აქტის ისეთი სახით გაგზავნა, ადმინისტრაციული წარმოების მონაწილე პირისთვის, რომ ცნობილი არ იქნება ამ აქტის საფუძვლების შესახებ, აღნიშნული მიუთითებს მხოლოდ ადმინისტრაციული წარმოების არასრულყოფილებაზე, რაც შედეგობრივად არ უნდა აისახოს დაინტერესებული პირის კანონიერ უფლებებზე, არ უნდა შეიზღუდოს ამ უფლებების რეალიზებით.

შეუძლებელია პირს მოეთხოვოს მისთვის ჯერ კიდევ უცნობი აქტის შესრულება, პირის უფლების ან კანონიერი ინტერესის დარღვევა უმოქმედო აქტით, შესაბამისად არ დაიშვება აქტის გაცნობამდე გასაჩივრებისათვის დადგენილი ვადის ათვლა. ამდენად, აქტის გაცნობა არის საჩივრის უფლების წარმოშობის პირობა, აქტის გაცნობამდე საჩივრის შეტანის შესაძლებლობა ადმინისტრაციულ საჩივარს ორგანოს თვითკონტროლის, ადმინისტრაციულ ორგანოთა სისტემის ფარგლებში მიღებული გადაწყვეტილების კანონიერიერების გადამოწმების მექანიზმის ნაცვლად აქცევს ორგანოზე ზედამხედველობის საშუალებად, რაც ეწინააღმდეგება ადმინისტრაციული საჩივრის ბუნებას. საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ პირს უნდა ჰქონდეს ფაქტზე რეაგირების ეფექტური, ქმედითი და არა ილუზორული მექანიზმი და საჩივრის განხილვის გამართული პროცედურა ასეთი მექანიზმის არსებობის, ადმინისტრირების მაღლი ხარისხის დადასტურება უნდა იყოს. საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით, დავის დაწყება დასაშვებია, თუ დადგინდება, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ გაგზავნია მომჩივანს, ასეთ შემთხვევაში გასაჩივრების ვადა აითვლება იმ დღიდან, როდესაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ცნობილი გახდა მომჩივნისათვისდე მისი გასაჩივრების ვადის ათვლა (#ბს-770-762(კ-15) 6 ოქტომბერი, 2016 წელი).

საქართველოს კონსტიტუციის 21-ე მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, „საკუთრება და მემკვიდრეობის უფლება აღიარებული და ხელშეუვალია. დაუშვებელია საკუთრების, მისი შეძენის, გასხვისების ან მემკვიდრეობით მიღების საყოველთაო უფლების გაუქმება“. საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს დადგენილი პრაქტიკის თანახმად, „იმისათვის, რომ პირმა შეძლოს საკუთრების უფლებით პრაქტიკული სარგებლობა, არ არის საკმარისი მისთვის აბსტრაქტული საკუთრებითი გარანტიის მინიჭება. მან ასევე უნდა ისარგებლოს იმგვარი სამოქალაქო, კერძოსამართლებრივი წესრიგით, რომელიც შესაძლებელს გახდის საკუთრების უფლებით შეუფერხებელ სარგებლობას და, შესაბამისად, სამოქალაქო ბრუნვის განვითარებას. საკუთრების კონსტიტუციურ-სამართლებრივი გარანტია მოიცავს ისეთი საკანონმდებლო ბაზის შექმნის ვალდებულებას, რომელიც უზრუნველყოფს საკუთრებითი უფლების პრაქტიკულ რეალიზებას და შესაძლებელს გახდის საკუთრების შეძენის გზით ქონების დაგროვებას“ (საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2012 წლის 26 ივნისის #3/1/512 გადაწყვეტილება საქმეზე „დანიის მოქალაქე ჰეიკე ქრონქვისტი საქართველოს პარლამენტის წინააღმდეგ“, II-33)

გადასახადების გადახდა უკავშირდება პირის მიერ გარკვეული ქონებრივი სიკეთის სახელმწიფოს სასარგებლოდ გაღებას. გადასახადის გადახდის გზით პირის კერძო საკუთრების ნაწილი შემხვედრი პირდაპირი სარგებლის გარეშე გადადის სახელმწიფოს განკარგულებაში. შესაბამისად, აშკარაა მისი შემხებლობა საქართველოს კონსტიტუციის 21-ე მუხლით დაცულ უფლებასთან (საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2018 წლის 30 აპრილის #2/7/667 გადაწყვეტილება სს „ტელენეტი“ საქართველოს პარლამენტის წინააღმდეგ).

საგადასახადო ორგანოს და გადასახადის გადამხდელს შორის კომუნიკაციის სპეციალური წესი დადგენილია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლით, რომლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო დოკუმენტს პირს უგზავნის ან/და წარუდგენს წერილობითი ან ელექტრონული ფორმით. ზემოაღნიშნული მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დოკუმენტის გაგზავნის ან/და წარდგენის ფორმას ირჩევს საგადასახადო ორგანო, ხოლო მე-4 ნაწილის შესაბამისად, პირისათვის ერთი და იმავე დოკუმენტის რამდენჯერმე ან რამდენიმე ფორმით წარდგენის შემთხვევაში მისი წარდგენის თარიღად მიიჩნევა ამ დოკუმენტის პირველად ჩაბარების თარიღი. საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის მე-7 ნაწილი ითვალისწინებს იმ ჩამონათვალს, რა შემთხვევაშიც წერილობითი დოკუმენტი გადასახადის გადამხდელისთვის (გარდა ფიზიკური პირისა) ჩაბარებულად ითვლება, თუ დოკუმენტი ჩაჰბარდა ა) უფლებამოსილ პირს; ბ) პირის უფლებამოსილ ან კანონიერ წარმომადგენელს; გ) სარეგისტრაციო დოკუმენტებით განსაზღვრულ იურიდიულ მისამართზე კანცელარიას ან ასეთივე დანიშნულების სტრუქტურულ ერთეულს; დ) საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის, მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ან/და საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების შესახებ უფლებამოსილი პირის ბრძანების შემთხვევაში - გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობის უშუალოდ განმახორციელებელ პირს; ე)სარეგისტრაციო დოკუმენტებით იურიდიულ მისამართად განსაზღვრულ საცხოვრებელ ბინაში მცხოვრებ ნებისმიერ სრულწლოვან პირს. ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირისათვის ელექტრონული ფორმით გაგზავნილი დოკუმენტი ჩაბარებულად ითვლება ადრესატის მიერ მისი გაცნობისთანავე.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის #996 ბრძანების მე-11 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურსა და გადასახადის გადამხდელს შორის კომუნიკაცია (მათ შორის, დეკლარირება) შესაძლებელია განხორციელდეს ელექტრონული ფორმით, ონლაინ რეჟიმში, შემოსავლების სამსახურის ოფიციალური ვებგვერდის www.rs.ge გამოყენებით. ამავე ბრძანების მე-12 მუხლის მე-3 პუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ან/და საბაჟო ორგანოს მიერ პირისათვის ელექტრონული ფორმით გაგზავნილი ნებისმიერი დოკუმენტი ჩაბარებულად ითვლება ადრესატის მიერ მისი სამსახურის ვებგვერდზე ან ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაცნობისთანავე, რის თაობაზეც საგადასახადო ან/და საბაჟო ორგანოს ინფორმაცია მიეწოდება სამსახურის ვებგვერდიდან. ამგვარად, ადრესატის მიერ საგადასახადო ორგანოს მხრიდან გაგზავნილი ელექტრონული დოკუმენტის გაცნობის ფაქტი დასტურდება პროგრამულად, კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის ოფიციალური ვებ-გვერდიდან, მაშინ როდესაც ადრესატი გაგზავნილი დოკუმენტის ბმულს გახსნის. ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, ვებპორტალზე წვდომა გააჩნია მხოლოდ და მხოლოდ ავტორიზებულ მომხმარებელს - გადასახადის გადამხდელს ან მის უფლებამოსილ პირს. შესაბამისად, პორტალზე გაგზავნილი ელექტრონული დოკუმენტის მიმღები ყოველთვის არის შესაბამისი ადრესატი, კონკრეტული გადასახადის გადამხდელი. პორტალზე გაგზავნილი ელექტრონული დოკუმენტის გახსნისას ყოველთვის ივარაუდება, რომ მისი გაცნობაც ამავე ადრესატის მიერ ხდება.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ როგორც წერილობით, ასევე ელექტრონულ კომუნიკაციას თანაბარი ძალა გააჩნია და საგადასახადო ორგანოს დისკრეციაა თუ გადასახადის გადამხდელთან ურთიერთობის რომელ ფორმას აირჩევს.

ზემოაღნიშნულ ნორმათა ანალიზის საფუძველზე, საკასაციო სასამართლო მიუთითებს, რომ გადასახადის გადამხდელისათვის როგორც წერილობითი, ასევე ელექტრონული სახით კომუნიკაციის შემთხვევაში, სამართლებრივი შედეგები წარმოიშობა მისი ინფორმირების მომენტიდან. გადასახადის გადამხდელი იურიდიული პირისათვის ფოსტით გაგზავნილი დოკუმენტი შესაძლებელია ჩაბარდეს როგორც პირადად ადრესატს, ასევე კანონმდებლობით გათვალისწინებულ შესაბამის უფლებამოსილ პირს, როგორიცაა თუნდაც სარეგისტრაციო დოკუმენტებით იურიდიულ მისამართად განსაზღვრულ ბინაში მცხოვრები ნებისმიერი სრულწლოვანი პიროვნება.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ქვედა ინსტანციის სასამართლოებმა სათანადოდ არ გამოიკვლიეს საკითხი თუ რამდენად სათანადო პირს ჩაბარდა შპს „დ...-ისთვის“ განკუთვნილი გზავნილი. საგადასახადო კოდექსის 44.7 მუხლის დისპოზიციის თანახმად, გადასახადის გადამხდელისთვის განკუთვნილი წერილობითი დოკუმენტი ჩაბარებულად ჩაითვლება თუ კუმულაციურად სახეზეა ორი წინაპირობა: 1. გზავნილის ჩამბარებელი უნდა ცხოვრობდეს იურიდიული პირის იურიდიული რეგისტრაციის მისამართზე და 2. გზავნილის მიმღები უნდა წარმოადგენდეს სრულწლოვან პირს. განსახილველ შემთხვევაში საქმის მასალებით დასტურდება, რომ საგადასახადო ორგანომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება გადასახადის გადამხდელს გაუგზავნა ფოსტის მეშვეობით შპს-ს იურიდიული რეგისტრაციის მისამართზე, სადაც გზავნილი ჩაბარდა ზ. დ-ეის სრულწლოვან შვილიშვილს: რ. დ-ეს, თუმცა დადგენილი არ არის თუ რამდენად წარმოადგენდა იგი იურიდიული პირის რეგისტრაციის მისამართზე მცხოვრებ პირს. ამ მხრივ საგულისხმოა, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლოში მოწმის სახით დაკითხული - რ. დ-ე ახსნა-განმარტებაში მიუთითებდა, რომ ის გზავნილის ჩაბარებიდან მალევე გაემგზავრა საზღვარგარეთ. საქმის მასალებში არ მოიპოვება მტკიცებულება, რომლითაც დასტურდება, რომ რ. დ-ეის საცხოვრებელ მისამართს წარმოადგენდა შპს „დ...-ის“ იურიდიული რეგისტრაციის ადგილი. ზემოაღნიშნული დაშვების გამაბათილებელი მტკიცებულება არც მოსარჩელე მხარეს არ წარმოუდგენია.

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ შპს „დ...-ს“ დირექტორი სადავო აქტს საგადასახადოს ელექტრონულ პორტალზე უშუალოდ გაეცნო 2020 წლის 3 ნოემბერს, რის შემდეგაც ზემდგომ ადმინისტრაციულ ორგანოში საჩივარი კანონით დადგენილ 20-დღიან ვადაში წარადგინა. აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო ორგანომ სადავო აქტის გასაჩივრების ვადის ათვლა დაუკავშირა მოსარჩელის იურიდიულ მისამართზე მყოფი პირის - რ. დ-ეისთვის გზავნილის ჩაბარების მომენტს, თუმცა ამ თარიღის გასაჩივრების ვადის ათვლის წერტილად მიჩნევას მოსარჩელე არ ეთანხმება. შპს „დ...“-ის დირექტორის განმარტებით, 2020 წლის 3 სექტემბერს იმყოფებოდა ...ში და კოვიდ-პანდემიის გამო, ვერ შეძლო ბათუმში დაბრუნება, რ. დ-ეს მისთვის გზავნილი არ გადაუცია, რის გამოც მისთვის საგადასახადო ვალდებულების წარმომშობი აქტის შესახებ ცნობილი არ იყო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირის მიმართ ამ კოდექსის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს დავის განმხილველ ორგანოში ამ თავით დადგენილი წესით. ამავე მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საჩივრის წარდგენის ვადის გასვლის შემდეგაც, თუ მომჩივანი დაამტკიცებს, რომ გასაჩივრების ვადის დარღვევა მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით იყო გამოწვეული. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 94-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გაშვებული ვადა უნდა აღდგეს, თუ დაინტერესებულმა მხარემ კანონით ან ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ დადგენილი ვადა გაუშვა არაბრალეულად – დაუძლეველი ძალის, ავადმყოფობის, ადმინისტრაციული ორგანოს მიზეზით ან სხვა საპატიო მიზეზით. საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ გასაჩივრების ვადის გაშვების საპატიო მიზეზის არსებობა უნდა დასტურდებოდეს შესაბამისი მტკიცებულებებით, რომლებიც დაადასტურებს, რომ საპატიო მიზეზის არსებობის პირობებში შეუძლებელი ან განსაკუთრებით გართულებული იყო საჩივრის წარდგენა. 180-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გასაჩივრებისათვის დადგენილი ვადის გაშვების შემთხვევაში იგი უნდა აღდგეს, თუ ამ ვადის გაშვება მოხდა დაუძლეველი ძალის ან სხვა საპატიო მიზეზით.

საკასაციო პალატამ ერთ-ერთ განჩინებაში განმარტა, რომ ვადის აღდგენის საკითხის განხილვისას შესაბამისმა ორგანომ ჯეროვნად უნდა გამოიკვლიოს ის ფაქტობრივი გარემოებები, რამაც განაპირობა კანონით დადგენილი ვადის გაშვება. უნდა შეაფასოს, რამდენად ობიექტურ ხასიათს ატარებს ის მიზეზები, რამაც ვადის გაშვება გამოიწვია. ამდენად, გასაჩივრების ვადის აღდგენის საპატიო მიზეზად მიიჩნევა იმგვარი განსაკუთრებული ობიექტური გარემოების არსებობა, რაც შეუძლებელს ხდიდა საჩივრის კანონით დადგენილ ვადაში წარდგენას (სუსგ #ბს-308(კ-21), 30.09.2021წ.).

საკასაციო პალატა აღნიშნავს, რომ მხარეთა შორის მტკიცების ტვირთის განაწილების ინსტიტუტს აქვს არა მხოლოდ საპროცესო-სამართლებრივი, არამედ მატერიალურ-სამართლებრივი მნიშვნელობაც, რაც მდგომარეობს იმაში, რომ ფაქტის დაუმტკიცებლობის არახელსაყრელი შედეგები ეკისრება იმ მხარეს, რომელსაც ამ ფაქტის დამტკიცება ევალებოდა. ადმინისტრაციულ პროცესში მტკიცების ტვირთის სწორად გადანაწილებისთვის არსებითია სამართალწარმოების დროს მტკიცებითი საქმიანობის შემადგენელი ორი კომპონენტის - ფაქტის „მითითების ტვირთისა“ და ფაქტის არსებობის „მტკიცების ტვირთის“ გამიჯვნა. მართალია, ფაქტის მითითების და მისი არსებობის მტკიცების ტვირთი მჭიდრო კავშირშია ერთმანეთთან, რადგან როგორც წესი ფაქტის არსებობის მტკიცების ტვირთი ეკისრება იმავე მხარეს, რომელიც აღნიშნულ ფაქტს მიუთითებს თავისი მოთხოვნის/შესაგებლის საფუძვლად, თუმცა გამონაკლის შემთხვევებში ერთმანეთისგან შესაძლოა განცალკევდეს ფაქტის „მითითების ტვირთი“ და ფაქტის არსებობის „მტკიცების ტვირთი“ (სუსგ საქმე #ბს-180(კ-19), 31.03.2023წ.).

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 17.1 მუხლის თანახმად, მოსარჩელე ვალდებულია დაასაბუთებოს თავისი სარჩელი და წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები. მოპასუხე ვალდებულია წარადგინოს წერილობითი პასუხი (შესაგებელი) და შესაბამისი მტკიცებულებები. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 102-ე მუხლის თანახმად, თითოეულმა მხარემ უნდა დაამტკიცოს გარემოებანი, რომლებზედაც იგი ამყარებს თავის მოთხოვნებსა და შესაგებელს. ამ გარემოემოებათა დამტკიცება შეიძლება თვით მხარეთა (მესამე პირთა) ახსნა-განმარტებით, მოწმეთა ჩვენებით, ფაქტების კონსტატაციის მასალებით, წერილობითი თუ ნივთიერი მტკიცებულებებითა და ექსპერტთა დასკვნებით. ამავე მუხლის მესამე ნაწილის თანახმად კი, საქმის გარემოებები, რომლებიც კანონის თანახმად უნდა დადასტურდეს გარკვეული სახის მტკიცებულებებით, არ შეიძლება დადასტურდეს სხვა სახის მტკიცებულებებით. ამავე კოდექსის 103-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მტკიცებულებებს სასამართლოს წარუდგენენ მხარეები. სასამართლოს შეუძლია შესთავაზოს მხარეებს წარმოადგინონ დამატებითი მტკიცებულებები.

გასაჩივრების ვადის დარღვევის მიზეზთან დაკავშირებით, მოსარჩელე საქმის სასამართლოში აღძვრის სტადიაზე მიუთითებდა, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანების რომზმარი დეკანაძისთვის მატერიალურად ჩაბარების პერიოდისთვის იმყოფებოდა საზღვარგარეთ, ხოლო გზავნილის ჩამბარებელმა პირმა ვერ გაიაზრა გზავნილის დროულად გადაუცემლობის მოსალოდნელი სამართლებრივი შედეგები.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ გასაჩივრების ვადის გაშვების საპატიო მიზეზის არსებობა უნდა დასტურდებოდეს შესაბამისი მტკიცებულებებით, რომლებიც დაადასტურებს, რომ საპატიო მიზეზის არსებობის პირობებში შეუძლებელი ან განსაკუთრებით გართულებული იყო საჩივრის წარდგენა. განსახილველ შემთხვევაში ქვედა ინსტანციის სასამართლოებმა მხოლოდ მოსარჩელის წარმომადგენლების ზეპირსიტყვიერი ახსნა-განმარტების და მოწმის ჩვენებაზე დაყრდნობით ჩათვალეს, რომ შპს “დ...-ს" არ მიეცა შესაძლებლობა 2020 წლის 3 სექტემბერს გასცნობოდა გასაჩივრებულ აქტს, რის გამოც საგადასახადო ვალდებულების დამდგენი ადმინისტრაციული აქტის გაცნობის თარიღად განისაზღვრა 2020 წლის 3 ნოემბერი, მეწარმე სუბიექტის მიერ მის ელექტრონულ პორტალზე ასახული შეტყობინების გაცნობის თარიღი.

აღსანიშნავია, რომ შპს “დ...-ის“ დირექტორის საზღვარგარეთ ყოფნის ფაქტის დასადასტურებლად მხარეს შეეძლო თუნდაც საზღვრის კვეთის დამადასტურებელი დოკუმენტის წარმოდგენა. საკასაციო პალატა მიუთითებს, რომ მოწმე - რ. დ-ეის განმარტება მასზედ, რომ ვერ გაიაზრა გადაცემული დოკუმენტის მნიშვნელობა, რის გამოც გადადო გზავნილის გადაცემა ზ. დ-ეის ქალაქ ბათუმში ჩასვლამდე, არ არის იმ სახის წონადი მტკიცებულება, რომელიც გამორიცხავდა ადმინისტრაციულ ორგანოში საჩივრის დროულად წარდგენის შესაძლებლობას. საკასაციო სასამართლო ასევე დაუსაბუთებლად მიიჩნევს სააპელაციო სასამართლოს მოსაზრებას მასზედ, რომ ქვეყანაში შექმნილი კოვიდ-პანდემიის გამო მოსარჩელე მოკლებული იყო შესაძლებლობას წარედგინა საჩივარი. საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ სააპელაციო სასამართლოს ზემოაღნიშნული დასკვნა არ არის გამყარებული შესაბამისი მტკიცებულებებით. სააპელაციო სასამართლოს ასევე არ მიუთითებია საკანონმდებლო დანაწესზე, რომლითაც სადავო პერიოდში მიმოსვლის თავისუფლება ქალაქ ბათუმის მიმართულებით შეზღუდული იყო.

საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ გაშვებული ვადის აღდგენისთვის უნდა არსებობდეს ვადის გაშვების ობიექტური მიზეზები, რომლებიც დაადასტურებს საწარმოს არაბრალეულობას გასაჩივრების ვადის გაშვებაში. განსახილველ შემთხვევაში კი, მიუხედავად იმისა, რომ კასატორი საჩივარში არ მიუთითებდა ისეთ საპატიო მიზეზზე, რაც საჩივრის წარდგენის ვადის აღდგენის საფუძველი შეიძლება გამხდარიყო, ადმინისტრაციულ ორგანოს საკითხი სრულყოფილად უნდა გამოეკვლია. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 194.1 მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია მისცეს ადმინისტრაციულ წარმოებაში მონაწილე მხარეს საკუთარი აზრის წარდგენის შესაძლებლობა. საკასაციო პალატა ყურადღებას გაამახვილებს მასზედ, რომ ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე, გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში მითებულია, რომ ელექტრონულ საჩივარში მითითებულ საკონტაქტო ნომერზე დაკავშირების შეუძლებლობის გამო, სადავო აქტის გასაჩივრებისთვის დადგენილი ვადის დარღვევის თაობაზე ეცნობა ი. თ-ეს, რომლის ტელეფონიც დაფიქსირებული იყო შპს "დ...-ის" საჩივრის დანართში. ზემოაღნიშნულმა პირმა აღნიშნა, რომ მას წარმომადგენლობითი უფლებამოსილება არ გააჩნდა, თუმცა მისი ინფორმაციით შპს “დ...”-ის დირექტორი სამკურნალოდ თურქეთში იმყოფებოდა. საკასაციო სასამართლო აღნიშნავს, რომ ვინაიდან ადმინისტრაციულ ორგანოსთვის სადავო აქტის მიღების პერიოდისთვის ცნობილი იყო მეწარმე სუბიექტის წარმომადგენლობითი უფლებამოსილებით აღჭურვილი პირის-დირექტორის საქართველოში არყოფნის შესახებ, საგადასახადო ორგანოს მართებდა გულდასმით გამოეკვლია საკითხი თუ რამ განაპირობა გასაჩივრების ვადის გაშვება და ხომ არ იყო სახეზე საპატიო მიზეზი, რის დამადასტურებლადაც მხარეს გარკვეული სახის მტკიცებულებების წარდგენა შეეძლო.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, უნდა გაუქმდეს გასაჩივრებული განჩინება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს სააპელაციო სასამართლოს, რა დროსაც სააპელაციო სასამართლომ მისთვის საპროცესო კანონმდებლობით მინიჭებული უფლებამოსილების ფარგლებში უნდა განახორციელოს მოცემული საქმის ყოველმხრივ, ობიექტურად და სრულყოფილად გადასაწყვეტად საჭირო ყველა საპროცესო მოქმედება, მათ შორის სრულყოფილად დაადგინოს ფაქტობრივი გარემოებები, კერძოდ, რამდენად წარმოადგენდა რ. დ-ე შპს “დ...-ისთვის” განკუთვნილი საფოსტო გზავნილის ჩაბარებაზე უფლებამოსილ სუბიექტს. ამასთან, ხომ არ იყო სახეზე მოსარჩელის მხრიდან საგადასახადო ორგანოში საჩივრის წარდგენის ობიექტურად წარუდგენლობის მოცემულობა, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 299.10 მუხლის საფუძველზე, გაშვებული ვადის აღდგენის წინაპირობად შეიძლებოდა ქცეულიყო.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ სააპელაციო პალატის გასაჩივრებული განჩინება არ არის დასაბუთებული, სასამართლომ სრულყოფილად არ გამოიკვლია საქმის ფაქტობრივი გარემოებები და არ მისცა მათ სწორი სამართლებრივი შეფასება, განჩინება მოკლებულია სათანადო სამართლებრივ და ფაქტობრივ წანამძღვრებს, განჩინების დასაბუთება იმდენად არასრულია, რომ მისი სამართლებრივი საფუძვლიანობის შემოწმება შეუძლებელია, რაც საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 394-ე მუხლის „ე¹“ ქვეპუნქტის თანახმად, გასაჩივრებული განჩინების გაუქმებისა და საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 412-ე მუხლის საფუძველზე საქმის ხელახალი განხილვისათვის დაბრუნების წინაპირობაა. საქმის ხელახალი განხილვისას სასამართლომ სრულყოფილად უნდა გამოიკვლიოს საქმის ფაქტობრივი გარემოებები, საქმეზე შეკრებილი მტკიცებულებები და სწორი შეფასება მისცეს მათ. საჭიროების შემთხვევაში, სააპელაციო პალატამ უნდა შეაგროვოს დამატებითი მტკიცებულებები და სათანადო შეფასება მისცეს მათ.

ამასთან, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, განსახილველ საქმეზე გაწეული სასამართლო ხარჯების განაწილების საკითხი უნდა გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას.

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი :

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის მე-4 ნაწილით, 412-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2024 წლის 4 მარტის განჩინება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;

3. სასამართლო ხარჯების განაწილების საკითხი გადაწყდეს საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებისას;

4. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.

თავმჯდომარე მ. ვაჩაძე

მოსამართლეები: გ. აბუსერიძე

ბ. სტურუა