ბს-1523-1098(კ-05) 2 ოქტომბერი, 2006წ., ქ.თბილისი

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატა

შემადგენლობა: მ. ვაჩაძე (თავმჯდომარე),

ლ. ლაზარაშვილი (მომხსენებელი),

ნ. ქადაგიძე

დავის საგანი: დღგ-ის ჩათვლა, დარიცხული საურავის გაუქმება.

აღწერილობითი ნაწილი:

2003წ. 17 დეკემბერს თელავის რაიონულ სასამართლოს სასარჩელო განცხადებით მიმართა სს «მ-მა» მოპასუხე თელავის საგადასახადო ინსპექციის მიმართ. მოსარჩელემ მოითხოვა მის მიერ გადახდილი თანხის _ 5694 ლარისა და 90 თეთრის _ დღგ-ში ჩათვლა და საურავის _ 3630 ლარის _ ჩამოწერა.

მოსარჩელე სასარჩელო მოთხოვნის დაკმაყოფილებას ითხოვდა შემდეგი საფუძვლებით:

მოსარჩელე რეგისტრირებულია თელავის რაიონული სასამართლოს 1995წ. 18 დეკემბრის ¹34-54 გადაწყვეტილებით, ასევე რეგისტრირებულია თელავის საგადასახადო ინსპექციაში რიგითი ნომრით 0007, რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად და ფლობს დღგ-ის გადამხდელის ¹........ სერტიფიკატს. მის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს სამშენებლო-სამონტაჟო საქმიანობა.

2002წ. შემოდგომაზე მოსარჩელე აწარმოებდა სოფ. ......... საშუალო სკოლას. სამშენებლო მასალა შეიძინა თბილისში, « ........ « ბაზრობაზე, შპს «ო-ოს» წარმომადგენელ ლ. მ-გან საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის, სასაქონლო ზედნადებისა და სალაროს ქვითრების თანხლებით და გადაიხადა როგორც სამშენებლო მასალის ღირებულება, ისე _ დამატებული ღირებულების გადასახადი.

მოსარჩელისათვის შემდგომ ცნობილი გახდა, რომ აღნიშნული მასალების გამყიდველ შპს «ო-ოს» წარმომადგენელ ლ. მ-ის მიმართ აღიძრა სისხლის სამართლის საქმე ყალბი დოკუმენტების გამოყენებისათვის, მოსარჩელის მიმართ კი მცხეთა-მთიანეთის სამხარეო საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიღებულ იქნა დადგენილება სისხლის სამართლის საქმის არაღძვრის შესახებ. დადგენილებაში მიეთითა, რომ მოსარჩელეს გადახდილი აქვს შესყიდული საქონლის ღირებულება დღგ-ის ჩათვლით და არის კეთილსინდისიერი შემძენი; აღნიშნული დადგენილების საგადასახადო ინსპექციაში წარდგენის მიუხედავად, საგადასახადო ინსპექციამ ოფიციალურად აცნობა, რომ გადახდილად არ ეთვლება დღგ 5694 ლარისა და 90 თეთრის ოდენობით, რასაც დაემატა საურავი 3630 ლარი.

თელავის რაიონული სასამართლოს 2004წ. 2 თებერვლის განჩინებით დაკმაყოფილდა თელავის რ-ნის საგადასახადო ინსპექციის წარმომადგენლის შუამდგომლობა და საქმეში მესამე პირად ჩაბმულ იქნა ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტი.

საქმის პირველი ინსტანციის სასამართლოში განხილვისას სს «მ-მა» სარჩელს მხარი დაუჭირა და მისი დაკმაყოფილება მოითხოვა, ამასთან, განმარტა, რომ საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის ცვლილება, რომლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლას დაექვემდებარა საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი თანხა, მასზე არ უნდა გავრცელდეს, ვინაიდან ამავე კოდექსის 4.6 მუხლის საფუძველზე საგადასახადო კანონმდებლობის აქტებს უკუქმედების ძალა არ აქვს. ცვლილებების შეტანამდე საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის თანახმად‚ დღგ-ის ჩათვლას ექვემდებარებოდა საქართველოს ბიუჯეტში გადასახდელი თანხა. კონკრეტულ შემთხვევაში ბიუჯეტში თანხა არ მოხვდა შპს «ო-ოს» არაკეთილსინდისიერი ქმედებით, რომლის მიმართ მიმდინარეობდა გამოძიება, ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 115.1 მუხლის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა წარმოადგენდა მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს, რომლითაც დასტურდება დღგ-ის გადახდევინების ფაქტი. მის მიერ დღგ-ის გადახდა დასტურდებოდა წარმოდგენილი ანგარიშ-ფაქტურით.

მოპასუხე თელავის საოლქო საგადასახადო ინსპექციისა და მესამე პირის _ ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის _ წარმომადგენლებმა სარჩელი არ ცნეს იმ მოტივით, რომ საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის თანახმად ჩათვლას ექვემდებარება ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ის თანხა.

თელავის რაიონული სასამართლოს 2004წ. 7 აპრილის გადაწყვეტილებით სს «მ-ის» სარჩელი დაკმაყოფილდა, ბათილად იქნა ცნობილი საგადასახადო დეპარტამენტის 2003წ. 21 ივნისის ¹1-11/3487 წერილი ჩათვლის გაუქმების შესახებ, ბათილად იქნა ცნობილი თელავის საგადასახადო ინსპექციის 2003წ. 21 ივნისის ¹1-11/34 წერილი; სს «მ-ს» აღუდგა 5694,90 ლარი გადახდილი დღგ და გაუქმდა მასზე დარიცხული საურავი 3630 ლარი.

პირველი ინსტანციის სასამართლომ გადაწყვეტილება შემდეგნაირად დაასაბუთა:

სასამართლომ აღნიშნა, რომ საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლას ექვემდებარებოდა მხოლოდ საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი თანხა. იმ პერიოდში, 2000 წელს, როდესაც მოსარჩელემ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია განახორციელა, ჯერ კიდევ მოქმედებდა საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის ძველი რედაქცია, რომლითაც ჩათვლას ექვემდებარებოდა ბიუჯეტში გადასახდელი თანხაც. აქედან გამომდინარე, სასამართლომ გაიზიარა მოსარჩელის მოსაზრება, რომ მიღებული ცვლილება არ შეიძლება მასზე გავრცელდეს, ვინაიდან იმავე კოდექსის 4.6 მუხლის თანახმად‚ საგადასახადო კანონმდებლობის აქტებს არ აქვს უკუქმედების ძალა, თუ აუარესებს პირის მდგომარეობას.

სასამართლომ განმარტა, რომ მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 115.2 მუხლის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა წარმოადგენს მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს და მისი მეშვეობით დასტურდება დღგ-ის გადახდევინების ფაქტი; მოსარჩელეს კი მოპასუხის მხრიდან კანონის საფუძველზე ჩათვლა მიღებული ჰქონდა და იგი გაუქმდა წერილის საფუძველზე. დეპარტამენტის წერილობითი მითითება ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტია და მას არ შეუძლია გააუქმოს კანონის მოთხოვნა.

აღნიშნული გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა თელავის საოლქო საგადასახადო ინსპექციამ და მისი გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.

აპელანტმა მიუთითა საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლზე, რომლის მიხედვითაც ჩასათვლელი დღგ-ს თანხა არის გადასახადის თანხა, რომელიც დასაბეგრი ოპერაციის დროის მიხედვით გადახდილია სახელმწიფო ბიუჯეტში, შპს «ო-ომ» კი ბიუჯეტის კუთვნილი თანხა არ შეიტანა სახელმწიფო ბიუჯეტში, რის გამოც, სს «მ-ი» ვერ მიიღებდა დღგ-ის ჩათვლას.

აპელანტი სისხლის სამართლის საქმის წარმოების სს «მ-ის» მიმართ შეწყვეტის მოტივით ჩათვლის აღდგენას არ დაეთანხმა და აღნიშნა, რომ სისხლის სამართლის საქმე აღიძრა ყალბი დოკუმენტების დამზადების თაობაზე, რასაც დღგ-ის ჩათვლასთან კავშირი არ აქვს.

რაც შეეხება მოსარჩელის მითითებას კანონის ცვლილებაზე, აპელანტის მითითებით, საგადასახადო კოდექსში ცვლილება შევიდა 2000წ. 13 ივლისს, რომლის შემდეგაც ჩათვლას ექვემდებარება ის თანხა, რომელიც ბიუჯეტში გადახდილია. ოპერაცია კი განხორციელდა 2000წ. ნოემბრის თვეში და, თავისთავად, მასზე მოქმედებს კანონის ახალი რედაქცია.

თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004წ. 9 დეკემბრის განჩინებით ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-16 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, შპს «ო-ო» და თბილისის საგადასახადო ინსპექცია ჩაბმულ იქნენ საქმეში მესამე პირებად.

საქმის სააპელაციო სასამართლოში განხილვისას შპს «მ-ის» წარმომადგენელმა სააპელაციო საჩივარი არ ცნო და გასაჩივრებული გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვება მოითხოვა. მესამე პირის _ საგადასახადო დეპარტამენტის წარმომადგენელმა სააპელაციო საჩივარს მხარი დაუჭირა. აპელანტი თელავის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის, მესამე პირების _ შპს «ო-სა» და თბილისის საგადასახადო ინსპექციის წარმომადგენლები სასამართლოს მთავარ სხდომაზე არ გამოცხადდნენ.

თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა პალატის 2005წ. 26 სექტემბრის გადაწყვეტილებით თელავის საოლქო საგადასახადო ინსპექციის სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდა: თელავის რაიონული სასამართლოს 2004წ. 7 აპრილის გადაწყვეტილება გაუქმდა და სააპელაციო სასამართლოს მიერ მიღებული იქნა ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც სს «მ-ის» სარჩელი არ დაკმაყოფილდა, სს «მ-ს» დაეკისრა სახელმწიფო ბაჟი 481 ლარის ოდენობით სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ.

სააპელაციო სასამართლომ საქმის მასალებით დადგენილად მიიჩნია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები:

სს «მ-ი» რეგისტრირებულია თელავის რაიონული სასამართლოს 1995წ. 18 დეკემბრის ¹34-54 გადაწყვეტილებით, თელავის საგადასახადო ინსპექციაში იგი რეგისტრირებულია რიგითი ნომრით 0007, ასევე‚ რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად და ფლობს დღგ-ის გადამხდელის სერთიფიკატს ¹........; სს «მ-მა» 2000წ. 18 ნოემბერს შპს «ო-გან» შეიძინა სამშენებლო მასალა და გადაიხადა საქონლის ღირებულება დღგ-ის ჩათვლით.

საგადასახადო დეპარტამენტის 2002წ. 21 ივნისის ¹1-11/3487 წერილის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 114.1-ე მუხლის შესაბამისად, სს «მ-ს» გაუუქმდა 2000წ. ნოემბრში გაწერილი აა-99 სერიის ¹264950 ანგარიშ-ფაქტურით მიღებული ჩათვლა, თანხით 5694,9 ლარი. აღნიშნული თანხა შპს «ო-ოს» მიერ არ იქნა შეტანილი სახელმწიფო ბიუჯეტში.

შპს «ო-ოს» ბუღალტერ ლ. მ-ის მიმართ აღიძრა სისხლის სამართლის საქმე ყალბი დოკუმენტების გამოყენებისათვის, ხოლოსს «მ-ის» დირექტორ ვ. ზ-ის მიმართ მცხეთა-მთიანეთის სამხარეო საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიღებულ იქნა სისხლის სამართლის საქმის არაღძვრის დადგენილება, ვინაიდან იგი კეთილსინდისიერ შემძენად იქნა მიჩნეული.

სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, 1997წ. საგადასახადო კოდექსის 114.1-ე მუხლის ბოლო წინადადება 2000წ. 13 ივლისიდან სადავო საგადასახადო ოპერაციის განხორციელების დროისათვის ჩამოყალიბებული იყო შემდეგი რედაქციით: «დღგ-ს ჩათვლას დაექვემდებარება საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ს თანხა.»

განსახილველ შემთხვევაში საქონლის მიწოდება მოხდა 2000წ. 18 ნოემბერს, საგადასახადო კოდექსში კი ცვლილება განხორციელდა 2000წ. 13 ივლისს. ამრიგად, სააპელაციო სასამართლოს განმარტებით, დასაბეგრი ოპერაციების შესრულების დროს მოქმედებდა საგადასახადო კოდექსის ის ნორმა, რომლის თანახმადაც დღგ-ის ჩათვლას დაექვემდებარებოდა მხოლოდ ის თანხა, რომელიც საქართველოს ბიუჯეტში იქნებოდა გადახდილი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლომ არასწორად მიიჩნია თელავის რაიონული სასამართლოს მითითება იმასთან დაკავშირებით, რომ საგადასახადო კოდექსის 114.1-ე მუხლის ცვლილება, რომლის თანახმადაც დღგ-ის ჩათვლას ექვემდებარებოდა საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი თანხა, არ უნდა გავრცელებულიყო სს «მ-ის» მიმართ, ვინაიდან ამავე კოდექსის 4.6 მუხლის საფუძველზე საგადასახადო კანონმდებლობის აქტებს არ აქვს უკუქცევითი ძალა.

სააპელაციო სასამართლომ მიიჩნია, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლომ სსკ-ის 393.2 მუხლის «გ» ქვეპუნქტის თანახმად არასწორად განმარტა კანონი, კერძოდ: საგადასახადო კოდექსის 114.1 და 115.2 მუხლები, რაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების საფუძველს წარმოადგენდა.

სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს მეორე კოლეგიამ 2005წ. 10 მარტის ¹2/2/275,291,296,299 გადაწყვეტილებაში საქმეზე მალხაზ ასათიანი, შპს «მ-ი,» შპს «ა-ი» და შპს «ლ-ა» მოპასუხე საქართველოს პარლამენტის წინააღმდეგ, საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის ბოლო წინადადების კონსტიტუციურობასთან შესაბამისობის შემოწმებისას დაადგინა შემდეგი: «1997წ. საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის მე-2 ნაწილში საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა განმარტებულია როგორც დოკუმენტი, რომლითაც დასტურდება დღგ-ის გადახდევინების ფაქტი, რაც გამომდინარეობს ანგარიშ-ფაქტურაში ასახული შემდეგი მონაცემებით, რის ჩამონათვალსაც შეიცავს დასახელებული მუხლი. განხილულ მუხლში საუბარია, ერთი მხრივ, დღგ-ის გადამხდელზე, ანუ საქონლის, შესრულებული სამუშაოს ან გაწეული მომსახურების მიმწოდებელზე, ხოლო მეორე მხრივ _ მყიდველზე (დამკვეთზე).»

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საკონსტიტუციო სასამართლომ განმარტა: «მიმწოდებლის მხრიდან ე.წ. საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა ადასტურებს მყიდველის (დამკვეთის) მიერ არა გადასახადის, არამედ დღგ-ით დატვირთული საფასურის გადახდისა და დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების ფაქტს. ამრიგად, მხოლოდ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა შეუძლებელია იყოს საკმარისი იმისათვის, რათა განხორციელდეს გადასახადის გადახდილად აღიარება, ანუ სახელმწიფოს მხრიდან მიჩნევა, ჩათვლა იმისა, რომ გადასახადი გადახდილია.»

სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ 1997წ. საგადასახადო კოდექსის 29.25 მუხლის თანახმად, არაპირდაპირი გადასახადის (რომელსაც დღგ-ც წარმოადგენს) ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრება საქონლის მიმწოდებელს. უფრო მეტიც, საგადასახადო კოდექსის 120.1 მიხედვით, პასუხისმგებლობა დღგ-ის არასწორად გამოანგარიშებისათვის, ბიუჯეტში დროულად გადაუხდელობისა და საგადასახადო ორგანოებში დეკლარაციების დადგენილ ვადაში წარუდგენლობისათვის ეკისრებათ დღგ-ის გადამხდელებსა და მათ თანამდებობის პირებს. ამრიგად, პასუხისმგებლობა ზემოაღნიშნული ოპერაციების შედეგად დღგ-ს ბიუჯეტში დროულად გადაუხდელობისათვის, სააპელაციო სასამართლოს აზრით, უნდა დაეკისროს შპს «ო-ოს.»

ამავე დროს, სააპელაციო სასამართლოს მითითებით, რაიონულ სასამართლოს მხედველობიდან გამორჩა ის გარემოება, რომ დავის საგანს მოცემულ საქმეზე წარმოადგენდა არა იმ საკითხის გარკვევა, თუ ვის უნდა დაეკისროს დღგ-ის გადახდა სახელმწიფო ბიუჯეტში, არამედ უნდა მოხდეს თუ არა სს «მ-ის» მიერ საქონლის მიმწოდებლებისათვის გადახდილი დღგ-ის თანხების ჩათვლა (ჩათვლის აღდგენა), მაშინ, როდესაც აღნიშნული თანხა საერთოდ არ იქნა გადახდილი (შესული) საქართველოს ბიუჯეტში.

საქმის მასალებით სააპელაციო სასამართლომ დადასტურებულად მიიჩნია, რომ შპს «ო-ოს» არ აქვს გადახდილი დღგ სახელმწიფო ბიუჯეტში, რაც საფუძვლად დაედებოდა სს «მ-თვის» დღგ-ის ჩათვლას (ჩათვლის აღდგენას).

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლო მივიდა დასკვნამდე, რომ თელავის საოლქო საგადასახადო ინსპექციამ მართებულად გაუუქმა შპს «მ-ს» დღგ-ის ჩათვლა და, შესაბამისად, საურავიც სწორად დაარიცხა აღნიშნულ თანხას.

თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2005წ. 26 სექტემბრის გადაწყვეტილება საკასაციო საჩივრით გაასაჩივრა სს «მ-მა», რომელმაც მოითხოვა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და თელავის რაიონული სასამართლოს 2004წ. 7 აპრილის გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვება.

კასატორის მითითებით, სს «მ-მა» შპს «ო-გან» სამშენებლო მასალების შეძენისას გადაიხადა როგორც მასალების ღირებულება, ისე ყველა გადასახადი, დღგ-ის ჩათვლით. სს «მ-მა» დოკუმენტაცია წარადგინა საგადასახადო ინსპექციაში, სადაც მიიღო ჩათვლა. მათ ყველაფერი გააკეთეს ისე, როგორც კანონით იყო გათვალისწინებული და გადასახადის დამალვას ან რაიმე კანონდარღვევას ადგილი არ ჰქონია.

სს «მ-ის» მიერ გადახდილი თანხა შპს «ო-ოს» მიერ შეტანილი არ ყოფილა ბიუჯეტში, რაშიც მათ ორგანიზაციას არავითარი ბრალი არ მიუძღოდა. პროკურატურის მასალების მიხედვით, ისინი კეთილსინდისიერ შემძენად და გადამხდელად იყვნენ აღიარებულნი. შესაბამისად, მათთვის გაუგებარი იყო, რა ევალებოდათ და რა არ გააკეთეს.

კასატორის მითითებით, არასწორია სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობა, რომ ვინაიდან თანხა ბიუჯეტში არ მოხვდა, მათ ხელმეორედ უნდა გადაიხადონ როგორც ძირითადი თანხა, ისე დარიცხული საურავი. გამყიდველ ორგანიზაციას კანონიერი უფლება ჰქონდა, გაეყიდა პროდუქცია თავისი დოკუმენტაციით, მან მყიდველისგან კანონიერი გზით მიიღო მასალის ღირებულება და მასზე გასცა სათანადო დოკუმენტები, მაგრამ ბიუჯეტში ეს თანხა არ მოხვდა გამყიდველის ბრალეულობის გამო, რაზედაც აღიძრა სისხლის სამართლის საქმე და სასამართლომ, როგორც კასატორისთვისაა ცნობილი, გამამტყუნებელი განაჩენიც გამოიტანა.

კასატორის მითითებით, სასამართლომ საქმეში მხარედ ჩააბა გამყიდველი ორგანიზაცია, მაგრამ მისი გამოუცხადებლობის გამო საქმე მისი დასწრების გარეშე განიხილა. სასამართლო არ დაინტერესებულა შედეგით, რასაც რეალური მნიშვნელობა ჰქონდა გადაწყვეტილების მიღებისათვის. როგორც მათთვისაა ცნობილი, აღნიშნულ საქმესთან დაკავშირებით დიდუბის რაიონული სასამართლოს მიერ მსჯავრდებულია ბრალეული პირი და მატერიალური პასუხისმგებლობაც აქვს დაკისრებული.

შპს «ო-ომ» საკასაციო საჩივარი არ ცნო და განმარტა, რომ იგი აწარმოებს მხოლოდ პურპროდუქტებს და სხვა სახის პროდუქციასთან, განსაკუთრებით, სამშენებლო მასალებთან, არასდროს ჰქონია შეხება. მათ სჭირდებოდათ ბუღალტერი და მიიღეს ლ. მ-ი, რომელიც გაეცნოთ როგორც ისნის გამგეობის აუდიტორი და შეთავსებით _ ერთ-ერთი პურის საცხობის ბუღალტერი. დაახლოებით 2 თვის შემდეგ იგი გაუჩინარდა, თან გაიყოლა 10 ცალი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და 460 ლარი, _ მუშების ხელფასი. მისამართზე, სადაც ბინა ჰქონდა ნაქირავები, აღარ დახვდათ. მიაკითხეს აუდიტის ოფისში, სადაც უთხრეს, რომ ლ. მ-ს იქ არასდროს უმუშავია, მეგობრობდა იქ მომუშავე ადვოკატთან, რამდენიმე დღეა, არ უნახავთ და არც მისამართი იციან. მიაკითხეს საგადასახადო ინსპექციას, აუხსნეს შექმნილი მდგომარეობა და განაცხადეს ანგარიშ-ფაქტურების ნომრები, რაზეც ინსპექციაში უთხრეს, რომ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა არაფერს ნიშნავს, თუ მ-ს შპს «ო-ოს» ბეჭედი და დირექტორის ხელმოწერა არ ექნებოდა. დამშვიდდნენ, რადგან ბეჭედი მას არასოდეს ჰქონია. აღნიშნული ბეჭედი, როგორც პროკურატურამ აღმოაჩინა, გააყალბა ბუღალტერმა და პასუხისგებაშიც მიეცა. რაც შეეხება სს «მ-ს», მისთვის შპს-ს არავითარი მასალა მიუყიდია. განჩინების გამოტანისას უზენაესმა სასამართლომ უნდა გაითვალისწინოს მათ მიერ მითითებული ფაქტები და არ იქონიოს ისეთი მსჯელობა, რომელიც შემდგომში მათ უფლებებს შელახავს.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატის 2006წ. 5 მაისის განჩინებით სს «მ-ის» საკასაციო საჩივარი დასაშვებად იქნა ცნობილი ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 34-ე მუხლის მე-3 ნაწილის «ა» და «ბ» ქვეპუნქტების საფუძველზე.

სამოტივაციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლო საქმის მასალების შესწავლის, საკასაციო საჩივრის საფუძვლების შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ სს «მ-ის» საკასაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა პალატის 2005წ. 26 სექტემბრის გადაწყვეტილება გაუქმდეს დარიცხული საურავის ჩამოწერის თაობაზე სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, ასევე სახელმწიფო ბაჟის დაკისრების ნაწილში და ამ ნაწილში მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება, სს «მ-ის» სარჩელი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს სს «მ-თვის» დღგ-ის ჩათვლის გაუქმების შედეგად დარიცხული საურავი 3630 ლარი, სს «მ-ს» დაეკისროს სახელმწიფო ბაჟის სახით 108 ლარის გადახდა სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ, დანარჩენ ნაწილში გადაწყვეტილება დატოვებულ იქნეს უცვლელად შემდეგ გარემოებათა გამო:

საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს მიერ დადგენილ შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებს:

სს «მ-მა» 2000წ. 18 ნოემბერს შპს «ო-გან» შეიძინა სამშენებლო მასალა და გადაიხადა საქონლის ღირებულება დღგ-ის ჩათვლით; აღნიშნული თანხა შპს «ო-ოს» მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში არ შეტანილა; საგადასახადო დეპარტამენტის 2002წ. 21 ივნისის ¹1-11/3487 წერილის თანახმად, საგადასახადო კოდექსის 114.1-ე მუხლის შესაბამისად, სს «მ-ს» გაუუქმდა 2000წ. ნოემბრის თვეში გაწერილი აა-99 სერიის ¹264950 ანგარიშ-ფაქტურით მიღებული ჩათვლა, თანხით 5694,9 ლარი; აღნიშნულს თანხას, თავის მხრივ, დაერიცხა საურავი 3630 ლარი; შპს «ო-ოს» ბუღალტერ ლ. მ-ის მიმართ აღიძრა სისხლის სამართლის საქმე ყალბი დოკუმენტების გამოყენებისათვის, ხოლო სს «მ-ის» დირექტორ ვ. ზ-ის მიმართ მცხეთა-მთიანეთის სამხარეო საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიღებულ იქნა სისხლის სამართლის საქმის არაღძვრის დადგენილება, ვინაიდან იგი კეთილსინდისიერ შემძენად იქნა მიჩნეული.

საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ დღგ-ის ჩათვლაზე უარის თქმის ნაწილში სააპელაციო სასამართლოს მიერ გადაწყვეტილება გამოტანილია 1997წ. საგადასახადო კოდექსის 114-ე და 115-ე მუხლების სწორი განმარტებისა და გამოყენების საფუძველზე.

საგადასახადო კოდექსში 2000წ. 13 ივლისის ¹470-რს კანონით შეტანილი ცვლილებების შესაბამისად, სადავო საგადასახადო ოპერაციის განხორციელების დროისათვის _ 2000წ. 18 ნოემბერს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლას ექვემდებარება საქართველოს ბიუჯეტში გადახდილი თანხა. ამდენად, აღნიშნული მუხლის თანახმად, ჩათვლის ობიექტად გათვალისწინებულ იქნა დღგ-ით გათვალისწინებული თანხა, რომელიც საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის შესაბამისად გადახდილია და არა დღგ, როგორც გადასახადი. ამავე მუხლის მოთხოვნიდან გამომდინარე, საქონლის მყიდველის, მოცემულ შემთხვევაში სს «მ-ის» მიერ საგადასახადო ორგანოში ანგარიშ-ფაქტურის წარდგენა და გამყიდველისათვის დღგ-ის თანხის გადახდა არ წარმოადგენს საკმარის პირობას დღგ-ის ჩათვლის მისაღებად. ამისათვის აუცილებელია ერთდროულად ორი პირობის არსებობა: საქონლის (მომსახურების) მყიდველის მიერ გამყიდველისათვის დღგ-ის გადახდა შესაბამისი ანგარიშ-ფაქტურით და გამყიდველის მიერ დღგ-ის სახელმწიფო ბიუჯეტში შეტანა.

საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა წარმოადგენს ფინანსთა სამინისტროს მიერ დადგენილი ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს, რომლითაც დასტურდება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერქციის განხორციელების ფაქტი, რაც ნიშნავს იმას, რომ მიმწოდებლის მხრიდან საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა ადასტურებს მყიდველის მიერ არა გადასახადის, არამედ დღგ-ით გათვალისწინებული თანხის გადახდასა და დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების ფაქტს. შესაბამისად, მხოლოდ საგადასახადო ანგარიშფაქტურის არსებობა არასაკმარისია იმისათვის, რათა განხორციელდეს გადასახადის გადახდილად აღიარება და სახელმწიფოს მიერ მისი ჩათვლა.

საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2005წ. 10 მარტის ¹2/2/275.296.299 გადაწყვეტილებით განმარტებულ იქნა, რომ საგადასახადო კოდექსი ითვალისწინებს დღგ-ის თანხის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულებას მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელთან ანუ საქონლის, მომსახურების, ან სამუშაოს მიმწოდებელთან მიმართებით. აღნიშნული ნიშნავს, რომ, ერთი მხრივ, ეს არის ვალდებულება, რომელიც უნდა შეასრულოს დღგ-ის გადამხდელმა, რის შემდეგაც, მეორე მხრივ, წარმოიშობა საქონლის, მომსახურების ან სამუშაოს მიმღების არა ვალდებულება, არამედ უფლება, მიიღოს საგადასახადო ჩათვლა.

ვინაიდან მოცემულ შემთხვევაში მიმწოდებლის _ შპს «ო-ოს» მიერ არ შესრულდა მის მიმართ დადგენილი ვალდებულება და არ მოხდა დღგ-ის თანხის ბიუჯეტში შეტანა, შესაბამისად, ვერ მოხდება მიმღების _ სს «მ-ის» უფლების რეალიზაცია, მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ კასატორს დღგ-ის ჩათვლის აღდგენის მოთხოვნაზე მართებულად ეთქვა უარი და ამ ნაწილში სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება უცვლელად უნდა დარჩეს.

რაც შეეხება სს «მ-თვის» ანგარიშ-ფაქტურებით მიღებული დღგ-ის ჩათვლის გაუქმების შედეგად საურავის დარიცხვას, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული არ შეესაბამება საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს.

საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის თანახმად, დღგ როგორც არაპირდაპირი გადასახადი, არის საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის, სამუშაოს, მომსახურების წარმოებისა და მიმოქცევის პროცესში შექმნილი ღირებულების ნაწილი, აგრეთვე‚ საქართველოს ტერიტორიაზე შეტანილი ყველა დასაბეგრი საქონლის ღირებულების ნაწილის ბიუჯეტში სავალდებულო შენატანი. დღგ ექვემდებარება გადახდას საქონლის მიწოდების, სამუშაოს შესრულებისა და მომსახურების გაწევის ყველა სტადიაზე და მისი გადახდის ტვირთი აწევს საბოლოო მომხმარებელს. სწორედ აღნიშნული თავისებურება განაპირობებს გადახდის შემთხვევაში დღგ-ის შემდგომი ჩათვლის შესაძლებლობას.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს დიდი პალატის 2005წ. 5 დეკემბრის გადაწყვეტილებით განმარტებულია, რომ დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებული საურავის დარიცხვის სადავოობისას ასეთ ვითარებაში არსებითი ყურადღება უნდა მიექცეს საკითხის გარკვევას, თუ ვინ წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად. აღნიშნული კოდექსის 29-ე მუხლის 25-ე ნაწილის თანახმად, არაპირდაპირი გადასახადის ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება აკისრია საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელს, რომელიც ამ კოდექსის მე-3 და მე-4 კარის მიზნებისათვის იწოდება გადასახადის გადამხდელად.

მოცემულ შემთხვევაში იმის გათვალისწინებით, რომ სს «მ-ი» წარმოადგენს მყიდველს და არა მიმწოდებელს, საგადასახადო კოდექსის აღნიშნული მოთხოვნის გათვალისწინებით, იგი ამ კოდექსით გათვალისწინებულ გადასახადის გადამხდელად ვერ მიიჩნევა.

საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ გადასახადის თანხა არ არის გადახდილი დადგენილი ვადისათვის, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია‚ გადაიხადოს გადაუხდელი თანხის 0,15% თითოეულ ვადაგადაცილებულ დღეზე, გადახდის ვადის დადგენილი თარიღიდან გადასახადის გადახდის თარიღამდე, გარდა ამ კოდექსის 2521-ე მუხლით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამდენად, მითითებული მუხლიდან გამომდინარე, საურავი წარმოადგენს სანქციას გადასახადის გადამხდელისათვის გადასახადის გადახდის ვადის გადაცილებისათვის. შესაბამისად, მისი დარღვევისათვის პასუხისმგებლობა უნდა დადგეს მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუკი გადასახადის გადამხდელი, ე.ი. მოცემულ შემთხვევაში მიმწოდებელი დადგენილ ვადებში არ მოახდენს გადასახადის გადახდას, გადაუხდელობის მიზეზის მიუხედავად.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საურავი წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელისათვის დადგენილი პასუხისმგებლობის სახეს, რომელიც გამოყენებული ვერ იქნება იმ პირის მიმართ, რომელიც არ ითვლება გადასახადის გადამხდელად, ხოლო როგორც ზემოთ აღინიშნა, მოცემულ შემთხვევაში სს «მ-ი» არ წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელს და დაუშვებელია მის მიმართ საგადასახადო კოდექსის 252-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული საურავის დაკისრება. ამდენად, ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება და მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება სს «მ-თვის» ანგარიშფაქტურით მიღებული დღგ-ის ჩათვლის გაუქმების შედეგად დარიცხული საურავის _ 3630 ლარის გაუქმების შესახებ.

სსკ-ის 53-ე მუხლის მე-3 ნწილის შესაბამისად, საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქმეზე უნდა შეიცვალოს სასამართლო ხარჯების განაწილება შემდეგნაირად: სს «მ-ს» უნდა დაეკისროს სახელმწიფო ბაჟის სახით 108 ლარის გადახდა სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ, იმის გათვალისწინებით, რომ მის მიერ პირველი ინსტანციის სასამართლოში სახელმწიფო ბაჟის სახით გადახდილია 30 ლარი, საკასაციო სასამართლოში _ 373 ლარი, ხოლო მის მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტის სახით გადასახდელი სახელმწიფო ბაჟის ოდენობა შეადგენდა სულ 511 ლარს (პირველი ინსტანციის სასამართლოსათვის 5694,90 ლარის 2,5% _ 142,37 ლარი, სააპელაციო სასამართლოსათვის 5694,90 ლარის 3% _ 170,84 ლარი, საკასაციო სასამართლოსათვის 5694,90 ლარის 4% _ 227,79 ლარი).

სარეზოლუციო ნაწილი:

საკასაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 1-ლი, სსკ-ის 408-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 410-ე, 411-ე მუხლებით და

გ ა დ ა წ ყ ვ ი ტ ა :

1. სს «მ-ის» საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ.

2. გაუქმდეს თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა პალატის 2005წ. 26 სექტემბრის გადაწყვეტილება დარიცხული საურავის ჩამოწერის თაობაზე სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში, ასევე სახელმწიფო ბაჟის დაკისრების ნაწილში და ამ ნაწილში მიღებულ იქნეს ახალი გადაწყვეტილება;

3. სს «მ-ის» სარჩელი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, გაუქმდეს სს «მ-თვის» დღგ-ის ჩათვლის გაუქმების შედეგად დარიცხული საურავი 3630 ლარი;

4. სს «მ-ს» დაეკისროს სახელმწიფო ბაჟის სახით 108 ლარის გადახდა სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ;

5. თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა პალატის 2005წ. 26 სექტემბრის გადაწყვეტილება დანარჩენ ნაწილში დატოვებულ იქნეს უცვლელად;

6. საკასაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საბოლოოა და არ საჩივრდება.