¹ ბს-974-830-კ-04 3 თებერვალი, 2005 წ., ქ. თბილისი

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ და სხვა კატეგორიის საქმეთა პალატა

შემადგენლობა: ნ. სხირტლაძე (თავმჯდომარე),

ი. ლეგაშვილი (მომხსენებელი),

ნ. კლარჯეიშვილი

დავის საგანი: დარიცხული საგადასახადო თანხების უკანონოდ ცნობა, საგადასახადო შეტყობინებისა და გირავნობის უფლების გაუქმება.

აღწერილობითი ნაწილი:

ინდმეწარმე “ა. თ.” სარჩელით მიმართა სასამართლოს მოპასუხე თბილისის ვაკე-საბურთალოს საოლქო საგადასახადო ინსპექციის მიმართ და მოითხოვა მოპასუხის საგადასახადო შეტყობინებისა და ბიუჯეტის სასარგებლოდ დარიცხული გადასახადისა და საურავის უკანონოდ ცნობა.

მოსარჩელე აღნიშნავდა, რომ ქ. თბილისის ვაკე-საბურთალოს საოლქო საგადასახადო ინსპექციის 2003წ. 06.08. ¹1264 საგადასახადო შეტყობინებით ეცნობა, რომ ბიუჯეტისა და სახელმწიფო ფონდების მიმართ გააჩნდა დავალიანება 14975,54 ლარის ოდენობით, ხოლო ¹1262 საგადასახადო შეტყობინებით - საგადასახადო გირავნობის უფლების წარმოშობის შესახებ საგადასახადო კოდექსის 244-ე მუხლის შესაბამისად. ასევე ეცნობა, რომ ვალდებულების შეუსრულებლობის შემთხვევაში დაერიცხება საურავი ყოველ ვადაგადაცილებულ დღეზე 0,15%-ის ოდენობით, ხოლო დავალიანების გადაუხდელობის შემთხვევაში, საგადასახადო კოდექსის 245-ე მუხლის შესაბამისად, მოხდება დაყადაღებული ქონების რეალიზაცია. მოსარჩელეს მიაჩნდა, რომ საგადასახადო ორგანოს მოქმედებები უკანონო იყო, ვინაიდან მოპასუხის მიერ საგადასახადო შეტყობინებებში მითითებული საგადასახადო კოდექსის ნორმები ეხებოდა იმ გადამხდელს, რომელიც ვერ გადაიხდიდა ბიუჯეტის სასარგებლოდ დარიცხულ გადასახადს და არც შეიძლებოდა გავრცელებულიყო მის მიმართ, რადგან კონკრეტულ შემთხვევაში იგი არ წარმოადგენდა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის შესაბამისად. საგადასახადო ანგარიშფაქტურებით დასტურდებოდა, რომ იგი წარმოადგენდა საქონლის მიმღებს (მყიდველს) და არა მიმწოდებელს. საგადასახადო კოდექსის 290-ე მუხლის 25-ე პუნქტის თანახმად, დღგ-ს გადახდის ვალდებულება ეკისრება საქონლის (სამუშაოს) მიმწოდებელს. საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშფაქტურის გამოწერის ვალდებულება ეკისრებოდა იმ პირს, რომელიც დღგ-ს გადამხდელად არის რეგისტრირებული და რომელიც აწარმოებს დასაბეგრ ოპერაციას. მოსარჩელეს მიაჩნდა, რომ მოპასუხე თავისი შეტყობინებებით ავალდებულებდა დღგ-ის გადახდას მას, რომელიც კონკრეტულ შემთხვევაში არ წარმოადგენდა დღგ-ის გადამხდელს.

მოსარჩელე ითხოვდა სარჩელში მითითებული საგადასახადო შეტყობინებების, დარიცხული გადასახადისა და საურავის უკანონოდ ცნობას. მოსარჩელე ასევე შუამდგომლობდა სარჩელის უზრუნველყოფის ღონისძიების გამოყენებას. ვაკე-საბურთალოს რაიონული სასამართლოს 2003წ. 8 ოქტომბრის გადაწყვეტილებით დაკმაყოფილდა ინდმეწარმე “ა. თ.” სარჩელის მოთხოვნა: უკანონოდ იქნა ცნობილი ქ. თბილისის ვაკე-საბურთალოს საოლქო საგადასახადო ინსპექციის შეტყობინება და მასში გათვალისწინებული ბიუჯეტისა და სახელმწიფო ფონდების დარიცხული გადასახადი და საჯარიმო სანქცია 14975,54 ლარის ოდენობით. ასევე, აეკრძალა საგადასახადო ინსპექციას აღნიშნული საგადასახადო შეტყობინებების საფუძველზე გადასახადებისა და საურავების დარიცხვა და ჩაითვალა იგი გადახდილად, აგრეთვე, მოპასუხეს აეკრძალა ინდმეწარმე “ა. თ.” ქონებაზე ყადაღის დადება და გირავნობის განხორციელება.

რაიონული სასამართლოს გადაწყვეტილება სააპელაციო საჩივრით გაასაჩივრა ქ. თბილისის ვაკე-საბურთალოს საოლქო საგადასახადო ინსპექციამ და მოითხოვა გადაწყვეტილების გაუქმება და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა.

თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004წ. 9 ივნისის გადაწყვეტილებით დაკმაყოფილდა სააპელაციო საჩივარი, რაიონული სასამართლოს გადაწყვეტილების შეცვლით მიღებულ იქნა ახალი გადაწყვეტილება სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ.

სააპელაციო სასამართლომ დადგენილად ცნო, რომ ინდმეწარმე “ა. თ.” 2001წ. 1, 8 ოქტომბერს და 7 დეკემბერს აწარმოვა სასაქონლო ოპერაციები და შეიძინა სხვადასხვა საქონელი, რაშიც გადაიხადა შესაბამისი ღირებულება დღგ-ის გათვალისწინებით. მიმწოდებლის მიერ გამოწერილი ანგარიშფაქტურების (¹037798, ¹058103, ¹029945) მეოთხე ეგზემპლარები საქონლის მიმწოდებლის მიერ წარდგენილი არ ყოფილა და, შესაბამისად, არ მომხდარა ბიუჯეტთან ანგარიშსწორება დღგ-ის ნაწილში. ინდმეწარმე “ა. თ.” შეძენილი საქონელი გამოიყენა ეკონომიკური საქმიანობისათვის (მიაწოდა სხვა მომხმარებელს) და წარმოეშვა ვალდებულება დღგ-ის გადახდის ნაწილში. ამასთან, განცხადებით მიმართა საგადასახადო ორგანოს სადავო ანგარიშფაქტურების მიხედვით დღგ-ის ჩათვლის აღდგენის შესახებ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 114.1 მუხლის ბოლო წინადადების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლას ექვემდებარება სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილი დღგ-ის თანხა, რაც იმას ნიშნავს, რომ თუ დღგ-ის გადამხდელი არ შეასრულებს ვალდებულებას ბიუჯეტის წინაშე, სახელმწიფო ბიუჯეტს დღგ-ის ჩათვლის ვალდებულება არ წარმოეშობა. სააპელაციო სასამართლომ მიუთითა, რომ, ვინაიდან საქონლის მიმწოდებელმა არ გადაიხადა დღგ-ის თანხა ანგარიშფაქტურების მიხედვით, ამიტომ ინდმეწარმე “ა. თ.” ვერ მიიღებდა ჩათვლას და მისი მოთხოვნა უსაფუძვლო იყო.

სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება საკასაციო საჩივრით გაასაჩივრა ინდმეწარმე “ა. თ.”, რომელიც ითხოვს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმებას და სარჩელის დაკმაყოფილებას. კასატორი აღნიშნავს, რომ სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც არ უნდა გამოეყენებინა და არასწორად განმარტა იგი, კერძოდ, სასამართლომ არასწორად განმარტა საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლის პირველი ნაწილი და მიაჩნია, რომ აღნიშნული ნორმა არეგულირებს ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის სამართლებრივ მექანიზმს, რომლის თანახმად, საქონელი, სამუშაო ან მომსახურება გამოიყენება, ან გამოყენებული იქნება გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობისათვის. სასამართლომ მიუთითა, რომ ინდმეწარმემ შეძენილი საქონელი გამოიყენა ეკონომიკური საქმიანობისათვის და არ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ იგი არ წარმოადგენდა გადასახადის გადამხდელს. საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშფაქტურა სავალდებულოა გამოწეროს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულმა პირმა, რომელიც აწარმოებს დასაბეგრ ოპერაციას და ამავე კოდექსის 120-ე მუხლით ეკისრება პასუხისმგებლობა დღგ-ის გადაუხდელობისათვის.

სამოტივაციო ნაწილი:

საკასაციო პალატა საქმის მასალების გაცნობის, გასაჩივრებული გადაწყვეტილების კანონიერება-დასაბუთებულობის შემოწმებისა და საკასაციო საჩივრის მოტივების შესწავლის შედეგად მიიჩნევს, რომ იმ “ა. თ.” საკასაციო საჩივარი ნაწილობრივ უნდა დაკმაყოფილდეს, გაუქმდეს თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004წ. 9 ივნისის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.

სსკ-ის 407-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, საკასაციო პალატა დადგენილად მიიჩნევს შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებს: ი/მ “ა. თ.’’ დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2001წ. 5 სექტემბერს ვაკე-საბურთალოს საოლქო საგადასახადო ინსპექციაში და მასზე გაცემულია დღგ-ის გადამხდელის სერტიფიკატი ¹03336. ი/მ “ა. თ.” 2001წ. 1 ოქტომბერს, 8 ოქტომბერსა და 7 დეკემბერს აწარმოვა დღგ-ით დასაბეგრი სასაქონლო ოპერაციები, კერძოდ, საგადასახადო ანგარიშფაქტურით სერია ... შპს “ბ.’’ შეიძინა საქონელი (კომბინიზონი, ხალათი), რომელშიც გადაიხადა 20117,8 ლარი, მათ შორის, დღგ-ის თანხა 3353 ლარი. საგადასახადო ანგარიშფაქტურის სერია ... შპს საქრუსეთის ღვინის ბირჟა “ა. ვ.” შეიძინა 21664 ლარის ღირებულების საქონელი (კომბინიზონი), გადაიხადა დღგ-ის თანხა _ 4950 ლარი და საგადასახადო ანგარიშფაქტურით ... ი/მ “რ. მ.” შეიძინა 15000 ლარის ღირებულების საქონელი (კომბინიზონი), დღგ-ის თანხა 2500 ლარი. მითითებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურების საფუძველზე ი/მ-მ, როგორც დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულმა პირმა, საგადასახადო კოდექსის 114-ე მუხლის საფუძველზე მიიღო დღგ-ს ჩათვლა.

საკასაციო პალატა იზიარებს კასატორის მოსაზრებას იმის შესახებ, რომ საგადასახადო კოდექსის 29-ე მუხლის 25-ე ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის, როგორც არაპირდაპირი გადასახადის, ბიუჯეტში შეტანის ვალდებულება ეკისრება საქონლის (სამუშაოს, მომსახურების) მიმწოდებელს. ასევე სწორია კასატორის მოსაზრება იმის შესახებ, რომ კონკრეტულ სასაქონლო ოპერაციებში დღგ-ის გადახდა ეკისრებოდა საქონლის გამყიდველებს (შპს “ბ., შპს “ა. ვ.”, ი/მ “რ. მ.), რომლებმაც გასცეს სადავო საგადასახადო ანგარიშფაქტურები. საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი, რომელიც აწარმოებს დასაბეგრ ოპერაციას, ანგარიშფაქტურას გამოწერს ოთხ ეგზემპლარად. პირველი და მესამე პირები წარედგინება მყიდველს, ხოლო მეორე და მეოთხე პირები რჩება გამყიდველს. ამასთან, ანგარიშფაქტურის მეოთხე პირს გამყიდველი წარუდგენს საგადასახადო ორგანოებს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად, ხოლო მესამე პირს მყიდველი წარუდგენს საგადასახადო ორგანოს თავისი ადგილმდებარეობის მიხედვით საგადასახადო ჩათვლის მისაღებად. ანგარიშფაქტურები წარდგენილი უნდა იქნეს არაუგვიანეს თვის 10 რიცხვისა.

ფინანსთა სამინისტროს საგადასახადო დეპარტამენტის 2.12.02წ. ¹1-11/6735 წერილით დასტურდება, რომ ი/მ “ა. თ-ისათვის” საგადასახადო ჩათვლის გაუქმების საფუძველი გახდა ის გარემოება, რომ საგადასახადო ანგარიშფაქტურების: სერია ...; სერია ... და სერია ... მეოთხე პირები წარდგენილი არ იყო საქონლის გამყიდველების მიერ საგადასახადო ორგანოში კონტროლის განსახორციელებლად.

საკასაციო პალატას მიაჩნია, რომ სააპელაციო სასამართლომ საქმე განიხილა სსკ-ის 393-ე და 394-ე მუხლებით გათვალისწინებული დარღვევებით. საქმის გარემოებები არ არის სრულყოფილად გამორკვეული და საჭიროებს დამატებით გარკვევას. საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-16 მუხლის მეორე ნაწილის თანახმად, მესამე პირი აუცილებლად უნდა იქნეს საქმეში ჩაბმული, თუ იგი არის იმ სამართალურთიერთობის მონაწილე, რომლის თაობაზეც სასამართლოს მიერ მხოლოდ საერთო გადაწყვეტილების გამოტანაა შესაძლებელი. საკასაციო პალატას მიაჩნია, რომ განსახილველ საქმეზე სამართალურთიერთობის მონაწილეებს წარმოადგენენ საქონლის მიმწოდებელი (გამყიდველი) იურიდიული პირები, რომელთა მიერ იქნა გაცემული სადავო ანგარიშფაქტურები, კერძოდ, შპს “ბ.”, შპს “ა. ვ.” და ი/მ “რ. მ.”. ამდენად, სააპელაციო სასამართლოს მიერ დარღვეულია ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-16 მუხლის მეორე ნაწილის მოთხოვნა.

საკასაციო პალატას მიაჩნია, რომ სააპელაციო პალატას, პროცესის ინკვიზიციურობის ხასიათიდან გამომდინარე, საკუთარი ინიციატივით უნდა შეეგროვებინა სათანადო მტკიცებულებები და დაედგინა, რომელ საგადასახადო ორგანოში იყვნენ რეგისტრირებულები საქონლის მიმწოდებელი ფირმები დღგ-ის გადამხდელებად და გამოეთხოვა შესაბამისი მტკიცებულებები ან ჩაება საქმეში მესამე პირად ის საგადასახადო ორგანოები, რომელთა მიერ იყო გაცემული მითითებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურები და დაედგინა, იყო თუ არა ისინი გაცემული საქონლის მიმწოდებელ ფირმებზე, რადგან საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ანგარიშფაქტურა წარმოადგენს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ დადგენილი ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტს, რომლითაც დასტურდება დღგ-ის გადახდის ფაქტი და ამავე მუხლის პირველი ნაწილით, ანგარიშფაქტურის მეოთხე პირს გამყიდველი წარუდგენს საგადასახადო ორგანოებს კონტროლის განსახორციელებლად. საკასაციო პალატის აზრით, საქონლის მიმწოდებელი ფირმების რეგისტრაციის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოების საქმეში მონაწილეობის შედეგად სრულყოფილად იქნებოდა გარკვეული საქმის ფაქტობრივი გარემოებები და დადგინდებოდა საგადასახადო კოდექსის 116-ე მუხლის შესაბამისად დასაბეგრ ოპერაციაზე გადასახადის გადახდის ფაქტი.

სააპელაციო სასამართლოს არ უმსჯელია გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტების კანონიერებაზე და საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებთან მათ შესაბამისობაზე. ასევე, არ დაუდგენია ის სამართლებრივი საფუძველი, რომლის საფუძველზეც იქნა ისინი მიღებული.

საკასაციო პალატას მიაჩნია, რომ განჩინებაში მითითებული გარემოებები საჭიროებს დამატებით გამოკვლევას, რის გამოც საქმე ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს.

სარეზოლუციო ნაწილი:

საკასაციო პალატამ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მეორე ნაწილით, სსკ-ის 412-ე მუხლით და

დ ა ა დ გ ი ნ ა :

1. ი/მ “ა. თ.” საკასაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს თბილისის საოლქო სასამართლოს ადმინისტრაციული სამართლისა და საგადასახადო საქმეთა სააპელაციო პალატის 2004წ. 9 ივნისის გადაწყვეტილება და საქმე ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს იმავე სასამართლოს;

3. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განჩინება საბოლოოა და არ საჩივრდება.